合并抵消分錄過(guò)程

1、精品文檔合并報(bào)表編制妙則合并報(bào)表的編制表面看繁而雜，其實(shí)合并過(guò)程的難點(diǎn)就是怎樣編制抵銷分錄，本文將其歸結(jié)為抵銷過(guò)程九步曲，（為了使讀者能夠清晰的 了解具體的抵銷程序，本文采用簡(jiǎn)潔的會(huì)計(jì)分錄語(yǔ)言來(lái)表達(dá)這一繁雜的抵銷過(guò) 程）其具體過(guò)程如下：第一步曲：資產(chǎn)負(fù)債表項(xiàng)目抵銷由于子公司的凈權(quán)益項(xiàng)目要么歸屬于母公司，要么歸屬于少數(shù)股權(quán)，對(duì)于體現(xiàn)整體的合并報(bào)表來(lái)說(shuō)，需將這兩部分抵銷。具體分錄為：借：實(shí)收資本（股本）（子公司所有者權(quán)益中數(shù)據(jù)）資本公積（同上）盈余公積（同上）未分配利潤(rùn)（同上）合并價(jià)差（軋差數(shù)、借貸方位置視具體情況而定）貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資（母公司對(duì)子公司的投資）少數(shù)股東權(quán)益（子公司所有者權(quán)益之和 *

2、少數(shù)股權(quán)所占分額）第二步曲：利潤(rùn)表和利潤(rùn)分配表項(xiàng)目抵銷子公司的本期凈利潤(rùn)要么歸屬于母公司，要么歸屬于少數(shù)股東，對(duì)于體現(xiàn)整體的合并報(bào)表來(lái)說(shuō)，需將這兩部分抵銷。具體分錄為：借：投資收益（子公司本年凈利潤(rùn) *母公司所占分額）少數(shù)股東收益（子公司本年凈利潤(rùn) *少數(shù)股權(quán)所占分額）期初未分配利潤(rùn)（子公司利潤(rùn)分配表中數(shù)據(jù)）貸：提取盈余公積（同上）應(yīng)付利潤(rùn)（同上）未分配利潤(rùn)（同上）第三步曲：母子公司內(nèi)部業(yè)務(wù)的抵銷母子公司經(jīng)常會(huì)發(fā)生業(yè)務(wù)往來(lái)，這部分業(yè)務(wù)很容易造成內(nèi)部未實(shí)現(xiàn)的利潤(rùn)，從母子公司的整體而言，這部分未實(shí)現(xiàn)的利潤(rùn)屬于虛增利潤(rùn)， 應(yīng)予以抵銷，抵銷過(guò)程視不同的業(yè)務(wù)類型而定。 存貨業(yè)務(wù) 本期銷售額抵銷借：主營(yíng)業(yè)

3、務(wù)收入（本期銷售額 =銷售價(jià)格*數(shù)量）貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 本期購(gòu)進(jìn)但本期未銷出的部分，屬于本期未實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)，予以抵銷借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本（本期未實(shí)現(xiàn)利潤(rùn) =本期銷售額*利潤(rùn)率 *未售出比率）貸：存貨 上期購(gòu)進(jìn)，上期未售出，本期仍未售出的部分借：期初未分配利潤(rùn)（上期銷售額*上期利潤(rùn)率*上期未售出比率）貸：存貨 上期購(gòu)進(jìn)，上期未售出，本期售出的部分借：期初未分配利潤(rùn)貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本固定資產(chǎn)業(yè)務(wù)A子公司購(gòu)進(jìn)母公司存貨用作為固定資產(chǎn)業(yè)務(wù)O購(gòu)進(jìn)當(dāng)年:將未實(shí)現(xiàn)的利潤(rùn)抵銷借：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入（本期銷售價(jià)格）貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本（本期銷售成本）固定資產(chǎn)（未實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)部分）上述分錄還視具體情況可能變?yōu)?借：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入累計(jì)折舊貸

4、：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本固定資產(chǎn)借：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入固定資產(chǎn)貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本累計(jì)折舊此時(shí)，未實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)部分就為固定資產(chǎn)的凈值未實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)部分的攤銷借：累計(jì)折舊（購(gòu)進(jìn)當(dāng)年可以攤銷部分）貸：管理費(fèi)用O購(gòu)進(jìn)之后第n年：將未實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)抵銷借：期初未分配利潤(rùn)（數(shù)額等于購(gòu)進(jìn)當(dāng)年的未實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)部分）貸：固定資產(chǎn)第n年的未實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)的攤銷借：累計(jì)折舊（未實(shí)現(xiàn)利潤(rùn) /折舊年限）貸：管理費(fèi)用以前年度未實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)累計(jì)部分的抵銷借：累計(jì)折舊（購(gòu)進(jìn)時(shí)至上年末已攤銷部分）貸：期初未分配利潤(rùn)B子公司購(gòu)進(jìn)母公司固定資產(chǎn)用作本公司的固定資產(chǎn)業(yè)務(wù)O購(gòu)進(jìn)當(dāng)年:將未實(shí)現(xiàn)的利潤(rùn)抵銷借：營(yíng)業(yè)外收入（本期未實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)）貸：固定資產(chǎn)未實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)部分的攤銷借：累計(jì)折舊 （

5、購(gòu)進(jìn)當(dāng)年可以攤銷部分）貸：管理費(fèi)用O購(gòu)進(jìn)之后第n年：將未實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)抵銷借：期初未分配利潤(rùn)（數(shù)額等于購(gòu)進(jìn)當(dāng)年的未實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)部 分）貸：固定資產(chǎn)第n年的未實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)的攤銷借：累計(jì)折舊（未實(shí)現(xiàn)利潤(rùn) /折舊年限）貸：管理費(fèi)用以前年度未實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)累計(jì)部分的抵銷借：累計(jì)折舊（購(gòu)進(jìn)時(shí)至上年末已攤銷部分）貸：期初未分配利潤(rùn)C(jī)子公司將其從母公司購(gòu)進(jìn)的固定資產(chǎn)出售時(shí)的業(yè)務(wù)期初出售：借：期初未分配利潤(rùn)（固定資產(chǎn)凈值 -已抵銷未實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)的累計(jì)數(shù)額）貸：營(yíng)業(yè)外收入期末出售：借：期初未分配利潤(rùn)（固定資產(chǎn)凈值 -期初已抵銷未實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)的累計(jì)數(shù)額）貸：營(yíng)業(yè)外收入管理費(fèi)用（本年未實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)部分的抵銷）債券業(yè)務(wù) 將母子公司之間由于債券引起的

6、資產(chǎn)負(fù)債賬戶抵銷，差額進(jìn)合并價(jià)差借：應(yīng)付債券（子公司對(duì)母公司的應(yīng)付債券賬面價(jià)值）合并價(jià)差（軋差數(shù)，借貸方視具體情況而定）貸：長(zhǎng)期債權(quán)投資（母公司對(duì)子公司的長(zhǎng)期債權(quán)投資的賬面價(jià)值） 將母子公司之間由于債券引起的損益科目抵銷，差額進(jìn)合并價(jià)差借：投資收益 （母公司對(duì)子公司由于債權(quán)投資產(chǎn)生的投資收益）貸：財(cái)務(wù)費(fèi)用 （子公司對(duì)母公司的應(yīng)付債券產(chǎn)生的費(fèi)用）第四步曲：內(nèi)部積欠款項(xiàng)的抵銷借：應(yīng)付賬款貸：應(yīng)收賬款借：預(yù)收賬款貸：預(yù)付賬款第五步曲：子公司被抵銷的盈余公積中屬于母公司的部分，予以恢復(fù)借：提取盈余公積（第二步曲分錄中的提取盈余公積*母公司 所占份額）期初未分配利潤(rùn)（軋差數(shù)，借貸方視具體情況而定）貸：盈

7、余公積（第一步曲分錄中盈余公積*母公司所占份額）第六步曲：各項(xiàng)減值準(zhǔn)備的抵銷2001年的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則新增了固定資產(chǎn)減值、無(wú)形資產(chǎn)減值等幾項(xiàng)準(zhǔn)備，這使該部分的抵銷變得稍微復(fù)雜一點(diǎn)了，故將其單獨(dú)作為一步。應(yīng)收賬款的壞賬準(zhǔn)備的抵銷借：壞賬準(zhǔn)備（本期期末的應(yīng)收賬款確定的壞賬準(zhǔn)備）管理費(fèi)用（軋差數(shù)，借貸方視具體情況而定）貸：期初未分配利潤(rùn)（本期期初的應(yīng)收賬款確定的壞賬準(zhǔn)備） 存貨的跌價(jià)準(zhǔn)備的抵銷借：存貨跌價(jià)準(zhǔn)備（截止期末累計(jì)計(jì)提的跌價(jià)準(zhǔn)備）管理費(fèi)用 （本期繼續(xù)計(jì)提或沖回的跌價(jià)準(zhǔn)備，借貸方視具體情況而定）貸：期初未分配利潤(rùn)（截止期初累計(jì)計(jì)提的跌價(jià)準(zhǔn)備）資產(chǎn)的減值準(zhǔn)備借：無(wú)形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備/固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備/在建

8、工程減值準(zhǔn)備（截止期末累計(jì)計(jì)提的減值準(zhǔn)備）營(yíng)業(yè)外支出 （本期繼續(xù)計(jì)提或沖回的減值準(zhǔn)備， 借貸方視具體情況而定）貸：期初未分配利潤(rùn)（截止期初累計(jì)計(jì)提的減值準(zhǔn)備）投資的減值準(zhǔn)備借：長(zhǎng)期投資減值準(zhǔn)備/短期投資減值準(zhǔn)備（截止期末累計(jì)計(jì)提的減值準(zhǔn)備）投資收益 （本期繼續(xù)計(jì)提或沖回的減值準(zhǔn)備，借貸方視具體情況而定）貸：期初未分配利潤(rùn)（截止期初累計(jì)計(jì)提的減值準(zhǔn)備）第七步曲：將上述分錄列示在合并工作底稿中， 與其對(duì)應(yīng)科目相應(yīng)加以抵銷，即 得合并報(bào)表。合并報(bào)表科目列示在長(zhǎng)期股權(quán)投資科目下， 少數(shù)股東權(quán)益和少數(shù)股東收益在負(fù)債和所有者權(quán)益之間單獨(dú)列示。第八步曲：特殊的抵銷分錄由于在一般的資產(chǎn)負(fù)債表中只列示固定資產(chǎn)減

9、值準(zhǔn)備科目，其他準(zhǔn)備項(xiàng)目與其對(duì)應(yīng)的科目相抵后以凈值列示，所以對(duì)于第六步曲分錄的大多數(shù)準(zhǔn)備科目， 無(wú)法在合并工作底稿中找到相對(duì)應(yīng)的科目，即無(wú)法實(shí)現(xiàn)第七步曲中所述的抵銷過(guò)程，對(duì)于此種情況，可在前五步不便的情況下，第六步作如下修改：除固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備以外，其余涉及準(zhǔn)備科目用長(zhǎng)期股權(quán)投資代替， 借貸方向 視具體情況而定。借：長(zhǎng)期股權(quán)投資（代替各種準(zhǔn)備科目）貸：管理費(fèi)用/營(yíng)業(yè)外支出/投資收益（視不同的準(zhǔn)備，用相應(yīng)的科目）將上述分錄中的長(zhǎng)期股權(quán)投資沖銷借：合并價(jià)差貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資第九步曲：驗(yàn)證抵銷完所得的合并報(bào)表是否正確， 可采取一些方法驗(yàn)證， 如母公司對(duì)子公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資為零，子公司的凈權(quán)益為零，母公

10、司對(duì)子公司的投資收益為零等。（一）我國(guó)合并會(huì)計(jì)報(bào)表的理論依據(jù)母公司理論該理論認(rèn)為合并會(huì)計(jì)報(bào)表是為母公司的股東和債權(quán)人編制的?熏是作為母公司個(gè)別報(bào)表的一種延伸。對(duì)于子公司的少數(shù)股東權(quán)益視為整個(gè)集團(tuán)的一項(xiàng)負(fù)債熏稱為” 少數(shù)股東權(quán)益” ， 對(duì)于子公司當(dāng)年凈利中屬于少數(shù)股東的部分視為整個(gè)集團(tuán)的一項(xiàng)費(fèi)用?熏稱為“少數(shù)股東收益”。（二）四組相對(duì)固定的抵銷公式1 .母公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資與子公司所有者權(quán)益的抵銷借：實(shí)收資本資本公積盈余公積年末未分配利潤(rùn)合并價(jià)差（倒擠）貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資（母公司對(duì)該特定子公司投資的賬面余額）少數(shù)股東權(quán)益（用子公司的所有者權(quán)益X少數(shù)股東持股比例）2 .母公司的投資收益與子公司利潤(rùn)分

11、配的抵銷借：投資收益（用子公司當(dāng)年的凈利潤(rùn)X母公司的持股比例）少數(shù)股東本期收益（用子公司當(dāng)年的凈利潤(rùn)X少數(shù)股東的持股比例）年初未分配利潤(rùn)貸：提取盈余公積應(yīng)付利潤(rùn)年末未分配利潤(rùn)3 .對(duì)子公司當(dāng)年新提盈余公積的再確認(rèn)借：提取盈余公積貸：盈余公積4 .對(duì)子公司以前年度的盈余公積進(jìn)行再確認(rèn)借：年初未分配利潤(rùn)貸：盈余公積5 .解題思路(1)當(dāng)母公司對(duì)子公司是間接控股或直間接控股時(shí)，需對(duì)上述公式作如下調(diào)整公式一的貸記“長(zhǎng)期股權(quán)投資”應(yīng)抄自于母公司對(duì)該子公司的直接投資部 分和其他子公司對(duì)該子公司的直接投資部分。其他公式在認(rèn)定母公司所持股份時(shí)，應(yīng)按間接持股比例或直間接持股比例 為準(zhǔn)。(2)題目的設(shè)計(jì)難點(diǎn)主要集

12、中在資料的搜尋中，較為常見的點(diǎn)集中在“長(zhǎng) 期股權(quán)投資”、“子公司的所有者權(quán)益資料”，主要通過(guò)一些鋪墊業(yè)務(wù)的處理方 可得出上述資料。(3)對(duì)于上述分錄中的“長(zhǎng)期股權(quán)投資”應(yīng)抄其賬面余額而不是賬面價(jià)值, 對(duì)于該投資所對(duì)應(yīng)的“長(zhǎng)期投資減值準(zhǔn)備”則需參照內(nèi)部應(yīng)收賬款的壞賬準(zhǔn)備處 理思路來(lái)處理。即：對(duì)于當(dāng)年新提或新沖的減值準(zhǔn)備一概反向作抵銷分錄；對(duì)于以前年度所提過(guò)的減值準(zhǔn)備則作如下反沖：借：長(zhǎng)期投資減值準(zhǔn)備貸：年初未分配利潤(rùn)例解1 資料1、A公司于2 0 0 1年1 2月3 1日從證券市場(chǎng)上購(gòu)入B公司8 0 %的股 份，實(shí)際支付價(jià)款9 0 0萬(wàn)元，此時(shí)A公司的所有者權(quán)益數(shù)據(jù)如下： 實(shí)收資本8 0 0萬(wàn)元

13、，資本公積1 0 0萬(wàn)元，盈余公積為4 0萬(wàn)元，未分配利潤(rùn)為1 6 0萬(wàn) 元。2、2 0 0 2年B公司接受H公司的一臺(tái)設(shè)備捐贈(zèng)， 價(jià)值10 0萬(wàn)元，B公 司的所得稅率為3 3%,當(dāng)年B公司實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)2 0 0萬(wàn)元。3、2003年4月19日B公司董事會(huì)提出2 0 0 2年度利潤(rùn)分配方案： 按凈利潤(rùn)的1 0 %提取法定盈余公積，5 %提取法定公益金，分配現(xiàn)金股利8 0 萬(wàn)元，分配股票股利9 0萬(wàn)元，2 0 0 3年5月1 0日B公司股東大會(huì)決定增發(fā) 現(xiàn)金股利2 0萬(wàn)元，其他利潤(rùn)分配方案與董事會(huì)一致，并于當(dāng)年執(zhí)行了該方案。4、2 0 0 3年B公司實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)2 2 0萬(wàn)元。5、2 004年4月2

14、0日B公司董事會(huì)提出如下2 0 0 3年度利潤(rùn)分配方 案：按凈利潤(rùn)的1 0 %提取法定盈余公積，5 %提取法定公益金，分配現(xiàn)金股利 8 0萬(wàn)元，該方案于當(dāng)年的5月1 5日被股東大會(huì)批準(zhǔn)通過(guò)。6 、 A公司的股權(quán)投資差額按5年攤銷7、B公司的年度財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告均于次年4月2 0日批準(zhǔn)報(bào)出，于4月2 9日正式報(bào)出。要求編制2 0 0 2、2 0 0 3年上述與投資業(yè)務(wù)有關(guān)的合并會(huì)計(jì)報(bào)表抵銷分錄(三)內(nèi)部債權(quán)債務(wù)的抵銷1 .內(nèi)部債權(quán)債務(wù)的形式(1 )應(yīng)收賬款和應(yīng)付賬款(2 )其他應(yīng)收款和其他應(yīng)付款(3 )預(yù)收賬款和預(yù)付賬款(4 )長(zhǎng)期債權(quán)投資和應(yīng)付債券(5 )應(yīng)收票據(jù)和應(yīng)付票據(jù)2 .內(nèi)部應(yīng)收賬款和應(yīng)付

15、賬款的抵銷(1 )根據(jù)期末內(nèi)部應(yīng)收賬款額作如下抵銷借：應(yīng)付賬款貸：應(yīng)收賬款(2)根據(jù)期初內(nèi)部應(yīng)收賬款已提過(guò)的壞賬準(zhǔn)備作如下抵銷借：壞賬準(zhǔn)備貸：年初未分配利潤(rùn)(3)根據(jù)當(dāng)年內(nèi)部應(yīng)收賬款所計(jì)提或反沖壞賬準(zhǔn)備的會(huì)計(jì)分錄，倒過(guò)來(lái)即為抵銷分錄。借：壞賬準(zhǔn)備貸：管理費(fèi)用或：借：管理費(fèi)用貸：壞賬準(zhǔn)備例解2 A公司與B公司是同一集團(tuán)內(nèi)的兩個(gè)子公司，2 0 0 3年初A公司應(yīng)收B公 司2 0 0萬(wàn)元，A公司的壞賬提取比例為5 %,2 0 0 3年末A公司應(yīng)收B公司2 10萬(wàn)元。根據(jù)以上資料作出該集團(tuán)有關(guān)內(nèi)部應(yīng)收、應(yīng)付賬款的抵銷分錄。解析(1)首先根據(jù)期末內(nèi)部應(yīng)收、應(yīng)付賬款額作如下抵銷處理：借：應(yīng)付賬款 2 1

16、0貸：應(yīng)收賬款 2 1 0(2 )根據(jù)期初內(nèi)部應(yīng)收賬款已提壞賬準(zhǔn)備1 0萬(wàn)元(=2 0 0 X 5 %)作 如下抵銷：借：壞賬準(zhǔn)備 1 0貸：年初未分配利潤(rùn)1 0(3) A公司當(dāng)年針對(duì)內(nèi)部應(yīng)收賬款追提了0 . 5萬(wàn)元的壞賬準(zhǔn)備，將其反 之即為抵銷分錄：借：壞賬準(zhǔn)備 0 . 5貸：管理費(fèi)用0 . 53 .長(zhǎng)期債權(quán)投資和應(yīng)付債券的抵銷(1 )根據(jù)期末長(zhǎng)期債權(quán)投資的賬面余額和應(yīng)付債券的賬面余額作如下分錄：借：應(yīng)付債券合并價(jià)差(倒擠)貸：長(zhǎng)期債權(quán)投資合并價(jià)差(倒擠)(2 )如果發(fā)行方所籌資金用于非工程項(xiàng)目，則根據(jù)當(dāng)年投資方所提的利息收益和發(fā)行債券方所計(jì)提的利息費(fèi)用作如下處理：借：投資收益貸：財(cái)務(wù)費(fèi)用如

17、果這兩項(xiàng)不相等?熏則就低不就高?熏高出部分是總集團(tuán)認(rèn)可的部分。(3 )如果發(fā)行方所籌資金用于工程項(xiàng)目，則分別以下兩種情況來(lái)處理：根據(jù)當(dāng)年投資方所提的利息收益和發(fā)行方當(dāng)年所提的利息費(fèi)用作如下處 理：借：投資收益貸：財(cái)務(wù)費(fèi)用(計(jì)入當(dāng)期財(cái)務(wù)費(fèi)用的部分)在建工程(計(jì)入當(dāng)期工程的部分)根據(jù)以前年度債券發(fā)行方所提的利息費(fèi)用及資本化部分結(jié)合投資方所提的利息收益部分作如下調(diào)整：借：年初未分配利潤(rùn)貸：在建工程如果工程已經(jīng)完工， 則需改計(jì)入 “固定資產(chǎn)原價(jià)” 并按固定資產(chǎn)內(nèi)部交易原 則來(lái)處理，在此不再贅述。(4)對(duì)于上述分錄中所涉及的“長(zhǎng)期債權(quán)投資”均應(yīng)抄它的賬面余額，而不是賬面價(jià)值，對(duì)于“長(zhǎng)期債權(quán)投資”所對(duì)應(yīng)的

18、“長(zhǎng)期投資減值準(zhǔn)備”則需參照“長(zhǎng)期股權(quán)投資”作同等處理。例解3 A公司9 8年1月1日發(fā)行面值1 0 0 0萬(wàn)元的債券，票面利率為6 %?熏期限3年？熏到期一次還本付息，發(fā)行價(jià)為1 0 1 2萬(wàn)元？熏所籌資金用于工程建 設(shè)？熏假設(shè)工程期為兩年，至9 9年底完工并交付使用？熏并于2 0 0 0年1月1日開始計(jì)提折舊？熏折舊費(fèi)計(jì)入“管理費(fèi)用”？熏折舊期為寵熏假定無(wú)殘值。為簡(jiǎn)化計(jì)算， 假定工程期內(nèi)的債券利息一半計(jì)入當(dāng)期 “財(cái)務(wù)費(fèi)用” ， 一半計(jì)入 “在 建工程”。該債券全部被同一集團(tuán)的B公司購(gòu)入。根據(jù)以上資料，作出1 9 9 8年、1 9 9 9年、2 0 0 0年和2 0 0 1年的 抵銷分錄。4

19、 .對(duì)于其他內(nèi)部債權(quán)和債務(wù)只需作如下抵銷：借：內(nèi)部債務(wù)貸：內(nèi)部債權(quán)（四）存貨內(nèi)部交易的抵銷1 .存貨內(nèi)部交易的界定只有內(nèi)部交易的買賣雙方都將交易資產(chǎn)視為存貨時(shí)才可作存貨內(nèi)部交易來(lái)處理2 .六組公式(1)內(nèi)部交易的買方當(dāng)年購(gòu)入存貨當(dāng)年并未售出時(shí):借：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本存貨(2 )內(nèi)部交易的買方當(dāng)年購(gòu)入存貨當(dāng)年全部售出時(shí):借：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本(3)當(dāng)年購(gòu)入的存貨，留一部分賣一部分方法一：留的用公式1,賣的用公式2方法二：先假定都賣出去:借：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本然后，再對(duì)留存存貨的虛增價(jià)值進(jìn)行抵銷借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本貸：存貨注：方法一便于理解，方法二是方法一的簡(jiǎn)化，在應(yīng)試時(shí)

20、，最好采用方法因?yàn)闃?biāo)準(zhǔn)答案中通常采用此法。(4)上年購(gòu)入的存貨，本年全部留存借：年初未分配利潤(rùn)貸：存貨(5 )上年購(gòu)入的存貨，本年全部售出借：年初未分配利潤(rùn)貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本(6)上年購(gòu)入的存貨，本年留一部分，賣一部分方法一：留的部分用公式4,賣的部分用公式5方法二：先假定都售出:借：年初未分配利潤(rùn)貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本然后，對(duì)留存存貨的虛增價(jià)值作如下抵銷:借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本貸：存貨注：方法一便于理解，方法二是方法一的簡(jiǎn)化，在應(yīng)試時(shí)，最好采用方法因?yàn)闃?biāo)準(zhǔn)答案中通常采用此法。3 .存貨跌價(jià)準(zhǔn)備在存貨內(nèi)部交易中的處理(1)先對(duì)上期多提的跌價(jià)準(zhǔn)備進(jìn)行反沖:借：存貨跌價(jià)準(zhǔn)備貸：年初未分配利潤(rùn)(2 )對(duì)于本期末存

21、貨跌價(jià)準(zhǔn)備的處理 ？熏先站在個(gè)別公司角度認(rèn)定應(yīng)提或應(yīng)沖額 ?熏然后站在總集團(tuán)角度再認(rèn)定應(yīng)提或應(yīng)沖額?熏兩相比較?熏補(bǔ)差即可。分錄如下借：存貨跌價(jià)準(zhǔn)備貸：管理費(fèi)用借： 管理費(fèi)用貸：存貨跌價(jià)準(zhǔn)備注： 在考慮存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的抵銷處理時(shí)， 盡管存貨跌價(jià)準(zhǔn)備是隨著存貨的減 少同步結(jié)轉(zhuǎn)的，但在推導(dǎo)抵銷分錄時(shí)，應(yīng)假定存貨跌價(jià)準(zhǔn)備是期末統(tǒng)一調(diào)整而不 是同步結(jié)轉(zhuǎn)。這是因?yàn)楫?dāng)存貨以銷售方式減少時(shí)，無(wú)論同步結(jié)轉(zhuǎn)還是期末統(tǒng)一調(diào) 整，其推導(dǎo)結(jié)果是一致的，相對(duì)而言，假定存貨跌價(jià)準(zhǔn)備期末統(tǒng)一調(diào)整的思路更 簡(jiǎn)單。但此思路是建立在存貨售出的前提下， 如果存貨是投資轉(zhuǎn)出或債務(wù)重組方 式減少，這種推論是不成立的。4 .解題思路(1)

22、先推定存貨的流轉(zhuǎn)順序，(如題中未作聲明，則視為“先進(jìn)先出法”)；(2)然后直接匹配六公式和存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的二公式即可；(3 )用毛利率來(lái)測(cè)定存貨的虛增值。(五)固定資產(chǎn)內(nèi)部交易的抵銷1 .形式2 .固定資產(chǎn)內(nèi)部交易的抵銷公式(1 )固定資產(chǎn)內(nèi)部交易當(dāng)年的抵銷分錄 如果售出方將自己的存貨售出，買方當(dāng)作固定資產(chǎn)時(shí):借：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入（內(nèi)部交易售價(jià)）貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本（內(nèi)部交易成本）固定資產(chǎn)原價(jià)（內(nèi)部交易的利潤(rùn)）如果售出方售出的是固定資產(chǎn)則此公式修正如下:借：營(yíng)業(yè)外收入（內(nèi)部交易收益）貸：固定資產(chǎn)原價(jià)（內(nèi)部交易收益）借：累計(jì)折舊（內(nèi)部交易收益造成的當(dāng)期折舊的多計(jì)額）貸：管理費(fèi)用（內(nèi)部交易收益造成的當(dāng)期折舊

23、的多計(jì)額）（2）固定資產(chǎn)內(nèi)部交易以后年度的抵銷公式借：年初未分配利潤(rùn)（內(nèi)部交易的禾I潤(rùn)）貸：固定資產(chǎn)原價(jià)（內(nèi)部交易的利潤(rùn)）借：累計(jì)折舊（內(nèi)部交易收益在以前年度造成的折舊多計(jì)額）貸：年初未分配利潤(rùn)（內(nèi)部交易收益在以前年度造成的折舊多計(jì)額）借：累計(jì)折舊（內(nèi)部交易收益造成的當(dāng)期折舊的多計(jì)額）貸：管理費(fèi)用（內(nèi)部交易收益造成的當(dāng)期折舊的多計(jì)額）（3）到期時(shí)如果不清理:借：年初未分配利潤(rùn)（內(nèi)部交易的禾I潤(rùn)）貸：固定資產(chǎn)原價(jià)（內(nèi)部交易的利潤(rùn)）借：累計(jì)折舊（內(nèi)部交易收益在以前年度造成的折舊多計(jì)額）貸：年初未分配利潤(rùn)（內(nèi)部交易收益在以前年度造成的折舊多計(jì)額）借：累計(jì)折舊（內(nèi)部交易收益造成的當(dāng)期折舊的多計(jì)額）貸：

24、管理費(fèi)用（內(nèi)部交易收益造成的當(dāng)期折舊的多計(jì)額）如果清理借：年初未分配利潤(rùn)（內(nèi)部交易收益造成的當(dāng)期折舊的多計(jì)額）貸：管理費(fèi)用（內(nèi)部交易收益造成的當(dāng)期折舊的多計(jì)額）（4）超期使用時(shí):如果不清理借：年初未分配利潤(rùn)（內(nèi)部交易的禾I潤(rùn)）貸：固定資產(chǎn)原價(jià)（內(nèi)部交易的利潤(rùn)）借：累計(jì)折舊（內(nèi)部交易收益在以前年度造成的折舊多計(jì)額）貸：年初未分配利潤(rùn)（內(nèi)部交易收益在以前年度造成的折舊多計(jì)額）如果清理則無(wú)抵銷處理（5）提前清理時(shí)借：年初未分配利潤(rùn)（內(nèi)部交易的利潤(rùn)）貸：營(yíng)業(yè)外收入或營(yíng)業(yè)外支出（內(nèi)部交易的利潤(rùn)）借： 營(yíng)業(yè)外收入或營(yíng)業(yè)外支出 （內(nèi)部交易收益在以前年度造成的折舊多計(jì)額）貸：年初未分配利潤(rùn)（內(nèi)部交易收益在以前

25、年度造成的折舊多計(jì)額）借：營(yíng)業(yè)外收入或營(yíng)業(yè)外支出（內(nèi)部交易收益造成的當(dāng)期折舊的多計(jì)額）貸：管理費(fèi)用（內(nèi)部交易收益造成的當(dāng)期折舊的多計(jì)額）例解5 資料甲股份制有BM責(zé)任公司？穴以下簡(jiǎn)稱甲公司？雪2 0 0 0年2月2日從其擁 有8 0 %份的被投資企業(yè)乙公司購(gòu)進(jìn)舊設(shè)備一臺(tái).該設(shè)備賬面原價(jià)為1 1 0 0萬(wàn)元？熏已提折舊3 0 0萬(wàn)元，假定出售時(shí)未發(fā)生相關(guān)稅費(fèi)，甲公司支付價(jià)款總額 為9 8 0萬(wàn)元，另支付運(yùn)雜費(fèi)10萬(wàn)元、保險(xiǎn)費(fèi)6萬(wàn)元、發(fā)生安裝調(diào)試費(fèi)用4萬(wàn) 元？熏于2 0 0 0年6月2 0日竣工驗(yàn)收交付使用？熏甲公司將該設(shè)備用于銷售部門，采用直線法計(jì)提折舊？熏 使用年限為3年，假定無(wú)殘值。要求（1

26、 ）假定該設(shè)備在使用期滿時(shí)進(jìn)行清理，編制甲公司2 0 0 0年度、2 0 0 1年度、2 0 0 2年度、2 0 0 3年合并會(huì)計(jì)報(bào)表中有關(guān)購(gòu)買使用該設(shè)備的抵 銷分錄。（2 ）假定該設(shè)備于2 0 0 2年6月1 0日提前進(jìn)行清理， 在清理中發(fā)生清 理費(fèi)用5萬(wàn)元，設(shè)備變價(jià)收入8 0 0萬(wàn)元，假定無(wú)相關(guān)稅費(fèi)。編制甲公司2 0 0 2年度合并會(huì)計(jì)報(bào)表中有關(guān)該設(shè)備的抵銷分錄。解析1 .該設(shè)備如果到期清理，則每年的抵銷分錄如下見表5 （表略）2 .如果2 0 0 2年6月1 0日提前清理，則抵銷分錄如下：借：年初未分配利潤(rùn) 1 8 0貸：營(yíng)業(yè)外收入1 8 0借：營(yíng)業(yè)外收入 9 0貸：年初未分配利潤(rùn) 9

27、0借：營(yíng)業(yè)外收入 3 0貸：營(yíng)業(yè)費(fèi)用 3 0這里之所以用“營(yíng)業(yè)外收入”，是因?yàn)榧坠境鍪墼撛O(shè)備時(shí)產(chǎn)生了盈余128 萬(wàn)元Q 800 5 (1 000-1 000-3X2)(六)企業(yè)在報(bào)告期內(nèi)出售或購(gòu)買子公司， 在編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)應(yīng)注意的 問(wèn)題1 .不調(diào)整當(dāng)期的期初數(shù)，但需披露如下內(nèi)容：(1)被出售或購(gòu)買的子公司在出售日或購(gòu)買日， 以及被出售的子公司在上 年度末的資產(chǎn)和負(fù)債金額。(2)被購(gòu)買的子公司自購(gòu)買日至報(bào)告期末止的經(jīng)營(yíng)成果； 被出售的子公司 自報(bào)告期期初至出售日止，以及上年度的經(jīng)營(yíng)成果。2 .企業(yè)的合并利潤(rùn)表應(yīng)包括：被出售的子公司自報(bào)告期期初至出售日止的 收入、成本和利潤(rùn)；被購(gòu)買的子公司自

28、購(gòu)買日起至報(bào)告期末止的收入、成本和利潤(rùn)。3 .合并現(xiàn)金流量表包括：被出售的子公司自報(bào)告期初至出售日止的現(xiàn)金流 量信息；被購(gòu)買的子公司自購(gòu)買日至報(bào)告期末止的現(xiàn)金流量信息；出售子公司的現(xiàn)金流入計(jì)入”收回投資所收到的現(xiàn)金”項(xiàng)目下單列“出售子公司所收到的現(xiàn)金”；購(gòu)買子公司的現(xiàn)金流出計(jì)入 “投資所支付的現(xiàn)金” 項(xiàng)目下單列 “購(gòu)買子公司所支付的現(xiàn)金”。合并會(huì)計(jì)報(bào)表中如何抵銷固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備按照企業(yè)會(huì)計(jì)制度的規(guī)定，從2001 年 1 月 1 日起所有股份有限公司都應(yīng)當(dāng)提取固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備， 并采用追溯調(diào)整法進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。 那么， 在編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)， 母公司和納入合并范圍的所屬子公司之間以及子公司相互之間

29、發(fā)生固定資產(chǎn)交易抵銷事項(xiàng)時(shí)， 其相應(yīng)的固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備應(yīng)當(dāng)如何處理呢？筆者對(duì)此作一探討：一、固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備抵銷時(shí)涉及的三個(gè)“價(jià)值”1 、可收回價(jià)值（ AV ），即期末固定資產(chǎn)的內(nèi)在價(jià)值，是指固定資產(chǎn)的可銷售凈額與預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量現(xiàn)值的孰高值。2 、抵銷前價(jià)值（QV ），即期末抵銷內(nèi)部未實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)（或虧損）前原個(gè)別會(huì)計(jì)報(bào)表中的固定資產(chǎn)凈值（即原值累計(jì)折舊）。3 、抵銷后價(jià)值（HV ），即期末抵銷內(nèi)部未實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)（或虧損）后合并會(huì)計(jì)報(bào)表中的固定資產(chǎn)凈值（即原值累計(jì)折舊）。當(dāng)可收回價(jià)值小于報(bào)銷前價(jià)值（即 AV<QV）時(shí)，應(yīng)根據(jù)其差額計(jì)提固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。二、固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備抵銷的一般原則4 、未

30、實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)抵銷情況下（即 HV<QV）:（1）當(dāng)固定資產(chǎn)可收回價(jià)值大于其抵銷前價(jià)值（即 HV<QV<AV）時(shí)，原賬面固定資產(chǎn)未發(fā)生減值，只需抵銷本實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)，不影響固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。（ 2 ）當(dāng)固定資產(chǎn)可收回價(jià)值界于其抵銷后價(jià)值和抵銷前價(jià)值之間（即 HV<AV<QV）時(shí)，原賬面固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備余額應(yīng)予全部抵銷。（3）當(dāng)固定資產(chǎn)可收回價(jià)值小于其抵銷后價(jià)值（即 AV<HV<QV）時(shí)，原賬面固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備應(yīng)予部分抵銷。抵銷金額為 QV HV 。2、未實(shí)現(xiàn)虧損抵銷情況下（即 QV<HV = :（1）當(dāng)固定資產(chǎn)可收回價(jià)值小于其抵銷后價(jià)值（即 AV<QV

31、<HV）時(shí)，未實(shí)現(xiàn)虧損與固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備均不予抵銷。（ 2 ）當(dāng)固定資產(chǎn)可收回價(jià)值界于其抵銷前價(jià)值和抵銷后價(jià)值之間（即 QV<AV<HV）時(shí)，應(yīng)補(bǔ)提固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，補(bǔ)提金額為 HV-AVo（3）當(dāng)固定資產(chǎn)可收回價(jià)值大于其抵銷前價(jià)值（即QV<HV<AV）時(shí)，只需抵銷未實(shí)現(xiàn)虧損，不影響固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。三、固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備抵銷實(shí)例例 1 、 A 公司（汽車制造企業(yè)）為 B 公司（汽車租賃公司）的母公司， 1999年12月，A公司將其制造的100輛轎車銷售給B公司，銷售收入5000萬(wàn)元，成本 4000 萬(wàn)元。 B 公司將轎車納入固定資產(chǎn)管理（殘值為 0 ，折舊年限為5

32、 年，直線法折舊）。（1）若B公司期末轎車未發(fā)生減值（即 HV<QV<AV） 0分析： 該筆業(yè)務(wù)屬于未實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)抵銷中的第一種情況， 只需抵銷未實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)，不影響固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，其抵銷分錄為：借：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 5000貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本4000固定資產(chǎn) 1000（2）若B公司期末轎車發(fā)生減值，相應(yīng)減值準(zhǔn)備為500萬(wàn)元（即HV<AV<QV）。分析： 此時(shí)固定資產(chǎn)可收回價(jià)值為 4500 萬(wàn)元， 屬于未實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)抵銷中的第二種情況，應(yīng)將原賬面已提取的固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備全部批銷，其抵銷分錄為：借：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 5000貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本4000固定資產(chǎn) 1000借：固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備500

33、貸：營(yíng)業(yè)外支出 500（3）若B公司期末轎車發(fā)生減值，相應(yīng)減值準(zhǔn)備為 1500萬(wàn)元（即AV<HV < QV =。分析： 此時(shí)固定資產(chǎn)可收回價(jià)值為 3500 萬(wàn)元， 屬于未實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)抵銷中的第三種情況， 應(yīng)將原賬面已提取的固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備予以部分抵銷， 抵銷金額為 QV HV ，即1000 萬(wàn)元（ 5000-4000 ），其抵銷分錄為：借：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 5000貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本4000固定資產(chǎn) 1000借：固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備1000貸：營(yíng)業(yè)外支出 1000例 2、 A 公司（汽車制造企業(yè)）為 B 公司（汽車租賃公司）的母公司， 1999年12月，A公司將其制造的100輛轎車銷售給B公司，

34、銷售收入5000萬(wàn)元，成本 6000 萬(wàn)元。 B 公司將轎車納入固定資產(chǎn)管理（殘值為 0 ，折舊年限為5 年，直線法折舊）。（1 ）若B公司期末轎車發(fā)生減值，相應(yīng)減值準(zhǔn)備為500萬(wàn)元（即AV<QV<HV）。分析： 此時(shí)固定資產(chǎn)可收回價(jià)值為 4500 萬(wàn)元， 屬于未實(shí)現(xiàn)虧損抵銷中的第一種情況， 未實(shí)現(xiàn)虧損與固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備均不予抵銷， 只需抵銷固定資產(chǎn)交易事項(xiàng)，其抵銷分錄為：借：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 5000貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本5000（ 2 ）若 B 公司期末轎車未發(fā)生減值，其可收回價(jià)值為 5500 萬(wàn)元（即 QV<AV<HV）。分析：此時(shí)固定資產(chǎn)可收回價(jià)值為 5500 萬(wàn)元， 屬

35、于未實(shí)現(xiàn)虧損抵銷中的第二種情況，應(yīng)在合并報(bào)表中補(bǔ)提固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，補(bǔ)提金額為 HV-AV ，即 500 萬(wàn)元（6000 5500 ），其抵銷分錄為：借：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 5000固定資產(chǎn) 1000貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本6000借：營(yíng)業(yè)外支出 500貸：固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備500（ 3 ）若 B 公司期末轎車未發(fā)生減值，其可收回價(jià)值為 6500 萬(wàn)元（即 QV<HV<AV）。分析： 此時(shí)固定資產(chǎn)可收回價(jià)值為 6500 萬(wàn)元， 屬于未實(shí)現(xiàn)虧損抵銷中的第三種情況，只需抵銷未實(shí)現(xiàn)虧損，不影響固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，其抵銷分錄為：借：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 5000固定資產(chǎn) 1000貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本6000四、固定資產(chǎn)

36、減值準(zhǔn)備抵銷對(duì)以后各期的影響在上述例 1 （ 2 ）基礎(chǔ)上，若2000 年末 B 公司轎車的可收回價(jià)值為 3500萬(wàn)元，賬面固定資產(chǎn)凈值為 4100 萬(wàn)元（原值5000 萬(wàn)元累計(jì)折舊 900 萬(wàn)元注），已計(jì)提固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備600 萬(wàn)元。注： B 公司轎車本期賬面應(yīng)計(jì)折舊 = （期初原值期初累計(jì)折舊期初固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備）剩余可使用年限=（5000 0500 ） 5=900 （萬(wàn)元）分析：（ 1 ）本例中，期末可收回價(jià)值（ AV ） =3500 萬(wàn)元，期末抵銷前價(jià)值（ QV） =4100 萬(wàn)元（即 B 公司賬面固定資產(chǎn)凈值），而期末抵銷后價(jià)值（ HV ） 無(wú)法直接取得， 故應(yīng)先計(jì)算抵銷后 （即合

37、并報(bào)表中） 固定資產(chǎn)本期應(yīng)計(jì)折舊，再確定期末固定資產(chǎn)抵銷后價(jià)值（ HV ）。抵銷后固定資產(chǎn)本期應(yīng)計(jì)折舊 = （期初抵銷后原值期初抵銷后累計(jì)折舊期初抵銷后固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備）剩余可使用年限= （4000 00） 5=800（萬(wàn)元）期末抵銷后價(jià)值（ HV ） =3200 萬(wàn)元（原值4000 萬(wàn)元累計(jì)折舊 800 萬(wàn)元）（ 2 ）上期固定資產(chǎn)交易中未實(shí)現(xiàn)利潤(rùn) 1000 萬(wàn)元對(duì)本期的影響應(yīng)先抵銷，其批銷分錄為：借：期初未分配利潤(rùn) 1000貸：固定資產(chǎn) 1000為確保抵銷后 （即（ 3 ） 由于上期固定資產(chǎn)中未實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)對(duì)本期折舊的影響，合并報(bào)表中）固定資產(chǎn)本期折舊為 800 萬(wàn)元，應(yīng)對(duì)抵銷前（即 B 公司

38、原賬面）與抵銷后（即合并報(bào)表中）固定資產(chǎn)本期應(yīng)計(jì)折舊的差額100 萬(wàn)元（ 900 800 ）進(jìn)行抵銷，其抵銷分錄為：借：累計(jì)折舊 100貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本100（4）最后按固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備抵銷的一般原則進(jìn)行抵銷。本例中 HV<AV< QV ,符合上述未實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)抵銷中的第二種情況，B公司賬面固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備余額 600 萬(wàn)元應(yīng)予全部抵銷，并抵銷期初固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備對(duì)本期的影響，其抵銷分錄為：借：固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備600貸：營(yíng)業(yè)外支出 100 注 1 期初未分配利潤(rùn) 500 注 2 注 1 ： B 公司 2000 年度應(yīng)沖回營(yíng)業(yè)外支出固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備100 萬(wàn)元（期初 500 萬(wàn)元一期末6

39、00 萬(wàn)元）。注 2： 1999 年合并時(shí)抵銷了固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備500 萬(wàn)元，對(duì) 2000 年合并報(bào)表而言應(yīng)增均期初未分配利潤(rùn) 500 萬(wàn)元。在固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的期后抵銷中， 必須先計(jì)算抵銷后 （即合并報(bào)表中） 的固定資產(chǎn)本期應(yīng)計(jì)折舊，從而確定期末固定資產(chǎn)的 3 個(gè)“價(jià)值”，在抵銷上期固定資產(chǎn)交易中未實(shí)現(xiàn)利潤(rùn) （或虧損） 及其對(duì)本期折舊的影響后， 再按固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備抵銷的一般原則進(jìn)行抵銷。合并會(huì)計(jì)報(bào)表精華篇！合并會(huì)計(jì)報(bào)表本章是歷年來(lái)考試的重點(diǎn)章，幾乎每年必出大題，大部分情況下為綜合題，有時(shí)是計(jì)算分析題。特別容易與長(zhǎng)期投資等結(jié)合形成綜合題。重點(diǎn)、難點(diǎn)合并范圍有質(zhì)和量?jī)蓚€(gè)標(biāo)準(zhǔn)（ 1 ）量的標(biāo)準(zhǔn)：

40、母公司擁有其50% 以上（ 50% 本身不行）的股權(quán)，可以是直接擁有、 間接擁有、 直接加間接擁有； 如 A 為母公司， 擁有 B 公司 70% 的股權(quán)；B 公司擁有 C 公司 21% 的股權(quán)； A 公司直接擁有C 公司 30% 的股權(quán)。則 C 公司應(yīng)該列入合并范圍：因?yàn)樵跊Q定C 公司經(jīng)營(yíng)、財(cái)務(wù)政策的會(huì)議上， A 公司直接擁有 30% 的表決權(quán)， 而通過(guò) B 公司又擁有21% 的表決權(quán) （ B 公司派出的人必定服從 A 公司的意志），從而在會(huì)議上控制了 51% 的表決權(quán)。（ 2 ）質(zhì)的標(biāo)準(zhǔn)：被母公司控制的其他被投資企業(yè)，強(qiáng)調(diào)“控制”，有四種表現(xiàn)形式。無(wú)論是量的標(biāo)準(zhǔn)還是質(zhì)的標(biāo)準(zhǔn)，其實(shí)質(zhì)都是“控制

41、”。只有“控制”才能將資產(chǎn)合并進(jìn)來(lái)（因?yàn)橘Y產(chǎn)是企業(yè)擁有和控制的經(jīng)濟(jì)資源）。正因?yàn)槿绱?，?duì)那些表面上是企業(yè)的子公司， 但實(shí)際上沒(méi)有控制權(quán)的企業(yè)， 就不能合并進(jìn)來(lái) （書中羅列的6 種情況）。如果合并進(jìn)來(lái)，合并后的資產(chǎn)就夸大了，就會(huì)誤導(dǎo)會(huì)計(jì)報(bào)表的使用者。1 關(guān)于合并報(bào)表的前期準(zhǔn)備事項(xiàng)（ 1 ）統(tǒng)一報(bào)表時(shí)點(diǎn)：因?yàn)椴煌瑫r(shí)點(diǎn)的報(bào)表不能匯總；（ 2 ）統(tǒng)一會(huì)計(jì)政策：會(huì)計(jì)政策包括具體原則和具體方法，不同的會(huì)計(jì)政策將產(chǎn)生不同的信息。 在母子公司內(nèi)會(huì)計(jì)政策應(yīng)該一致， 會(huì)計(jì)信息才有一致性， 才是可匯總的和可理解的；（ 3 ） 對(duì)子公司股權(quán)投資采用權(quán)益法核算：因?yàn)橹挥胁捎脵?quán)益法核算，才能順利抵銷有關(guān)項(xiàng)目；（ 4 ）

42、外幣報(bào)表折算：如果子公司報(bào)送的是外幣報(bào)表，不折算成人民幣報(bào)表是不能匯總的。2 合并報(bào)表編制原則（ 1 ） 以個(gè)別會(huì)計(jì)報(bào)表為基礎(chǔ)編制： 直接通過(guò)個(gè)別會(huì)計(jì)報(bào)表相加得出匯總數(shù)后，抵銷重復(fù)因素，得到合并數(shù)；每年編制都是如此。這一點(diǎn)，在理解連續(xù)編制時(shí)尤為重要。（ 2 ） 一體性原則：在編制合并報(bào)表時(shí)，必須將母子公司理解為一個(gè)整體，這樣內(nèi)部債權(quán)債務(wù)的抵銷、 內(nèi)部銷售收入的抵銷就好理解了。 這一原則是理解合并抵銷分錄的關(guān)鍵。（ 3 ） 重要性原則：合并報(bào)表并不是反映某一會(huì)計(jì)主體的具體經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)過(guò)程，而是反映母子公司所組成的企業(yè)集團(tuán)財(cái)務(wù)狀況、 經(jīng)營(yíng)成果的信息， 對(duì)于不重要的信息，即使不抵銷，也不會(huì)誤導(dǎo)會(huì)計(jì)報(bào)表的

43、使用者。因此，在編制合并報(bào)表時(shí)，特別強(qiáng)調(diào)重要性原則的運(yùn)用。3 合并報(bào)表編制程序（ 1 ） 編制合并工作底稿：將利潤(rùn)表、利潤(rùn)分配表、資產(chǎn)負(fù)債表放到一個(gè)工作底稿中，可以互相平衡。要注意三點(diǎn)：按照利潤(rùn)表、利潤(rùn)分配表再到資產(chǎn)負(fù)債表的順序排列是有道理的， 因?yàn)樵谀杲K編表時(shí)， 就是按照這一順序進(jìn)行的； 在子公司多于一個(gè)時(shí)，最好單列子公司匯總表，這樣合并底稿清晰，有利于抵銷；實(shí)際工作中用電子版自動(dòng)平衡，工作效率高。（ 2 ）計(jì)算出母子公司個(gè)別報(bào)表的匯總數(shù)。（ 3 ）編制抵銷分錄，這是最關(guān)鍵的一步，要將重要的重復(fù)因素都抵銷。（ 4 ）過(guò)入抵銷分錄，計(jì)算出合并數(shù)。由此可見，匯總報(bào)表是個(gè)別報(bào)表的簡(jiǎn)單相加， 而合并

44、報(bào)表則是在匯總報(bào)表的基礎(chǔ)上， 抵銷了重復(fù)性的因素而得到的， 這就是兩者的區(qū)別。（ 5 ） 將合并數(shù)抄到正表中去，就是合并報(bào)表。4 在合并資產(chǎn)負(fù)債表、合并利潤(rùn)及利潤(rùn)分配表中，主要闡述了合并報(bào)表編制的一般原理，要求掌握8 筆抵銷分錄：（ 1 ） 將母公司長(zhǎng)期股權(quán)投資與子公司所有者權(quán)益相抵銷（ P686 ，例 1 ）借：實(shí)收資本20000 *資本公積8000*盈余公積1000*未分配利潤(rùn) 6000 *合并價(jià)差2000*貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資30000 *少數(shù)股東權(quán)益7000 *做這筆分錄的技巧是， 按順序做分錄。 * 先將子公司的凈資產(chǎn) （多個(gè)子公司即為匯總數(shù)）抵銷； *再將母公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資全部轉(zhuǎn)平（

45、注意：必須是合并范圍的長(zhǎng)期股權(quán)投資）；* 少數(shù)股東權(quán)益是子公司的凈資產(chǎn)與少數(shù)股權(quán)比例的乘積，一定要計(jì)算準(zhǔn)確；* 最后倒推出合并價(jià)差。（ 2） 將內(nèi)部債權(quán)和內(nèi)部債務(wù)相抵銷（ P688 例 2 ）借：應(yīng)付賬款3000貸：應(yīng)收賬款3000借：壞賬準(zhǔn)備15貸：管理費(fèi)用 15 等內(nèi)部債權(quán)債務(wù)在抵銷時(shí)，借方是負(fù)債，貸方是債權(quán)，只有這樣才能將虛增的內(nèi)部債權(quán)債務(wù)抵銷。（ 3 ） 未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤(rùn)的抵銷（包括存貨購(gòu)銷、固定資產(chǎn)交易、無(wú)形資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓等， P690 例 3 ， 691 例 4 ）如例 3 ， 2000 年母公司銷售給子公司一批商品， 銷售收入 20000 元（不含增值稅，增值稅率17% ），成本 1

46、4000 元，則母子公司的分錄為：母：借：銀行存款23400貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入20000應(yīng)交稅金應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額） 3400子：借：庫(kù)存商品 20000應(yīng)交稅金應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額） 3400貸：銀行存款23400合并抵銷分錄：借：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入20000貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本14000存貨 6000在母子公司分別是兩個(gè)會(huì)計(jì)主體時(shí)，必須各自反映自身的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)。在編制合并報(bào)表時(shí)，母子公司為一個(gè)整體，根本不存在銷售，只是將庫(kù)存商品 14000元由母公司的倉(cāng)庫(kù)搬到子公司的倉(cāng)庫(kù)，其實(shí)質(zhì)是：借：庫(kù)存商品 -子14000貸：庫(kù)存商品母14000所以，應(yīng)將內(nèi)部銷售收入20000 ，內(nèi)部銷售成本14000 ，以及虛增的存貨價(jià)值（即未實(shí)現(xiàn)的銷售利潤(rùn)） 6000 進(jìn)行抵銷。 至于其余的項(xiàng)目，如銀行存款234