財務(wù)會計目標(biāo)思路綜述

1、財務(wù)會計目標(biāo)思路綜述 財務(wù)會計是一種工具，是人造的以提供會計信息為目的的信息系統(tǒng)。但這并非意味著財務(wù)會計屬于純主觀的范疇，相反地它要受制于其所存在的社會環(huán)境下的經(jīng)濟(jì)、政治、法律和文化。隨著社會的發(fā)展，經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)不斷完善，會計制度也越來越趨于合理。一方面這得益于人們對于財務(wù)會計理論的不懈研究，另一方面它也在提醒人們應(yīng)以客觀環(huán)境為基礎(chǔ)繼續(xù)豐富和完善財務(wù)會計的相關(guān)理論。目前，就如何構(gòu)建中國特色的會計理論研究體系。已經(jīng)成為眾多學(xué)者的首要問題。其中關(guān)于財務(wù)會計目標(biāo)理論的研究更是眾說紛紜，莫衷一是。本文簡要介紹了當(dāng)下主流目標(biāo)理論，梳理和總結(jié)出財務(wù)會計各目標(biāo)理論的立論基礎(chǔ)。意在用哲學(xué)、經(jīng)濟(jì)學(xué)、管理學(xué)的觀點透析

2、財務(wù)會計的目標(biāo)理論，相對前瞻性地把握財務(wù)會計目標(biāo)理論的發(fā)展，以期為中國財務(wù)會計目標(biāo)理論的研究開闊視野。 1財務(wù)會計目標(biāo)的主要觀點概述 目前世界上關(guān)于財務(wù)會計目標(biāo)理論研究的觀點主要有3種，分別是受托責(zé)任觀、決策有用觀和供給需求觀。 11受托責(zé)任觀 受托責(zé)任是一種普遍的經(jīng)濟(jì)關(guān)系，也是一種普遍的、動態(tài)的社會關(guān)系。一個是委托人(principal或accountee)：另一個是受托人(accountor)或代理人(agent)。委托人將資財?shù)慕?jīng)營管理權(quán)授予受托人，受托人接受托付后即應(yīng)承擔(dān)所托付的責(zé)任，這種責(zé)任就是受托責(zé)任。受托責(zé)任觀的發(fā)展與公司制和現(xiàn)代產(chǎn)權(quán)理論的發(fā)展保持一致公司制要求所有權(quán)和管理權(quán)分開

3、，資源的受托方接受委托，管理委托方所支付的資源。企業(yè)所有者關(guān)注的是資產(chǎn)是否能夠帶來更多的經(jīng)濟(jì)效益，受托方的責(zé)任是合理管理和使用被托付的資源。最大可能地創(chuàng)造更多更好的價值，受托方有義務(wù)及時、全面地向委托方報告受托情況來明確自己的責(zé)任；委托方則通過一系列的措施，包括法律法規(guī)、合約等來激勵或約束受托方。受托責(zé)任觀認(rèn)為：財務(wù)會計目標(biāo)就是以適當(dāng)?shù)姆绞健⒂行У膮f(xié)調(diào)委托和受托的關(guān)系；為了真實、有效、公平公正地反映受托方的經(jīng)營狀況。就必須采用歷史成本計量屬性和歷史成本會計模式；在會計方式處理上，可靠性勝過相關(guān)性；會計報表中的收益表對于使用者來說更為重要；會計人員處于委托者和被委托者的中間位置，有獨立客觀的角色

4、，不參與資源如何被增值和保值，只受相應(yīng)會計準(zhǔn)則的制約-5。受托責(zé)任觀在認(rèn)識上存在以下局限性：受托責(zé)任觀主要反映過去發(fā)生的經(jīng)濟(jì)事項，關(guān)注的是企業(yè)的歷史信息，而難以反映未來可能要發(fā)生的事項；在會計處理上，確定收入使用現(xiàn)實制，計算費用采用歷史成本計量，這樣就不能體現(xiàn)真實性的原則；在會計信息披露方面，受托責(zé)任觀絕大部分只考慮委托者對信息的需求，而潛在投資者、所有人的利益和要求卻不太被關(guān)注，因而會計信息質(zhì)量難以提高；受托責(zé)任認(rèn)定兩權(quán)分離，所有者和被委托者關(guān)系十分明確，兩者之間有明確的委托與受托關(guān)系。但在現(xiàn)實中，經(jīng)濟(jì)模式多種多樣，經(jīng)營權(quán)、所有權(quán)不分開的現(xiàn)象廣泛存在，委托方并不總是明確的。 12決策有用觀

5、決策有用觀是在資本市場日漸發(fā)達(dá)的歷史背景下形成的，20世紀(jì)70年代的特魯彼拉特委員會通過調(diào)查取證，對會計信息使用者進(jìn)行了很多的實證調(diào)查研究后得出的結(jié)論。該委員會在1973年的研究報告中，明確提出了12項財務(wù)報表的目標(biāo)。其基本目標(biāo)是提供進(jìn)行經(jīng)濟(jì)決策所需的信息“1。投資者進(jìn)行投資需要有大量安全可靠的會計信息。這些信息的提供必須以服務(wù)于決策為目的，需求方向也從傳統(tǒng)的對以往經(jīng)濟(jì)信息的關(guān)注轉(zhuǎn)向?qū)ξ磥硇畔⒌年P(guān)注：要求的會計信息量和范圍也不斷擴大，包括財務(wù)信息，也包括非財務(wù)信息。決策有用觀認(rèn)為：財務(wù)會計的目標(biāo)是提供決策所需要的資源信息，會計報表首先要有有用性，反映企業(yè)財務(wù)狀況和經(jīng)營成果，會計信息就是經(jīng)營決策

6、的基礎(chǔ)：只要符合成本效益原則，會計信息的數(shù)量越多越好，不必過分強調(diào)這些信息的精確性；會計計量中，選擇屬性和模式時，主張多種計量屬性共同存在，以公允價值為主，還倡導(dǎo)物價變動會計模式；會計信息不僅面對所有者和投資者。還面對一些潛在信息需求者，并且在會計報表上，資產(chǎn)負(fù)債表、損益表、現(xiàn)金流量表同等重要，構(gòu)成了企業(yè)報告的總體，應(yīng)對其平等對待。決策有用觀的局限性表現(xiàn)在：有用只是一種主觀想法但是可操作性低。會計信息的使用者來自各個方面，不同的信息使用者對“有用性”的需求不同，即使是同一信息使用者，在不同的時期對會計信息也有不同要求。而且決策有用觀是將各方面理論綜合起來，在操作上難度較大；決策有用與審計目標(biāo)有

7、沖突。審計產(chǎn)生的關(guān)鍵在于受托責(zé)任，而不是決策有用，如果會計目標(biāo)僅僅只是定位于“決策有用”12-141，審計就可能達(dá)不到目的；在目前的情況下，資本市場并沒有完全發(fā)達(dá)到隨意獲取公允價值的信息，此類信息有很多不確定因素，因此以公允價值計量時，不但難度很大也會為操縱會計數(shù)據(jù)造成便利；決策有用觀側(cè)重于對未來經(jīng)濟(jì)發(fā)展?fàn)顩r的把握，但當(dāng)前會計信息主要提供歷史數(shù)據(jù)，是過去交易的事項。如果完全按照決策有用觀來規(guī)定會計目標(biāo)，需要進(jìn)行很大的變革。 13供給需求觀 供給需求觀認(rèn)為信息供給和信息需求是辨證統(tǒng)一的關(guān)系兩者相互作用、相互影響。主要表現(xiàn)在：信息供給決定信息需求，是信息的來源；信息供給也受信息供求的約束；信息供給

8、具有主動性，在一定范圍內(nèi)可以引導(dǎo)需求，但信息需求也需要信息供給不斷進(jìn)步。信息需求水平是衡量證券市場成熟的一個重要標(biāo)志，信息需求要求低，市場化的程度及進(jìn)程就要被影響。只有推動和培育資本市場，規(guī)范信息供給刺激信息使用者對這些新信息使用、研究、驗證并發(fā)現(xiàn)問題，才能提出更高的要求。供給需求觀在認(rèn)識上同樣存在不可避免的局限性：會計信息的供給和需求是無法量化的，那么在這樣的前提下，保證供需平衡就成為無稽之談：財務(wù)會計信息的供給方只有一方，需求方不僅數(shù)目難以確定就連需求對象有時也難以確定，因此在這種情況下，單一的供給方需求將難以滿足。由此可見，無論是受托責(zé)任觀、決策有用觀還是供給需求觀。都有各自的優(yōu)點、發(fā)揮

9、空間和局限性，不能奢望一種方法就能解決所有問題。 2財務(wù)會計目標(biāo)的立論基礎(chǔ) 財務(wù)會計目標(biāo)作為一種主觀思想，是伴隨著人們的客觀需要而產(chǎn)生的，作為財務(wù)會計目標(biāo)框架的邏輯起點，它的作用不容小覷。但會計目標(biāo)的內(nèi)涵卻一直沒有固定的看法，針對這個狀況，筆者以哲學(xué)、管理學(xué)、經(jīng)濟(jì)學(xué)等為視角，分析財務(wù)會計目標(biāo)的行為，了解財務(wù)會計目標(biāo)的內(nèi)涵。 21哲學(xué)與財務(wù)會計目標(biāo) 211會計理論和馬克思主義物質(zhì)觀。物質(zhì)和意識是馬克思主義哲學(xué)的2個基本范疇，物質(zhì)第一性，意識第二性，物質(zhì)決定意識是世界的本質(zhì)世界統(tǒng)一于物質(zhì)性。唯物主義在會計體系中的作用最重要的就是客觀性。財務(wù)會計是一項社會活動，有其反映的對象，而這些對象都是客觀存在

10、和物質(zhì)的，因此客觀真實性就是會計計量和確認(rèn)必須確定的。財務(wù)會計目標(biāo)就是提供信息，使使用者能夠做出經(jīng)濟(jì)決策，所以會計信息必須真實客觀如果違反了這個原則，危害很大。因此，會計工作必須從客觀實際角度出發(fā)，真實客觀反映經(jīng)濟(jì)事項和交易，保證提供的會計信息真實、可靠。 212矛盾的對立統(tǒng)一對會計目標(biāo)理論的影響。世界是由矛盾體組成的，矛盾既特殊，又普遍存在。但是在事物發(fā)展過程中，矛盾也分主要和次要，因此在使用對立統(tǒng)一的規(guī)律來研究會計目標(biāo)理論時需要注意2點：一是合理對待矛盾的普遍性和特殊性，事物都在兩者的統(tǒng)一下才能產(chǎn)生，要看到普遍性也要看到特殊性。會計目標(biāo)體系中，也存在類似的矛盾，會計環(huán)境和會計目標(biāo)相互依存，

11、什么樣的會計環(huán)境就產(chǎn)生什么樣的會計目標(biāo)，會計目標(biāo)又反作用于會計環(huán)境，兩者存在辨證的統(tǒng)一。二是分清主要矛盾和次要矛盾。重要性原則是會計核算過程的重要原則，會計目標(biāo)是要為使用者提供所需要的信息，使用者不同23-281，需要信息的重點不同。對于人們都在意重視的事項，應(yīng)該重點披露，次要的事項，可以在條件允許的情況下分別進(jìn)行簡單披露。 213以方法論為基礎(chǔ)分析會計目標(biāo)的主、客觀性。會計目標(biāo)作為一種主觀產(chǎn)物，是根據(jù)人們的客觀需要產(chǎn)生的。對會計目標(biāo)主觀性和客觀性的分析，可以界定兩方面的關(guān)系，這對于會計目標(biāo)研究的發(fā)展有很大的幫助。一是構(gòu)建論角度下的會計目標(biāo)。構(gòu)建論是一種人文理論，在構(gòu)建論下，會計目標(biāo)是作為會計

12、行為抽象特征的社會結(jié)構(gòu)。會計行為主體受這種結(jié)構(gòu)的制約。但是這種結(jié)構(gòu)卻能通過會計行為慢慢建立，它使會計目標(biāo)發(fā)生了變化。會計目標(biāo)和會計行為之間是互動關(guān)系。會計目標(biāo)是主、客觀統(tǒng)一的，所以在這對矛盾體中分出主觀成分和客觀事實，就是現(xiàn)在所要解決的重要問題。二是會計環(huán)境中會計目標(biāo)的主客觀性。會計目標(biāo)無論是主觀還是客觀，都要受到客觀會計環(huán)境的制約和影響。會計環(huán)境的變化將導(dǎo)致會計目標(biāo)主體地位的變化，引起一系列的變化，方式如下：會計環(huán)境影響會計目標(biāo)主體地位，導(dǎo)致主體利益的實現(xiàn)方式發(fā)生變化，間接影響主體的行為，最后導(dǎo)致會計目標(biāo)的變化。 22經(jīng)濟(jì)學(xué)角度下的財務(wù)會計目標(biāo) 221契約維護(hù)論。古典經(jīng)濟(jì)學(xué)認(rèn)為企業(yè)的本質(zhì)是在

13、約束條件下的一個生產(chǎn)函數(shù)，但新制度的產(chǎn)生也誕生了新的理論分析，例如企業(yè)的顯著特征是價格機制的替代，企業(yè)是契約的聯(lián)合，企業(yè)就是人力和非人力資本的合約。由此可見，企業(yè)的本質(zhì)是一個契約聯(lián)合。財務(wù)會計通過確認(rèn)、計量、記錄的會計核算方法，提供會計信息，進(jìn)行資源分配，明確各相關(guān)人員的責(zé)任與權(quán)利。進(jìn)而可以確定支付每個主體的利益；計量主體對于企業(yè)資源的投入數(shù)量；把其他主體履行約定義務(wù)和獲取約定利益的情形告知相應(yīng)的主體；幫助維持一個締約地位和由占有者提供的生產(chǎn)要素的流動市場，以使主體的辭職或?qū)脻M不會危及企業(yè)的存續(xù)；由于多方主體的契約是分期商定的，它向所有參與者提供證實的信息的共同知識以便進(jìn)行協(xié)商和擬定契約這5個

14、方面幫助建立企業(yè)契約3ol。 222交易費用理論。根據(jù)交易費用理論，可以認(rèn)為財務(wù)會計目標(biāo)的確立必須考慮投入產(chǎn)出比。也就是說為了獲得真實可靠的會計信息應(yīng)該充分考慮為此所要付出的代價，交易費用理論認(rèn)為在提供財務(wù)會計信息中所發(fā)生的成本分為：實現(xiàn)交易的成本，也就是簽訂契約，規(guī)定權(quán)利責(zé)任的成本費用；解決契約簽訂后問題所付出的成本，包括改變契約和退出?；诮灰踪M用理論，從產(chǎn)權(quán)角度上說，會計是一種工具，為了降低交易費用影響資源分配的工具，所以會計目標(biāo)就是為企業(yè)節(jié)約各種實際和潛在的交易費用。 223利益相關(guān)觀點。利益相關(guān)是指“沒有其支持，組織就無法生存的團(tuán)體”31l。根據(jù)和企業(yè)現(xiàn)時與否的關(guān)系，將利益相關(guān)者分為

15、現(xiàn)實和潛在，就類似潛在和現(xiàn)實的債權(quán)人，現(xiàn)實利益相關(guān)者包括投資者、所有者、債權(quán)人、政府相關(guān)部門等。這些利益相關(guān)者對于企業(yè)來說意義重大，他們投入資本，取得收益，承擔(dān)風(fēng)險。因此，會計信息使用者包括這些利益相關(guān)者，在制定會計目標(biāo)時，就要考慮他們對會計目標(biāo)的影響。利益相關(guān)者和產(chǎn)權(quán)主體兩者辨證統(tǒng)一，利益相關(guān)者合作邏輯和企業(yè)的契約觀點是相融合的，在為利益相關(guān)者提供相關(guān)信息的同時也為產(chǎn)權(quán)主體參與企業(yè)契約節(jié)約了交易費用。 23系統(tǒng)論和會計目標(biāo)理論的關(guān)系 系統(tǒng)論是科學(xué)的方法論其具有3個基本觀點：一是系統(tǒng)觀點，它將一切有機體看做一個系統(tǒng)，從而把研究對象視為一個整體；二是動態(tài)觀點，認(rèn)為一切現(xiàn)象都處于一個積極的活動狀態(tài)

16、，并體現(xiàn)唯物辯證法中普遍聯(lián)系的觀點；三是等級觀點，認(rèn)為各種有機體都有嚴(yán)格的等級制度。作為系統(tǒng)，必須有明確的目的和目標(biāo)。系統(tǒng)論認(rèn)為，系統(tǒng)具有多種目標(biāo)和特定的功能。會計目標(biāo)是指導(dǎo)會計工作、評價會計準(zhǔn)則、幫助決策人做出經(jīng)濟(jì)決策的指南針。是會計系統(tǒng)應(yīng)該達(dá)到的境地。職能是會計系統(tǒng)能夠做到的。但在會計環(huán)境的影響下，職能相對固定、潛在、穩(wěn)定會計目標(biāo)卻隨環(huán)境的變化而變化。沒有項目職能，就不能提出相應(yīng)的目標(biāo)。在會計目標(biāo)研究中，根據(jù)會計的基礎(chǔ)職能核算，產(chǎn)生提供有用信息的目標(biāo)，其反映了會計的核算職能和信息處理結(jié)構(gòu)，符合經(jīng)濟(jì)信息系統(tǒng)論。同時，根據(jù)會計的主導(dǎo)職能控制，還應(yīng)提出強化經(jīng)濟(jì)管理目標(biāo)建立科學(xué)的會計目標(biāo)體系。因此

17、，以憑證系統(tǒng)為基礎(chǔ)，賬務(wù)系統(tǒng)為核心，報表系統(tǒng)為落腳點，對企業(yè)的經(jīng)濟(jì)活動進(jìn)行核算和控制，并以此提供有用信息和強化經(jīng)濟(jì)管理是會計本質(zhì)和基本職能決定的會計基本目標(biāo)?；灸繕?biāo)應(yīng)為總目標(biāo)服務(wù)，受總目標(biāo)指導(dǎo)，實現(xiàn)總目標(biāo)。參照會計法第l條，會計總目標(biāo)應(yīng)是：維護(hù)社會主義市場經(jīng)濟(jì)秩序，提高經(jīng)濟(jì)效益和社會效益。 3中國財務(wù)會計目標(biāo)的構(gòu)建 31定位財務(wù)會計目標(biāo)的幾點問題 制定中國的財務(wù)會計目標(biāo)，首先要遵循中國的會計環(huán)境，除此之外，還有幾項應(yīng)該注意的問題。一是應(yīng)該真實地按照會計信息使用者的需求制定會計目標(biāo)。若會計信息不真實、不可靠、不相關(guān)，將失去存在的意義。二是會計目標(biāo)不能只考慮企業(yè)過去或現(xiàn)在發(fā)生的事項，要向前看，有

18、前瞻性，確定目標(biāo)時，考慮其未來的發(fā)展?fàn)顩r和生存能力。在允許的條件下，要隨著會計環(huán)境的變化快速做出應(yīng)對。同時也要努力滿足所有信息需求者的要求，包括現(xiàn)有的和潛在的。三是在特定的會計環(huán)境中，盡量與國際準(zhǔn)則相協(xié)調(diào)，按照國際標(biāo)準(zhǔn)來制定中國的會計目標(biāo)。世界很多國家都建立了財務(wù)會計概念框架，財務(wù)會計目標(biāo)就是框架的邏輯起點，中國也應(yīng)該遵照國際慣例，對財務(wù)會計目標(biāo)進(jìn)行嚴(yán)格設(shè)計。 32中國的財務(wù)會計目標(biāo)定位思考 不同的會計環(huán)境，產(chǎn)生不同的財務(wù)會計目標(biāo)。無論是“受托責(zé)任觀”還是“決策有用觀”，都有各自的優(yōu)點和局限性。結(jié)合中國的市場經(jīng)濟(jì)、會計環(huán)境狀況，借鑒國外先進(jìn)的研究成果和中國的實際會計環(huán)境相協(xié)調(diào)確定適合中國的財務(wù)

19、會計目標(biāo)，就是“以決策有用為主，受托責(zé)任為輔”。隨著“我國2006新企業(yè)會計準(zhǔn)則”的頒布，這一財務(wù)會計目標(biāo)正在成為現(xiàn)實，但其具體應(yīng)用將成為中國會計研究者面臨的一大問題。 321財務(wù)會計目標(biāo)的目的是提供企業(yè)決策和經(jīng)濟(jì)決策有用的信息，而這些決策的內(nèi)容并不在財務(wù)會計目標(biāo)制定的準(zhǔn)則內(nèi)，所以財務(wù)會計目標(biāo)的信息：一是提供投資和信貸有關(guān)信息。為現(xiàn)在的和潛在的投資者、債權(quán)人以及其他使用者提供關(guān)于投資、信貸的信息。二是提供現(xiàn)金流量現(xiàn)在和未來的信息，使現(xiàn)在的和潛在的投資者、債權(quán)人和其他使用者，能夠評估來自股利或利息，以及來自銷售、到期債券或借款的清償?shù)鹊膶嵉檬杖牒皖A(yù)期現(xiàn)金收入的金額、時間分布和不確定性的信息。三是

20、企業(yè)經(jīng)濟(jì)資源，財務(wù)報告應(yīng)當(dāng)反映財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和資源的使用分配情況，包括現(xiàn)金的獲得、債務(wù)清償使股東獲利的能力、資產(chǎn)變現(xiàn)的能力10-13。另外，財務(wù)報告還應(yīng)該表達(dá)受托者的受托責(zé)任，有沒有完成預(yù)期的經(jīng)營目標(biāo)，是資產(chǎn)增值還是保值。中國資本市場發(fā)展迅速，在證券市場上，企業(yè)投資者數(shù)量增加快速，委托和被委托關(guān)系不夠清晰這樣的會計環(huán)境就要求財務(wù)會計信息需要面對的使用者越來越多，不但有現(xiàn)實的，還有潛在的，有利于他們了解企業(yè)并做出經(jīng)濟(jì)決策。不同的人關(guān)注角度不同，但總體來說就是企業(yè)的財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和財務(wù)變動以及未來創(chuàng)造價值的潛力，因此決策有用觀將漸漸融人中國會計環(huán)境成為最重要的方式。 322現(xiàn)代企業(yè)制度是中

21、國經(jīng)濟(jì)發(fā)展的必然趨勢，在這種情況下，財務(wù)會計目標(biāo)就需要和這種經(jīng)濟(jì)環(huán)境相交融。法人制度是現(xiàn)在現(xiàn)代企業(yè)制度的關(guān)鍵，現(xiàn)代企業(yè)制度的關(guān)鍵是法人制度。法人制度的實質(zhì)是“確認(rèn)國家擁有財產(chǎn)所有權(quán)和企業(yè)擁有財產(chǎn)的獨立法人財產(chǎn)權(quán)，使企業(yè)在對所有者承擔(dān)財產(chǎn)保值和增值責(zé)任的前提下，成為自主經(jīng)營的法人實體”。在這種制度下，投資者和企業(yè)就是委托和被委托的關(guān)系。中國的上市公司只占所有企業(yè)的一小部分，并且上市了也不是資本完全流通，國家對國企擁有所有權(quán)，其對信息的需求就是國有資產(chǎn)的保值和增值。因此，中國財務(wù)會計的具體目標(biāo)主要應(yīng)定位在向委托人報告受托責(zé)任的履行情況上，同時要向所有信息需求者提供相應(yīng)的信息。 323決策有用觀以資本市場為媒介，不僅反映受托責(zé)任，還反映企業(yè)的風(fēng)險和機遇。會計信息使用者獲取信息就是為了讓自己能更好的做出經(jīng)濟(jì)決策但現(xiàn)在所提供的信息并不全面。一是就中國當(dāng)前資本