第八章 投資性房地產(chǎn)556616410

1、第八章 投資性房地產(chǎn)第一節(jié)投資性房地產(chǎn)概述一、投資性房地產(chǎn)的性質(zhì)房地產(chǎn)是土地和房屋及其權(quán)屬的總稱。我國土地實(shí)行公有制，土地所有權(quán)歸國家或集體所有。任何單位和個(gè)人只能取得土地使用權(quán)而不能取得土地所有權(quán)。因此，房地產(chǎn)中的土地是指土地使用權(quán)。房屋是指土地上的房屋等建筑物及構(gòu)筑物。 隨著我國房地產(chǎn)市場的日益活躍，企業(yè)持有的房地產(chǎn)除了用作自身管理、生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)場所和對外銷售之外，還出現(xiàn)了將房地產(chǎn)用于賺取租金或增值收益的用途。其中，用于賺取租金或增值收益的房地產(chǎn)就屬于投資性房地產(chǎn)。確切地說，投資性房地產(chǎn)是指為賺取租金或資本增值，或者兩者兼有而持有的房地產(chǎn)。 投資性房地產(chǎn)的主要形式是出租建筑物和土地使用權(quán)，

2、其實(shí)質(zhì)是讓渡資產(chǎn)使用權(quán)，所獲得的租金屬于讓渡資產(chǎn)使用權(quán)取得的使用費(fèi)收入，是企業(yè)為完成其經(jīng)營目標(biāo)所從事的經(jīng)常性活動(dòng)以及與之相關(guān)的其他活動(dòng)形成的經(jīng)濟(jì)利益的總流入。投資性房地產(chǎn)的另一種形式是持有并準(zhǔn)備增值后轉(zhuǎn)讓的土地使用權(quán)，其目的是增值后將其轉(zhuǎn)讓，以賺取增值收益。這種形式也是企業(yè)為完成其經(jīng)營目標(biāo)所從事的經(jīng)常性活動(dòng)以及與之相關(guān)的其他活動(dòng)形成的經(jīng)濟(jì)利益的總流入。因此，出租建筑物和土地使用權(quán)以及持有土地使用權(quán)并準(zhǔn)備增值后轉(zhuǎn)讓屬于企業(yè)的日常活動(dòng)，其所獲得的經(jīng)濟(jì)利益的總流入構(gòu)成企業(yè)的收入。 對某些企業(yè)而言，出租建筑物和土地使用權(quán)以及持有土地使用權(quán)并準(zhǔn)備增值后轉(zhuǎn)讓屬于為完成其經(jīng)營目標(biāo)所從事的經(jīng)常性活動(dòng)，取得的租

3、金收入或轉(zhuǎn)讓增值收益構(gòu)成企業(yè)的主營業(yè)務(wù)收入。但對大部分企業(yè)而言，出租建筑物和土地使用權(quán)以及持有土地使用權(quán)并準(zhǔn)備增值后轉(zhuǎn)讓屬于與經(jīng)常性活動(dòng)相關(guān)的其他活動(dòng)，取得的租金收入或轉(zhuǎn)讓增值收益構(gòu)成企業(yè)的其他業(yè)務(wù)收入。 為了更加清晰地反映企業(yè)所持有的房地產(chǎn)的構(gòu)成情況和盈利能力，需要將投資性房地產(chǎn)與企業(yè)自用的房地產(chǎn)以及作為存貨的房地產(chǎn)區(qū)別開來，單獨(dú)作為一個(gè)資產(chǎn)項(xiàng)目予以核算和反映。 二、投資性房地產(chǎn)的范圍（一）屬于投資性房地產(chǎn)的項(xiàng)目 投資性房地產(chǎn)的范圍限于已出租的土地使用權(quán)、持有并準(zhǔn)備增值后轉(zhuǎn)讓的土地使用權(quán)以及已出租的建筑物。1已出租的土地使用權(quán) 已出租的土地使用權(quán)，是指企業(yè)通過出讓或轉(zhuǎn)讓方式取得的、以經(jīng)營租賃

4、方式出租的土地使用權(quán)。企業(yè)取得的土地使用權(quán)包括在一級市場上以交納土地出讓金的方式取得的土地使用權(quán)，也包括在二級市場上接受其他單位轉(zhuǎn)讓取得的土地使用權(quán)。企業(yè)將通過上列方式取得的土地使用權(quán)以經(jīng)營租賃方式出租給其他單位使用的，可以將其確認(rèn)為投資性房地產(chǎn)。但是承租人將以經(jīng)營租賃方式租入的土地使用權(quán)再轉(zhuǎn)租給其他單位的，不能確認(rèn)為投資性房地產(chǎn)。例如：公司與公司簽署了土地使用權(quán)租賃協(xié)議。公司將其擁有的土地使用權(quán)以經(jīng)營租賃方式出租給公司使用，則從租賃協(xié)議約定的租賃期開始日起，該項(xiàng)土地使用權(quán)屬于公司的投資性房地產(chǎn)，但如果公司將租入的該項(xiàng)土地使用權(quán)又轉(zhuǎn)租給公司，則該項(xiàng)土地使用權(quán)不能確認(rèn)為公司的投資性房地產(chǎn)。 持有

5、并準(zhǔn)備增值后轉(zhuǎn)讓的土地使用權(quán) 企業(yè)取得的、準(zhǔn)備增值后轉(zhuǎn)讓的土地使用權(quán)，很可能給企業(yè)帶來資本增值收益，符合投資性房地產(chǎn)的定義。例如，企業(yè)因廠址搬遷，部分土地使用權(quán)停止自用，管理層決定繼續(xù)持有這部分土地使用權(quán)，待其增值后再轉(zhuǎn)讓，以賺取增值收益，該土地使用權(quán)屬于投資性房地產(chǎn)。 企業(yè)依法取得土地使用權(quán)后，應(yīng)當(dāng)按照“國有土地有償使用合同”或“建設(shè)用地批準(zhǔn)書”規(guī)定的期限動(dòng)工開發(fā)建設(shè)。未經(jīng)原批準(zhǔn)用地的人民政府同意，超過規(guī)定的期限未動(dòng)工開發(fā)建設(shè)的建設(shè)用地屬于閑置土地。按照國家有關(guān)規(guī)定認(rèn)定的閑置土地不屬于持有并準(zhǔn)備增值后轉(zhuǎn)讓的土地使用權(quán)，也就不屬于投資性房地產(chǎn)。 已出租的建筑物 已出租的建筑物是指企業(yè)擁有產(chǎn)權(quán)的

6、、以經(jīng)營租賃方式出租的建筑物，包括自行建造的或開發(fā)活動(dòng)完成后用于出租的建筑物。例如，公司將其擁有產(chǎn)權(quán)的一棟廠房以經(jīng)營租賃方式出租給公司使用，自租賃期開始日起，該棟廠房屬于公司的投資性房地產(chǎn)。在判斷和確認(rèn)已出租的建筑物時(shí)，應(yīng)當(dāng)把握以下幾個(gè)要點(diǎn)： （）用于出租的建筑物是指企業(yè)擁有產(chǎn)權(quán)的建筑物。企業(yè)以經(jīng)營租賃方式租入再轉(zhuǎn)租的建筑物不屬于投資性房地產(chǎn)。例如，公司與公司簽訂了一項(xiàng)經(jīng)營租賃合同，公司將其擁有產(chǎn)權(quán)的一棟房屋以經(jīng)營租賃方式出租給公司使用。公司將該房屋改裝后用作營業(yè)場所。因連續(xù)虧損，公司又將其轉(zhuǎn)租給公司使用，以賺取租金差價(jià)。這種情況下，該棟房屋對于公司而言，屬于投資性房地產(chǎn)；對于公司而言，不屬于

7、投資性房地產(chǎn)。 （）已出租的建筑物是企業(yè)已經(jīng)與其他方簽訂了租賃協(xié)議，約定以經(jīng)營租賃方式出租的建筑物。從確認(rèn)時(shí)點(diǎn)上來看，自租賃協(xié)議規(guī)定的租賃期開始日起，經(jīng)營租賃租出的建筑物才屬于已出租的建筑物。對于企業(yè)持有的空置建筑物，如果董事會(huì)或類似機(jī)構(gòu)已作出正式書面決議，明確表示將其用于經(jīng)營租賃且持有意圖短期內(nèi)不再發(fā)生變化，即使尚未簽訂租賃協(xié)議，也可將其視為投資性房地產(chǎn)。這里所說的“空置建筑物”，是指企業(yè)新購入、自行建造或開發(fā)完成但尚未使用的建筑物，以及不再用于日常生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)且經(jīng)整理后達(dá)到可經(jīng)營租賃狀態(tài)的建筑物。尚未建造完成的建筑物不屬于空置建筑物，即使其建造的目的是用于經(jīng)營租賃，也不屬于投資性房地產(chǎn)。

8、（）企業(yè)已將建筑物出租，按租賃協(xié)議向承租人提供的相關(guān)輔助服務(wù)在整個(gè)協(xié)議中不重大的，應(yīng)當(dāng)將該建筑物確認(rèn)為投資性房地產(chǎn)。例如，企業(yè)將其擁有產(chǎn)權(quán)的辦公樓經(jīng)營租賃給其他單位，同時(shí)向承租人提供保安、維修等日常的輔助服務(wù)。該企業(yè)應(yīng)當(dāng)將該辦公樓確認(rèn)為投資性房地產(chǎn)。 （二）不屬于投資性房地產(chǎn)的項(xiàng)目 自用房地產(chǎn) 自用房地產(chǎn)是指企業(yè)為生產(chǎn)產(chǎn)品、提供勞務(wù)或者經(jīng)營管理而持有的房地產(chǎn)。自用房地產(chǎn)的特征是其服務(wù)于企業(yè)自身的生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)，其價(jià)值將隨著房地產(chǎn)的使用而逐漸轉(zhuǎn)移到企業(yè)的產(chǎn)品或服務(wù)中去。自用房地產(chǎn)通過銷售產(chǎn)品或提供勞務(wù)為企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益，在產(chǎn)生現(xiàn)金流量的過程中與企業(yè)持有的其他資產(chǎn)密切相關(guān)。例如，企業(yè)用于自身生產(chǎn)經(jīng)營

9、的廠房和辦公樓屬于固定資產(chǎn)，企業(yè)用于自身生產(chǎn)經(jīng)營的土地使用權(quán)屬于無形資產(chǎn)。需要注意的是，企業(yè)出租給本企業(yè)職工居住的宿舍雖然也收取租金，但其間接為企業(yè)自身的生產(chǎn)經(jīng)營服務(wù)，因此具有自用房地產(chǎn)的性質(zhì)；企業(yè)擁有并自行經(jīng)營的旅館、飯店，在向顧客提供住宿服務(wù)的同時(shí)，還提供餐飲、娛樂等其他服務(wù)，其經(jīng)營目的主要是通過向客戶提供服務(wù)取得勞務(wù)收入，因此，是企業(yè)的經(jīng)營場所，屬于自用房地產(chǎn)。 作為存貨的房地產(chǎn) 作為存貨的房地產(chǎn)通常是指房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在正常經(jīng)營過程中銷售的或?yàn)殇N售而正在開發(fā)的商品房和土地。這部分房地產(chǎn)屬于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的存貨。其生產(chǎn)、銷售構(gòu)成企業(yè)的主營業(yè)務(wù)活動(dòng)，產(chǎn)生的現(xiàn)金流量也與企業(yè)的其他資產(chǎn)密切相關(guān)。

10、因此，具有存貨性質(zhì)的房地產(chǎn)不屬于投資性房地產(chǎn)。 從事房地產(chǎn)經(jīng)營開發(fā)的企業(yè)依法取得的、用于開發(fā)后出售的土地使用權(quán)，屬于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的存貨。即使房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)決定待增值后再轉(zhuǎn)讓其開發(fā)的土地，也不得將其確認(rèn)為投資性房地產(chǎn)。 在實(shí)務(wù)中，存在某項(xiàng)房地產(chǎn)部分自用或作為存貨出售、部分用于賺取租金或資本增值的情形。如果該項(xiàng)房地產(chǎn)不同用途的部分能夠單獨(dú)計(jì)量和出售，應(yīng)當(dāng)分別確認(rèn)為固定資產(chǎn)（或無形資產(chǎn)、存貨）和投資性房地產(chǎn)。例如，某開發(fā)商開發(fā)了一棟商住兩用樓盤。一層出租給一家大型超市，已簽訂了經(jīng)營租賃合同；其余樓層均為普通住宅，正在公開銷售中。在這種情況下，如果一層商鋪能夠單獨(dú)計(jì)量和出售，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為該企業(yè)的投資性

11、房地產(chǎn)，而其余樓層為該企業(yè)的存貨（即開發(fā)產(chǎn)品）。 三、投資性房地產(chǎn)的后續(xù)計(jì)量模式 投資性房地產(chǎn)的后續(xù)計(jì)量模式有成本模式和公允價(jià)值模式兩種。企業(yè)通常應(yīng)當(dāng)采用成本模式對投資性房地產(chǎn)進(jìn)行后續(xù)計(jì)量。有確鑿證據(jù)表明投資性房地產(chǎn)的公允價(jià)值能夠持續(xù)可靠地取得的，也可以采用公允價(jià)值模式對投資性房地產(chǎn)進(jìn)行后續(xù)計(jì)量。同一個(gè)企業(yè)只能采用一種后續(xù)計(jì)量模式。不得對一部分投資性房地產(chǎn)采用成本模式計(jì)量，對另一部分投資性房地產(chǎn)采用公允價(jià)值模式計(jì)量。 企業(yè)選擇公允價(jià)值模式，就應(yīng)當(dāng)對其所有投資性房地產(chǎn)采用公允價(jià)值模式計(jì)量。在極少數(shù)情況下，采用公允價(jià)值模式對投資性房地產(chǎn)進(jìn)行后續(xù)計(jì)量的企業(yè)，有證據(jù)表明某項(xiàng)投資性房地產(chǎn)在首次取得時(shí)（或

12、某項(xiàng)房地產(chǎn)在完成建造或開發(fā)活動(dòng)后，或改變用途后，首次成為投資性房地產(chǎn)時(shí)）其公允價(jià)值不能持續(xù)可靠地取得的，應(yīng)當(dāng)對該投資性房地產(chǎn)采用成本模式計(jì)量，直至處置，并且假設(shè)其期末無殘值。但是，采用成本模式對投資性房地產(chǎn)進(jìn)行后續(xù)計(jì)量的企業(yè)，即使有證據(jù)表明某項(xiàng)投資性房地產(chǎn)在首次取得時(shí)（或某項(xiàng)房地產(chǎn)在完成建造或開發(fā)活動(dòng)后或改變用途后首次成為投資性房地產(chǎn)時(shí)），其公允價(jià)值能夠持續(xù)可靠地取得，仍應(yīng)當(dāng)對該投資性房地產(chǎn)采用成本模式計(jì)量。第二節(jié)投資性房地產(chǎn)的確認(rèn)與初始計(jì)量一、投資性房地產(chǎn)的確認(rèn)條件投資性房地產(chǎn)只有在符合定義的前提下，同時(shí)滿足下列條件的，才能予以確認(rèn)：（）與該投資性房地產(chǎn)有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)；（）該投

13、資性房地產(chǎn)的成本能夠可靠地計(jì)量。對于已出租的土地使用權(quán)和已出租的建筑物，確認(rèn)為投資性房地產(chǎn)的時(shí)點(diǎn)是租賃期開始日（即土地使用權(quán)和建筑物已進(jìn)入出租狀態(tài)、開始賺取租金的日期），但持有以備經(jīng)營租賃、可視為投資性房地產(chǎn)的空置建筑物，確認(rèn)為投資性房地產(chǎn)的時(shí)點(diǎn)是企業(yè)董事會(huì)或類似機(jī)構(gòu)就該事項(xiàng)作出正式書面決議的日期。對于持有并準(zhǔn)備增值后轉(zhuǎn)讓的土地使用權(quán)，確認(rèn)為投資性房地產(chǎn)的時(shí)點(diǎn)是企業(yè)將自用土地使用權(quán)停止自用，準(zhǔn)備增值后轉(zhuǎn)讓的日期。二、投資性房地產(chǎn)的初始計(jì)量投資性房地產(chǎn)無論采用哪一種后續(xù)計(jì)量模式，取得時(shí)均應(yīng)當(dāng)按照成本進(jìn)行初始計(jì)量。投資性房地產(chǎn)的成本一般應(yīng)當(dāng)包括取得投資性房地產(chǎn)時(shí)和直至使該項(xiàng)投資性房地產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使

14、用狀態(tài)前所實(shí)際發(fā)生的各項(xiàng)必要的、合理的支出，如購買價(jià)款、土地開發(fā)費(fèi)、建筑安裝成本、應(yīng)予以資本化的借款費(fèi)用等。投資性房地產(chǎn)的取得渠道不同，成本的具體構(gòu)成內(nèi)容也會(huì)有所不同。（一）外購的投資性房地產(chǎn)企業(yè)外購房地產(chǎn)的成本包括購買價(jià)款、相關(guān)稅費(fèi)和可直接歸屬于該資產(chǎn)的其他支出。如果外購的房地產(chǎn)部分用于出租（或資本增值）、部分自用，且用于出租（或資本增值）的部分可以單獨(dú)確認(rèn)為投資性房地產(chǎn)的，則應(yīng)按照不同部分的公允價(jià)值占公允價(jià)值總額的比例將成本在不同部分之間進(jìn)行合理分配。采用成本模式計(jì)量的企業(yè)，外購?fù)顿Y性房地產(chǎn)時(shí)，應(yīng)按照確定的實(shí)際成本，借記“投資性房地產(chǎn)”科目，貸記“銀行存款”等科目；采用公允價(jià)值模式計(jì)量的企

15、業(yè)，應(yīng)當(dāng)在“投資性房地產(chǎn)”科目下設(shè)置“成本”和“公允價(jià)值變動(dòng)”兩個(gè)明細(xì)科目，并在外購?fù)顿Y性房地產(chǎn)時(shí)，按照確定的實(shí)際成本，借記“投資性房地產(chǎn)成本”科目，貸記“銀行存款”等科目。需要注意的是，外購的房地產(chǎn)只有在購入的同時(shí)即開始出租才能直接確認(rèn)為投資性房地產(chǎn)。如果購入時(shí)尚未對外出租，則應(yīng)先將其確認(rèn)為固定資產(chǎn)，直至對外出租時(shí)，再從固定資產(chǎn)轉(zhuǎn)換為投資性房地產(chǎn)。例年月，華聯(lián)實(shí)業(yè)股份有限公司計(jì)劃購入一棟寫字樓用于對外出租。月日，華聯(lián)實(shí)業(yè)股份有限公司與公司簽訂了經(jīng)營租賃合同，約定自寫字樓購買日起，將該寫字樓出租給公司使用，租賃期為年。月日，華聯(lián)實(shí)業(yè)股份有限公司購入寫字樓，實(shí)際支付購買價(jià)款和相關(guān)稅費(fèi)共計(jì)萬元。根

16、據(jù)租賃合同，租賃期開始日為年月日。（）假定華聯(lián)實(shí)業(yè)股份有限公司采用成本模式進(jìn)行后續(xù)計(jì)量。借：投資性房地產(chǎn)寫字樓貸：銀行存款（）假定華聯(lián)實(shí)業(yè)股份有限公司采用公允價(jià)值模式進(jìn)行后續(xù)計(jì)量。借：投資性房地產(chǎn)寫字樓（成本）貸：銀行存款（二）自行建造的投資性房地產(chǎn)企業(yè)自行建造的房地產(chǎn)，其成本由建造該項(xiàng)資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)前發(fā)生的必要支出構(gòu)成，包括土地開發(fā)費(fèi)、建筑安裝成本、應(yīng)予以資本化的借款費(fèi)用、支付的其他費(fèi)用和分?jǐn)偟拈g接費(fèi)用等。建造過程中發(fā)生的非正常性損失直接計(jì)入當(dāng)期營業(yè)外支出，不計(jì)入建造成本。采用成本模式計(jì)量的企業(yè)，自行建造的投資性房地產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)時(shí)，應(yīng)按照確定的實(shí)際成本，借記“投資性房地產(chǎn)”科

17、目，貸記“在建工程”或“開發(fā)產(chǎn)品”科目；采用公允價(jià)值模式計(jì)量的企業(yè)，自行建造的投資性房地產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)時(shí)，應(yīng)按照確定的實(shí)際成本，借記“投資性房地產(chǎn)成本”科目，貸記“在建工程”或“開發(fā)產(chǎn)品”科目。與外購房地產(chǎn)確認(rèn)為投資性房地產(chǎn)的要求類似，企業(yè)只有在自行建造或開發(fā)活動(dòng)完成的同時(shí)開始出租，才能將自行建造或開發(fā)完成的房地產(chǎn)確認(rèn)為投資性房地產(chǎn)。如果自行建造或開發(fā)活動(dòng)已經(jīng)完成但尚未對外出租，則應(yīng)先將其確認(rèn)為固定資產(chǎn)或開發(fā)產(chǎn)品，直至對外出租時(shí)，再從固定資產(chǎn)或存貨轉(zhuǎn)為投資性房地產(chǎn)。例年月，華聯(lián)實(shí)業(yè)股份有限公司以萬元的成本從其他單位購入一項(xiàng)土地使用權(quán)，用于自行建造三棟廠房。年月，華聯(lián)實(shí)業(yè)股份有限公司預(yù)計(jì)廠

18、房即將完工，遂與公司簽訂了經(jīng)營租賃合同，約定自廠房完工（達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)）之日起，將其中的一棟廠房租賃給公司使用，租賃期為年。年月日，三棟廠房同時(shí)完工，實(shí)際造價(jià)均為萬元，能夠單獨(dú)出售。根據(jù)租賃合同，租賃期開始日為年月日。（）假定華聯(lián)實(shí)業(yè)股份有限公司采用成本模式進(jìn)行后續(xù)計(jì)量。轉(zhuǎn)換為投資性房地產(chǎn)的土地使用權(quán)成本1500/4500=（萬元）借：投資性房地產(chǎn)廠房貸：在建工程借：投資性房地產(chǎn)已出租土地使用權(quán)貸：無形資產(chǎn)土地使用權(quán)（）假定華聯(lián)實(shí)業(yè)股份有限公司采用公允價(jià)值模式進(jìn)行后續(xù)計(jì)量。借：投資性房地產(chǎn)廠房（成本）貸：在建工程借：投資性房地產(chǎn)已出租土地使用權(quán)（成本）貸：無形資產(chǎn)土地使用權(quán)第三節(jié)投資性房地

19、產(chǎn)的后續(xù)計(jì)量一、采用成本模式計(jì)量的投資性房地產(chǎn)如果企業(yè)選擇成本模式，就應(yīng)當(dāng)對其所有投資性房地產(chǎn)采用成本模式進(jìn)行后續(xù)計(jì)量。采用成本模式進(jìn)行后續(xù)計(jì)量的企業(yè)，對投資性房地產(chǎn)進(jìn)行會(huì)計(jì)處理的基本要求與固定資產(chǎn)或無形資產(chǎn)相同，因此，應(yīng)當(dāng)按照固定資產(chǎn)的有關(guān)規(guī)定，按月計(jì)提折舊，或者按照無形資產(chǎn)的有關(guān)規(guī)定，按月攤銷成本。按月計(jì)提折舊時(shí)，按照計(jì)算的建筑物月折舊額，借記“其他業(yè)務(wù)成本”等科目，貸記“投資性房地產(chǎn)累計(jì)折舊”科目；按月攤銷成本時(shí)，按照計(jì)算的土地使用權(quán)月攤銷額，借記“其他業(yè)務(wù)成本”等科目，貸記“投資性房地產(chǎn)累計(jì)攤銷”科目。投資性房地產(chǎn)取得的租金收入，借記“銀行存款”等科目，貸記“其他業(yè)務(wù)收入”等科目。投資

20、性房地產(chǎn)存在減值跡象的，適用企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第號資產(chǎn)減值的有關(guān)規(guī)定。經(jīng)減值測試后確定發(fā)生減值的，應(yīng)當(dāng)計(jì)提減值準(zhǔn)備，借記“資產(chǎn)減值損失”科目，貸記 “投資性房地產(chǎn)減值準(zhǔn)備”科目。已經(jīng)計(jì)提減值準(zhǔn)備的投資性房地產(chǎn)，其減值損失在以后的會(huì)計(jì)期間不得轉(zhuǎn)回。例年月日，華聯(lián)實(shí)業(yè)股份有限公司購入一棟寫字樓，實(shí)際支付購買價(jià)款和相關(guān)稅費(fèi)共計(jì)萬元。該寫字樓預(yù)計(jì)使用壽命為年，預(yù)計(jì)凈殘值為零，采用直線法計(jì)提折舊。年月日，公司將該外購的寫字樓以經(jīng)營租賃方式出租給公司使用，租賃合同約定，寫字樓租賃期為年，年租金為萬元，公司須于每年月日之前預(yù)付下一年度的租金。華聯(lián)實(shí)業(yè)股份有限公司對投資性房地產(chǎn)采用成本模式進(jìn)行后續(xù)計(jì)量。年月日，寫字

21、樓出現(xiàn)減值跡象，經(jīng)減值測試，確定其可收回金額為萬元。（）年月日，預(yù)收租金。借：銀行存款貸：預(yù)收賬款公司（）年月日，計(jì)提折舊。月折舊額2400/2012（萬元）借：其他業(yè)務(wù)成本貸：投資性房地產(chǎn)累計(jì)折舊（）年月日，確認(rèn)租金收入。月租金收入/12=1（萬元）借：預(yù)收賬款公司貸：其他業(yè)務(wù)收入（）年月日，計(jì)提減值準(zhǔn)備。投資性房地產(chǎn)賬面價(jià)值（萬元）投資性房地產(chǎn)減值金額（萬元）借：資產(chǎn)減值損失貸：投資性房地產(chǎn)減值準(zhǔn)備二、采用公允價(jià)值模式計(jì)量的投資性房地產(chǎn)（一）采用公允價(jià)值模式計(jì)量的條件投資性房地產(chǎn)采用公允價(jià)值模式進(jìn)行后續(xù)計(jì)量，應(yīng)當(dāng)同時(shí)滿足以下兩個(gè)條件：（）投資性房地產(chǎn)所在地有活躍的房地產(chǎn)交易市場。所在地，通

22、常指投資性房地產(chǎn)所在的城市。對于大中型城市，應(yīng)當(dāng)為投資性房地產(chǎn)所在的城區(qū)。（）企業(yè)能夠從活躍的房地產(chǎn)交易市場上取得同類或類似房地產(chǎn)的市場價(jià)格及其他相關(guān)信息，從而對投資性房地產(chǎn)的公允價(jià)值作出合理的估計(jì)。同類或類似的房地產(chǎn)，是指所處地理位置和地理環(huán)境相同、性質(zhì)相同、結(jié)構(gòu)類型相同或相近、新舊程度相同或相近，可使用狀況相同或相近的建筑物，或者同一位置區(qū)域、所處地理環(huán)境相同或相近，可使用狀況相同或相近的土地。投資性房地產(chǎn)的公允價(jià)值，是指在公平交易中，熟悉情況的當(dāng)事人之間自愿進(jìn)行房地產(chǎn)交換的價(jià)格。確定投資性房地產(chǎn)的公允價(jià)值時(shí)，可以參照活躍市場上同類或類似房地產(chǎn)的現(xiàn)行市場價(jià)格（市場公開報(bào)價(jià)）；無法取得同類或

23、類似房地產(chǎn)現(xiàn)行市場價(jià)格的，可以參照活躍市場上同類或類似房地產(chǎn)的最近交易價(jià)格，并考慮交易情況、交易日期、所在區(qū)域等因素，對投資性房地產(chǎn)的公允價(jià)值作出合理的估計(jì)；也可以基于預(yù)計(jì)未來獲得的租金收益和相關(guān)現(xiàn)金流量的現(xiàn)值計(jì)量。（二）采用公允價(jià)值模式計(jì)量的會(huì)計(jì)處理投資性房地產(chǎn)采用公允價(jià)值模式進(jìn)行后續(xù)計(jì)量的，不需要計(jì)提折舊或攤銷，應(yīng)當(dāng)以資產(chǎn)負(fù)債表日的公允價(jià)值計(jì)量。公允價(jià)值的變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益。資產(chǎn)負(fù)債表日，投資性房地產(chǎn)的公允價(jià)值高于其賬面余額時(shí)，應(yīng)按二者之間的差額，調(diào)增投資性房地產(chǎn)的賬面余額，同時(shí)確認(rèn)公允價(jià)值上升的收益，借記“投資性房地產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)”科目，貸記“公允價(jià)值變動(dòng)損益”科目；投資性房地產(chǎn)的公允價(jià)值

24、低于其賬面余額時(shí)，應(yīng)按二者之間的差額調(diào)減投資性房地產(chǎn)的賬面余額，同時(shí)確認(rèn)公允價(jià)值下跌的損失，借記“公允價(jià)值變動(dòng)損益”科目，貸記“投資性房地產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)”科目。例年月日，某房地產(chǎn)開發(fā)公司與公司簽訂經(jīng)營租賃協(xié)議，約定將房地產(chǎn)開發(fā)公司自行開發(fā)的一棟寫字樓于開發(fā)完成的同時(shí)租賃給公司使用，租賃期為年。該房地產(chǎn)開發(fā)公司對投資性房地產(chǎn)采用公允價(jià)值模式進(jìn)行后續(xù)計(jì)量。年月日，寫字樓開發(fā)完成，實(shí)際造價(jià)為萬元。根據(jù)租賃協(xié)議，當(dāng)日即為租賃期開始日。年月日，該寫字樓的公允價(jià)值為萬元。（）年月日，寫字樓開發(fā)完成并出租。借：投資性房地產(chǎn)寫字樓（成本）貸：開發(fā)成本（）年月日，確認(rèn)公允價(jià)值變動(dòng)損益。借：投資性房地產(chǎn)寫字樓（公

25、允價(jià)值變動(dòng)）貸：公允價(jià)值變動(dòng)損益三、投資性房地產(chǎn)后續(xù)計(jì)量模式的變更為保證會(huì)計(jì)信息的可比性，投資性房地產(chǎn)的計(jì)量模式一經(jīng)確定，不得隨意變更。只有在房地產(chǎn)市場比較成熟、有確鑿證據(jù)表明投資性房地產(chǎn)的公允價(jià)值能夠持續(xù)可靠取得、可以滿足采用公允價(jià)值模式條件的情況下，企業(yè)才能將投資性房地產(chǎn)的計(jì)量模式從成本模式轉(zhuǎn)為公允價(jià)值模式。已采用公允價(jià)值模式計(jì)量的投資性房地產(chǎn)，不得從公允價(jià)值模式轉(zhuǎn)為成本模式。成本模式轉(zhuǎn)為公允價(jià)值模式，應(yīng)當(dāng)作為會(huì)計(jì)政策變更處理，按計(jì)量模式變更時(shí)投資性房地產(chǎn)的公允價(jià)值與賬面價(jià)值的差額，調(diào)整期初留存收益。例華聯(lián)實(shí)業(yè)股份有限公司的投資性房地產(chǎn)原來采用成本模式進(jìn)行后續(xù)計(jì)量。由于華聯(lián)實(shí)業(yè)股份有限公司

26、所在地的房地產(chǎn)市場現(xiàn)已比較成熟，房地產(chǎn)的公允價(jià)值能夠持續(xù)可靠地取得，可以滿足采用公允價(jià)值模式的條件，所以華聯(lián)實(shí)業(yè)股份有限公司決定從年月日起，對投資性房地產(chǎn)采用公允價(jià)值模式進(jìn)行后續(xù)計(jì)量。華聯(lián)實(shí)業(yè)股份有限公司作為投資性房地產(chǎn)核算的資產(chǎn)有兩項(xiàng)。一項(xiàng)是成本為萬元、累計(jì)已提折舊為萬元的寫字樓，另一項(xiàng)是成本為萬元、累計(jì)已攤銷金額為萬元的土地使用權(quán)。年月日，寫字樓的公允價(jià)值為萬元，土地使用權(quán)的公允價(jià)值為萬元。華聯(lián)實(shí)業(yè)股份有限公司按凈利潤的提取盈余公積。（）寫字樓轉(zhuǎn)為公允價(jià)值模式計(jì)量。借：投資性房地產(chǎn)寫字樓（成本）投資性房地產(chǎn)累計(jì)折舊貸：投資性房地產(chǎn)寫字樓利潤分配未分配利潤盈余公積（）土地使用權(quán)轉(zhuǎn)為公允價(jià)值模

27、式計(jì)量。借：投資性房地產(chǎn)土地使用權(quán)（成本）投資性房地產(chǎn)累計(jì)攤銷貸：投資性房地產(chǎn)土地使用權(quán)利潤分配未分配利潤盈余公積第四節(jié)投資性房地產(chǎn)的后續(xù)支出一、投資性房地產(chǎn)后續(xù)支出的處理原則投資性房地產(chǎn)的后續(xù)支出，是指已確認(rèn)為投資性房地產(chǎn)的項(xiàng)目在持有期間發(fā)生的與投資性房地產(chǎn)使用效能直接相關(guān)的各種支出，如改建擴(kuò)建支出、裝修裝潢支出、日常維修支出等。投資性房地產(chǎn)發(fā)生的后續(xù)支出，如果延長了投資性房地產(chǎn)的使用壽命或明顯改良了投資性房地產(chǎn)的使用效能，從而導(dǎo)致流入企業(yè)的經(jīng)濟(jì)利益超過了原先的估計(jì)，能夠滿足投資性房地產(chǎn)確認(rèn)條件的，應(yīng)當(dāng)計(jì)入投資性房地產(chǎn)的成本。例如，企業(yè)為了使投資性房地產(chǎn)更加堅(jiān)固耐用而對其進(jìn)行改建擴(kuò)建所發(fā)生的

28、支出、為了提高投資性房地產(chǎn)使用效能而對其進(jìn)行裝修裝潢所發(fā)生的支出，一般都可以滿足投資性房地產(chǎn)的確認(rèn)條件，應(yīng)當(dāng)將其資本化，計(jì)入投資性房地產(chǎn)的成本。投資性房地產(chǎn)發(fā)生的后續(xù)支出，如果只是維護(hù)或恢復(fù)投資性房地產(chǎn)原有的使用效能，不可能導(dǎo)致流入企業(yè)的經(jīng)濟(jì)利益超過原先的估計(jì)，應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時(shí)計(jì)入當(dāng)期損益。例如，企業(yè)為了保持投資性房地產(chǎn)的正常使用效能而對其進(jìn)行日常維護(hù)和修理所發(fā)生的支出，不能滿足投資性房地產(chǎn)的確認(rèn)條件，應(yīng)當(dāng)將其費(fèi)用化，計(jì)入支付當(dāng)期損益。二、資本化的后續(xù)支出企業(yè)對某項(xiàng)投資性房地產(chǎn)進(jìn)行改建擴(kuò)建等再開發(fā)，如果再開發(fā)活動(dòng)完成后仍作為投資性房地產(chǎn)的，再開發(fā)期間應(yīng)繼續(xù)將其作為投資性房地產(chǎn)，且再開發(fā)期間不計(jì)提折

29、舊或攤銷。采用成本模式計(jì)量的投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)入再開發(fā)時(shí)，應(yīng)將其轉(zhuǎn)為在建的投資性房地產(chǎn)。即按其賬面價(jià)值，借記“投資性房地產(chǎn)在建”科目；按其累計(jì)已提折舊或累計(jì)已攤銷金額，借記“投資性房地產(chǎn)累計(jì)折舊（攤銷）”科目；按其賬面原價(jià)，貸記“投資性房地產(chǎn)”科目。發(fā)生的資本化改建擴(kuò)建支出或裝修裝潢支出，通過“投資性房地產(chǎn)在建”科目歸集，借記“投資性房地產(chǎn)在建”科目，貸記“銀行存款”等科目。改建擴(kuò)建或裝修裝潢完成后，應(yīng)當(dāng)從在建的投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)回到在用的投資性房地產(chǎn)，借記“投資性房地產(chǎn)”科目，貸記“投資性房地產(chǎn)在建”科目。例華聯(lián)實(shí)業(yè)股份有限公司對投資性房地產(chǎn)采用成本模式進(jìn)行后續(xù)計(jì)量。該公司與公司簽訂的一項(xiàng)廠房經(jīng)營租

30、賃合同即將于年月日到期。該廠房原價(jià)為萬元，租賃合同到期日累計(jì)已提折舊萬元。為了提高廠房的租金收入，華聯(lián)實(shí)業(yè)股份有限公司決定在租賃期滿后對廠房進(jìn)行改建，并與公司簽訂了經(jīng)營租賃合同，約定自改建完工之日起將廠房出租給公司使用。年月日，與公司的租賃合同到期。廠房隨即轉(zhuǎn)入改建工程。在改建過程中，用銀行存款支付改建支出萬元。年月日，廠房改建工程完工，即日按照租賃合同將廠房出租給公司。（）年月日，將廠房轉(zhuǎn)入改建工程。借：投資性房地產(chǎn)廠房（在建）投資性房地產(chǎn)累計(jì)折舊貸：投資性房地產(chǎn)廠房（）年月日月日，發(fā)生改建支出。借：投資性房地產(chǎn)廠房（在建）貸：銀行存款（）年月日，改建工程完工。擴(kuò)建后廠房價(jià)值（萬元）借：投資

31、性房地產(chǎn)廠房貸：投資性房地產(chǎn)廠房（在建）采用公允價(jià)值模式計(jì)量的投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)入再開發(fā)時(shí)，按其賬面余額，借記“投資性房地產(chǎn)在建”科目；按其賬面原價(jià)，貸記“投資性房地產(chǎn)成本”科目；按其累計(jì)公允價(jià)值變動(dòng)金額，貸記（或借記）“投資性房地產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)”科目。發(fā)生的資本化改建擴(kuò)建支出或裝修裝潢支出，借記“投資性房地產(chǎn)在建”科目，貸記“銀行存款”等科目。改建擴(kuò)建或裝修裝潢完成后，將在建的投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)回到在用的投資性房地產(chǎn)時(shí)，借記“投資性房地產(chǎn)成本”科目，貸記“投資性房地產(chǎn)在建”科目。例按例的資料，假定華聯(lián)實(shí)業(yè)股份有限公司對投資性房地產(chǎn)采用公允價(jià)值模式進(jìn)行后續(xù)計(jì)量。年月日，廠房的賬面余額為萬元，其中成本為

32、萬元，累計(jì)公允價(jià)值變動(dòng)金額為萬元，其他條件不變，則華聯(lián)實(shí)業(yè)股份有限公司有關(guān)廠房改建的會(huì)計(jì)處理如下：（）年月日，將廠房轉(zhuǎn)入改建工程。借：投資性房地產(chǎn)廠房（在建）貸：投資性房地產(chǎn)廠房（成本）廠房（公允價(jià)值變動(dòng)）（）年月日月日，發(fā)生改建支出。借：投資性房地產(chǎn)廠房（在建）貸：銀行存款（）年月日，改建工程完工。擴(kuò)建后廠房價(jià)值（萬元）借：投資性房地產(chǎn)廠房（成本）貸：投資性房地產(chǎn)廠房（在建）三、費(fèi)用化的后續(xù)支出與投資性房地產(chǎn)有關(guān)的后續(xù)支出，不滿足投資性房地產(chǎn)確認(rèn)條件的，應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時(shí)計(jì)入當(dāng)期損益。企業(yè)發(fā)生投資性房地產(chǎn)費(fèi)用化的后續(xù)支出時(shí)，借記“其他業(yè)務(wù)成本”等科目，貸記“銀行存款”等科目。例華聯(lián)實(shí)業(yè)股份有限公司

33、某月對其投資性房地產(chǎn)進(jìn)行日常維修，發(fā)生維修支出萬元。借：其他業(yè)務(wù)成本貸：銀行存款第五節(jié)投資性房地產(chǎn)與非投資性房地產(chǎn)的轉(zhuǎn)換一、房地產(chǎn)的轉(zhuǎn)換形式房地產(chǎn)的轉(zhuǎn)換，是因房地產(chǎn)的用途發(fā)生改變而對房地產(chǎn)進(jìn)行的重新分類。企業(yè)必須有確鑿證據(jù)表明房地產(chǎn)的用途發(fā)生了改變，才能將非投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換為投資性房地產(chǎn)或者將投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換為非投資性房地產(chǎn)。這里的確鑿證據(jù)包括兩個(gè)方面，一是企業(yè)董事會(huì)或類似機(jī)構(gòu)應(yīng)當(dāng)就改變房地產(chǎn)的用途形成正式的書面決議，二是房地產(chǎn)因用途改變而發(fā)生實(shí)際狀態(tài)上的改變（如從自用狀態(tài)改為出租狀態(tài)）。房地產(chǎn)的轉(zhuǎn)換形式具體包括：（）自用房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換為投資性房地產(chǎn)，包括自用土地使用權(quán)停止自用，改為用于賺取租金或

34、資本增值（相應(yīng)地由無形資產(chǎn)轉(zhuǎn)換為投資性房地產(chǎn)），以及自用建筑物停止自用，改為出租（相應(yīng)地由固定資產(chǎn)轉(zhuǎn)換為投資性房地產(chǎn)）。（）作為存貨的房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換為投資性房地產(chǎn)，通常指房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)將其持有的開發(fā)產(chǎn)品以經(jīng)營租賃的方式出租（相應(yīng)地由存貨轉(zhuǎn)換為投資性房地產(chǎn)）。（）投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換為自用房地產(chǎn)，包括將用于賺取租金或資本增值的土地使用權(quán)改為自用（相應(yīng)地由投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換為無形資產(chǎn)），以及將用于出租的建筑物收回，改為自用（相應(yīng)地由投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換為固定資產(chǎn)）。（）投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換為存貨，通常指房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)將以經(jīng)營租賃方式租出的開發(fā)產(chǎn)品收回，重新用于對外出售（相應(yīng)地由投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換為存貨）。二、非投資性

35、房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換為投資性房地產(chǎn)（一）自用房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換為投資性房地產(chǎn)企業(yè)將原本用于生產(chǎn)產(chǎn)品、提供勞務(wù)或者經(jīng)營管理的房地產(chǎn)改用于出租，通常應(yīng)于租賃期開始日，將相應(yīng)的固定資產(chǎn)或無形資產(chǎn)轉(zhuǎn)換為投資性房地產(chǎn)。對不再用于日常生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)且經(jīng)整理后達(dá)到可經(jīng)營租賃狀況的房地產(chǎn)，如果企業(yè)董事會(huì)或類似機(jī)構(gòu)正式作出書面決議，明確表明其自用房地產(chǎn)用于經(jīng)營租賃且持有意圖短期內(nèi)不再發(fā)生變化的，應(yīng)視為自用房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換為投資性房地產(chǎn)。轉(zhuǎn)換日為企業(yè)董事會(huì)或類似機(jī)構(gòu)作出書面決議的日期。自用土地使用權(quán)停止自用，改為用于資本增值的，其轉(zhuǎn)換日是企業(yè)停止將該項(xiàng)土地使用權(quán)用于生產(chǎn)產(chǎn)品、提供勞務(wù)或經(jīng)營管理且企業(yè)董事會(huì)或類似機(jī)構(gòu)作出房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換決議的日期

36、。企業(yè)將自用建筑物或土地使用權(quán)轉(zhuǎn)換為以成本模式計(jì)量的投資性房地產(chǎn)時(shí)，應(yīng)當(dāng)將該項(xiàng)建筑物或土地使用權(quán)在轉(zhuǎn)換日的原價(jià)、累計(jì)折舊（或累計(jì)攤銷）、減值準(zhǔn)備等，分別轉(zhuǎn)入“投資性房地產(chǎn)”、“投資性房地產(chǎn)累計(jì)折舊（攤銷）”、“投資性房地產(chǎn)減值準(zhǔn)備”科目。即按自用建筑物或土地使用權(quán)的賬面余額，借記“投資性房地產(chǎn)”科目，貸記“固定資產(chǎn)”或 “無形資產(chǎn)”科目；按自用建筑物累計(jì)已提折舊或土地使用權(quán)累計(jì)已攤銷金額，借記“累計(jì)折舊”或“累計(jì)攤銷”科目，貸記“投資性房地產(chǎn)累計(jì)折舊（攤銷）”科目。自用建筑物或土地使用權(quán)原已計(jì)提減值準(zhǔn)備的，按已計(jì)提的減值準(zhǔn)備金額，借記“固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備”或 “無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備”科目，貸記“投資

37、性房地產(chǎn)減值準(zhǔn)備”科目。例華聯(lián)實(shí)業(yè)股份有限公司決定將因轉(zhuǎn)產(chǎn)而閑置的一棟廠房用于對外出租。年月日，華聯(lián)實(shí)業(yè)股份有限公司與公司簽訂了經(jīng)營租賃協(xié)議，將廠房出租給公司使用，租賃期開始日為年月日，租賃期為年。年月日，廠房賬面原價(jià)萬元，累計(jì)已提折舊萬元。華聯(lián)實(shí)業(yè)股份有限公司對投資性房地產(chǎn)采用成本模式計(jì)量。借：投資性房地產(chǎn)廠房累計(jì)折舊貸：固定資產(chǎn)廠房投資性房地產(chǎn)累計(jì)折舊企業(yè)將自用建筑物或土地使用權(quán)轉(zhuǎn)換為以公允價(jià)值模式計(jì)量的投資性房地產(chǎn)時(shí)，應(yīng)當(dāng)以該項(xiàng)建筑物或土地使用權(quán)在轉(zhuǎn)換日的公允價(jià)值作為投資性房地產(chǎn)的入賬價(jià)值。公允價(jià)值小于原賬面價(jià)值的差額，計(jì)入當(dāng)期損益；公允價(jià)值大于原賬面價(jià)值的差額，計(jì)入資本公積。轉(zhuǎn)換日，按

38、建筑物或土地使用權(quán)的公允價(jià)值，借記“投資性房地產(chǎn)成本”科目；按累計(jì)已提折舊或累計(jì)已攤銷金額，借記“累計(jì)折舊”或“累計(jì)攤銷”科目；原已計(jì)提減值準(zhǔn)備的，按已計(jì)提的減值準(zhǔn)備金額，借記“固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備”、“無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備”科目；按其賬面余額，貸記“固定資產(chǎn)”或“無形資產(chǎn)”科目。同時(shí)，轉(zhuǎn)換日的公允價(jià)值小于賬面價(jià)值的，按其差額，借記“公允價(jià)值變動(dòng)損益”科目；轉(zhuǎn)換日的公允價(jià)值大于賬面價(jià)值的，按其差額，貸記“資本公積其他資本公積”科目。待該項(xiàng)投資性房地產(chǎn)處置時(shí)，因轉(zhuǎn)換而計(jì)入資本公積的金額應(yīng)轉(zhuǎn)入處置當(dāng)期損益。例某房地產(chǎn)開發(fā)公司的辦公樓處于商業(yè)繁華地段，為了獲得更大的經(jīng)濟(jì)利益，該公司決定將辦公地點(diǎn)遷往新址，原

39、辦公樓騰空后用于出租，以賺取租金收入。年月，房地產(chǎn)開發(fā)公司完成了辦公地點(diǎn)的搬遷工作，原辦公樓停止自用。年月，房地產(chǎn)開發(fā)公司與公司簽訂了租賃協(xié)議，將原辦公樓出租給公司使用。租賃期開始日為年月日，租賃期為年。該辦公樓原價(jià)為萬元，累計(jì)己提折舊萬元。該房地產(chǎn)開發(fā)公司對投資性房地產(chǎn)采用公允價(jià)值模式計(jì)量。（）假如年月日辦公樓的公允價(jià)值為萬元。借：投資性房地產(chǎn)辦公樓（成本）公允價(jià)值變動(dòng)損益累計(jì)折舊貸：固定資產(chǎn)辦公樓（）假如年月日辦公樓的公允價(jià)值為萬元。借：投資性房地產(chǎn)辦公樓（成本）累計(jì)折舊貸：固定資產(chǎn)辦公樓資本公積其他資本公積（二）作為存貨的房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換為投資性房地產(chǎn)房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)將其持有的開發(fā)產(chǎn)品以經(jīng)營租賃

40、的方式出租，其轉(zhuǎn)換日通常為房地產(chǎn)的租賃期開始日。租賃期開始日是指承租人有權(quán)行使其使用租賃資產(chǎn)權(quán)利的日期。對于企業(yè)自行建造或開發(fā)完成但尚未使用的建筑物，如果企業(yè)董事會(huì)或類似機(jī)構(gòu)正式作出書面決議，明確表明其自行建造或開發(fā)產(chǎn)品用于經(jīng)營租賃、持有意圖短期內(nèi)不再發(fā)生變化的，應(yīng)視為存貨轉(zhuǎn)為投資性房地產(chǎn)。轉(zhuǎn)換日為企業(yè)董事會(huì)或類似機(jī)構(gòu)作出書面決議的日期。企業(yè)將作為存貨的房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換為采用成本模式計(jì)量的投資性房地產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)按該項(xiàng)存貨在轉(zhuǎn)換日的賬面價(jià)值，借記“投資性房地產(chǎn)”科目；原已計(jì)提跌價(jià)準(zhǔn)備的，按已計(jì)提的跌價(jià)準(zhǔn)備，借記“存貨跌價(jià)準(zhǔn)備”科目；按其賬面余額，貸記“開發(fā)產(chǎn)品”等科目。例年月日，某房地產(chǎn)開發(fā)公司與公司簽訂

41、了租賃協(xié)議，將其開發(fā)的一棟寫字樓出租給公司使用。租賃期開始日為年月日。該寫字樓的實(shí)際建造成本為萬元，未計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備。該房地產(chǎn)開發(fā)公司對投資性房地產(chǎn)采用成本模式計(jì)量。借：投資性房地產(chǎn)寫字樓貸：開發(fā)產(chǎn)品企業(yè)將作為存貨的房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換為采用公允價(jià)值模式計(jì)量的投資性房地產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)按該項(xiàng)房地產(chǎn)在轉(zhuǎn)換日的公允價(jià)值，借記“投資性房地產(chǎn)成本”科目，原已計(jì)提跌價(jià)準(zhǔn)備的，按已計(jì)提的跌價(jià)準(zhǔn)備，借記“存貨跌價(jià)準(zhǔn)備”科目；按其賬面余額，貸記“開發(fā)產(chǎn)品”等科目。同時(shí)，轉(zhuǎn)換日的公允價(jià)值小于賬面價(jià)值的，按其差額，借記“公允價(jià)值變動(dòng)損益”科目；轉(zhuǎn)換日的公允價(jià)值大于賬面價(jià)值的，按其差額，貸記“資本公積其他資本公積”科目。待該項(xiàng)投資

42、性房地產(chǎn)處置時(shí)，因轉(zhuǎn)換而計(jì)入資本公積的金額應(yīng)轉(zhuǎn)入處置當(dāng)期損益。例按例的資料，假定該房地產(chǎn)開發(fā)公司對投資性房地產(chǎn)采用公允價(jià)值模式計(jì)量，年月日，寫字樓的公允價(jià)值為萬元。其他條件不變。則該房地產(chǎn)開發(fā)公司將作為存貨的房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換為投資性房地產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理如下：借：投資性房地產(chǎn)寫字樓（成本）貸：開發(fā)產(chǎn)品資本公積其他資本公積三、投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換為非投資性房地產(chǎn)（一）投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換為自用房地產(chǎn)企業(yè)將原本用于賺取租金或資本增值的房地產(chǎn)改用于生產(chǎn)產(chǎn)品、提供勞務(wù)或者經(jīng)營管理，其轉(zhuǎn)換日為房地產(chǎn)達(dá)到自用狀態(tài)、企業(yè)開始將房地產(chǎn)用于生產(chǎn)產(chǎn)品、提供勞務(wù)或者經(jīng)營管理的日期。企業(yè)將采用成本模式計(jì)量的投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換為自用房地產(chǎn)時(shí)

43、，應(yīng)當(dāng)將該項(xiàng)投資性房地產(chǎn)在轉(zhuǎn)換日的賬面余額、累計(jì)折舊（或累計(jì)攤銷）、減值準(zhǔn)備等，分別轉(zhuǎn)入“固定資產(chǎn)”、“累計(jì)折舊”、“固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備”等科目。即按投資性房地產(chǎn)的賬面余額，借記“固定資產(chǎn)”或“無形資產(chǎn)”科目，貸記“投資性房地產(chǎn)”科目；按累計(jì)已提折舊或累計(jì)已攤銷金額，借記“投資性房地產(chǎn)累計(jì)折舊（攤銷）”科目，貸記“累計(jì)折舊”或“累計(jì)攤銷”科目；原已計(jì)提減值準(zhǔn)備的，按已計(jì)提的減值準(zhǔn)備金額，借記“投資性房地產(chǎn)減值準(zhǔn)備”科目，貸記“固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備”或“無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備”科目。例年月日，華聯(lián)實(shí)業(yè)股份有限公司將出租的廠房收回，開始用于本企業(yè)的產(chǎn)品生產(chǎn)。廠房在轉(zhuǎn)換前采用成本模式計(jì)量，賬面原價(jià)為萬元，累計(jì)已

44、提折舊為萬元。借：固定資產(chǎn)廠房投資性房地產(chǎn)累計(jì)折舊貸：投資性房地產(chǎn)廠房累計(jì)折舊企業(yè)將采用公允價(jià)值模式計(jì)量的投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換為自用房地產(chǎn)時(shí)，應(yīng)當(dāng)以轉(zhuǎn)換日的公允價(jià)值作為自用房地產(chǎn)的賬面價(jià)值，公允價(jià)值與原賬面價(jià)值的差額計(jì)入當(dāng)期損益。轉(zhuǎn)換日，按該項(xiàng)投資性房地產(chǎn)的公允價(jià)值，借記“固定資產(chǎn)”或“無形資產(chǎn)”科目；按該項(xiàng)投資性房地產(chǎn)的成本，貸記“投資性房地產(chǎn)成本”科目；按該項(xiàng)投資性房地產(chǎn)的累計(jì)公允價(jià)值變動(dòng)，貸記或借記“投資性房地產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)”科目；按其差額，貸記或借記“公允價(jià)值變動(dòng)損益”科目。例年月日，某房地產(chǎn)開發(fā)公司對外出租的寫字樓租賃期滿予以收回，準(zhǔn)備作為辦公樓，用于本企業(yè)的行政管理。年月日，寫字樓開始

45、自用。寫字樓在當(dāng)日的公允價(jià)值為萬元。寫字樓在轉(zhuǎn)換前采用公允價(jià)值模式計(jì)量，原賬面價(jià)值為萬元，其中成本萬元、公允價(jià)值變動(dòng)萬元。借：固定資產(chǎn)寫字樓貸：投資性房地產(chǎn)寫字樓（成本）寫字樓（公允價(jià)值變動(dòng)）公允價(jià)值變動(dòng)損益（二）投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換為存貨房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)將用于經(jīng)營租賃的房地產(chǎn)收回，重新開發(fā)用于對外銷售，其轉(zhuǎn)換日為租賃期屆滿、企業(yè)董事會(huì)或類似機(jī)構(gòu)作出書面決議明確表明將其重新開發(fā)用于對外銷售的日期。企業(yè)將采用成本模式計(jì)量的投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換為存貨時(shí)，應(yīng)當(dāng)按照該項(xiàng)投資性房地產(chǎn)在轉(zhuǎn)換日的賬面價(jià)值，借記“開發(fā)產(chǎn)品”科目；按照累計(jì)已提折舊或累計(jì)已攤銷金額，借記 “投資性房地產(chǎn)累計(jì)折舊（攤銷）”科目；原已計(jì)提減值

46、準(zhǔn)備的，按已計(jì)提的減值準(zhǔn)備金額，借記“投資性房地產(chǎn)減值準(zhǔn)備”科目；按其賬面余額，貸記“投資性房地產(chǎn)”科目。例某房地產(chǎn)開發(fā)公司將其開發(fā)的一棟寫字樓以經(jīng)營租賃方式出租給其他單位使用。年月日，因租賃期滿，該房地產(chǎn)開發(fā)公司將出租的寫字樓收回，并作出書面決議，將寫字樓重新開發(fā)用于對外銷售。寫字樓在轉(zhuǎn)換前采用成本模式計(jì)量，賬面原值為萬元，累計(jì)已提折舊為萬元。借：開發(fā)產(chǎn)品投資性房地產(chǎn)累計(jì)折舊貸：投資性房地產(chǎn)寫字樓企業(yè)將采用公允價(jià)值模式計(jì)量的投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換為存貨時(shí)，應(yīng)當(dāng)以轉(zhuǎn)換日的公允價(jià)值作為存貨的賬面價(jià)值。公允價(jià)值與原賬面價(jià)值的差額計(jì)入當(dāng)期損益。轉(zhuǎn)換日，按該項(xiàng)投資性房地產(chǎn)的公允價(jià)值，借記“開發(fā)產(chǎn)品”科目；按

47、該項(xiàng)投資性房地產(chǎn)的成本，貸記“投資性房地產(chǎn)成本”科目；按該項(xiàng)投資性房地產(chǎn)的累計(jì)公允價(jià)值變動(dòng)，貸記或借記“投資性房地產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)”科目；按其差額，貸記或借記“公允價(jià)值變動(dòng)損益”科目。例按例的資料，假定寫字樓在轉(zhuǎn)換前采用公允價(jià)值模式計(jì)量，原賬面價(jià)值為萬元，其中成本萬元、公允價(jià)值變動(dòng)萬元。年月日，寫字樓的公允價(jià)值為萬元。其他條件不變。則該房地產(chǎn)開發(fā)公司將投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換為存貨的會(huì)計(jì)處理如下：借：開發(fā)產(chǎn)品貸：投資性房地產(chǎn)寫字樓（成本）寫字樓（公允價(jià)值變動(dòng)）公允價(jià)值變動(dòng)損益第六節(jié)投資性房地產(chǎn)的處置一、投資性房地產(chǎn)的終止確認(rèn)與處置損益投資性房地產(chǎn)的處置主要指投資性房地產(chǎn)的出售、報(bào)廢和毀損，也包括對外投資

48、、非貨幣性資產(chǎn)交換、債務(wù)重組等原因轉(zhuǎn)出投資性房地產(chǎn)的情形。當(dāng)投資性房地產(chǎn)被處置或者永久退出使用且預(yù)計(jì)不能從其處置中取得經(jīng)濟(jì)利益時(shí)，應(yīng)當(dāng)終止確認(rèn)該項(xiàng)投資性房地產(chǎn)。投資性房地產(chǎn)在處置時(shí)會(huì)發(fā)生處置損益。出售、報(bào)廢或毀損的投資性房地產(chǎn)，其處置損益是指取得的處置收入扣除投資性房地產(chǎn)賬面價(jià)值和相關(guān)稅費(fèi)后的金額。其中，處置收入包括出售價(jià)款、殘料變價(jià)收入、保險(xiǎn)及過失人賠款等項(xiàng)收入；賬面價(jià)值是指投資性房地產(chǎn)的成本扣減累計(jì)已提折舊（攤銷）和已計(jì)提的減值準(zhǔn)備后的金額（采用成本模式計(jì)量的投資性房地產(chǎn)），或者是指投資性房地產(chǎn)的成本加上或減去累計(jì)公允價(jià)值變動(dòng)后的金額（采用公允價(jià)值模式計(jì)量的投資性房地產(chǎn)）；相關(guān)稅費(fèi)主要包括

49、處置投資性房地產(chǎn)時(shí)發(fā)生的整理、拆卸、搬運(yùn)等項(xiàng)清理費(fèi)用，以及出售建筑物或轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)而應(yīng)當(dāng)繳納的營業(yè)稅。對外投資、非貨幣性資產(chǎn)交換、債務(wù)重組轉(zhuǎn)出的投資性房地產(chǎn)，其處置損益是指該投資性房地產(chǎn)的公允價(jià)值與賬面價(jià)值之間的差額。投資性房地產(chǎn)的處置損益，應(yīng)當(dāng)計(jì)入處置當(dāng)期損益。二、采用成本模式計(jì)量的投資性房地產(chǎn)的處置處置采用成本模式計(jì)量的投資性房地產(chǎn)時(shí)，應(yīng)當(dāng)按實(shí)際收到的金額，借記“銀行存款”等科目，貸記“其他業(yè)務(wù)收入”科目；按該項(xiàng)投資性房地產(chǎn)的賬面價(jià)值，借記“其他業(yè)務(wù)成本”科目；按照累計(jì)已提折舊或累計(jì)已攤銷金額，借記“投資性房地產(chǎn)累計(jì)折舊（攤銷）”科目；原已計(jì)提減值準(zhǔn)備的，按照已計(jì)提的減值準(zhǔn)備金額，借記“

50、投資性房地產(chǎn)減值準(zhǔn)備”科目；按其賬面余額，貸記“投資性房地產(chǎn)”科目。例華聯(lián)實(shí)業(yè)股份有限公司將其一棟寫字樓用于對外出租，采用成本模式計(jì)量。租賃期屆滿后，華聯(lián)實(shí)業(yè)股份有限公司將該寫字樓出售給公司。合同價(jià)款為萬元。公司已用銀行存款付清。出售時(shí)，該棟寫字樓的成本為萬元，累計(jì)已提折舊萬元。假定不考慮相關(guān)稅費(fèi)。借：銀行存款貸：其他業(yè)務(wù)收入借：其他業(yè)務(wù)成本投資性房地產(chǎn)累計(jì)折舊貸：投資性房地產(chǎn)寫字樓三、采用公允價(jià)值模式計(jì)量的投資性房地產(chǎn)的處置處置采用公允價(jià)值模式計(jì)量的投資性房地產(chǎn)時(shí)，應(yīng)當(dāng)按實(shí)際收到的金額，借記“銀行存款”等科目，貸記“其他業(yè)務(wù)收入”科目；按該項(xiàng)投資性房地產(chǎn)的賬面余額，借記“其他業(yè)務(wù)成本”科目；按其成本，貸記“投資性房地產(chǎn)成本”科目；按其累計(jì)公允價(jià)值變動(dòng)，貸記或借記“投資性房地產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)”科目。同時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)投資性房地產(chǎn)累計(jì)公允價(jià)值變動(dòng)，借記或貸記“公允價(jià)值變動(dòng)損益”科目，貸記或借記“其他業(yè)務(wù)成本”科目。若存在原轉(zhuǎn)換日計(jì)入資本公積的金額，也需一并結(jié)轉(zhuǎn)，借記“資本公積其他資本公