第三講企業(yè)合并會(huì)計(jì)x

1、第三講企業(yè)合并 n第一節(jié)企業(yè)合并的含義、種類n第二節(jié)企業(yè)合并的會(huì)計(jì)處理方法第一節(jié)企業(yè)合并的含義、種類n一、企業(yè)合并的動(dòng)機(jī) n（一）經(jīng)營(yíng)協(xié)同效應(yīng)：（一）經(jīng)營(yíng)協(xié)同效應(yīng)：n（二）財(cái)務(wù)協(xié)同效應(yīng)（二）財(cái)務(wù)協(xié)同效應(yīng)n（三）企業(yè)發(fā)展動(dòng)機(jī)（三）企業(yè)發(fā)展動(dòng)機(jī)n（四）市場(chǎng)分額效應(yīng)（四）市場(chǎng)分額效應(yīng)n二、企業(yè)合并的含義與種類n（一）企業(yè)合并的含義：（一）企業(yè)合并的含義：n一般指一個(gè)企業(yè)與另一個(gè)企業(yè)實(shí)行股權(quán)聯(lián)合或獲得另一個(gè)凈資產(chǎn)的控制權(quán)和經(jīng)營(yíng)權(quán)，而將各單獨(dú)的企業(yè)組成一個(gè)經(jīng)濟(jì)實(shí)體。iasb第22號(hào)企業(yè)合并n企業(yè)合并，是指將兩個(gè)或者兩個(gè)以上單獨(dú)企業(yè)合并，是指將兩個(gè)或者兩個(gè)以上單獨(dú)的企業(yè)合并形成一個(gè)報(bào)告主體的交易或事的企業(yè)

2、合并形成一個(gè)報(bào)告主體的交易或事項(xiàng)。項(xiàng)。企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第20 號(hào)號(hào)企業(yè)企業(yè)合并合并按照法律形式劃分按照法律形式劃分 bb公司公司 (1) 吸收合并合并雙方只有一方存續(xù)，另一方喪失主體地位合并雙方只有一方存續(xù)，另一方喪失主體地位bb 公司公司(2) 新設(shè)合并合并雙方均解散，資產(chǎn)和負(fù)債轉(zhuǎn)移至新設(shè)立公司合并雙方均解散，資產(chǎn)和負(fù)債轉(zhuǎn)移至新設(shè)立公司按照法律形式劃分按照法律形式劃分 bb 公司公司(3) 控股合并bb 公司公司一家公司收購(gòu)另一家公司有投票權(quán)的股份，兩家公司繼續(xù)單獨(dú)經(jīng)營(yíng)一家公司收購(gòu)另一家公司有投票權(quán)的股份，兩家公司繼續(xù)單獨(dú)經(jīng)營(yíng)按照法律形式劃分按照法律形式劃分 n（1 1）購(gòu)買：通過(guò)

3、轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)、承擔(dān)負(fù)債和）購(gòu)買：通過(guò)轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)、承擔(dān)負(fù)債和發(fā)行股票等方式，由購(gòu)買企業(yè)獲得對(duì)被發(fā)行股票等方式，由購(gòu)買企業(yè)獲得對(duì)被購(gòu)買企業(yè)凈資產(chǎn)和經(jīng)營(yíng)的控制權(quán)購(gòu)買企業(yè)凈資產(chǎn)和經(jīng)營(yíng)的控制權(quán)n（2 2）股權(quán)聯(lián)合：各個(gè)參與合并企業(yè)的股）股權(quán)聯(lián)合：各個(gè)參與合并企業(yè)的股東聯(lián)合控制它們?nèi)炕驅(qū)嶋H上是全部?jī)魱|聯(lián)合控制它們?nèi)炕驅(qū)嶋H上是全部?jī)糍Y產(chǎn)和經(jīng)營(yíng)，并共同承擔(dān)合并實(shí)體的風(fēng)資產(chǎn)和經(jīng)營(yíng)，并共同承擔(dān)合并實(shí)體的風(fēng)險(xiǎn)和利益險(xiǎn)和利益 按合并的性質(zhì)分按合并的性質(zhì)分n1 1、橫向合并：生產(chǎn)相同或相近產(chǎn)品的企業(yè)間、橫向合并：生產(chǎn)相同或相近產(chǎn)品的企業(yè)間合并合并n2 2、縱向合并：產(chǎn)品具有內(nèi)在聯(lián)系的企業(yè)間合、縱向合并：產(chǎn)品具有內(nèi)在聯(lián)系的

4、企業(yè)間合并并n3 3、混合合并：經(jīng)營(yíng)企業(yè)和生產(chǎn)品種沒(méi)有內(nèi)在、混合合并：經(jīng)營(yíng)企業(yè)和生產(chǎn)品種沒(méi)有內(nèi)在聯(lián)系的企業(yè)間合并聯(lián)系的企業(yè)間合并 按行業(yè)特點(diǎn)劃分按行業(yè)特點(diǎn)劃分按合并的支付按合并的支付方式分方式分n1 1、現(xiàn)金合并、現(xiàn)金合并n2 2、股票合并、股票合并n3 3、杠桿合并、杠桿合并n企業(yè)合并的第一次浪潮 (1897-1904) （三）企業(yè)合并五大浪潮回顧n企業(yè)合并的第一次浪潮 (1897-1904)（三）企業(yè)合并五大浪潮回顧（三）企業(yè)合并五大浪潮回顧n第一次浪潮的特點(diǎn)第一次浪潮的特點(diǎn)n誕生的代表性巨型公司誕生的代表性巨型公司nu.s. steel (通過(guò)吞并通過(guò)吞并785家鋼鐵企業(yè)而成，一度占家鋼

5、鐵企業(yè)而成，一度占美國(guó)鋼鐵生產(chǎn)能力的美國(guó)鋼鐵生產(chǎn)能力的75%)nstandard oil (85% market share)n general electricn eastman kodakn american tobacco (90% market share)n壟斷問(wèn)題開(kāi)始引起關(guān)注壟斷問(wèn)題開(kāi)始引起關(guān)注動(dòng)機(jī)：美國(guó)社會(huì)對(duì)證券的需求和投機(jī)動(dòng)機(jī)：美國(guó)社會(huì)對(duì)證券的需求和投機(jī)（三）企業(yè)合并五大浪潮回顧n企業(yè)合并的第二次浪潮 (1916-1930) 反壟斷得到國(guó)會(huì)的高度重視，獨(dú)家壟斷過(guò)渡到寡頭壟斷n1890 sherman antitrust actn1914 clayton actn第二次浪潮誕生的

6、代表性大型公司ngeneral motors, ibm, union carbiden1926 1930, 共發(fā)生了4,600起并購(gòu)案n1919 -1930, 12,000家制造、采礦、公用事業(yè)和金融機(jī)構(gòu)被吞并（三）企業(yè)合并五大浪潮回顧n企業(yè)合并的第三次浪潮 (1965-1969)n （三）企業(yè)合并五大浪潮回顧n第三次浪潮的特點(diǎn) n在1965至1975年的并購(gòu)中, 80%的并購(gòu)屬于混合兼并n以小博大的“蛇吞象”司空見(jiàn)慣n跨行業(yè)、跨國(guó)界的多元化經(jīng)營(yíng)日趨普遍n管理科學(xué)和mba的普及刺激了多元化企業(yè)集團(tuán)的發(fā)展n濫用權(quán)益結(jié)合法n多元化的代價(jià)十分慘重（三）企業(yè)合并五大浪潮回顧n企業(yè)合并的第四次浪潮 (1

7、981-1989)n year total dollar value paid ($ m) number1980 44,345.7 1,8891981 82,617.6 2,3951982 53,754.5 2,3461983 73,080.5 2,5331984 122,223.7 2,5431985 179,767.5 3,0011986 173,136.9 3,3361987 173,136.9 2,0321988 246,875.1 2,2581989 221,085.1 2,366（三）企業(yè)合并五大浪潮回顧n第四次浪潮的特點(diǎn) n投資的銀行家日益激進(jìn)n接管策略日益尖端n財(cái)務(wù)杠桿大量運(yùn)用

8、n政治法律策略日益增多n國(guó)際性接管日益明顯（三）企業(yè)合并五大浪潮回顧n企業(yè)合并的第五次浪潮 (1990-2000)n year u.s.agermany francecanadajapan1990 301.3 17.1 19.6 25.3 14.21991 205.7 18.6 26.4 13.7 6.61992 216.9 19.0 28.1 13.1 4.21993 347.7 15.6 23.3 18.1 6.51994 483.8 10.4 29.6 26.0 5.31995 734.6 17.3 23.6 36.1 40.41996 930.8 14.9 59.3 49.9 12.0

9、19971,248.1 62.8 87.1 63.4 20.119982,009.2 68.5 103.8 94.6 25.719992,149.9 339.2 313.4 97.5 202.119992,073.2 174.8 88.7 230.2 108.8（三）企業(yè)合并五大浪潮回顧n第五次浪潮的特點(diǎn) n高科技企業(yè)的并購(gòu)居多n網(wǎng)絡(luò)（aol v.s time warner，1647億美元)n電信(worldcom v.s mci, 400億美元)n并購(gòu)溢價(jià)倍數(shù)驚人n換股合并司空見(jiàn)慣n股票期權(quán)刺激作用明顯n戰(zhàn)略合并驅(qū)動(dòng)型為主n跨國(guó)兼并十分盛行tcl 集團(tuán)股份有限公集團(tuán)股份有限公司：以整體變更方

10、式司：以整體變更方式設(shè)立的國(guó)有控股股份設(shè)立的國(guó)有控股股份公司公司 tcl 通訊設(shè)備股份有限公通訊設(shè)備股份有限公司司 ：外商投資股份有限公外商投資股份有限公司司(已上市已上市)，tcl 集團(tuán)股集團(tuán)股份有限公司直接持有其份有限公司直接持有其31.7%的股份，間接持有的股份，間接持有25%的股份的股份采用權(quán)益聯(lián)營(yíng)法（又稱權(quán)益結(jié)合法）采用權(quán)益聯(lián)營(yíng)法（又稱權(quán)益結(jié)合法）。本次合并的申報(bào)會(huì)計(jì)師對(duì)于本次吸本次合并的申報(bào)會(huì)計(jì)師對(duì)于本次吸收合并中采用權(quán)益聯(lián)營(yíng)法作為會(huì)計(jì)處理方法發(fā)表了專業(yè)意見(jiàn)，認(rèn)為收合并中采用權(quán)益聯(lián)營(yíng)法作為會(huì)計(jì)處理方法發(fā)表了專業(yè)意見(jiàn)，認(rèn)為“本次本次會(huì)計(jì)處理方法符合中國(guó)現(xiàn)在的會(huì)計(jì)處理方法，可以公允地反

11、映合并后會(huì)計(jì)處理方法符合中國(guó)現(xiàn)在的會(huì)計(jì)處理方法，可以公允地反映合并后tcl 集團(tuán)的財(cái)務(wù)狀況。集團(tuán)的財(cái)務(wù)狀況?！蔽蘸喜ⅲㄒ晕蘸喜ⅲㄒ詔cltcl集集團(tuán)之團(tuán)之ipoipo為前提）為前提） （四）我國(guó)并購(gòu)浪潮：一石激起千層浪：tcl吸收兼并案 （四）我國(guó)并購(gòu)浪潮：一石激起千層浪：tcl吸收兼并案qtcl tcl 集團(tuán)股份有限公司直接持有集團(tuán)股份有限公司直接持有tcltcl通訊通訊31.7%31.7%的股份、間接持有的股份、間接持有25%25%的股份均為的股份均為20022002年年1212月月1818日所購(gòu)得。日所購(gòu)得。q本次合并以本次合并以20032003年年6 6月月3030日作為合并基準(zhǔn)日

12、，日作為合并基準(zhǔn)日，模擬編制模擬編制20032003年年1-61-6月份合并利潤(rùn)表和月份合并利潤(rùn)表和20032003年年6 6月月3030日合并資產(chǎn)負(fù)債表。日合并資產(chǎn)負(fù)債表。qtcl tcl 集團(tuán)在合并預(yù)案說(shuō)明書(shū)中說(shuō)明，采用該種方法主要是基于以下一些考慮：集團(tuán)在合并預(yù)案說(shuō)明書(shū)中說(shuō)明，采用該種方法主要是基于以下一些考慮：- - 在合并的時(shí)候，合并雙方的所有或大部份股票必須以交換形式進(jìn)行。在合并的時(shí)候，合并雙方的所有或大部份股票必須以交換形式進(jìn)行。- - 在吸收合并中，合并雙方的原有股東將會(huì)成為合并后企業(yè)之股東。在吸收合并中，合并雙方的原有股東將會(huì)成為合并后企業(yè)之股東。- - 合并雙方的原有股東將

13、承受合并后企業(yè)之所有風(fēng)險(xiǎn)。合并雙方的原有股東將承受合并后企業(yè)之所有風(fēng)險(xiǎn)。- - 在吸收合并中合并雙方并沒(méi)有實(shí)際的資源流出。在吸收合并中合并雙方并沒(méi)有實(shí)際的資源流出。- - 根據(jù)本次合并的模擬折股比例，合并雙方的原有股東在合并前后所擁有的有形資產(chǎn)權(quán)益根據(jù)本次合并的模擬折股比例，合并雙方的原有股東在合并前后所擁有的有形資產(chǎn)權(quán)益沒(méi)有重大變動(dòng)。沒(méi)有重大變動(dòng)。tcltcl集團(tuán)集團(tuán)tcltcl通訊通訊tcltcl香港香港 （四）我國(guó)并購(gòu)浪潮：已發(fā)生的吸收合并案例已發(fā)生的吸收合并案例合并方合并方 被合并方被合并方清華同方清華同方 山東魯穎電子股份有限公司山東魯穎電子股份有限公司華光陶瓷華光陶瓷 山東匯寶集團(tuán)

14、股份有限公司山東匯寶集團(tuán)股份有限公司正虹飼料正虹飼料 湖南城陵磯實(shí)業(yè)股份有限公司湖南城陵磯實(shí)業(yè)股份有限公司浦東大眾浦東大眾 無(wú)錫大眾出租汽車股份有限公司無(wú)錫大眾出租汽車股份有限公司新潮實(shí)業(yè)新潮實(shí)業(yè) 山東新牟股份有限公司山東新牟股份有限公司青島雙星青島雙星 青島華青工業(yè)集團(tuán)股份有限公司青島華青工業(yè)集團(tuán)股份有限公司三、企業(yè)合并的特點(diǎn)n企業(yè)合并是一種特殊的交易行為:n1、從交易對(duì)象看:是企業(yè)整體資產(chǎn)轉(zhuǎn)移n2、從交易主體看：不是取決于企業(yè)，而是取決于企業(yè)的所有者n3、從交易價(jià)格看：價(jià)格確定的復(fù)雜性n4、從交易結(jié)果看：不同的合并類型交易結(jié)果有差別n會(huì)計(jì)問(wèn)題：n1、合并時(shí)如何進(jìn)行賬務(wù)處理？n2、合并后合并

15、企業(yè)應(yīng)如何計(jì)量和報(bào)告？第二節(jié)企業(yè)合并的會(huì)計(jì)處理方法n企業(yè)合并會(huì)計(jì)規(guī)范浩如煙海：企業(yè)合并會(huì)計(jì)規(guī)范浩如煙海：n1個(gè)個(gè)iasbn2個(gè)個(gè)apb意見(jiàn)書(shū)意見(jiàn)書(shū)n41個(gè)個(gè)aicpa解釋公告解釋公告n3個(gè)個(gè)fasb解釋公告解釋公告n1個(gè)個(gè)fasb技術(shù)公告技術(shù)公告n13個(gè)個(gè)sec職員會(huì)計(jì)文告職員會(huì)計(jì)文告我國(guó)關(guān)于企業(yè)合并的會(huì)計(jì)規(guī)范：我國(guó)關(guān)于企業(yè)合并的會(huì)計(jì)規(guī)范：1 1、財(cái)會(huì)字、財(cái)會(huì)字(1995)11(1995)11號(hào)號(hào)合并會(huì)計(jì)報(bào)表暫行規(guī)定合并會(huì)計(jì)報(bào)表暫行規(guī)定2 2、財(cái)會(huì)字、財(cái)會(huì)字(1996)2(1996)2號(hào)號(hào)關(guān)于合并會(huì)計(jì)報(bào)表合并范圍請(qǐng)示的復(fù)函關(guān)于合并會(huì)計(jì)報(bào)表合并范圍請(qǐng)示的復(fù)函3 3、19961996年初財(cái)政部印發(fā)

16、年初財(cái)政部印發(fā)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則x x號(hào)號(hào)企業(yè)合并企業(yè)合并( (征求意征求意見(jiàn)稿見(jiàn)稿) )4 4、財(cái)會(huì)字、財(cái)會(huì)字(1997)30(1997)30號(hào)號(hào)企業(yè)兼并有關(guān)會(huì)計(jì)問(wèn)題暫行規(guī)定企業(yè)兼并有關(guān)會(huì)計(jì)問(wèn)題暫行規(guī)定5 5、財(cái)會(huì)函字、財(cái)會(huì)函字(1999)10(1999)10號(hào)號(hào)關(guān)于資不抵債公司合并報(bào)表問(wèn)題請(qǐng)示關(guān)于資不抵債公司合并報(bào)表問(wèn)題請(qǐng)示的復(fù)函的復(fù)函6 6、財(cái)會(huì)、財(cái)會(huì)(2000)25(2000)25號(hào)號(hào)企業(yè)會(huì)計(jì)制度企業(yè)會(huì)計(jì)制度7 7、財(cái)會(huì)、財(cái)會(huì)20022002和和20032003關(guān)于執(zhí)行關(guān)于執(zhí)行 和相關(guān)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和相關(guān)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則有關(guān)問(wèn)題解答有關(guān)問(wèn)題解答( (一一)()(二二) )8 8、2006200

17、6企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則2020號(hào)號(hào)企業(yè)合并企業(yè)合并第二節(jié)企業(yè)合并的會(huì)計(jì)處理方法n一、購(gòu)買法n（一）購(gòu)買法的基本原理（一）購(gòu)買法的基本原理 n企業(yè)以現(xiàn)金或其他代價(jià)購(gòu)進(jìn)另一家企業(yè)。企業(yè)以現(xiàn)金或其他代價(jià)購(gòu)進(jìn)另一家企業(yè)。n購(gòu)買是指通過(guò)轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)、承擔(dān)負(fù)債或發(fā)行股票等方式由一個(gè)企業(yè)獲得對(duì)另一個(gè)企業(yè)凈資產(chǎn)和經(jīng)營(yíng)權(quán)控制的合并行為。n購(gòu)買法要求按公允價(jià)值反映被購(gòu)買企業(yè)的資產(chǎn)負(fù)債表項(xiàng)目。購(gòu)買法要求按公允價(jià)值反映被購(gòu)買企業(yè)的資產(chǎn)負(fù)債表項(xiàng)目。n關(guān)鍵問(wèn)題：關(guān)鍵問(wèn)題：1 1、購(gòu)買成本的確定：支付的現(xiàn)金、其他資產(chǎn)及發(fā)行、購(gòu)買成本的確定：支付的現(xiàn)金、其他資產(chǎn)及發(fā)行證券的公允價(jià)值，直接費(fèi)用。證券的公允價(jià)值，直接費(fèi)用。n 2

18、 2、被購(gòu)買企業(yè)可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價(jià)值的確定、被購(gòu)買企業(yè)可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價(jià)值的確定n 3 3、商譽(yù)的處理、商譽(yù)的處理n3 3、商譽(yù)的處理、商譽(yù)的處理 （按（按iasb22iasb22號(hào)號(hào)企業(yè)合并）企業(yè)合并）n正商譽(yù)：正商譽(yù)：n當(dāng)購(gòu)買企業(yè)的購(gòu)買成本超過(guò)被購(gòu)買企業(yè)可辨認(rèn)資產(chǎn)和當(dāng)購(gòu)買企業(yè)的購(gòu)買成本超過(guò)被購(gòu)買企業(yè)可辨認(rèn)資產(chǎn)和負(fù)債的股權(quán)份額時(shí)，應(yīng)當(dāng)將其超出數(shù)額確認(rèn)為商譽(yù)。負(fù)債的股權(quán)份額時(shí)，應(yīng)當(dāng)將其超出數(shù)額確認(rèn)為商譽(yù)。n購(gòu)買商譽(yù)的會(huì)計(jì)處理：購(gòu)買商譽(yù)的會(huì)計(jì)處理：n（1 1）將購(gòu)買商譽(yù)直接沖減所有者權(quán)益）將購(gòu)買商譽(yù)直接沖減所有者權(quán)益n（2 2）將購(gòu)買商譽(yù)資本化為一項(xiàng)資產(chǎn)）將購(gòu)買商譽(yù)資本化為一項(xiàng)資產(chǎn) n將購(gòu)買

19、商譽(yù)資本化為一項(xiàng)資產(chǎn)，在以后一定時(shí)期按期將購(gòu)買商譽(yù)資本化為一項(xiàng)資產(chǎn)，在以后一定時(shí)期按期n攤銷列入費(fèi)用攤銷列入費(fèi)用n將購(gòu)買商譽(yù)資本化為一項(xiàng)資產(chǎn)，以后各期不攤銷。將購(gòu)買商譽(yù)資本化為一項(xiàng)資產(chǎn)，以后各期不攤銷。n負(fù)商譽(yù)負(fù)商譽(yù)n（1 1）負(fù)商譽(yù)沖減所購(gòu)買非流動(dòng)資產(chǎn)價(jià)值（有價(jià)證券投）負(fù)商譽(yù)沖減所購(gòu)買非流動(dòng)資產(chǎn)價(jià)值（有價(jià)證券投資除外）。資除外）。n（2 2）負(fù)商譽(yù)直接計(jì)入資本公積。購(gòu)買企業(yè)的購(gòu)買成本）負(fù)商譽(yù)直接計(jì)入資本公積。購(gòu)買企業(yè)的購(gòu)買成本低于所取得的凈資產(chǎn)的公允價(jià)值的差額在購(gòu)買完成之低于所取得的凈資產(chǎn)的公允價(jià)值的差額在購(gòu)買完成之日一次全部貸記資本公積。日一次全部貸記資本公積。n（3 3）負(fù)商譽(yù)全部作為遞

20、延收益處理。）負(fù)商譽(yù)全部作為遞延收益處理。n小論文：淺析合并商譽(yù)的會(huì)計(jì)處理小論文：淺析合并商譽(yù)的會(huì)計(jì)處理n或：合并商譽(yù)的會(huì)計(jì)處理之我見(jiàn)或：合并商譽(yù)的會(huì)計(jì)處理之我見(jiàn)n我國(guó)我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則20號(hào)號(hào)企業(yè)合并企業(yè)合并中中規(guī)定非同一控制下的企業(yè)合并采用購(gòu)買法進(jìn)規(guī)定非同一控制下的企業(yè)合并采用購(gòu)買法進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。行會(huì)計(jì)處理。n參與合并的各方在合并前后不受同一方或相同的多方最終控參與合并的各方在合并前后不受同一方或相同的多方最終控制的，為非同一控制下的企業(yè)合并。制的，為非同一控制下的企業(yè)合并。n非同一控制下的企業(yè)合并，在購(gòu)買日取得對(duì)其他參與合并企非同一控制下的企業(yè)合并，在購(gòu)買日取得對(duì)其他參與合并企

21、業(yè)控制權(quán)的一方為購(gòu)買方，參與合并的其他企業(yè)為被購(gòu)買方。業(yè)控制權(quán)的一方為購(gòu)買方，參與合并的其他企業(yè)為被購(gòu)買方。1 1、確定購(gòu)買方：取得對(duì)其他參與合并企業(yè)控制權(quán)的一方為購(gòu)買方、確定購(gòu)買方：取得對(duì)其他參與合并企業(yè)控制權(quán)的一方為購(gòu)買方 取得取得 50% 50% 以上股權(quán)不足以表明能控制另一方以上股權(quán)不足以表明能控制另一方實(shí)質(zhì)重于形式實(shí)質(zhì)重于形式 取得決定財(cái)務(wù)和經(jīng)濟(jì)政策的權(quán)力，取得任命或解除董事會(huì)多數(shù)成員的權(quán)力，取得董事會(huì)會(huì)議的多數(shù)取得決定財(cái)務(wù)和經(jīng)濟(jì)政策的權(quán)力，取得任命或解除董事會(huì)多數(shù)成員的權(quán)力，取得董事會(huì)會(huì)議的多數(shù)表決權(quán)表決權(quán)2 2、確定購(gòu)買日：購(gòu)買方實(shí)際取得對(duì)被收購(gòu)方控制權(quán)的日期、確定購(gòu)買日：購(gòu)買方

22、實(shí)際取得對(duì)被收購(gòu)方控制權(quán)的日期 參考有關(guān)條件確定：購(gòu)買協(xié)議是否經(jīng)股東大會(huì)批準(zhǔn)；有關(guān)資產(chǎn)的劃轉(zhuǎn)手續(xù)；購(gòu)參考有關(guān)條件確定：購(gòu)買協(xié)議是否經(jīng)股東大會(huì)批準(zhǔn)；有關(guān)資產(chǎn)的劃轉(zhuǎn)手續(xù)；購(gòu)買價(jià)款的支付；控制權(quán)的轉(zhuǎn)移等買價(jià)款的支付；控制權(quán)的轉(zhuǎn)移等 例如：購(gòu)買協(xié)議規(guī)定，自例如：購(gòu)買協(xié)議規(guī)定，自20122012年年1 1月月1 1日起乙公司實(shí)現(xiàn)的經(jīng)濟(jì)利益歸屬于甲公司，日起乙公司實(shí)現(xiàn)的經(jīng)濟(jì)利益歸屬于甲公司，20122012年年6 6月月1818日簽署協(xié)議，日簽署協(xié)議，20122012年年8 8月通過(guò)甲公司股東大會(huì)的批準(zhǔn)，月通過(guò)甲公司股東大會(huì)的批準(zhǔn)，20122012年年1212月月1313日實(shí)現(xiàn)交割。日實(shí)現(xiàn)交割。 哪一天為

23、購(gòu)買日？哪一天為購(gòu)買日？ 3 3、確定合并成本、確定合并成本購(gòu)買成本購(gòu)買成本買價(jià)買價(jià)直接費(fèi)用直接費(fèi)用支付現(xiàn)金：支付的款項(xiàng)支付現(xiàn)金：支付的款項(xiàng)發(fā)生的審計(jì)、評(píng)估和法律等費(fèi)用發(fā)生的審計(jì)、評(píng)估和法律等費(fèi)用發(fā)行債券：債券的現(xiàn)值發(fā)行債券：債券的現(xiàn)值發(fā)行股票發(fā)行股票: :交易日的公允價(jià)值交易日的公允價(jià)值n付出資產(chǎn)公允付出資產(chǎn)公允價(jià)值與賬面價(jià)價(jià)值與賬面價(jià)值的差額計(jì)入值的差額計(jì)入合并當(dāng)期損益合并當(dāng)期損益非貨幣性資產(chǎn)：公允價(jià)值非貨幣性資產(chǎn)：公允價(jià)值管理費(fèi)用4 4、在購(gòu)買日將、在購(gòu)買日將購(gòu)買成本購(gòu)買成本分配于可辨認(rèn)資產(chǎn)和負(fù)債分配于可辨認(rèn)資產(chǎn)和負(fù)債 合并成本合并成本大于大于購(gòu)買方確認(rèn)的被收購(gòu)方可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債和或有負(fù)

24、債公允價(jià)值購(gòu)買方確認(rèn)的被收購(gòu)方可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債和或有負(fù)債公允價(jià)值凈額凈額（凈資產(chǎn)公允價(jià)值）（凈資產(chǎn)公允價(jià)值）中的份額的部分，確認(rèn)為中的份額的部分，確認(rèn)為商譽(yù)，商譽(yù)，商譽(yù)不再攤銷，應(yīng)至少商譽(yù)不再攤銷，應(yīng)至少每年作一次減值測(cè)試每年作一次減值測(cè)試n合并成本合并成本小于小于購(gòu)買方確認(rèn)的被收購(gòu)方可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債和或有負(fù)債公允購(gòu)買方確認(rèn)的被收購(gòu)方可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債和或有負(fù)債公允價(jià)值凈額（凈資產(chǎn)公允價(jià)值）中的份額的部分價(jià)值凈額（凈資產(chǎn)公允價(jià)值）中的份額的部分，不應(yīng)在資產(chǎn)負(fù)債表中確，不應(yīng)在資產(chǎn)負(fù)債表中確認(rèn)負(fù)商譽(yù)。認(rèn)負(fù)商譽(yù)。n第一步第一步 再次復(fù)核對(duì)于被收購(gòu)方可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債、或有負(fù)債的再次復(fù)核對(duì)于被收購(gòu)方可辨認(rèn)

25、資產(chǎn)、負(fù)債、或有負(fù)債的確認(rèn)和計(jì)量，以及合并成本的計(jì)量。確認(rèn)和計(jì)量，以及合并成本的計(jì)量。n第二步第二步 再?gòu)?fù)核后，差額部分計(jì)入當(dāng)期損益（營(yíng)業(yè)外收入）。再?gòu)?fù)核后，差額部分計(jì)入當(dāng)期損益（營(yíng)業(yè)外收入）。n例例1 1：甲公司：甲公司20122012年年1212月月3131日以日以100100萬(wàn)現(xiàn)金和賬面價(jià)值為萬(wàn)現(xiàn)金和賬面價(jià)值為5050萬(wàn)元的固定萬(wàn)元的固定資產(chǎn)為對(duì)價(jià)（該固定資產(chǎn)公允價(jià)值為資產(chǎn)為對(duì)價(jià)（該固定資產(chǎn)公允價(jià)值為7070萬(wàn)元），取得乙公司所屬的丙萬(wàn)元），取得乙公司所屬的丙公司公司100%100%的股權(quán)，的股權(quán)，20122012年年1212月月3131日賬面凈資產(chǎn)為日賬面凈資產(chǎn)為9090萬(wàn)元（公允價(jià)值

26、為萬(wàn)元（公允價(jià)值為120120萬(wàn)元），合并直接費(fèi)用為萬(wàn)元萬(wàn)元），合并直接費(fèi)用為萬(wàn)元 如果甲和乙公司屬于非同一控制，則長(zhǎng)期股權(quán)投資的的初始投資如果甲和乙公司屬于非同一控制，則長(zhǎng)期股權(quán)投資的的初始投資成本應(yīng)為成本應(yīng)為175175萬(wàn)元（萬(wàn)元（ 100+70+5100+70+5 ）。）。借：長(zhǎng)期股權(quán)投資借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 175175 貸：固定資產(chǎn)貸：固定資產(chǎn) 5050 銀行存款銀行存款 105105 營(yíng)業(yè)外收入營(yíng)業(yè)外收入 2020二、權(quán)益集合法二、權(quán)益集合法n權(quán)益集合法：是指參與合并企業(yè)的股東聯(lián)合控制他們?nèi)珯?quán)益集合法：是指參與合并企業(yè)的股東聯(lián)合控制他們?nèi)炕驅(qū)嶋H上是全部?jī)糍Y產(chǎn)和經(jīng)營(yíng)權(quán)，以達(dá)到繼續(xù)共同分

27、部或?qū)嶋H上是全部?jī)糍Y產(chǎn)和經(jīng)營(yíng)權(quán)，以達(dá)到繼續(xù)共同分擔(dān)合并后主體的風(fēng)險(xiǎn)和收益的一種合并方式。擔(dān)合并后主體的風(fēng)險(xiǎn)和收益的一種合并方式。n特點(diǎn)：特點(diǎn)：1、企業(yè)合并是經(jīng)濟(jì)資源的聯(lián)合，所有者權(quán)益繼續(xù)、企業(yè)合并是經(jīng)濟(jì)資源的聯(lián)合，所有者權(quán)益繼續(xù)存在，以前的會(huì)計(jì)基礎(chǔ)保持不變，參與合并的各企業(yè)的存在，以前的會(huì)計(jì)基礎(chǔ)保持不變，參與合并的各企業(yè)的資產(chǎn)、負(fù)債按原來(lái)的賬面價(jià)值記錄；資產(chǎn)、負(fù)債按原來(lái)的賬面價(jià)值記錄；n2、合并后企業(yè)的利潤(rùn)包括合并日之前本年度已實(shí)現(xiàn)的利、合并后企業(yè)的利潤(rùn)包括合并日之前本年度已實(shí)現(xiàn)的利潤(rùn)，以前年度累積的留存利潤(rùn)也一起合并；潤(rùn)，以前年度累積的留存利潤(rùn)也一起合并；n3、賬面換出股本的金額加上現(xiàn)金等額

28、外出價(jià)與賬面換入、賬面換出股本的金額加上現(xiàn)金等額外出價(jià)與賬面換入股本的差額調(diào)整股東權(quán)益；股本的差額調(diào)整股東權(quán)益；n4、合并過(guò)程中發(fā)生的費(fèi)用抵減合并后的凈收益。、合并過(guò)程中發(fā)生的費(fèi)用抵減合并后的凈收益。n我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第20號(hào)企業(yè)合并中規(guī)定：n同一控制下的企業(yè)合并采用權(quán)益集合法進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。n參與合并的企業(yè)在合并前后均受同一方或相同的多方最終控制，且該控參與合并的企業(yè)在合并前后均受同一方或相同的多方最終控制，且該控制并非暫時(shí)性的，為同一控制下的企業(yè)合并。制并非暫時(shí)性的，為同一控制下的企業(yè)合并。n同一控制下的企業(yè)合并，在合并日取得對(duì)其他參與合并企業(yè)控制權(quán)的一方為合并方，參與合并的其他企業(yè)為被合并

29、方。n合并日，是指合并方實(shí)際取得對(duì)被合并方控制權(quán)的日期。n合并取得的凈資產(chǎn)的計(jì)量：合并方在企業(yè)合并中取得的資產(chǎn)和負(fù)債，應(yīng)當(dāng)按照合并日在被合并方的賬面價(jià)值計(jì)量。n 合并方取得的凈資產(chǎn)賬面價(jià)值與支付的合并對(duì)價(jià)賬面價(jià)值（或發(fā)行股份面值總額）的差額，應(yīng)當(dāng)調(diào)整資本公積；資本公積不足沖減的，調(diào)整留存收益。n例例2 2：甲公司：甲公司20122012年年1212月月3131日以日以100100萬(wàn)現(xiàn)金和賬面價(jià)值為萬(wàn)現(xiàn)金和賬面價(jià)值為5050萬(wàn)元的固定資產(chǎn)為萬(wàn)元的固定資產(chǎn)為對(duì)價(jià)（該固定資產(chǎn)公允價(jià)值為對(duì)價(jià)（該固定資產(chǎn)公允價(jià)值為7070萬(wàn)元），取得乙公司所屬的丙公司萬(wàn)元），取得乙公司所屬的丙公司100%100%的股的

30、股權(quán)，權(quán)，20122012年年1212月月3131日賬面凈資產(chǎn)為日賬面凈資產(chǎn)為9090萬(wàn)元（公允價(jià)值為萬(wàn)元（公允價(jià)值為120120萬(wàn)元），合并直接萬(wàn)元），合并直接費(fèi)用為萬(wàn)元費(fèi)用為萬(wàn)元 如果甲和乙公司屬于同一控制，則長(zhǎng)期股權(quán)投資的的初始投資成本應(yīng)為如果甲和乙公司屬于同一控制，則長(zhǎng)期股權(quán)投資的的初始投資成本應(yīng)為萬(wàn)元。合并費(fèi)用萬(wàn)元計(jì)入當(dāng)期損益。萬(wàn)元。合并費(fèi)用萬(wàn)元計(jì)入當(dāng)期損益。 借借: :長(zhǎng)期股權(quán)投資長(zhǎng)期股權(quán)投資資本公積資本公積貸：銀行存款貸：銀行存款固定資產(chǎn)固定資產(chǎn) 若資本公積不足沖減的，沖減留存收益。若資本公積不足沖減的，沖減留存收益。n例例3 3：a a企業(yè)以股票交換方式對(duì)企業(yè)以股票交換方式對(duì)b

31、 b企業(yè)進(jìn)行企業(yè)進(jìn)行吸收合并，經(jīng)雙方協(xié)商，吸收合并，經(jīng)雙方協(xié)商，a a企業(yè)發(fā)行普通企業(yè)發(fā)行普通股股100 000100 000股以取得股以取得b b公司的全部資產(chǎn)并公司的全部資產(chǎn)并承擔(dān)承擔(dān)b b公司的全部負(fù)債，公司的全部負(fù)債，na a企業(yè)每股面值企業(yè)每股面值1 1元，經(jīng)調(diào)整確定的公允元，經(jīng)調(diào)整確定的公允市價(jià)為市價(jià)為7.27.2元。元。a a、b b的資產(chǎn)負(fù)債表如下表。的資產(chǎn)負(fù)債表如下表。 項(xiàng)目 a 企業(yè) b 企業(yè)（帳面金額） b 企業(yè)（公允價(jià)值） 現(xiàn)金 310 000 250 000 250 000 短期投資 130 000 120 000 130 000 應(yīng)收帳款 240 000 180 0

32、00 170 000 其他流動(dòng)資產(chǎn) 370 000 260 000 280 000 長(zhǎng)期投資 270 000 160 000 170 000 固定資產(chǎn) 840 000 540 000 580 000 減：累計(jì)折舊 300 000 240 000 260 000 固定資產(chǎn)凈值 540 000 300 000 320 000 無(wú)形資產(chǎn) 60 000 40 000 30 000 資產(chǎn)合計(jì) 1 920 000 1 310 000 1 350 000 流動(dòng)負(fù)債 380 000 310 000 300 000 長(zhǎng)期負(fù)債 620 000 400 000 390 000 負(fù)債合計(jì) 1 000 000 710

33、000 690 000 股本 600 000 400 000 資本公積 130 000 40 000 盈余公積 90 000 110 000 未分配利潤(rùn) 100 000 50 000 所有者權(quán)益合計(jì) 920 000 600 000 660 000 要求：分別用購(gòu)買法和權(quán)益集合法編制合并時(shí)的會(huì)計(jì)分錄及合并日資產(chǎn)負(fù)債表。n借：現(xiàn)金借：現(xiàn)金 250,000 250,000n 短期投資短期投資 120 000 120 000n 應(yīng)收賬款應(yīng)收賬款 180 000 180 000n 其他流動(dòng)資產(chǎn)其他流動(dòng)資產(chǎn) 260 000 260 000n 長(zhǎng)期股權(quán)投資長(zhǎng)期股權(quán)投資 160 000 160 000n 固定

34、資產(chǎn)固定資產(chǎn) 540 000 540 000n 無(wú)形資產(chǎn)無(wú)形資產(chǎn) 40 000 40 000n 貸：累計(jì)折舊貸：累計(jì)折舊 240 000 240 000n 流動(dòng)負(fù)債流動(dòng)負(fù)債 310 000 310 000n 長(zhǎng)期負(fù)債長(zhǎng)期負(fù)債 400 000 400 000n 股本普通股股本普通股 100 000 100 000n 資本公積資本公積 340 000 340 000n 盈余公積盈余公積 110 000 110 000n 未分配利潤(rùn)未分配利潤(rùn) 50 000 50 000600-100-110-50合并完成后，合并完成后，a企業(yè)資產(chǎn)負(fù)債（權(quán)益集合法）企業(yè)資產(chǎn)負(fù)債（權(quán)益集合法）資產(chǎn) 金額 負(fù)債及所有者權(quán)

35、益 金額 現(xiàn)金 560 000 流動(dòng)負(fù)債 690 000 短期投資 250 000 長(zhǎng)期負(fù)債 1 020 000 應(yīng)收帳款 420 000 負(fù)債合計(jì) 1 710 000 其他流動(dòng)資產(chǎn) 630 000 長(zhǎng)期股權(quán)投資 430 000 股本 700 000 固定資產(chǎn) 1 380 000 資本公積 470 000 減：累計(jì)折舊 540 000 盈余公積 200 000 固定資產(chǎn)凈值 840 000 未分配利潤(rùn) 150 000 無(wú)形資產(chǎn) 100 000 所有者權(quán)益合計(jì) 1 520 000 資產(chǎn)總計(jì) 3 230 000 負(fù)債及所有者權(quán)益總計(jì) 3 230 000 n購(gòu)買法會(huì)計(jì)分錄：購(gòu)買法會(huì)計(jì)分錄：n借：現(xiàn)金

36、借：現(xiàn)金 250,000 250,000n 短期投資短期投資 130 000 130 000n 應(yīng)收賬款應(yīng)收賬款 170 000 170 000n 其他流動(dòng)資產(chǎn)其他流動(dòng)資產(chǎn) 280 000 280 000n 長(zhǎng)期股權(quán)投資長(zhǎng)期股權(quán)投資 170 000 170 000n 固定資產(chǎn)固定資產(chǎn) 580 000 580 000n 無(wú)形資產(chǎn)無(wú)形資產(chǎn) 30 000 30 000n 商商 譽(yù)譽(yù) 60 000 60 000n 貸：累計(jì)折舊貸：累計(jì)折舊 260 000 260 000n 流動(dòng)負(fù)債流動(dòng)負(fù)債 300 000 300 000n 長(zhǎng)期負(fù)債長(zhǎng)期負(fù)債 390 000 390 000n 股本普通股股本普通股 10

37、0 000 100 000n 資本公積資本公積 620 000 620 000資產(chǎn) 金額 負(fù)債及所有者權(quán)益 金額 現(xiàn)金 560 000 流動(dòng)負(fù)債 680 000 短期投資 260 000 長(zhǎng)期負(fù)債 1 010 000 應(yīng)收帳款 410 000 負(fù)債合計(jì) 1 690 000 其他流動(dòng)資產(chǎn) 650 000 長(zhǎng)期股權(quán)投資 440 000 股本 700 000 固定資產(chǎn) 1 420 000 資本公積 750 000 減：累計(jì)折舊 560 000 盈余公積 90 000 固定資產(chǎn)凈值 860 000 未分配利潤(rùn) 100 000 無(wú)形資產(chǎn) 150 000 所有者權(quán)益合計(jì) 1 640 000 資產(chǎn)總計(jì) 3

38、330 000 負(fù)債及所有者權(quán)益總計(jì) 3 330 000 合并完成后，合并完成后，a企業(yè)資產(chǎn)負(fù)債（購(gòu)買法）企業(yè)資產(chǎn)負(fù)債（購(gòu)買法）控股合并：n例4：:a、b公司分別為p公司控制下的兩家子公司。a公司于2010年3月10日自母公司p處取得b公司100的股權(quán)，合并后b公司仍維持其獨(dú)立法人資格繼續(xù)經(jīng)營(yíng)。為進(jìn)行該項(xiàng)企業(yè)合并，a公司發(fā)行了1 500萬(wàn)股本公司普通股(每股面值1元)作為對(duì)價(jià)。假定a、b公司采用的會(huì)計(jì)政策相同。合并日，a公司及b公司的所有者權(quán)益構(gòu)成如表所示。 單位：萬(wàn)元a公司公司b公司公司 項(xiàng)項(xiàng) 目目 金金 額額 項(xiàng)項(xiàng) 目目 金金 額額 股本股本 9 000 股本股本 1 500 資本公積資本

39、公積 2 500 資本公積資本公積 500 盈余公積盈余公積 2 000 盈余公積盈余公積 1 000 未分配利潤(rùn)未分配利潤(rùn) 5 000 未分配利潤(rùn)未分配利潤(rùn) 2 000 合合 計(jì)計(jì) 18 500 合合 計(jì)計(jì) 5 000na公司在合并日應(yīng)進(jìn)行的賬務(wù)處理為：n借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 50 000 000n 貸：股本 15 000 000n 資本公積 35 000 000na公司在合并日編制合并資產(chǎn)負(fù)債表時(shí)，對(duì)于企業(yè)合并前b公司實(shí)現(xiàn)的留存收益中歸屬于合并方的部分應(yīng)自資本公積(資本溢價(jià)或股本溢價(jià))轉(zhuǎn)入留存收益。 n借：資本公積 30 000 000n 貸：盈余公積 10 000 000n 未分配利潤(rùn) 20 000 000n例5：2010年6月30日，p公司發(fā)行1 000萬(wàn)股普通股(每股面值為1元，市價(jià)為8.75元)取得s公司70%的股權(quán)。n合并日：n(1)確認(rèn)長(zhǎng)期股權(quán)投資：n 借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 8 750n 貸：股本 1 000n 資本公積股本溢價(jià) 7 750n編制調(diào)整分錄：n借：存貨 195n 長(zhǎng)期股權(quán)投資 1 650n 固定資產(chǎn) 2 500n 無(wú)形資產(chǎn)