內部控制環(huán)境對會計信息質量的影響

1、內部控制環(huán)境對會計信息質量的影響 摘 要：隨著企業(yè)的經(jīng)營發(fā)展內部控制的重要性日益凸顯，其中的內部控制環(huán)境是內部控制的核心，它的改善確實能夠有效地推動企業(yè)會計信息質量的提升。通過分析內部控制與會計信息兩者之間的關系，進而探討企業(yè)內部控制環(huán)境對會計信息質量影響的深層原因，并提出完善的建議，希望能夠推動企業(yè)會計工作的順利開展。 關鍵詞：內部控制；內部控制環(huán)境；會計信息質量 中圖分類號：f270 文獻標志碼：a 文章編號：1673-291x（2013）22-0153-03 一、問題的緣起 隨著知識經(jīng)濟的發(fā)展，企業(yè)的經(jīng)營、管理模式發(fā)生了巨大的變化，同時對會計、審計理論的研究提出更高的要求，不能僅僅局限于

2、單一學科的研究，交叉學科的研究已經(jīng)成為現(xiàn)代研究的重要方法之一。近年來發(fā)生了一系列的財務欺詐案，從2001年安然公司財務丑聞到六個月后世通丑聞，再到垃圾管理，美國三百多家公司申請破產(chǎn)，全球看到多米諾骨牌倒下了，極大地挫傷了全球資本市場中投資者對上市公司及其管理層的信心。2002年美國頒布的薩班斯法案中的404條款，要求上市公司管理層對自己的內部控制進行自我評估并由獨立的外部審計師發(fā)表審計意見，其后成立了上市公司會計監(jiān)督委員會（pcaob），該委員會于2004年通過一項加強內部控制的會計新準則，該準則已提交美國sec 審批這些無不表明，在經(jīng)歷上市公司財務丑聞后，內部控制被人們重新審視，重要性日益突

3、出。 世紀之交中國接連發(fā)生的鄭百文、亞細亞、銀廣夏、藍田、德隆和中航油等上市公司財務造假案觸目驚心，國內理論界、實務界也將目光轉向內部控制，試圖通過對內部控制的研究來找到解決中國企業(yè)目前問題的方法。財政部相繼推出了內部會計控制規(guī)范基本規(guī)范（試行）和一系列內部會計控制規(guī)范，明確單位建立和完善內部控制的基本框架和要求。中國目前內部控制理論基礎仍然薄弱，內部控制系統(tǒng)缺乏科學性和連貫性，執(zhí)行不嚴；監(jiān)督不力，評價制度滯后。因此，如何架構一個完整的內部控制體系，既保證建立完善的內部控制制度，又確保各項控制制度與措施得以實施和運行，使得內部控制體系各部分成為一個有機整體，在企業(yè)內部控制實踐中實現(xiàn)運行、糾偏、

4、監(jiān)督和評價等功能，顯得尤為迫切（林鐘高 2008）。 二、中國企業(yè)內部控制環(huán)境現(xiàn)狀 中國內部控制環(huán)境理論研究和實踐水平都較低，實際上，中國對控制環(huán)境的理解還停留在控制結構階段對控制環(huán)境的定義水平上，即使這樣在現(xiàn)實中也并未重視控制環(huán)境的建設，控制環(huán)境不盡如人意。中國內部控制環(huán)境存在的主要問題有： （一）公司治理結構不完善 中國的公司治理結構是一種典型的雙元治理模式，即股東大會是企業(yè)的最高權力機構，對關乎企業(yè)生存發(fā)展的重大問題進行決策，同時將企業(yè)決策的大部分權力委托給董事會，由其對企業(yè)資產(chǎn)經(jīng)營負全責；另一方面，股東大會將對董事會和經(jīng)理部門的監(jiān)督權委托給監(jiān)事會，由其承擔監(jiān)督職責。但實際上，這樣一個貌

5、似完美的組織框架并未發(fā)揮其應有的作用。 （二）組織結構設置不合理，責權分派不明確 良好的控制系統(tǒng)應確保組織中的每個人都清楚其所擁有的權力和承擔的責任，而權力的行使和責任的履行情況又必須依靠暢通的信息溝通。然而中國的企業(yè)中，大企業(yè)病現(xiàn)象嚴重，表現(xiàn)在組織結構方面主要是機構臃腫，職責不清。如國有企業(yè)大而全，小而全現(xiàn)象；再如企業(yè)管理層次多，官僚主義現(xiàn)象嚴重；又如大量存在誰都可以管、誰都又可以不管的區(qū)域和事項，“越權”和“棄權”的現(xiàn)象經(jīng)常發(fā)生。加之各組織機構之間的信息溝通渠道不暢，時間滯后。所以，一是不能及時發(fā)現(xiàn)“失控”問題，采取有效措施加以解決；二是“失控”問題出現(xiàn)后常常是互相推卸、互相指責，致使內部

6、控制流于形式。 （三）內部審計的作用未能有效發(fā)揮 內部審計是公司自我獨立評價的一種活動，內部審計可通過協(xié)助管理當局監(jiān)督其他控制政策和程序的有效性，來促成好的控制環(huán)境的建立。內部審計的有效性與其權限、人員的資格以及可使用的資源緊密相關。內部審計人員必須獨立于被審計部門，并且必須直接向董事會或審計委員會報告。中國公司內部審計的作用未能有效發(fā)揮，一些公司領導對內部審計重視不夠，或存在觀念上的誤解，導致內部審計工作難做；公司內部審計機構普遍人員缺乏，甚至有些公司不設立內部審計機構或實際上與財務部門重合；一些公司雖設置了內部審計機構，配備了人員，但因內部審計制度不健全，業(yè)務不規(guī)范，人員素質低，作用未能充

7、分發(fā)揮，內部審計部門形同虛設。 三、中國內部控制環(huán)境對會計信息質量影響的原因分析 （一）中國公司治理結構缺陷對會計信息質量的影響 中國上市公司大多由國有公司剝離改制而來，上市公司與大股東在人員、業(yè)務、資產(chǎn)等方面存在緊密的聯(lián)系。據(jù)統(tǒng)計，中國上市公司中約有79.12%的公司，大股東的持股比例超過50%。一股獨大，使大股東可支配上市公司的股東大會、董事會和監(jiān)事會，從而主導上市公司的經(jīng)營決策。在一股獨大的情況下，中國的董事會存在兩個特征：一是大股東派遣或者推薦的董事占多數(shù)；二是執(zhí)行董事占多數(shù)。在國有股東“所有者缺位”的情況下，上述情況事實上造就了“內部人控制”，使得董事會對管理層的監(jiān)督職能不能有效發(fā)揮

8、。中國（公司法）雖然賦予監(jiān)事一些監(jiān)督職責，但中國的監(jiān)事會是一個弱勢的機構。從以上情況看，中國上市公司的董事會缺乏獨立性，監(jiān)事會行同虛設，管理層得不到有效的監(jiān)督，內部人控制情況嚴重。 （二）中國企業(yè)組織結構缺陷對會計信息質量的影響 中國企業(yè)中的機構臃腫，管理層次眾多，有礙于信息（包括會計信息）的流通，因為任何一個等級層次上的決策者都可能成為信息進一步交流的障礙，從而信息失真的可能性增大。原因有兩個：其一，因為任一層次上的決策者都有可能為了自身利益操縱信息，層層疊加起來，信息失真現(xiàn)象明顯；其二，由于層次多，舞弊被發(fā)現(xiàn)的概率大大減小，舞弊的機會成本小，容易誘發(fā)舞弊。此外，中國企業(yè)在設置組織結構時，相

9、關的權利和責任的分配不合理是一突出的問題，大量存在誰都可以管、誰都又可以不管的區(qū)域和事項，“越權”和“棄權”的現(xiàn)象經(jīng)常發(fā)生。體現(xiàn)在對會計信息生成和監(jiān)督上，一方面，職責不清易造成相關人員怠慢自己的工作，不能嚴格對待會計信息的生成和監(jiān)督，會計信息質量難以保證；另一方面，即使發(fā)現(xiàn)會計信息存在問題，也不易追究責任，難以從源頭上遏制扭曲會計信息的現(xiàn)象。 （三）企業(yè)文化認識不足對會計信息質量的影響 公司文化往往是現(xiàn)存的一種無形的力量，影響公司成員的思維方式和行為方式。中國企業(yè)在企業(yè)文化建設過程中出現(xiàn)的諸多問題，究其原因，主要是企業(yè)領導者的原因。許多管理者對企業(yè)文化的作用認識不足，甚至對企業(yè)文化的涵義都不清

10、楚，更談不上營造良好的文化氛圍。而有的管理者沒有認識到自身在企業(yè)文化建設中的作用，不注重自身素質的提高，上行下效，企業(yè)文化呈現(xiàn)不健康的狀態(tài)。在這樣的控制環(huán)境下，公司的內控制度不健全、控制程序不規(guī)范，內部機構之間溝通不到位、信息反饋渠道不暢通、違法違紀行為泛濫、控制效果差就會成為一種必然現(xiàn)象。特別現(xiàn)階段，中國許多企業(yè)普遍存在所謂的“利潤導向”的文化，一切都向利潤看齊。投射到會計上，就會出現(xiàn)管理當局為了自身的薪酬和獎勵操縱會計信息，而會計人員為了自身利益或被迫或自愿與管理當局合謀提供虛假信息，從而使會計信息質量嚴重失真。 四、提高會計信息質量的對策 基于以上的分析，我們認為，要提高會計信息質量解決

11、會計信息失真的問題，主要應當在以下幾個方面加以注意： （一）明晰產(chǎn)權、發(fā)揮產(chǎn)權對會計信息生成過程的規(guī)范和界定功能 只有產(chǎn)權的明晰界定，才會使市場主體根據(jù)會計行為規(guī)范開展會計管理交易活動。這是因為產(chǎn)權的明晰為會計信息目標的實現(xiàn)創(chuàng)造了兩個重要條件：一是所有者追求資產(chǎn)收益的最大化；二是所有者和經(jīng)營者之間存在經(jīng)濟上的契約關系。在這兩個條件之下，資源的配置相對地有效率；經(jīng)營者在最大化自己效用的同時也不降低（甚至增加）所有者的效用，按照市場而非所有者的旨意來實施經(jīng)濟行為。同時，會計主體可以根據(jù)交易費用的高低來選擇會計規(guī)范組合方式，充分發(fā)揮會計規(guī)范的激勵、約束、資源配置和收入分配功能。產(chǎn)權與會計信息失真的關

12、系可以通過以下的研究成果得到驗證，即會計信息失真在私營企業(yè)大都表現(xiàn)為虛減利潤，以逃避交稅；而在國有企業(yè)則大都表現(xiàn)為虛增利潤，以形成業(yè)績良好的形象，使經(jīng)營者獲得經(jīng)濟利益和政治榮譽。 （二）加強會計規(guī)范的建設 中國會計信息失真的一個原因是會計規(guī)范建設上存在缺陷。因此，我們應當加強會計規(guī)范的建設工作，盡快健全和完善中國的會計規(guī)范體系。對于中國會計制度的制定過程中博弈主體不到位，我們認為，為了減少會計制度變遷的阻力，使會計準則能早日出臺，以規(guī)范市場經(jīng)濟條件下的新會計實務，盡早實現(xiàn)與國際慣例的銜接。與此同時，每個具體會計準則的制定和修訂都要充分征求各方意見，進行反復討論與論證，最終使準則能為各博弈方所接

13、受。政府機構要維護該機構制定的準則的權威性，對違反準則的行為要進行處罰，目的是使違反準則而提供失真會計信息者得不償失，其私人成本接近或等于社會成本，從而消除會計信息失真的外部不經(jīng)濟現(xiàn)象。這樣，會計信息供給方就會愿意提供真實而相關的會計信息，使各博弈方都能得到合作利益，不愿提供失真會計信息而使自己遭受損失，從而提供失真會計信息的經(jīng)濟利益動機得以消除。 （三）理順各方的利益關系，減少利益沖突 由于企業(yè)內部存在的多層級的、復雜的委托代理關系，因此理順委托方和代理方的利益關系就極為重要。經(jīng)濟行為的后果的產(chǎn)生有兩個原因，一個是實施經(jīng)濟行為的個體的選擇，即決策方是由于環(huán)境的原因，造成經(jīng)濟行為最后顯現(xiàn)出如此

14、的后果。委托方只能觀察到經(jīng)濟行為的后果而不能得知經(jīng)濟行為的過程本身。而在事前辯別經(jīng)濟行為的后果到底是由于主體的選擇還是由于自然環(huán)境作用的結果幾乎是不可能的，因為這樣做成本極高。因此，委托方應當根據(jù)某些假設（ 如關于代理人偏好和沖擊的分布函數(shù)等信息），根據(jù)經(jīng)濟行為的結果為代理人確定一個報酬方案。這樣，委托人和代理人有了經(jīng)濟利益上的一致性基礎，使利益關系清楚，減少利益沖突，從而減少由于利益沖突原因而產(chǎn)生的會計信息失真問題。我們設想，首先應當盡早建立專業(yè)經(jīng)理人才市場，將競爭機制引入企業(yè)經(jīng)營者的聘用，其次是進一步規(guī)范和促進中國證券市場建設，鼓勵市場并購行為，活躍資本市場，通過資本市場的有效運行將替換機

15、制引入專業(yè)經(jīng)理人才市場，同時在企業(yè)內部建立對經(jīng)營者的基于其經(jīng)營成果的有效合同激勵機制（如使經(jīng)營者部分持股或給予其股票購買選擇權等），使經(jīng)營者的目標函數(shù)與所有者趨于一致，從而改善雙方的“ 激勵相容性”。此外，應強化外部監(jiān)督和內部監(jiān)督，加強對經(jīng)營者的行為約束。應按現(xiàn)代企業(yè)制度的要求，健全企業(yè)的內部治理結構，明確董事會、監(jiān)事會和經(jīng)營者的責、權、利，可以考慮將會計按其職能和作用的不同分成內部管理會計和對外報告會計，前者仍屬企業(yè)內部委托代理網(wǎng)絡的一環(huán)，受托于經(jīng)營者，起參謀和決策支持作用，后者則直接受托于董事會，起反映和監(jiān)督作用。同時，要明確界定對外報告會計部門的產(chǎn)權，即擁有據(jù)實核實反映權和監(jiān)督權，但以不

16、損害經(jīng)營者的經(jīng)營決策權為限，不得擅自干涉經(jīng)營者的決策甚至替代其作出決策。除以上三方面以外，我們還應凈化會計信息的需求環(huán)境，建立一個公平、公正的會計信息市場，從供給和需求兩方面杜絕會計信息的失真。 五、結論 本文通過分析當前會計信息質量低下的狀況，發(fā)現(xiàn)信息失真情況較嚴重的企業(yè)普遍存在治理結構失效，企業(yè)文化理念的缺失或誤導，人員素質特別是管理者素質的惡劣等內部控制環(huán)境方面的問題，因此內部控制環(huán)境缺陷所帶來的問題已成為一個不可忽視的現(xiàn)實難題。 參考文獻： 1 曾憲新.論會計信息質量的內部控制j.中國審計，2006，（12）. 2 張國康.內部會計控制理論問題比較j.經(jīng)濟師，2007，（5）. 3 劉

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