注冊會計師會計金融資產講義

1、第二章金融資產重點難點歸納：交易性金融資產；持有至到期投資；可供出售金融資產；金融資產減值；金融資產轉移。主要內容講解第一節(jié)金融資產的定義和分類定義：金融資產屬于企業(yè)資產的重要組成部分，主要包括：庫存現(xiàn)金、銀行存款、應收賬款、應收票據(jù)、其他應收款、股權投資、債權投資和衍生金融工具形成的資產等。注意：本章不包括貨幣資金及長期股權投資。分類：企業(yè)在初始確認時就應按照管理者的意圖、風險管理上的要求和資產的性質，將資產分為以下四類：（1）以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產；（2）持有至到期投資；（3）貸款和應收款項；（4）可供出售金融資產。要求：上述分類一經確定，不應隨意變更。第一類金融資產

2、和后面的三類不能夠相互重分類；后面的三類之間也不能隨意重分類。后面三類金融資產之間可以重分類，但是是有要求的。比如持有至到期投資，在符合條件的情況下，可以重分類為可供出售金融資產；可供出售金融資產也可以重分類為持有至到期投資，但是要符合一定的條件。第二節(jié)以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產一、內容1.交易性金融資產；2.指定為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產。第二個內容名稱很長，不便于單獨設置賬戶，所以也通過“交易性金融資產”科目核算。1.交易性金融資產滿足下列條件之一的金融資產，應劃分為交易性金融資產：（1）取得金融資產的目的主要是為了近期內出售。如以賺取差價為目的購入的

3、股票、債券、基金等。（2）屬于進行集中管理的可辨認金融工具組合的一部分，且有客觀證據(jù)表明企業(yè)近期采用短期獲利方式對該組合進行管理。（3）屬于衍生工具。但是，被指定為有效套期關系中的衍生工具除外。注意：有效套期中的衍生工具初始確認后，其公允價值變動應根據(jù)其對應的套期關系（即公允價值套期、現(xiàn)金流量套期或境外經營凈投資套期）不同，采用相應的方法進行處理；適用企業(yè)會計準則第24號套期保值2.指定為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產只有在滿足下列條件之一時，才能作相應的指定：（1）該指定可以消除或明顯減少由于該金融資產的計量基礎不同所導致的相關利得和損失在確認和計量方面不一致的情況。（2）企業(yè)

4、風險管理或投資策略的正式書面文件已載明，該項金融資產組合或該金融資產和金融負債組合，以公允價值為基礎進行管理、評價并向管理人員報告。注意：不能隨意將某項金融資產指定為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產。在活躍市場中沒有報價、公允價值不能可靠計量的權益工具投資，不得指定為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產。二、核算1.初始計量（1）按公允價值進行初始計量，交易費用計入當期損益（記入“投資收益”科目的借方）。交易費用是指可直接歸屬于購買、發(fā)行或處置金融工具新增的外部費用。注意：四類金融資產中，只有第一類金融資產的交易費用是計入當期損益的，后面三類都是要計入其自身的入賬價值。（2

5、）支付的價款中包含已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或已到付息期但尚未領取的債券利息應當單獨確認為應收項目（分別記入“應收股利”和“應收利息”科目）。相關分錄：借：交易性金融資產成本 （公允價值）應收股利或應收利息 （買價中所含的現(xiàn)金股利或已到付息期尚未領取的利息）投資收益 （交易費用）貸：銀行存款等 （實際支付的金額）2.后續(xù)計量（1）在持有期間取得的現(xiàn)金股利或利息，應當確認為投資收益。借：應收股利或應收利息貸：投資收益（2）資產負債表日，按公允價值進行后續(xù)計量，公允價值變動計入當期損益。借：交易性金融資產公允價值變動貸：公允價值變動損益或相反。（3）處置金融資產時，售價與賬面價值之間的差額確認為投

6、資收益；同時調整公允價值變動損益。借：銀行存款（實際收到的金額）貸：交易性金融資產成本公允價值變動投資收益（差額，或借方）同時， 將原計入“公允價值變動損益”科目的累計公允價值變動額轉出：借：公允價值變動損益貸：投資收益或相反。注意：該筆分錄的目的是將未實現(xiàn)的持有期間的損益轉為已實現(xiàn)的損益，該筆分錄只是影響了投資收益的金額，對企業(yè)的利潤總額沒有影響?！纠}1單項選擇題】對于以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產，下列有關業(yè)務中，不應貸記“投資收益”的是（）。a.收到持有期間獲得的現(xiàn)金股利b.收到持有期間獲得的債券利息c.資產負債表日，持有的股票市價大于其賬面價值d.企業(yè)轉讓交易性金融資產

7、收到的價款大于其賬面價值的差額答疑編號3756020201正確答案c答案解析選項c，屬于交易性金融資產的公允價值變動，應計入“公允價值變動損益”科目。 【例題2單項選擇題】某股份有限公司于2010年3月30日，以每股12元的價格購入某上市公司股票50萬股，劃分為交易性金融資產，購買該股票支付手續(xù)費等10萬元。5月22日，收到該上市公司按每股0.5元發(fā)放的現(xiàn)金股利。12月31日該股票的市價為每股11元。2010年12月31日該交易性金融資產的賬面價值為（）。a.550萬元b.575萬元c.585萬元d.610萬元答疑編號3756020202正確答案a答案解析2010年12月31日的賬面價值501

8、1550（萬元），具體相關分錄如下：2010年3月30日，購入股票時：借：交易性金融資產成本600投資收益 10貸：銀行存款6102010年5月22日，發(fā)放現(xiàn)金股利時：借：銀行存款 25貸：投資收益 252010年12月31日借：公允價值變動損益 50貸：交易性金融資產公允價值變動 50綜上，2010年12月31日的賬面價值60050550（萬元）。 【例題3單項選擇題】201年初，甲公司購買了一項公司債券，該債券票面價值為1 500萬元，票面利率為3%。剩余年限為5年，劃分為交易性金融資產，公允價值為1 200萬元，交易費用為10萬元，該債券在第五年兌付（不能提前兌付）時可得本金1 500萬

9、元。201年末按票面利率3%收到利息。201年末將債券出售，價款為1 400萬元，則交易性金融資產影響201年投資損益的金額為（）。a.200萬元b.235萬元c.245萬元d.135萬元答疑編號3756020203正確答案b答案解析借：交易性金融資產成本1 200投資收益 10貸：銀行存款1 210借：銀行存款45（1 5003%）貸：投資收益 45借：銀行存款1 400貸：交易性金融資產成本1 200投資收益200所以，交易性金融資產影響201年投資損益的金額為235（10+45+200）萬元。 【例題4計算分析題】甲上市公司按季計提利息。2010年有關業(yè)務如下：（1）1月1日以短期獲利為

10、目的從二級市場購入乙公司2009年1月1日發(fā)行的一批債券，面值總額為100萬元，利率為6%，3年期，每半年付息一次。取得時公允價值為115萬元，其中包含已到付息期但尚未領取的2009年下半年的利息3萬元，另支付交易費用2萬元?？铐椌糟y行存款支付。答疑編號3756020204正確答案借：交易性金融資產成本112應收利息3投資收益2貸：銀行存款117 （2）1月10日收到2009年下半年的利息3萬元答疑編號3756020205正確答案借：銀行存款3貸：應收利息3 （3）3月31日，該債券公允價值為122萬元答疑編號3756020206正確答案借：交易性金融資產公允價值變動10（122112）貸：

11、公允價值變動損益10 （4）3月31日，按債券票面利率計算利息答疑編號3756020207正確答案借：應收利息1.5（1006%3/12）貸：投資收益1.5 （5）6月30日，該債券公允價值為98萬元。答疑編號3756020208正確答案借：公允價值變動損益24（12298）貸：交易性金融資產公允價值變動 24 （6）6月30日，按債券票面利率計算利息答疑編號3756020209正確答案借：應收利息1.5貸：投資收益1.5 （7）7月10日收到2010年上半年的利息3萬元答疑編號3756020210正確答案借：銀行存款3貸：應收利息3 （8）8月1日，將該債券全部處置，實際收到價款120萬元，

12、其中包含1個月的利息。答疑編號3756020211正確答案借：應收利息0.5（1006%1/12）貸：投資收益0.5借：銀行存款120交易性金融資產公允價值變動 14（2410）貸：交易性金融資產成本112應收利息0.5投資收益 21.5借：投資收益14貸：公允價值變動損益 14 第三節(jié)持有至到期投資一、內容定義：持有至到期投資是指到期日固定、回收金額固定或可確定，且企業(yè)有明確意圖和能力持有至到期的非衍生金融資產。特征：從以上定義歸納出三個方面：1.回收的金額是固定或是可以確定的，到期日是明確的這一點將股權投資排除在外，因為股權投資是沒有明確的到期日，回收的金額也是不確定的，所以持有至到期投資

13、一定是債券投資。2.有明確的意圖和能力持有至到期3.非衍生的金融資產對于衍生工具，如果屬于套期保值，執(zhí)行的是套期保值會計準則；如果是投機的，則應劃分為交易性金融資產。由此，持有至到期投資、貸款和應收款項、可供出售金融資產都是非衍生金融資產。注意一：企業(yè)不得將下列非衍生金融資產劃分為持有至到期投資：1.初始確認時即被指定為以公允價值計量且其變動計入當期損益的非衍生金融資產；2.初始確認時即被指定為可供出售的非衍生金融資產；3.符合貸款和應收款項定義的非衍生金融資產。注意二：存在下列情況之一的，表明企業(yè)沒有明確意圖將金融資產持有至到期：1.持有該金融資產的期限不確定。比如企業(yè)從債券市場購入了五年期

14、的債券，債券的期限雖然是五年，但是企業(yè)并不想持有到五年以后，這就意味著企業(yè)持有的期限是不確定的，企業(yè)隨時都有可能將債券對外出售，這種情況下就不能劃分為持有至到期投資。2.發(fā)生市場利率變化、流動性需要變化、替代投資機會及其投資收益率變化、融資來源和條件變化、外匯風險變化等情況時，將出售該金融資產。也就是說當市場上出現(xiàn)對企業(yè)不利的情況時，企業(yè)會將債券對外出售，也就表明企業(yè)沒有意圖持有至到期。但是，無法控制、預期不會重復發(fā)生且難以合理預計的獨立事項引起的金融資產出售除外，比如金融危機引起的金融資產出售。3.該金融資產的發(fā)行方可以按照明顯低于其攤余成本的金額清償。4.其他表明企業(yè)沒有明確意圖將該金融資

15、產持有至到期的情況。對于發(fā)行方可以贖回的債務工具，投資者可以將此類投資劃分為持有至到期投資。但是，對于投資者有權要求發(fā)行方贖回的債務工具投資，投資者不能將其劃分為持有至到期投資。注意三：存在下列情況之一的，表明企業(yè)沒有能力將具有固定期限的金融資產投資持有至到期：1.沒有可利用的財務資源持續(xù)地為該金融資產投資提供資金支持，以使該金融資產投資持有至到期。也就是說企業(yè)現(xiàn)在的資金狀況不支持其將債券持有至到期，持有至到期投資是要占用資金的，如果企業(yè)資金不足，可能就會將持有至到期投資變現(xiàn)來彌補其他方面的資金需要，這就表明企業(yè)沒有能力持有至到期。2.受法律、行政法規(guī)的限制，使企業(yè)難以將該金融資產投資持有至到

16、期。3.其他表明企業(yè)沒有能力將具有固定期限的金融資產投資持有至到期的情況。企業(yè)應當于每個資產負債表日對持有至到期投資的意圖和能力進行評價。發(fā)生變化的，應當將其重分類為可供出售金融資產進行處理。注意四：企業(yè)在初始取得債券投資的時候符合持有至到期投資的定義、要求，但是在持有過程中出現(xiàn)了一些變化，比如賣掉一部分或者將一部分進行了重分類，如果出售的部分或者是重分類的部分占持有至到期投資總額的比例較大，那么剩余的持有至到期投資就應該重分類為可供出售金融資產，這個比較大的比例，實務或是考試中通常指的是10%。比如1 000萬的持有至到期投資，賣掉了100萬，達到了10%，那么剩余的900萬就要重分類為可供

17、出售金融資產。重分類時，可供出售金融資產按照公允價值來計量，結轉的持有至到期投資是其攤余成本，公允價值和攤余成本之間可能有差額，這個差額一律計入“資本公積其他資本公積”科目，不管公允價值是高于攤余成本還是低于攤余成本。但是，下列情況例外（即不需要重分類）：1.出售日或重分類日距離該項投資到期日或贖回日較近（如到期前三個月內），市場利率變化對該項投資的公允價值沒有顯著影響。2.根據(jù)合同約定的償付方式，企業(yè)已收回幾乎所有初始本金。3.出售或重分類是由于企業(yè)無法控制、預期不會重復發(fā)生且難以合理預計的獨立事項所引起。包括：（1）因被投資單位信用狀況嚴重惡化，將持有至到期投資予以出售；（2）因相關稅收法

18、規(guī)取消了持有至到期投資的利息稅前可抵扣政策，或顯著減少了稅前可抵扣金額，將持有至到期投資予以出售；（3）因發(fā)生重大企業(yè)合并或重大處置，為保持現(xiàn)行利率風險頭寸或維持現(xiàn)行信用風險政策，將持有至到期投資予以出售；（4）因法律、行政法規(guī)對允許投資的范圍或特定投資品種的投資限額作出重大調整，將持有至到期投資予以出售；（5）因監(jiān)管部門要求大幅度提高資產流動性，或大幅度提高持有至到期投資在計算資本充足率時的風險權重.將持有至到期投資予以出售。二、核算1.初始計量：三個要點（1）持有至到期投資初始確認時，應當按公允價值計量，相關交易費用計入初始確認金額。持有至到期投資有三個明細賬，即“成本”、“利息調整”和“

19、應計利息”。通常情況下，初始計量涉及到的主要是“成本”和“利息調整”這兩個明細賬，“成本”明細中始終登記的是面值，支付的銀行存款是為取得投資發(fā)生的對價，包括支付的交易費用，兩者的差額倒擠計入“持有至到期投資利息調整”科目。由此，可以看出，交易費用是倒擠計入了“持有至到期投資利息調整”科目，實際上就是計入了持有至到期投資的初始入賬金額。（2）實際支付的價款中包含已到付息期但尚未領取的債券利息，應當單獨確認為應收項目（應收利息）。借：持有至到期投資成本（面值）利息調整（差額）應收利息（支付的價款中包含的已到付息期尚未領取的利息）貸：銀行存款等 （實際支付的金額）假設一項債券，其面值100萬，買價為

20、85萬（其中5萬為已到期未領取的利息），另支付交易費用3萬。借：持有至到期投資成本100應收利息5貸：銀行存款 88持有至到期投資利息調整 17收取利息時：借：銀行存款5貸：應收利息5（3）持有至到期投資初始確認時，應當計算確認其實際利率，并在持有至到期投資預期存續(xù)期間或適用的更短期間內保持不變。實際利率是指將金融資產在預期存續(xù)期間或適用的更短期間內的未來現(xiàn)金流量，折現(xiàn)為該金融資產當前賬面價值所使用的利率。在確定實際利率時，應當在考慮金融資產所有合同條款（包括提前還款權、看漲期權、類似期權等）的基礎上預計未來現(xiàn)金流量，但不應當考慮未來信用損失。金融資產合同各方之間支付或收取的、屬于實際利率組成

21、部分的各項收費、交易費用及溢價或折價等，應當在確定實際利率時予以考慮。金融資產的未來現(xiàn)金流量或存續(xù)期間無法可靠預計時，應當采用該金融資產在整個合同期內的合同現(xiàn)金流量。2.后續(xù)計量：兩個要點（1）企業(yè)應當采用實際利率法，按攤余成本對持有至到期投資進行后續(xù)計量。實際利率應當在取得持有至到期投資時確定，實際利率與票面利率差別較小的，也可按票面利率計算利息收入，計入投資收益。實際利率法：實際利率法是指按照金融資產或金融負債（含一組金融資產或金融負債）的實際利率計算其攤余成本及各期利息收入或利息費用的方法。攤余成本 ：是指該金融資產的初始確認金額經下列調整后的結果：扣除已收回的本金；加上或減去采用實際利

22、率法將該初始確認金額與到期日金額之間的差額進行攤銷形成的累計攤銷額；這個實際上指的就是利息調整的攤銷，也就是投資收益（期初攤余成本實際利率）與應收利息（債券面值票面利率，即現(xiàn)金流入）之間的差額?？鄢寻l(fā)生的減值損失。期末攤余成本的計算用公式表示如下：期末攤余成本期初攤余成本投資收益-現(xiàn)金流入（實收利息）-已收回的本金-已發(fā)生的減值損失其中：投資收益期初攤余成本實際利率現(xiàn)金流入（實收利息）債券面值票面利率；若債券為到期一次還本付息債券，則各期現(xiàn)金流入為零（最后一期除外）。攤余成本的計算過程就是“投資收益”、“應收利息”（或“持有至到期投資應計利息”）及“持有至到期投資利息調整”各個賬戶期末的處理

23、過程。期末會計處理相關分錄：持有至到期投資為分期付息，一次還本債券投資：借：應收利息（債券面值票面利率）借（或貸）：持有至到期投資利息調整（差額）貸：投資收益（期初攤余成本實際利率）持有至到期投資為一次還本付息債券投資：借：持有至到期投資應計利息（債券面值票面利率）借（或貸）：持有至到期投資利息調整（差額）貸：投資收益（期初攤余成本實際利率）（2）處置持有至到期投資時，應將所取得價款與持有至到期投資賬面價值之間的差額，計入當期損益。借：銀行存款 （實際收到的價款）持有至到期投資減值準備（已計提的減值準備）貸：持有至到期投資成本（賬面余額）利息調整（或借方）（賬面余額）應計利息（賬面余額）貸（或

24、借）：投資收益 （差額）注意：中途處置金額較大且不屬于例外情況時，剩余部分要重分類為可供出售金融資產，并以公允價值進行后續(xù)計量，分錄為借：可供出售金融資產（重分類日的公允價值）持有至到期投資減值準備貸：持有至到期投資成本利息調整（或借方）應計利息貸（或借）：資本公積其他資本公積重分類后，在本會計年度及以后兩個完整的會計年度內不得將該金融資產劃分為持有至到期投資。例如，某企業(yè)在2012年5月將某項持有至到期投資出售了一部分，且金額較大，那么該企業(yè)應當將剩余的全部持有至到期投資重分類為可供出售金融資產，而且在2013年和2014年兩個完整的會計年度內不能將任何金融資產劃分為持有至到期投資。直至20

25、15年，企業(yè)才可以將可供出售金融資產重分類為持有至到期投資或者將新取得的債券投資劃分為持有至到期投資。重分類日，產生的資本公積其他資本公積，在該可供出售金融資產發(fā)生減值或終止確認時轉出，計入當期損益?！纠}1計算分析題】200年1月1日，xyz公司支付價款l 000元（含交易費用）從活躍市場上購入某公司5年期債券，面值1 250元，票面利率4.72%，按年支付利息（即每年59元），本金最后一次支付。合同約定，該債券的發(fā)行方在遇到特定情況時可以將債券贖回，且不需要為提前贖回支付額外款項。xyz公司在購買該債券時，預計發(fā)行方不會提前贖回。xyz公司將購入的該公司債券劃分為持有至到期投資，且不考慮所

26、得稅、減值損失等因素。為此，xyz公司在初始確認時先計算確定該債券的實際利率：設該債券的實際利率為r，則可列出如下等式：59（1十r） -159 （1r）-259（1r）-359（1r）-4（591 250）（1r）-51 000（元）采用插值法，可以計算得出r10%，由此可編制表21。表1金額單位：元 年份期初攤余成本（a）實際利息收入（b）（按l0%計算）現(xiàn)金流入（c）期末攤余成本（dabc） 200年1 000100591 04l20l年1 041104591 086202年1 086109591 136203年1 136114*591 191204年1 19l118*1 3090*數(shù)字

27、四舍五入取整；*數(shù)字考慮了計算過程中出現(xiàn)的尾差。根據(jù)上述數(shù)據(jù)，xyz公司的有關賬務處理如下：（1）200年1月1日，購入債券：答疑編號3756020401借：持有至到期投資成本1 250貸：銀行存款l 000持有至到期投資利息調整250 （2）200年12月31日，確認實際利息收入、收到票面利息等：答疑編號3756020402借：應收利息 59持有至到期投資利息調整 41貸：投資收益l00借：銀行存款 59貸：應收利息 59 （3）201年12月31日，確認實際利息收入、收到票面利息等：答疑編號3756020403借：應收利息 59持有至到期投資利息調整 45貸：投資收益l04借：銀行存款 5

28、9貸：應收利息 59 （4）202年12月31日，確認實際利息收入、收到票面利息等：答疑編號3756020404借：應收利息 59持有至到期投資利息調整 50貸：投資收益l09借：銀行存款 59貸：應收利息 59 （5）203年12月31日，確認實際利息、收到票面利息等：答疑編號3756020405借：應收利息 59持有至到期投資利息調整 55貸：投資收益ll4借：銀行存款 59貸：應收利息 59 （6）204年12月31日，確認實際利息、收到票面利息和本金等：答疑編號3756020406借：應收利息 59持有至到期投資利息調整 59貸：投資收益ll8借：銀行存款 59貸：應收利息 59借：銀

29、行存款等1 250貸：持有至到期投資成本1 250 假定在202年1月1日，xyz公司預計本金的一半（625元）將會在該年末收回，而其余的一半本金將于204末付清。此時，xyz公司應當調整202年初的攤余成本，計入當期損益，調整時采用最初確定的實際利率。答疑編號3756020407正確答案據(jù)此，調整上述表中相關數(shù)據(jù)后如表2所示。表2 金額單位：元 年份期初攤余成本（a）實際利息收入（b）（按10%計算）現(xiàn)金流入（c）攤余成本（d=a+b-c）202年1139*114*684569203年5695730*596204年596606560*1139=684（1+10%）-130（1+10%）-26

30、55（1+10%）-3（四舍五入）*114=113810%（四舍五入）*30=6254.72%（四舍五入）根據(jù)上述調整，xyz公司的賬務處理如下：（1）202年1月1日，調整期初攤余成本：借：持有至到期投資利息調整 53貸：投資收益 53注：53=1139-1086（2）202年12月31日，確認實際利息收入，收到票面利息等：借：應收利息 59持有至到期投資利息調整 55貸：投資收益114借：銀行存款 59貸：應收利息 59借：銀行存款625貸：持有至到期投資成本625（3）203年12月31日，確認實際利息，收到票面利息等借：應收利息 30持有至到期投資利息調整 27貸：投資收益 57借：銀

31、行存款 30貸：應收利息 30（4）204年12月31日，確認實際利息、收到票面利息和本金等：借：應收利息 30持有至到期投資利息調整 30貸：投資收益 60借：銀行存款 30貸：應收利息 30借：銀行存款等625貸：持有至到期投資成本625 假定xyz公司購買的債券不是分次付息，而是到期一次還本付息，且利息不是以復利計算。此時，xyz公司所購買債券的實際利率r，可以計算如下：（59595959591 250）（1r）-51 000（元），由此得出 r9.05%。答疑編號3756020408正確答案據(jù)此，調整上述表中相關數(shù)據(jù)后如表3所示。表3金額單位：元 年份期初攤余成本（a） 實際利息收入（

32、b）（按9.05%計算） 現(xiàn)金流入（c）期末攤余成本（dabc） 200年1 00090.501 090.5201年1 090.598.6901 189.19202年1 189.19107.6201 296.81203年1 296.81117.3601 414.17204年1 414.17130.83*1 545o*考慮了計算過程中出現(xiàn)的尾差2.85元。根據(jù)上述數(shù)據(jù)，xyz公司的有關賬務處理如下（1）200年1月1日，購入債券：借：持有至到期投資成本1 250貸：銀行存款1 000持有至到期投資利息調整250（2）200年12月31日，確認實際利息收入：借：持有至到期投資應計利息59利息調整3

33、1.5貸：投資收益 90.5（3）201年12月31日，確認實際利息收入：借：持有至到期投資應計利息59利息調整 39.69貸：投資收益98.69（4）202年12月31日：借：持有至到期投資應計利息59利息調整 48.62貸：投資收益 107.62（5）203年12月31日，確認實際利息：借：持有至到期投資應計利息59利息調整 58.36貸：投資收益117.36（6）204年12月31日，確認實際利息、收到本金和名義利息等：借：持有至到期投資應計利息59利息調整 71.83貸：投資收益130.83借：銀行存款 1 545貸：持有至到期投資成本 1 250應計利息 295 【例題2單項選擇題】

34、企業(yè)將持有至到期投資部分出售，應將該投資的剩余部分重分類為可供出售金融資產，并以公允價值進行后續(xù)計量。在重分類日，該投資剩余部分的賬面價值與其公允價值之間的差額，應計入的會計科目是（）。a.公允價值變動損益b.投資收益c.營業(yè)外收入d.資本公積答疑編號3756020409正確答案d 【例題3單項選擇題】某股份有限公司于2010年4月1日購入面值為1 000萬元的3年期債券并劃分為持有至到期投資，實際支付的價款為1 100萬元，其中包含已到付息期但尚未領取的債券利息50萬元，另支付相關稅費5萬元。該項債券投資的初始入賬金額為（）。a.1 105萬元b.1 100萬元c.1 055萬元d.1 00

35、0萬元答疑編號3756020410正確答案c答案解析初始入賬金額1 1005051 055（萬元），具體分錄為借：持有至到期投資成本1 000利息調整 55應收利息 50貸：銀行存款1 105 【例題4單項選擇題】209年1月1日，甲公司購買一項債券，剩余年限為5年，劃分為持有至到期投資，買價為90萬元，交易費用為5萬元；每年年末按票面利率可收得固定利息4萬元，債券在第5年末兌付可得到本金110萬元，不得提前兌付。債券實際利率為6.96%。該債券210年末的攤余成本為（）。a.94.68萬元b.97.61萬元c.92.26萬元d.100.40萬元答疑編號3756020411正確答案d答案解析2

36、09年1月1日：借：持有至到期投資成本110貸：銀行存款 95持有至到期投資利息調整 15209年末計提利息：借：應收利息4持有至到期投資利息調整 2.61貸：投資收益 6.61209年年末持有至到期投資攤余成本952.6197.61（萬元）210年年末計提利息：借：應收利息4持有至到期投資利息調整 2.79貸：投資收益 6.79（97.616.96%）210年年末持有至到期投資攤余成本97.612.79100.40（萬元） 【例題5單項選擇題】211年1月1日，甲公司從二級市場購入乙公司分期付息、到期還本的債券12萬張，以銀行存款支付價款1 050萬元，另支付相關交易費用12萬元。該債券系乙

37、公司于210年1月1日發(fā)行，每張債券面值為100元，期限為3年，票面年利率為5%，每年年末支付當年度利息。甲公司擬持有該債券至到期。要求：根據(jù)上述資料，不考慮其他因素，回答下列第1題至第2題。1.甲公司購入乙公司債券的入賬價值是（）。a.1 050萬元b.1 062萬元c.1 200萬元d.1 212萬元答疑編號3756020412正確答案b答案解析甲公司購入乙公司債券的入賬價值1 050121 062（萬元） 2.甲公司持有乙公司債券至到期累計應確認的投資收益是（）。a.120萬元b.258萬元c.270萬元d.318萬元答疑編號3756020413正確答案b答案解析甲公司持有乙公司債券至到

38、期累計應確認的投資收益121005%2（121001 062）258（萬元）注意：121001 062138，為初始購入時計入利息調整的金額，根據(jù)期末計提利息的分錄：借：應收利息持有至到期投資利息調整貸：投資收益可以得知，累計確認的投資收益兩年確認的應收利息金額初始購入時確認的利息調整金額（持有至到期時利息調整的金額攤銷完畢），故本題無需自己計算實際利率。 第四節(jié)貸款和應收款項 一、內容貸款和應收款項，是指在活躍市場中沒有報價、回收金額固定或可確定的非衍生金融資產。如金融企業(yè)發(fā)放的貸款和其他債權；非金融企業(yè)持有的現(xiàn)金和銀行存款、銷售商品或提供勞務形成的應收款項、企業(yè)持有的其他企業(yè)的債權（不包括

39、在活躍市場上有報價的債務工具）等，只要符合貸款和應收款項的定義，可以劃分為這一類。與持有至到期投資相比較，其中，回收金額固定或是可確定、非衍生金融資產這兩個特征一樣，兩者的區(qū)別主要在于貸款和應收款項定義中特別強調的“在活躍市場中沒有報價”。我們在學習和實際應用中，一定要注意，作為持有至到期投資核算的金融資產在活躍市場中一定是有報價的，也就是說如果企業(yè)購買的債券在活躍市場上沒有報價，那么不能作為持有至到期投資核算。由此，也可以看出持有至到期投資、貸款和應收款項的主要區(qū)別是在活躍市場中是不是有報價。企業(yè)不應當將下列非衍生金融資產劃分為貸款和應收款項：（1）準備立即出售或在近期出售的非衍生金融資產，

40、這類非衍生金融資產應劃分為交易性金融資產；（2）初始確認時被指定為以公允價值計量且其變動計入當期損益的非衍生金融資產；（3）初始確認時被指定為可供出售的非衍生金融資產；（4）因債務人信用惡化以外的原因，使持有方可能難以收回幾乎所有初始投資的非衍生金融資產，如企業(yè)所持有的證券投資基金或類似的基金等。二、核算貸款和應收款項的會計處理原則，與持有至到期投資非常接近，都采用攤余成本進行后續(xù)計量。區(qū)別：應收款項不需要核算每期的投資收益和應收利息，因為可以將其理解為票面利率為零的債券投資。相似：采用攤余成本計量。企業(yè)的應收賬款在不計提壞賬準備的情況下，假定期初是1 000萬，期末還是用1 000萬來計量，

41、這就意味著其本身的攤余成本就是1 000萬，其還是在用攤余成本計量，因其沒有利息調整的攤銷，實際利率和票面利率都等于零，所以攤余成本不變。貸款和應收款項的核算要點：1.金融企業(yè)按當前市場條件發(fā)放的貸款，應按發(fā)放貸款的本金和相關交易費用之和作為初始確認金額。一般企業(yè)對外銷售商品或提供勞務形成的應收債權，通常應按從購貨方應收的合同或協(xié)議價款作為初始確認金額。2.貸款持有期間所確認的利息收入，應當根據(jù)實際利率計算。實際利率應在取得貸款時確定，在該貸款預期存續(xù)期間或適用的更短期間內保持不變。實際利率與合同利率差別較小的，也可按合同利率計算利息收入。3.企業(yè)收回或處置貸款和應收款項時，應將取得的價款與該

42、貸款和應收款項賬面價值之間的差額計入當期損益?！纠}計算分析題】206年1月1日，efg銀行向某客戶發(fā)放一筆貸款100 000 000元，期限2年，合同利率10%，按季計、結息。假定該貸款發(fā)放無交易費用，實際利率與合同利率相同，每半年對貸款進行減值測試一次。其他資料如下：（1）206年3月31日、6月30日、9月30日和12月31日，分別確認貸款利息2 500 000元。（2）206年12月31日，綜合分析與該貸款有關的因素發(fā)現(xiàn)該貸款存在減值跡象采用單項計提減值準備的方式確認減值損失10 000 000元。（3）207年3月31日，從客戶收到利息1 000 000元，且預期207年度第二季度末

43、和第三季度末很可能收不到利息。（4）207年4月1日，經協(xié)商，efg銀行從客戶取得一項房地產（固定資產）充作抵債資產，該房地產的公允價值為85 000 000元，自此efg銀行與客戶的債權債務關系了結；相關手續(xù)辦理過程中發(fā)生稅費200 000元。efg銀行擬將其處置，不轉作自用固定資產；在實際處置前暫時對外出租。（5）207年6月30日，從租戶處收到上述房地產的租金800 000元。當日，該房地產的可變現(xiàn)凈值為84 000 000元。（6）207年12月31日，從租戶處收到上述房地產租金1 600 000元。efg銀行當年為該房地產發(fā)生維修費用200 000元，并不打算再出租。（7）207年1

44、2月31日，該房地產的可變現(xiàn)凈值為83 000 000元。（8）208年1月1日，efg銀行將該房地產處置，取得價款83 000 000元，發(fā)生相關稅費1 500 000元。假定不考慮其他因素，efg銀行的賬務處理如下：答疑編號3756020501正確答案（1）發(fā)放貸款：借：貸款本金100 000 000貸：吸收存款100 000 000（2）206年3月31日、6月30日、9月30日和12月31日，分別確認貸款利息：借：應收利息2 500 000貸：利息收入2 500 000借：存放中央銀行款項（或吸收存款）2 500 000貸：應收利息2 500 000（3）206年12月31日，確認減值

45、損失10 000 000元：借：資產減值損失 10 000 000貸：貸款損失準備 10 000 000借：貸款已減值100 000 000貸：貸款本金100 000 000此時，貸款的攤余成本100 000 00010 000 00090 000 000（元）（4）207年3月31日，確認從客戶收到利息1 000 000元：借：存放中央銀行款項（或吸收存款）1 000 000貸：貸款已減值1 000 000按實際利率法以攤余成本為基礎應確認的利息收入90 000 00010%/42 250 000（元）借：貸款損失準備2 250 000貸：利息收入2 250 000此時貸款的攤余成本90 000 0001 000 0002 250 00091 250 000（元）（5）207年4月1日，收到抵債資產：借：抵債資產 85 000 000營業(yè)外支