增值稅的納稅籌劃案例分析

1、閱讀使人充實，會談使人敏捷，寫作使人精確。培根第四章增值稅納稅籌劃案例案例一一、案例名稱：促銷模式的稅收籌劃二、案例內(nèi)容：華潤時裝經(jīng)銷公司（以下簡稱華潤公司）以幾項世界名牌服裝的零售為主，商品銷售的平均利潤率為30%，即銷售100元商品，其成本為70元。華潤公司是增值稅一般納稅人，購貨均能取得增值稅專用發(fā)票。該公司準備在2011年元旦、春節(jié)期間開展一次促銷活動，以擴大在當(dāng)?shù)氐挠绊?。?jīng)測算，如果將商品打八折讓利銷售，公司可以維持在計劃利潤的水平上。在促銷活動的醞釀階段，公司的決策層對銷售活動的涉稅問題了解不深，于是他們向普利稅務(wù)師事務(wù)所的注冊稅務(wù)師提出咨詢。為了幫助該企業(yè)了解銷售環(huán)節(jié)的涉稅問題，

2、并就有關(guān)問題做出決策，普利稅務(wù)師事務(wù)所的專家提出兩個方案進行稅收分析：（1）讓利（折扣）20%銷售，即公司將100元的貨物以80元的價格銷售。（2）贈送20%的購物券，即公司在銷售100元貨物的同時，再贈送20元的購物券，持券人仍可以憑購物券在日后一定時期內(nèi)購買商品。以上價格均為含稅價格。以銷售100元的商品為基數(shù)，假定公司每銷售100元商品產(chǎn)生可以在企業(yè)所得稅前扣除的工資和其他費用6元，城市維護建設(shè)稅及教育費附加對稅收籌劃效果影響較小，計算分析時不予考慮。試從對增值稅與企業(yè)所得稅兩個稅稅負影響角度，對上述兩個方案進行分析并作出選擇?！窘狻浚悍桨敢唬鹤尷ㄕ劭郏?0%銷售在這種方式下，商場銷售

3、100元的商品只收取80元，成本為70元。應(yīng)納的增值稅（8070）（117%）17%1.45元利潤總額（8070）（117%）62.55元應(yīng)納企業(yè)所得稅2.5525%0.64元凈利潤2.550.641.91元方案二：贈送20%的購物券在這種方式下，相當(dāng)于商場贈送20元商品。贈送行為視同銷售，應(yīng)計算銷項稅額，繳納增值稅。贈送商品成本20（130%）14元應(yīng)納的增值稅（10070）（117%）17%（2014）（117%）17%4.360.875.23元利潤總額（10070）（117%）14（117%）625.6411.9767.67元由于贈送的商品成本及應(yīng)納的增值稅不允許在企業(yè)所得稅前扣除，則應(yīng)

4、納企業(yè)所得稅（10070）（117%）625%19.6425%4.91元凈利潤7.674.912.76元案例二一、案例名稱：代銷方式影響稅收負擔(dān)二、案例內(nèi)容：宇宙時裝公司是全國知名的服裝生產(chǎn)企業(yè)，主要生產(chǎn)西服和各種高檔時裝。2009年，宇宙時裝公司所生產(chǎn)的甲品牌高檔時裝全部委托分布在全國三十多個大中城市的代理商銷售。為了宣傳自己的品牌、提高產(chǎn)品的市場占有率，該公司采取薄利多銷的策略，在與各代理商簽訂銷售合同時，就與其明確甲品牌時裝每套不含稅銷售價格為1000元，代理手續(xù)費為每套100元?！巴ㄟ^各種銷售方式和銷售渠道擴大自己產(chǎn)品的銷售量，盡可能擴大市場的占有率，是目前企業(yè)營銷活動的重點。根據(jù)中華

5、人民共和國增值稅暫行條例實施細則第四條規(guī)定，企業(yè)將貨物交付他人代銷，應(yīng)視同銷售貨物，按規(guī)定計算繳納增值稅。同時規(guī)定：委托其他納稅人代銷貨物，在收到代銷單位的代銷學(xué)問是異常珍貴的東西，從任何源泉吸收都不可恥。阿卜日法拉茲閱讀使人充實，會談使人敏捷，寫作使人精確。培根清單的當(dāng)天確認收入?！币虼?，宇宙時裝公司發(fā)出時裝時的賬務(wù)處理為：借：發(fā)出商品貸：庫存商品收到代理商轉(zhuǎn)來的代銷清單時，公司以合同約定的銷售價格記賬，其會計處理如下：借：銀行存款（或應(yīng)收賬款等）貸：主營業(yè)務(wù)收人應(yīng)交稅金應(yīng)交增值稅（銷項稅額）公司向代銷單位支付代銷手續(xù)費時，其會計處理如下：借：銷售費用貸：銀行存款2010年1月底，普利稅務(wù)師

6、事務(wù)所的注冊稅務(wù)師小方應(yīng)該公司聘請，對其2009年度納稅情況進行安全性檢查。經(jīng)檢查，小方對該企業(yè)稅收的會計核算情況給予認可，但對時裝經(jīng)營的具體操作方式提出了自己的籌劃建議。新會計準則把代銷收入分為兩類來處理：一是收取手續(xù)費的方式；二是視同買斷方式。從稅收的角度講，這兩種方式的經(jīng)營效果是不一樣的。1方式一為收取手續(xù)費收取手續(xù)費是指受托方根據(jù)所代銷的商品數(shù)量，按協(xié)議約定向委托方收取一定比例的手續(xù)費。這是受托方的一種勞務(wù)收入，它的主要特點是：受托方通常按照委托方制定的價格標準銷售貨物，受托方無權(quán)決定商品的價格，在這種銷售方式下，委托方存受托方將商品銷售后，按受托方提供的代銷清單確認銷售收入；受托方在

7、商品銷售后，按協(xié)議約定的比例收取手續(xù)費、確認收入。目前，宇宙時裝公司正是采用這種代銷方式銷售自己的產(chǎn)品。2009年該公司發(fā)出甲品牌時裝12000套，至12月底結(jié)賬時，收到代銷單位的代銷清單合計銷售10000套，則宇宙時裝公司2009年度應(yīng)按銷售清單確認銷售收入并計算增值稅的銷項稅額為：借：應(yīng)收賬款11700000貸：主營業(yè)務(wù)收入10000000應(yīng)交稅金應(yīng)交增值稅（銷項稅額）l700000宇宙時裝公司在支付手續(xù)費l000000元時，其會計處理如下：借：銷售費用l000000貸：銀行存款10000002方式二為視同買斷視同買斷是指由委托方和受托方簽訂協(xié)議，委托方按合同價收取受托方所代銷貨物的貨款，

8、實際售價由受托方在委托方確定的指導(dǎo)價格范同內(nèi)自主決定，實際售價與合同價的差額歸受托方所有，委托方不再支付代銷手續(xù)費。在這種情況下，委托方在交付商品時不確認收入，受托方也不作為購入商品處理，只在備查賬中登記商品的規(guī)格、數(shù)量等。受托方將商品銷售后，按實際的售價確認收入，并向委托方開具代銷清單。隨后，委托方按代銷清單確認銷售收入。如果宇宙時裝公司采用這種代銷方式，則與代理商簽訂代銷協(xié)議時，宇宙時裝公司可以銷售價格每套1000元扣減代銷手續(xù)費100元，即以每套900元的價格作為合同代銷價格，代理商仍以每套1000元銷售出去。假設(shè)銷售數(shù)量仍為10000套，那么宇宙時裝公司發(fā)出時裝時的賬務(wù)處理為：借：發(fā)出

9、商品9000000貸：庫存商品9000000宇宙時裝公司在收到代理商轉(zhuǎn)來的代銷清單時，應(yīng)確認銷售收入并計算增值稅銷項稅額：借：應(yīng)收賬款10530000貸：主營業(yè)務(wù)收入9000000應(yīng)交稅費應(yīng)交增值稅（銷項稅額）1530000。試從納稅籌劃的視角，對上述兩種代銷方式的納稅影響進行分析并作出選擇（暫不考慮所得稅）【解】：學(xué)問是異常珍貴的東西，從任何源泉吸收都不可恥。阿卜日法拉茲閱讀使人充實，會談使人敏捷，寫作使人精確。培根假設(shè)服裝公司進項稅額為p，除代銷手續(xù)費外的主營業(yè)務(wù)成本、期間費用為c，不考慮城建稅及教育費附加，兩種方案應(yīng)納增值稅和營業(yè)稅情況及利潤情況如下（單位：萬元）收取手續(xù)費：宇宙公司納稅

10、情況：視同買斷：應(yīng)納增值稅1000117%p170p宇宙公司納稅情況：利潤總額10001c1001900c應(yīng)納增值稅900117%p153p代理商納稅情況：利潤總額9001c900c應(yīng)納增值稅1000117%10001代理商納稅情況：17%0應(yīng)納增值稅1000117%900117%應(yīng)納營業(yè)稅10015%517利潤總額1001595利潤總額1000900100（萬元）公司與代理商合計情況：公司與代理商合計情況應(yīng)納增值稅153應(yīng)納增值稅170pp+17170p應(yīng)納營業(yè)稅5利潤總額900c+1001000c利潤總額900c+95995c方案對比分析：（1）對服裝公司而言，兩種方案的利潤水平一樣，但視

11、同買斷方式的增值稅稅負減少17萬。兩項合計減少支出18.7元，減少了公司的現(xiàn)金流出，有利于公司的資金調(diào)度。（2）對代理商而言，視同買斷方式的應(yīng)納增值稅增加17萬，應(yīng)納營業(yè)稅減少了5萬，利潤總額增加了5萬，而且此方案可以給予代理商銷售貨物的定價權(quán)，可以使其根據(jù)代銷貨物在當(dāng)時的價格水平，隨行就市進行促銷，從而提升自己的盈利水平，若代理商資金流轉(zhuǎn)困難不大，此方案可以考慮，反之則應(yīng)放棄。（3）從服裝公司和代理商總體稅負的情況而言，若選擇視同買斷方式，應(yīng)納的增值稅總額不變，應(yīng)納營業(yè)稅減少了5萬，利潤總額增加了5萬?？傮w來看，視同買斷方式比較有利。案例三一、案例名稱：運費籌劃的思路二、案例內(nèi)容：a企業(yè)是從

12、事環(huán)保產(chǎn)品甲產(chǎn)品的生產(chǎn)企業(yè)，年銷售400多萬元。由于市場競爭相當(dāng)激烈，企業(yè)處于微利狀態(tài)。該企業(yè)的負責(zé)人王經(jīng)理在與其他企業(yè)對有關(guān)情況交流后，發(fā)現(xiàn)自己的增值稅比別人繳的多，總覺得不正常，但又不知道問題出在哪里。2002年底，王經(jīng)理請一稅務(wù)事務(wù)所的注冊稅務(wù)師對企業(yè)進行納稅情況診斷。注冊稅務(wù)師小方對該企業(yè)2002年納稅情況進行了全面調(diào)查，發(fā)現(xiàn)該企業(yè)當(dāng)年銷售甲產(chǎn)品438萬元，而繳納的增值稅卻有37.23萬元，增值稅的稅收負擔(dān)率高達8.5%，比同行業(yè)要高出2個百分點。小方對企業(yè)的進項稅額流程以及有關(guān)費用情況進行了進一步調(diào)查，發(fā)現(xiàn)該企業(yè)收受發(fā)票不規(guī)范，許多項目應(yīng)該取得增值稅專用發(fā)票卻沒有取得。其中比較突出的

13、問題是接受的運費發(fā)票不規(guī)范，該企業(yè)全年發(fā)生運費38萬元，但支付運費時企業(yè)索取的都是普通收據(jù)，不是運輸部門的運輸發(fā)票，因而不能抵扣增值稅的進項稅額。經(jīng)詢問王經(jīng)理才知道，該企業(yè)銷售甲產(chǎn)品需要專用設(shè)備槽車進行運輸，該企業(yè)沒有這種專用槽車。而甲產(chǎn)品的購買者b公司自備這種槽車。a企業(yè)與b公司簽訂供貨合同時，是以b公司的入庫價格結(jié)算的，b公司提供槽車所發(fā)生的費用則在甲產(chǎn)品銷售價格中扣減，同時提供結(jié)算收據(jù)。而這種結(jié)算收據(jù)在a企業(yè)是不能抵扣增值稅進項稅額的，從而導(dǎo)致企業(yè)的增值稅稅負明顯升高。針對這個問題，注冊稅務(wù)師小方提出兩個方案供企業(yè)選擇：學(xué)問是異常珍貴的東西，從任何源泉吸收都不可恥。阿卜日法拉茲閱讀使人充

14、實，會談使人敏捷，寫作使人精確。培根方案一：將運輸槽車改用專業(yè)運輸公司的，這樣a企業(yè)可以取得能夠抵扣增值稅的運輸發(fā)票。方案二：運輸仍由b公司負責(zé)，但與b公司簽訂供貨合同時，以a企業(yè)的出廠價格結(jié)算，從而降低a企業(yè)增值稅的計稅依據(jù)。以上方案的籌劃效果如何呢？試進行分析并做出選擇?！窘狻浚悍桨敢唬杭僭O(shè)a企業(yè)2009年的各項經(jīng)濟指標與2008年相同，我們可以對以上方案進行分析：改用專業(yè)運輸公司的槽車運輸甲產(chǎn)品以后，a企業(yè)發(fā)生的38萬元運輸費用可以取得符合增值稅管理規(guī)定的運輸發(fā)票。根據(jù)規(guī)定，a企業(yè)可以按7%的抵扣率抵扣增值稅進項稅額。可抵扣增值稅進項稅額387%2.66（萬元）。a企業(yè)的增值稅應(yīng)納增值稅

15、減少額2.66（萬元）。籌劃后，a企業(yè)的稅收負擔(dān)率為：（37.232.66）4387.89%，該方案使a企業(yè)的稅收負擔(dān)率下降了0.61%（原8.5%）方案二：a在與b公司簽訂供貨合同時，以a企業(yè)的出廠價格結(jié)算。我們假設(shè)兩種價格的差額正好是運費數(shù)額，在其他因素不變的情況下，企業(yè)的增值稅應(yīng)納增值稅減少額：3817%6.46（萬元）?；I劃后的企業(yè)增值稅的稅收負擔(dān)率為:（37.236.46）4387.02%。該方案使a企業(yè)的稅收負擔(dān)率下降了1.48%（原8.5%）?！具M一步分析】由于在前面對于方案二的討論是基于a企業(yè)的出廠價格和b企業(yè)的入庫價格的差額正好是運費數(shù)額，但現(xiàn)實情況對此不能確定，因此設(shè)兩者的

16、差額為r（不含稅價，下同），由于運費是不變的，可得：在方案一中，a企業(yè)可以抵扣增值稅進項稅額：387%2.66（萬元）在方案二中，a企業(yè)的增值稅應(yīng)納增值稅減少額：r17%令兩者相等，即r17%387%解得r為15.65萬元。即當(dāng)a企業(yè)的出廠價格和b企業(yè)的入庫價格的差額為15.65萬元時，兩種方案稅負差異不大；當(dāng)a企業(yè)的出廠價格和b企業(yè)的入庫價格的差額小于15.65萬元時，方案一稅負相對較輕；當(dāng)a企業(yè)的出廠價格和b企業(yè)的入庫價格的差額大于15.65萬元，方案二稅負較輕。序號123a企業(yè)的出廠價格和b企業(yè)的入庫價格的差額（萬元）015.6515.6515.65以上方案選擇方案一兩者皆可方案二案例四

17、一、案例名稱：納稅人身份選擇的稅收籌劃二、案例內(nèi)容：甲乙兩個企業(yè)均為生產(chǎn)型小規(guī)模納稅人，且是同行，主要從事機械配件加工及銷售業(yè)務(wù)。甲企業(yè)年銷售額為40萬元，年購進項目金額為35萬元；乙企業(yè)年銷售額為49萬元，年購進項目金額為44萬元（以上金額均為不含稅金額，進項稅額可取得增值稅專用發(fā)票）。由于學(xué)問是異常珍貴的東西，從任何源泉吸收都不可恥。阿卜日法拉茲閱讀使人充實，會談使人敏捷，寫作使人精確。培根兩個企業(yè)年銷售額均達不到一般納稅人標準，稅務(wù)機關(guān)對這兩個企業(yè)均按小規(guī)模納稅人簡易方法征稅，征收率為3%。甲企業(yè)年應(yīng)納增值稅12萬元（403%），乙企業(yè)年應(yīng)納增值稅147萬元（493%），兩個企業(yè)年應(yīng)納增

18、值稅額為267萬元（12+147）。為了減輕增值稅稅負，甲乙兩個企業(yè)目前正在考慮合并，并請注冊稅務(wù)師老李對二者合并后的稅收影響進行分析，老李會給對方什么建議呢？【解】：根據(jù)無差別平衡點增值率原理：（甲企業(yè)的不含稅增值率：4035）4012.5%，小于無差別平衡點含稅增值率17.65%，選擇作為一般納稅人稅負較低.乙企業(yè)不含稅增值率：（4944）4910.2%，同樣小于無差別平衡點含稅增值率17.65%。選擇作為一般納稅人稅負較輕。因此，甲乙兩個企業(yè)如通過合并方式，組成一個獨立核算的納稅人，年應(yīng)稅銷售額89萬元（80萬元），符合一般納稅人的認定資格。企業(yè)合并后，年應(yīng)納增值稅稅額為：（40+49）

19、（1+17%）17%（35+44）（1+17%）17%1.45（萬元）可見，合并后可減輕稅負：2.671.451.22（萬元）案例五一、案例名稱：施工企業(yè)的納稅籌劃二、案例內(nèi)容：甲公司是一家建筑施工企業(yè)，主營工程施工，2009年承包了某市區(qū)一家建設(shè)單位a公司的辦公大樓建筑工程，合同約定建筑工程價款為3500萬元（不含設(shè)備價款，不含鋼筋和混凝土價款，含地面磚、墻面磚及其他人丁料等）同時約定由a公司提供混凝土、鋼筋共計3000萬元。其中，a公司提供的混凝土是從當(dāng)?shù)匾患一炷疗髽I(yè)乙公司購得，價款2000萬元。a公司提供的鋼筋是從一家鋼材生產(chǎn)企業(yè)丙公司購得，價款1000萬元。此外，合同還約定，由甲公司

20、提供大樓所需安裝的電梯，價款500萬元。假設(shè)甲公司的工程年底前竣工并進行了成本結(jié)算，企業(yè)所得稅實行查賬征收，2009年度應(yīng)納稅所得額為400萬元。此外，乙公司應(yīng)納稅所得額為100萬元，丙公司應(yīng)納稅所得額為200萬元。假定當(dāng)?shù)仄髽I(yè)的增值稅稅負為4%，案例中各企業(yè)均沒有其他業(yè)務(wù)，不考慮其他事項。試分析計算目前甲乙丙三家公司的稅負（要綜合考慮流轉(zhuǎn)稅、所得稅、城建稅和教育費附加等），并主要站在甲公司立場上提出納稅籌劃建議?！窘狻浚夯I劃前：營業(yè)稅暫行條例實施細則規(guī)定，納稅人提供建筑業(yè)勞務(wù)（不含裝飾勞務(wù)）的，其營業(yè)額應(yīng)當(dāng)包括工程所用原材料、設(shè)備及其他物資和動力價款在內(nèi)，但不包括建設(shè)方提供的設(shè)備的價款。甲公

21、司：應(yīng)納建筑業(yè)營業(yè)稅：（35003000500）3%210（萬元）應(yīng)納城市維護建設(shè)稅和教育費附加：210（7%3%）21（萬元）應(yīng)納企業(yè)所得稅：40025%100（萬元）甲公司當(dāng)年共應(yīng)繳納稅費21021100331（萬元）。乙公司：學(xué)問是異常珍貴的東西，從任何源泉吸收都不可恥。阿卜日法拉茲閱讀使人充實，會談使人敏捷，寫作使人精確。培根應(yīng)納增值稅：10004%40（萬元）應(yīng)納城市維護建設(shè)稅和教育費附加：40（7%3%）4（萬元）應(yīng)納企業(yè)所得稅：10025%25（萬元）乙公司應(yīng)納各稅費合計：4042569（萬元）丙公司：應(yīng)納增值稅：20004%80（萬元）應(yīng)納城市維護建設(shè)稅和教育費附加：80（7%

22、3%）8（萬元）應(yīng)納企業(yè)所得稅：20025%50（萬元）丙公司應(yīng)納各稅費合計：80850138（萬元）甲、乙、丙三公司共應(yīng)納稅費：33169138538（萬元）方案一：接原案例，其他事項不變，將大樓所需安裝的電梯改由建設(shè)單位a公司提供。營業(yè)稅暫行條例實施細則規(guī)定，建設(shè)方提供的設(shè)備的價款不計入建筑業(yè)勞務(wù)的營業(yè)額。因此：甲公司應(yīng)納建筑業(yè)營業(yè)稅：（35003000）3%195（萬元）應(yīng)納城市維護建設(shè)稅和教育費附加：195（7%3%）19.5（萬元）應(yīng)納稅所得額調(diào)整為：400（21021）（19519.5）416.5（萬元）應(yīng)納企業(yè)所得稅：416.525%104.125（萬元）。甲公司當(dāng)年共應(yīng)繳納稅費

23、：19519.5104.125318.625（萬元）。甲公司可比原來少繳納各項稅費共計331318.62512.375（萬元）。乙、丙公司的稅收負擔(dān)不發(fā)生變化。方案二：接籌劃方案一，其他事項不變。甲公司為拓展業(yè)務(wù)，與乙、丙兩公司合并成一家法人企業(yè)丁公司，原甲、乙、丙三公司分別作為新設(shè)法人企業(yè)的非法人分公司，不需要辦理單獨的稅務(wù)登記，因此新成立的丁公司不僅提供建筑業(yè)勞務(wù)，而且同時生產(chǎn)混凝土和鋼筋。丁公司在對外承接工程時，均在合同中約定使用自產(chǎn)的混凝土和鋼筋。丁公司在2009年與a公司簽訂合同時就不再約定由a公司提供混凝土和鋼筋，而是約定由丁公司自行提供，使用其自產(chǎn)的混凝土和鋼筋。丁公司對其建筑業(yè)

24、勞務(wù)和自產(chǎn)貨物銷售行為能分別核算。營業(yè)稅暫行條例實施細則第七條規(guī)定，納稅人的下列混合銷售行為，應(yīng)當(dāng)分別核算應(yīng)稅勞務(wù)的營業(yè)額和貨物的銷售額，其應(yīng)稅勞務(wù)的營業(yè)額繳納營業(yè)稅，貨物銷售額不繳納營業(yè)稅。未分別核算的，由主管稅務(wù)機關(guān)核定其應(yīng)稅勞務(wù)的營業(yè)額：（一）提供建筑業(yè)勞務(wù)的同時銷售自產(chǎn)貨物的行為；（二）財政部、國家稅務(wù)總局規(guī)定的其他情形。根據(jù)上述規(guī)定，籌劃后的丁公司應(yīng)納營業(yè)稅：35003%105（萬元）應(yīng)納城市維護建設(shè)稅和教育費附加105（7%3%）10.5（萬元）。本例中，為了便于對籌劃前后進行比較，故將企業(yè)所得稅計算分成建筑業(yè)勞務(wù)和銷售自產(chǎn)貨物兩個部分。建筑業(yè)勞務(wù)的應(yīng)納稅所得額調(diào)整為400（21021）（10510.5