我國審計準則國際協(xié)調(diào)的策略選擇：趨同與存異

1、我國審計準則國際協(xié)調(diào)的策略選擇：趨同與存異摘要：在我國已經(jīng)加入wto逐步融入世界經(jīng)濟的時代背景下, 制定獨立審計準則必須走國際協(xié)調(diào)的道路。這是我國國家利 益所在，也是我國目前注冊會計師行業(yè)現(xiàn)狀所決定的；我國 獨立審計準則在實行"拿來主義”的同時必須適應(yīng)我國國情, 而不能照搬國際審計準則和發(fā)達國家的審計準則。本文結(jié)合 我國目前實際情況，提出了在審計準則國際協(xié)調(diào)進程中的對 策。關(guān)鍵詞：國際協(xié)調(diào)審計準則經(jīng)濟全球化&nbsp；一、我國審計準則國際協(xié)調(diào)的策略選擇一一趨同&nbsp；&nbsp；（一）我國經(jīng)濟的國際化必然要求審計準則的制定走 國際協(xié)調(diào)的道路改革開放以來，我

2、國對外經(jīng)貿(mào)關(guān)系迅猛發(fā) 展，利用外資規(guī)模逐漸擴大，對外投資活動日益頻繁。特別 是加入wto后，我國經(jīng)濟已進人國際化軌道，注冊會計師執(zhí) 業(yè)環(huán)境、執(zhí)業(yè)要求發(fā)生了巨大變化，客觀上要求我國獨立審 計準則面向國際，與國際慣例協(xié)調(diào)。與此同時，我國確立了 建立社會主義市場經(jīng)濟體制的宏偉目標(biāo)，市場經(jīng)濟這一反映 經(jīng)濟發(fā)展客觀規(guī)律，為世界各國通用的經(jīng)濟模式在我國迅速 發(fā)展和逐步完善，從經(jīng)濟上為我國審計同世界審計的協(xié)調(diào)提 供了現(xiàn)實基礎(chǔ)和客觀可能。參與審計準則的國際協(xié)調(diào)，實際 上是為了我國經(jīng)濟的發(fā)展和改革開放的需要。2000年頒布的 企業(yè)會計制度以及之后發(fā)布修訂的一系列會計審計準 則，使我國企業(yè)會計報表提供的會計信息和

3、注冊會計師提供 的審計信息進一步為資本市場上所接受。一方面提髙了投資 者的信心，另一方面降低了我國企業(yè)在資本市場上的籌資成 本，特別是在國際資本市場上的籌資成本。自改革開放以來, 我國會計審計準則逐步實現(xiàn)與國際慣例的協(xié)調(diào)。對于改善我 國投資環(huán)境，吸引外商投資，促進我國經(jīng)濟的快速增長發(fā)揮 了重要的作用。&nbsp；（二）我國注冊會計師發(fā)展的歷史與現(xiàn)狀要求審計準 則的制定必須走國際協(xié)調(diào)的道路注冊會計師是市場經(jīng)濟發(fā) 展到一定階段的產(chǎn)物，其發(fā)展和完善是市場經(jīng)濟和產(chǎn)權(quán)制度 不斷發(fā)展和完善的內(nèi)在要求。在市場經(jīng)濟發(fā)達國家，經(jīng)過上 百年的實踐，民間審計已積累了相當(dāng)豐富的經(jīng)驗，有著豐碩 的理論研究成果，

4、形成了比較完善的準則體系，許多審計技 術(shù)方法已成為國際慣例，能夠很好地指導(dǎo)現(xiàn)代審計實踐。我 國的注冊會計師在一定程度上，也是依靠政府推動下發(fā)展 的，而且迄今只有二十多年的歷史。與市場經(jīng)濟發(fā)達國家相 比，缺乏實踐經(jīng)驗，審計理論研究也比較滯后，完全憑自己 力量制定和完善反映經(jīng)濟發(fā)展內(nèi)在要求，符合國際化需要的 獨立審計準則尚有困難。正如歷史與現(xiàn)狀都不允許中國的市 場經(jīng)濟發(fā)展沿市場經(jīng)濟發(fā)達國家的歷程一樣，我國注冊會計 師行業(yè)的發(fā)展也不能重復(fù)發(fā)達國家注冊會計師行業(yè)的發(fā)展 歷程，因而必須跨躍式發(fā)展。因此，我們單純依靠市場發(fā)展 的內(nèi)在要求推動會計市場的發(fā)展，再由會計市場的發(fā)展產(chǎn)生 會計市場主體制定高水準審計

5、準則，而是應(yīng)該先考慮制定高 水準的審計準則，以這些審計準則的規(guī)范作用來推動市場主 體水平的提高，進一步推動會計市場的加速發(fā)展，從而使會 計市場對市場經(jīng)濟的健康發(fā)展起到應(yīng)有的作用。在這種情況 下，審計準則要對實踐有一定的超越。因此，在修改制定獨 立審計準則時，應(yīng)當(dāng)同國際審計準則及發(fā)達國家的審計準則 相協(xié)調(diào)借鑒其先進經(jīng)驗。&nbsp；&nbsp；（三）我國作為國際會計師聯(lián)合會的會員國，獨立審計 準則應(yīng)同國際審計準則相協(xié)調(diào)國際審計準則作為審計準則 國際協(xié)調(diào)的主要產(chǎn)物，已得到許多國家的認同，這些國家已 經(jīng)或正在將其作為制定民間審計準則的基礎(chǔ)。近年來世界銀 行及其他國際組織，力促ifac

6、更加關(guān)注公共利益問題以便 代表國際職業(yè)界扮演監(jiān)管角色。1999年ifac決定取消會員 委員會(memb . ershipcommittee),成 立遵循 委員會 (compliancecommittee)。該委員會的職責(zé)是確保所有會員 組織履行其會員義務(wù)，使國際會計師聯(lián)合會實現(xiàn)協(xié)調(diào)一致的 準則，在世界范圍內(nèi)更快地發(fā)展會計職業(yè)，為公共利益提供 最高質(zhì)量的服務(wù)目標(biāo)。我國作為ifac的會員國制定獨立審 計準則時，也應(yīng)與國際審計準則相協(xié)調(diào)。&nbsp；&nbsp；(%1) 我國獨立審計準則制定與實施的實踐證明我國 完全可以走國際協(xié)調(diào)的道路我國已發(fā)布實施的獨立審計準 則中已經(jīng)大量引進國際

7、通行的做法，如注冊會計師應(yīng)當(dāng)恪守 獨立、客觀、公正的態(tài)度以應(yīng)有的職業(yè)謹慎執(zhí)行審計業(yè)務(wù)。 在接受審計委托前，應(yīng)當(dāng)對客戶進行充分了解。執(zhí)行外勤工 作之前，應(yīng)當(dāng)編制審計計劃。有關(guān)審計測試應(yīng)當(dāng)以了解和評 價內(nèi)部控制為基礎(chǔ)，發(fā)表審計意見應(yīng)以充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C 據(jù)為依據(jù)等。審計準則實施的結(jié)果表明，這些國際通行的做 法同樣適合于我國，對于促進我國注冊會計師提高審計質(zhì) 量，增強社會公信力起到了應(yīng)有的作用?？梢姡覈毩?計準則與國際慣例的協(xié)調(diào)已經(jīng)成為不容爭論的事實。有學(xué)者 通過對中外審計準則涵蓋范圍的比較以及國內(nèi)會計報表的 分析，認為中外審計準則之間并不存在根本性的差異。&nbsp；&nbs

8、p；二、我國審計準則國際協(xié)調(diào)的時適選擇一一存異&nbsp；（一）市場經(jīng)濟發(fā)育程度對審計準則的影響市場經(jīng)濟 在發(fā)達國家已經(jīng)走過數(shù)百年的歷程，市場經(jīng)濟體系和市場運 行機制在這些國家已經(jīng)相當(dāng)成熟。而我國市場經(jīng)濟尚處于發(fā) 育階段，企業(yè)間的交易行為不規(guī)范，市場競爭不充分，資本 市場起步也比較晚，規(guī)模相對較小。而且作為資本市場主體 的上市公司的股權(quán)結(jié)構(gòu)比較特殊，公司治理結(jié)構(gòu)存在缺陷， 出資者缺位，市場化程度不高，有些要素市場也有待進一步 發(fā)展。社會公眾對市場經(jīng)濟的發(fā)展規(guī)律認識不足，適應(yīng)能力 不強。上市公司和投資者尚不成熟，對真實會計信息的有效 需求不足，審計報告的真正使用人投資者、債權(quán)人、客戶、

9、雇員等對注冊會計師行業(yè)及注冊會計師認識不夠，對獨立審 計的期望值過高。這些情況無疑都在一定程度上影響注冊會 計師事業(yè)的發(fā)展和獨立審計準則的制定。&nbsp；&nbsp；（二）社會經(jīng)濟制度對制定審計準則的影響我國現(xiàn)階 段仍然是多種經(jīng)濟成分并存的所有制體制。對國有企業(yè)來 講，國家主體是社會管理者與生產(chǎn)資料所有者的雙重身份。 與此相適應(yīng)，很多審計客戶的會計報表尚需滿足政府部門管 理的需要。與其他國家相比，我國審計準則將更多地體現(xiàn)這 些經(jīng)濟管理部門的要求，政府部門對審計準則制定的參與程 度也相對更高，在我國現(xiàn)階段，也只有這樣才能維護我國獨 立審計準則的權(quán)威性。&nbsp；&am

10、p;nbsp；（三）法律環(huán)境和社會道德水準對審計準則的影響依 法審計是注冊會計師審計的基本要求，良好的法律環(huán)境是民 間審計系統(tǒng)有效運行的基本保障。完備的法律體系為發(fā)達國 家審計準則的制定和實施奠定了堅實的基礎(chǔ)，大為促進了這 些國家注冊會計師事業(yè)的發(fā)展。我國，目前法律體系并不健 全，相關(guān)法律尚需完善。我國的法律體系類似于大陸法系， 法律條款規(guī)定的內(nèi)容必須予以遵循。相應(yīng)地在制定會計審計 準則中也要體現(xiàn)涉及國家規(guī)定的相關(guān)內(nèi)容，這些勢必影響?yīng)?立審計準則的制定和施行，這也是審計準則社會屬性所決定 的。在一個普遍缺乏公信力的社會中注冊會計師很難獨善其 身，雖然注冊會計師的職業(yè)道德要求要這樣做，這也是我國

11、 制定獨立審計準則時不得不考慮的。&nbsp；&nbsp；（四）注冊會計師本身的素質(zhì)對1審計準則的影響國外注冊會計師審計發(fā)展已有數(shù)百年的 歷史，從理論到實務(wù)均已形成完整體系，注冊會計師執(zhí)業(yè)水 平相對很高。而我國注冊會計師事業(yè)是隨著我國改革開放政 策而恢復(fù)重建的，注冊會計師的業(yè)務(wù)素質(zhì)和執(zhí)業(yè)水平?jīng)]有達 到發(fā)達國家的水平。在國外注冊會計師正在為如何改進計算 機審計系統(tǒng)，如何完善制度基礎(chǔ)審計和風(fēng)險基礎(chǔ)審計，如何 通過審計優(yōu)化社會資源配置，進而提高社會效益而做出各種 努力時，我國注冊會計師剛開始接觸現(xiàn)代審計概念，注冊會 計師隊伍與發(fā)達國家會計師在業(yè)務(wù)素質(zhì)和執(zhí)業(yè)水平上的差 距，必然要求我國

12、在制定獨立審計準則時只能逐步與國際慣 例相協(xié)調(diào)，而不能全盤照搬。此外，審計準則的國際協(xié)調(diào)應(yīng) 當(dāng)與涉外經(jīng)貿(mào)制度，會計市場和會計準則的協(xié)調(diào)同步進行。 我國涉外經(jīng)貿(mào)制度、會計市場和會計準則與國際慣例的全面 協(xié)調(diào)尚待時日，在一定程度上也決定了審計準則不可能在近 期內(nèi)完全與國際慣例協(xié)調(diào)。三、我國在審計準則國際協(xié)調(diào)進程中的基本措施&nbsp；&nbsp；（一）應(yīng)盡量采用與國際慣例一致的會計、審計語言描 述相似的經(jīng)濟現(xiàn)象從某種角度看會計、審計皆為商業(yè)語言， 都包含有特定詞匯作為交流工具?？衫斫庑允瞧浒l(fā)揮作用的 關(guān)鍵。因此，審計國際協(xié)調(diào)的一個重要方面就是增強會計、 審計語言在國際上的一致性和可

13、理解性。雖然我國在許多方 面同西方發(fā)達國家存在區(qū)別，會計、審計語言不可能完全一 致，但對于那些基本相似甚至一致的經(jīng)濟現(xiàn)象，應(yīng)盡量采用 國際上通用的會計、審計術(shù)語及表達方式。如對審計準則基 本要素的劃分、有關(guān)名稱術(shù)語的表述應(yīng)盡量保持與國際做法 一致，以增強可理解性，減少不必要的誤解，以便同外界溝 通、交流。&nbsp；（二）審計準則的國際協(xié)調(diào)應(yīng)與經(jīng)濟發(fā)展保持同步從 審計準則產(chǎn)生和發(fā)展的歷史看，是審計發(fā)展到一定階段之后 社會、經(jīng)濟、法律和職業(yè)發(fā)展等因素綜合作用的產(chǎn)物，并隨 著生產(chǎn)力的發(fā)展而逐步發(fā)展和完善。審計準則作為注冊會計 師的執(zhí)業(yè)規(guī)范必須適應(yīng)經(jīng)濟發(fā)展的需要。既不能滯后，也不 能超前。滯

14、后和超前都會制約經(jīng)濟的發(fā)展。在審計準則協(xié)調(diào) 過程中，我國應(yīng)該有發(fā)展規(guī)劃，分層次、有步驟地進行，對 目前尚無條件實施的國際慣例，可適當(dāng)予以了解、研究，以 備將來經(jīng)濟發(fā)展到一定程度時采用。對那些陳舊過時不符合 我國市場經(jīng)濟發(fā)展需要的方面應(yīng)堅決予以摒棄；對那些適應(yīng) 我國現(xiàn)實國情，符合我國經(jīng)濟發(fā)展階段的國際慣例應(yīng)當(dāng)積極 吸收、合理利用，以使我國審計準則既能滿足國際化需要， 又能很好地服務(wù)于我國經(jīng)濟特別是資本市場的發(fā)展。與已經(jīng) 頒布的國際審計準則isa相比較，我國的獨立審計準則已經(jīng) 涵蓋了 isa所規(guī)范范圍的絕大部分內(nèi)容，而且還對具有中國 特色的業(yè)務(wù)，如驗資等進行了規(guī)范。而國際審計準則已有而 我國審計準

15、則尚未規(guī)范的內(nèi)容有關(guān)系到計算機信息系統(tǒng)環(huán) 境的審計準則、有關(guān)金融工具的審計準則以及其他少量準 則。對于計算機信息系統(tǒng)環(huán)境，我國目前只有比較概括的準 則對計算機信息系統(tǒng)環(huán)境下的審計作了規(guī)定，而沒有像國際 審計準則這樣詳細的內(nèi)容。這主要是由于我國目前企業(yè)以及 會計師事務(wù)所的會計、審計及管理軟件的應(yīng)用程度還不高的 現(xiàn)狀下，沒有必要急于制定相應(yīng)的準則。在我國對金融工具 的發(fā)展一直持比較保守的態(tài)度，并給予比較嚴格的控制，相 關(guān)的金融工具都比較簡單或者還未建立。因此，目前還沒有 制定相應(yīng)審計準則的要求。隨著經(jīng)濟金融的發(fā)展和計算機網(wǎng) 絡(luò)的不斷運用，相信類似的審計準則會在我國出現(xiàn)。&nbsp；（三）審

16、計準則的國際協(xié)調(diào)必須納入整個社會經(jīng)濟發(fā) 展體系審計準則國際協(xié)調(diào)的目的是使獨立審計準則更加完 善和更具有操作性，以規(guī)范注冊會計師的執(zhí)業(yè)行為，促進會 計信息質(zhì)量的提高，維護資本市場秩序和社會公眾的利益。 然而，注冊會計師行業(yè)的發(fā)展與諸多因素有關(guān)，如我國相當(dāng) 數(shù)量的公司在法人治理結(jié)構(gòu)上存在缺陷、股權(quán)比較集中、極 易發(fā)生內(nèi)部人控制，即由控股股東完全操縱董事會、監(jiān)事會 和管理層。注冊會計師如果與管理層出現(xiàn)分歧時，公司容易 發(fā)生購買審計意見(opinionshopping)行為，整個市場對高 質(zhì)量的會計信息尚未形成強烈的內(nèi)在要求。聘請會計師事務(wù) 所時，考慮的是誰能以低價快速出具無保留意見審計報告。 相當(dāng)數(shù)

17、量的企業(yè)存在會計信息弄虛作假，注冊會計師的專業(yè) 勝任能力不過關(guān)，審計準則得不到貫徹落實，甚至經(jīng)濟利益 驅(qū)使某些注冊會計師通同作弊。美國的“安然”、“世通”和 我國的“銀廣夏”進行財務(wù)欺詐就是很典型的例證，美國證 券交易委員會前首席會計師特納說，在過去幾年中金融欺詐 和隨之而來的公司會計報表修正等行為，已使投資者的損失 超過1000億美元。因此，在審計準則國際協(xié)調(diào)過程中，要 使審計準則更好地的發(fā)揮作用從而進一步提高獨立審計的 質(zhì)量，就必須將注冊會計師行業(yè)納入到整個社會和經(jīng)濟發(fā)展 與治理的體系中綜合考慮、全面規(guī)劃。在完善公司治理結(jié)構(gòu), 建立現(xiàn)代企業(yè)制度的同時，必須加快相關(guān)法律制度的建設(shè)和 進行全社

18、會的誠信教育，進一步提高會計師的執(zhí)業(yè)能力和職 業(yè)道德水平。目前注冊會計師的審計風(fēng)險更多的是公司管理 層舞弊行為，由此導(dǎo)致注冊會計師的審計失敗越來越多，社 會公眾對注冊會計師期望很大，要求注冊會計師在發(fā)現(xiàn)公司 管理層舞弊行為上發(fā)揮更為積極的作用。因此，滿足社會公 眾的期望并維護注冊會計師的合法權(quán)益就顯得非常重要。要 在堅持審計準則，保證審計質(zhì)量同時，還要加大宣傳力度， 讓社會公眾更多地了解注冊會計師的職責(zé)，縮小社會公眾與 注冊會計師職業(yè)界之間的期望差距。&nbsp；(%1) 積極創(chuàng)造條件，利用加入會計師地區(qū)性組織和國 際性組織的機會爭取雙向協(xié)調(diào)國際化的重要標(biāo)志是各種國 際組織的產(chǎn)生和發(fā)展

19、，會計師國際組織的成立及其發(fā)展壯 大，對促進會計、審計的國際協(xié)調(diào)，鞏固協(xié)調(diào)成果發(fā)揮了重 要作用。若要真正走向國際發(fā)揮一個大國處理國際事務(wù)的作 用，必須積極加入會計師國際組織。一方面，利用這一組織 了解不同國家的審計理論審計實務(wù)和操作方法，將國外的先 進經(jīng)驗和理論引進中國，以別國之長補己之短。另一方面， 通過會計師國際組織把我國的經(jīng)驗和理論推出去。以改變我 國單方面與國際慣例接軌，吸收他國經(jīng)驗的局面，使我國的 審計理論與經(jīng)驗更大范圍地為他國理解，并在一定程度上為 別國接受，推動我國與國際社會的雙向交流和協(xié)調(diào)，減少我 國審計準則協(xié)調(diào)過程中的變遷成本。亞洲及太平洋地區(qū)會計 師聯(lián)合會(ca-pa)已于

20、1996年接納中國注冊會計師協(xié)會為正 式會員；1997年中國注冊會計師協(xié)會協(xié)全票當(dāng)選為capa的 理事國，中國注冊會計師協(xié)會于1997年加入ifac成為其正 式會員，并同時也成為iasc成員；2001年前國際審計實務(wù) 委員會在北京召開會議；2002年第16屆世界會計師大會在 香港召開，這是第一次在我國領(lǐng)土舉行的世界會計師大會。 2003年在北京舉行第16屆亞太會計師聯(lián)合會大會研究和探 討會計、審計以及資本市場的熱點問題等。由此可見，我國 注冊會計師在世界舞臺上已經(jīng)取得發(fā)言的資格，我國在審計 準則國際協(xié)調(diào)進程中已經(jīng)扮演重要角色。&nbsp；&nbsp；（五）加強國際交往，推動國際間學(xué)術(shù)交流和技術(shù)合作 審計作為一門社會性很強的職業(yè)，雖然為服務(wù)于本國經(jīng)濟而 呈現(xiàn)出許多差異，但最根本的出發(fā)點是維護投資者利益，促 進資本的自由流動尤其是國際間的流動。因此，在審計方面 存在國際交流的共同基礎(chǔ)。任何先進的審計理論、審計技術(shù)都是人