會計電算化對企業(yè)內(nèi)部控制審計的影響及對策-工商管理碩士論文

四川大學(xué) 碩士學(xué)位論文 會計電算化對企業(yè)內(nèi)部控制審計的影響及對策 姓名：羅東升 申請學(xué)位級別：碩士 專業(yè)：工商管理 指導(dǎo)教師：章成蓉 20050101 會計電算化對企業(yè)內(nèi)部控制審計的影響及對策 研究生：羅東升 導(dǎo)師：章成蓉教授 摘要 隨著信息社會的到來，使用計算機(jī)進(jìn)行會計核算的管理成為歷史的必然。 會計實行電算化后會計工作的職能劃分、責(zé)權(quán)關(guān)系、稽核關(guān)系及會計文檔的管 理形式等會計業(yè)務(wù)關(guān)系發(fā)生了一系列深刻的變化，因而過去的一套內(nèi)部控制體 系的局限性也日益顯化，迫切需要建立一套新的，更加嚴(yán)密有效的內(nèi)部控制制 度。 同時，會計電算化給內(nèi)部控制審計帶來了新的挑戰(zhàn)和機(jī)遇?，F(xiàn)代審計是以 內(nèi)部控制的研究和評價為基礎(chǔ)的，外部審計人員為了對被審計單位會計資料等 的公正性發(fā)表審計意見，必須首先研究和評價被審計單位的內(nèi)部控制，內(nèi)部審 計人員也是如此，而且內(nèi)部審計有時還以完善內(nèi)部控制系統(tǒng)為直接目的，無論 內(nèi)部審計人員還是外部審計人員，他們都需要對內(nèi)部控制進(jìn)行研究和評價。 本文在分析會計電算化對企業(yè)內(nèi)部控制審計的影響基礎(chǔ)上，通過實證的分 析方法剖析A 公司在會計信息系統(tǒng)中的內(nèi)部控制設(shè)置及審計經(jīng)驗，探索在信息 系統(tǒng)下內(nèi)部控制審計的對策。 關(guān)鍵詞：內(nèi)部控制會計電算化內(nèi)部控制審計J T 審計 S t u d yo nM e a s u r ea n dI m p a c to fA c c o u n t i n g C o m p u t e r i z e du p o nE n t e r p r i s e I n t e r n a lC o n t r o lA u d i t G r a d u a t es t u d e n t ：L u oD o n g s h e n gS u p e r v is o t ：Z h a n gC h e n g r o n g A b s t r a c t I nt h i sI n f o r m a t i o na g e ，i tb e c o m e sc e r t a i nt ou s ec o m p u t e rt om a n a g e a c c o u n t i n gs y s t e m T h er e l a t i o n s h i po fa c c o u n t i n gt r a n s a c t i o nw a sd e e p l yc h a n g e d a f t e ra c c o u n t i n gs y s t e mc o m p u t e r i z e d ，s u c ha st h ef u n c t i o np a r t i t i o n ，r e s p o n s i b i l i t y a n do b l i g a t i o n ，a u d i t i n gr e l a t i o n s h i pa n da c c o u n t i n gd o c u m e n t sm a n a g e m e n ts u c h k i n do fa c c o u n t i n gj o b T h el i m i to fo l di n t e r n a lc o n t r o ls y s t e mi sb e c o m em o r ea n d m o r eo u t s t a n d i n g ，S Oi t Sv e r yu r g e n tt os e tu pan e w l y ，s t r i c ta n de f f e c t i v ei n t e m a l c o n t r o ls y s t e m I nt h es a m et i m e ，t h ec o m p u t e r i z e da c c o u n t i n gs y s t e mb r i n g san e wo p p o r t u n i t y a n dc h a l l e n g et oA u d i t T h em o d e ma u d i ti sb a s e do nt h es t u d ya n de v a l u a t i o no f i n t e m a lc o n t r o ls y s t e m T h ee x t e r n a la u d i t o rm u s ti n v e s t i g a t ea n de v a l u a t et h e i n t e r n a lc o n t r o ls y s t e mS Oa st od e l i v e rt h e i ra u d i t i n go p i n i o no nt h eh o n e s t yo f a c c o u n t i n gd o c u m e n to fa u d i t e de n t e r p r i s e ，a l s ot h es a m ef o ri n t e r n a la u d i t o r , f u r t h e r m o r e ，s o m e t i m e si t St h ed i r e c tt a r g e to ft h ei n t e r n a la u d i t o rt oi m p r o v et h e i n t e r n a lc o n t r o ls y s t e m T h i sa r t i c l eb a s e do nt h ea n a l y s i so fi m p a c to fc o m p u t e r i z e da c c o u n t i n gs y s t e m u p o ni n t e r n a lc o n t r o la u d i t i n g , t h r o u g hu s ea n a l y t i cd e m o n s t r a t i o nm e t h o dt oa n a l y z e t h ee x p e r i e n c eo f i n t e r n a lc o n t r o ls y s t e ms e tu pa n da u d i ti nc o m p a n y A ，a i ma tt os e e k f o ras e to f m e a s u r eo f i n t e m a lc o n t r o ls y s t e ma u d i t i n gu n d e ri n f o r m a t i o ns y s t e m K e yW o r d s ：I n t e r n a lC o n t r o lA c c o u n t i n gC o m p u t e r i z e d I n t e r n a lc o n t r o lA u d i tI n f o r m a t i o nT e c h n o l o g yA u d i t p q 川大學(xué)2 0 0 2 級M B A 學(xué)位論文 第l 頁 前言 電算化會計的推廣和應(yīng)用是對傳統(tǒng)會計的一次變革，同時也給傳統(tǒng)審計帶 來巨大沖擊。首先，在電算化會計中，證、賬、表等會計數(shù)據(jù)和會計信息都存 儲在磁性介質(zhì)上，賬務(wù)處理雖然還需要會計人員的控制，但處理過程卻在計算 機(jī)系統(tǒng)內(nèi)完成。特別在網(wǎng)絡(luò)環(huán)境下，會計數(shù)據(jù)的收集、加工、存儲、傳輸和會 計信息的輸出基本上是在程序的控制下自動完成的?？梢姡行蔚膶徲嬀€索大 大減少，傳統(tǒng)審計已無法考察會計數(shù)據(jù)和會計信息的安全性、有效性、完整 性、準(zhǔn)確性；其次，在電算化會計中，由于人機(jī)系統(tǒng)工作的特點，傳統(tǒng)咀賬簿 體系和會計人員為中心的內(nèi)部控制己失去作用，代之而起的將是以會計數(shù)據(jù)處 理流程為中心?，F(xiàn)行的制度基礎(chǔ)審計中的符合性測試必將受到影響，必須重新 來研究新環(huán)境下的審計風(fēng)險；最后，由于電算化會計系統(tǒng)本身的脆弱性，如不 可預(yù)計的環(huán)境災(zāi)害、計算機(jī)硬件或軟件的失靈、人為無意的差錯和有意的舞弊 等，都可能給系統(tǒng)造成無法估計的危害。也無疑給審計工作帶來困難，加大了 審計挑險?？傊?，電算化會計給企業(yè)帶來巨大效益的同時，也給傳統(tǒng)審計帶來 巨大沖擊，電算化審計的產(chǎn)生與發(fā)展是時代使然。 西方對計算機(jī)會計內(nèi)部控制的研究大概始于7 0 年代，美國執(zhí)業(yè)會計師協(xié) 會( A I C P A ) 和E D P 審計人員協(xié)會從1 9 7 4 ：年開始先后發(fā)表了一系列研究報告或 相關(guān)的審計準(zhǔn)則，國際會計師聯(lián)合會( I F A c ) 也在8 0 年代制訂了幾個有關(guān)計 算機(jī)審計的準(zhǔn)則。這些文告或準(zhǔn)則一方面肯定了計算機(jī)處理對內(nèi)部控制的影 響，強(qiáng)調(diào)加強(qiáng)內(nèi)部控制及其審計的必要性；另方面則比較一致地將內(nèi)部控制 分為一般控制和應(yīng)用控制兩大類，并據(jù)此制定了一套E D P 控制標(biāo)準(zhǔn)。 我國財政部1 9 9 4 年發(fā)布的會計核算軟件基本功能規(guī)范，集中在輸 入、處理、輸出和安全四個方面對會計軟件提出規(guī)范性要求，實質(zhì)上涉及的都 是內(nèi)部控制的問題，即會計軟件系統(tǒng)所應(yīng)該實現(xiàn)的控制。而首次涉及計算機(jī)會 計系統(tǒng)內(nèi)部控制的審計法規(guī)則是1 9 9 9 年7 月1 日生效的獨立審計具體準(zhǔn)則 第2 0 號計算機(jī)信息系統(tǒng)環(huán)境下的審計。 內(nèi)部控制制度審計作為一個獨立的審計種類，具有完整的審計程序。它可 以通過對內(nèi)部控制的檢查、評價，找出內(nèi)部控制系統(tǒng)中的薄弱環(huán)節(jié)并加以改 進(jìn)，促進(jìn)企業(yè)健全內(nèi)部控制制度，改善管理，減少損失浪費，提高經(jīng)濟(jì)效益。 , o q 川人學(xué)2 0 0 2 級M B A 學(xué)位論文第2 頁 內(nèi)部控制制度是現(xiàn)代企業(yè)進(jìn)行有效管理的一種必不可少的手段，內(nèi)部控制制度 主要包括兩個方面，即內(nèi)部管理控制制度和內(nèi)部會計控制制度。然而一個企業(yè) 的內(nèi)部控制制度是否健全和有效，不僅直接反映這個企業(yè)的管理水平和工作效 率，而且與現(xiàn)代審計活動的開展關(guān)系極大。現(xiàn)代審計的一個重要特征，就是在 評價被審計對象內(nèi)部控制制度的基礎(chǔ)上，決定進(jìn)一步審計工作的范圍、程序和 方法。所謂內(nèi)部控制制度審計是指以內(nèi)部控制為對象，在評審被審計單位內(nèi)部 控制制度的基礎(chǔ)上，決定抽查會計資料的內(nèi)容、范圍和程序，據(jù)以進(jìn)行符合性 和實質(zhì)性測試的一種審計方法。它是從傳統(tǒng)的會計事項為基礎(chǔ)的詳細(xì)審計轉(zhuǎn)化 和發(fā)展過來的一種新型審計方式，由于這是一種科學(xué)的審計方法，不僅減少了 審計的風(fēng)險性，而且提高了審計工作的質(zhì)量和審計效益，故被許多國家確定為 審計標(biāo)準(zhǔn)之內(nèi)部控制制度審計的基本內(nèi)容。 會計電算化影響會計內(nèi)部控制及其審計已是不爭的事實，但目前對會計電 算化下內(nèi)部控制的內(nèi)容、分類以及如何審計內(nèi)部控制問題，概念仍然不十分清 晰，不少控制措施以及審計方法嚴(yán)重脫離實際，在相當(dāng)長的時間里由于人們對 計算機(jī)會計系統(tǒng)比較陌生，內(nèi)部控制措施不明確，審計方法不得要領(lǐng)，所以審 計人員只得沿用對手工會計的審計方法，很少能夠?qū)?nèi)部控制進(jìn)行有效的審 計，漏洞較多，不足以確保會計系統(tǒng)的安全。因此，提高對內(nèi)部控制的認(rèn)識， 加強(qiáng)對其內(nèi)涵和技術(shù)的研究，重視對內(nèi)部控制的審計，仍是當(dāng)前會計電算化和 審計領(lǐng)域的一個關(guān)鍵課題。一般情況下審計人員的責(zé)任主要不是審計計算機(jī)和 會計軟件系統(tǒng)的內(nèi)部控制措旌，而是審計應(yīng)用單位制訂的內(nèi)部控制制度是否健 全和真正有效執(zhí)行。我國過去對會計核算軟件的兩級評審制度，其實質(zhì)就是對 會計軟件內(nèi)部控制功能的審計。 盡管目前關(guān)于內(nèi)部控制理論及內(nèi)部控制審計的研究不少，但大多是泛泛而 談未能將二者進(jìn)行有機(jī)結(jié)合從系統(tǒng)角度進(jìn)行分析考慮，對實踐的指導(dǎo)性不是 很強(qiáng)，筆者通過自身的一些E R P 經(jīng)驗及參與企業(yè)內(nèi)部審計工作對二者有著較為 深刻的感觸，借此本文通過在會計電算化下企業(yè)內(nèi)部控制的變化引出其對內(nèi)部 控制審計的影響并探索相應(yīng)對策。 叫川人學(xué)2 0 0 2 級M B A 學(xué)位論文 第3 頁 第一部分會計電算化下企業(yè)內(nèi)部控制重點的變化及主要風(fēng)險 1 1 內(nèi)部控制理論的概念及其發(fā)展 1 1 1 內(nèi)部控制的內(nèi)涵與外延 內(nèi)部控制理論在經(jīng)過了“內(nèi)部牽制”、“內(nèi)部控制系統(tǒng)”和“內(nèi)部控制結(jié) 構(gòu)”等發(fā)展階段之后，又進(jìn)一步發(fā)展到了“一體化框架”階段。美國T r e a d w a y 委員會的發(fā)起組織組成的委員會( C o m m i t t e eo fS p o n s o r i n gO r g a n i z a t i o n s o ft h eT r e a d w a yC o m m i s s i o n ，簡稱C o S 0 ) 在經(jīng)過多年研究之后于1 9 9 2 年9 月發(fā)布并于1 9 9 4 年修訂了一份研究報告： 內(nèi)部控制一體化框架 ( I n t e r n a lC o n t r o l I n t e g r a t e dF r a m e w o r k ) 。該報告首次把內(nèi)部控制從原 來的平面結(jié)構(gòu)發(fā)展為立體框架模式，代表著國際上在內(nèi)部控制方面的最高研究 水平。此后發(fā)布的其他一些有關(guān)內(nèi)部控制的報告( 如加拿大的C O C O ，英國的 C a d b u r y ，南非的K i n g ，法國的V i e n o t ，等等) 均以C O S O 的報告為模本砒“。 我國的內(nèi)部會計控制規(guī)范和巴塞爾銀行監(jiān)管委員會的銀行組織的內(nèi)部控 制系統(tǒng)框架也是以C O S O 的報告為基礎(chǔ)的。但我國大部分企業(yè)管理層甚至許 多內(nèi)審人員對內(nèi)部控制的內(nèi)涵與外延的理解還停留在內(nèi)部牽制階段，認(rèn)為內(nèi)部 控制就是“職責(zé)分工、崗位分離、授權(quán)授信、內(nèi)部審計等”，與國際水平還有 相當(dāng)?shù)牟罹唷?在外延方面，C O S O 認(rèn)為內(nèi)部控制系統(tǒng)包括五個組成要素：控制環(huán)境、風(fēng)險 評估、控制活動、信息與溝通、監(jiān)控。其中風(fēng)險評估和信息與溝通是傳統(tǒng)內(nèi)控 理論所沒有的，對控制環(huán)境之重要性的強(qiáng)調(diào)也是前所未有的，監(jiān)控的具體含義 也得到了拓展。這五個要素相互聯(lián)系，共同構(gòu)成一個立體框架：1 、控制環(huán)境 ( c o n t r o le n v i r o n m e n t ) ，是指對企業(yè)控制的建立和實施有重大影響的一組因 素的總稱，包括管理哲學(xué)、經(jīng)營方式、組織結(jié)構(gòu)、人力資源政策與實務(wù)、董事 會等。2 、風(fēng)險評估( r i s ka p p r a i s a l ) ，包括風(fēng)險辨識和風(fēng)險分析，風(fēng)險辨識 有：科技的發(fā)展、顧客的需求或預(yù)期改變、競爭、新頒法律或行政命令，天然 災(zāi)害、經(jīng)濟(jì)環(huán)境改變、資訊系統(tǒng)處理的中斷、聘雇員的品質(zhì)、訓(xùn)練方法及激勵 【注I 】S t e p h e nJ R o o t , B e y o n d C O S O I n t e r n a l C o n t r o l E n h a n c e C o r p o r a t e G o v e r i I a n c e ( 1 9 9 8 ) ；K M P G ，I n t e r n a l C o n c m l ：aP r a c t i c eG u i d e ( 1 9 9 9 ) ；P r i c e w a t e f h o u C o o p e r s O p e r a t i o n a lr i s km a n a g e m e n t ：T h eN e x t T r o n t i e r 2 0 0 1 ) 川川人學(xué)2 0 0 2 級M B A 學(xué)位論文 第4 頁 制度、經(jīng)理人責(zé)任的改變、企業(yè)活動的性質(zhì)、員工可接近資產(chǎn)的程度、董事會 或監(jiān)督委員會不夠堅定或無效等等：風(fēng)險分析過程通常包括估計風(fēng)險的嚴(yán)重程 度、評估風(fēng)險發(fā)生的可能性( 或概率) ，考慮應(yīng)如何管理風(fēng)險，亦即評估應(yīng)如何 采取行動。3 、控制活動( c o n t r o la c t i v i t y ) 。指為保證企業(yè)目標(biāo)的實現(xiàn)而建 立的政策和程序，包括業(yè)績評價、信息處理控制、實物控制、職務(wù)分離等。 4 、信息與溝通( i n f o r m a t i o na n dc o m m u n i c a t e ) 。對與財務(wù)報告目標(biāo)相關(guān)的信 息進(jìn)行系統(tǒng)的記錄，包括確認(rèn)，記錄所有有效的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，序時詳細(xì)記錄經(jīng)濟(jì) 業(yè)務(wù)，以便適當(dāng)歸類，提供會計報告、采用恰當(dāng)?shù)呢泿艃r值計量經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)、確 定經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)發(fā)生時期，并保證在合理會計期間記錄經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)、在財務(wù)報告中恰 當(dāng)揭示經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)。5 、監(jiān)督( m o n i t o r i n g ) 。通過檢查控制活動來實現(xiàn)對控制系 統(tǒng)的監(jiān)督。這五項控制要素不是內(nèi)部控制過程中先后順序上的一道道工序，而 是一個多方向交叉的多維的反復(fù)的過程。C O S O 報告突出了內(nèi)部控制過程中的復(fù) 雜性和各控制要素之間有機(jī)的多維的聯(lián)系與影響。 1 1 2 美國財務(wù)報告內(nèi)部控制的瓤概念 美國證券交易委員( S E C ) 在2 0 0 2 年發(fā)布的3 3 8 1 3 8 號提案中首次對財務(wù) 報告內(nèi)部控制進(jìn)行了詮釋，該提案認(rèn)為，財務(wù)報告內(nèi)部控制的目的是確保公司 設(shè)計的控制程序能為下列事項提供含理的保證：公司的業(yè)務(wù)活動經(jīng)過合理的授 權(quán)；保護(hù)公司的資產(chǎn)避免未經(jīng)授權(quán)或不恰當(dāng)?shù)氖褂?；公司的業(yè)務(wù)活動被恰當(dāng)?shù)?汜錄并報告，從而保證上市公司的財務(wù)報表符合公認(rèn)會計原則的編報要求。該 定義符合美國注冊會計師協(xié)會審計準(zhǔn)則公告3 1 9 條款的規(guī)定，并與薩班斯一 一奧克斯利法案1 0 3 條款中的內(nèi)部控制定義保持一致。 根據(jù)S E C 2 0 0 3 年6 月正式發(fā)布的最終規(guī)則中的定義，財務(wù)報告內(nèi)部控制是 指由公司的首席執(zhí)行宮、首席財務(wù)官或者公司行使類似職權(quán)的人員設(shè)計或監(jiān)管 的，受到公司的董事會、管理層和其他人員影響的，為財務(wù)報告的可靠性和滿 足外部使用的財務(wù)報表編制符合公認(rèn)會諱原則提供合理保證的控制程序，具體 包括以下控制政策和程序I 拄1 】： 1 保持詳細(xì)程度合理的會計記錄，準(zhǔn)確公允地反映資產(chǎn)的交易和處置情 況： 嘧1 l 朱榮恩。內(nèi)部攆制評價【M 】_ | E 京，中國時代經(jīng)濟(jì)出舨社，2 0 0 2 U q 川人學(xué)2 0 0 2 級M B A 學(xué)位論文 第5 頁 2 為下列事項提供合理的保證：公司對發(fā)生的交易進(jìn)行必要的紀(jì)錄，從 而使財務(wù)報表的編制滿足公認(rèn)會計原則的要求：公司所有的收支活動經(jīng)過公司 管理層和董事的合理授權(quán)； 3 為防止或及時發(fā)現(xiàn)公司資產(chǎn)未經(jīng)授權(quán)的取得、使用和處置提供合理保 證，這種未經(jīng)授權(quán)的取得、使用和處置資產(chǎn)的行為可能對財務(wù)報表產(chǎn)生重要影 響。 定義中的1 、2 兩點與薩班斯一奧克斯利法案1 0 3 條款中要求注冊會計 師事務(wù)所在審計或鑒證報告中進(jìn)行內(nèi)部控制評價的內(nèi)容保持一致，第3 點則是 針對公司資產(chǎn)的使用和處置提出的，表明保護(hù)資產(chǎn)的安全完整是財務(wù)報告內(nèi)部 控制的有機(jī)組成部分。 與C O S O 報告中對內(nèi)部控制的定義相比，S E C 在最終規(guī)則中對財務(wù)報告內(nèi) 部控制的定義僅包含了與財務(wù)報告可靠性目標(biāo)相關(guān)的部分，而省略了經(jīng)營活動 的效率效果的目標(biāo)，遵循相關(guān)法律法規(guī)目標(biāo)中也僅保留了諸如證券交易委員會 財務(wù)報告要求這類與財務(wù)報表編制直接相關(guān)的法律法規(guī)。這個定義與證券交 易法第1 3 ( b ) ( 2 ) ( B ) 款對內(nèi)部會計控制的描述保持一致。 2 0 世紀(jì)7 0 年代以來，管理層對內(nèi)部控制有效性是否進(jìn)行報告曾引起廣泛 的爭論，但直到薩班斯一奧克斯利法案頒布之前，還沒有形成統(tǒng)一的規(guī) 范。2 0 0 2 年7 月，國會通過的薩班斯一類克斯利法案第一次對財務(wù)報告內(nèi) 部控制的有效性提出了明確的要求。該法案涉及內(nèi)部控制的條款主要有瞄“： 1 第1 0 3 款規(guī)定，對管理層財務(wù)報告內(nèi)部控制評估的審計師報告，需要 評價公司的內(nèi)部控制政策和程序是否包括詳細(xì)程度合理的紀(jì)錄，以準(zhǔn)確公允地 反映公司的資產(chǎn)交易和處置情況；內(nèi)部控制是否合理保證公司對發(fā)生的交易活 動進(jìn)行了必要的紀(jì)錄，以滿足財務(wù)報告編制符合公認(rèn)會計原則的要求；是否合 理保證公司的管理層和董事會對公司的收支活動進(jìn)行了合理授權(quán)。 2 第3 0 2 款規(guī)定，公司首席執(zhí)行官和首席財務(wù)官應(yīng)當(dāng)對所提交的年度或 季度報告簽署書面證明，證明中涉及內(nèi)部控制的內(nèi)容包括：簽字人員有責(zé)任建 立和維護(hù)一套內(nèi)部控制程序，并且這套內(nèi)部控制程序的設(shè)計應(yīng)當(dāng)確保企業(yè)內(nèi)部 其他管理人員都能夠知道公司及其納入合并范圍的子公司的所有重大信息，尤 其在定期報告編制期間；保證在財務(wù)報告編制之前9 0 天內(nèi)已經(jīng)對公司內(nèi)部控 往1 朱榮思。內(nèi)部控制評價 岫北京：中屋時代經(jīng)濟(jì)出版社，2 0 0 2 州川大學(xué)2 0 0 2 級M B A 學(xué)位論文 第6 頁 制的有效性進(jìn)行了評價；將關(guān)于內(nèi)部控制有效性的結(jié)論反映在報告中；向外部 審計師和公司董事會下的審計委員會報告了在內(nèi)部控制設(shè)計或運行中對公司財 務(wù)信息的記錄、加工、匯總和報告產(chǎn)生不利影響的所有重大控制缺陷以及重要 控制弱點。 3 第4 0 4 款規(guī)定，根據(jù)1 9 3 4 年證券交易法中1 3 ( a ) 或1 5 ( d ) 款要求 遞交年報的公司，管理層需要對財務(wù)報告的內(nèi)部控制進(jìn)行報告。同時，該條款 要求這些公司的審計師對管理層的評估進(jìn)行認(rèn)證和報告。 4 0 4 條款的規(guī)定引起了法律界和職業(yè)界的廣泛關(guān)注，S E C 和A I C P A 積極行 動起來，分別提出了自己的提案和征求意見稿，具體內(nèi)容包括： l + 2 0 0 2 年1 0 月2 2 日，S E C 發(fā)布第3 3 8 1 3 8 號提案，并于2 0 0 3 年6 月5 H 頒椎最終的規(guī)則，尋求為遵循4 0 4 條款所需的過渡時間做法。主要內(nèi)容有： ( 1 ) 修訂1 9 3 4 年證券交易法的相關(guān)內(nèi)容，要求上市投資公司之外的公司在年 報中包括一份管理層對公司財務(wù)報告內(nèi)部控制的報告。該內(nèi)部控制報告的內(nèi)容 必須包括：管理層簽署申明，由其負(fù)責(zé)建立和維護(hù)充分的公司財務(wù)報告內(nèi)部控 制；公司在最近財政年度終了之時對財務(wù)報告內(nèi)部控制的有效性進(jìn)行評估；說 明管理層進(jìn)行公司財務(wù)報告內(nèi)部控制有效性評估時采用的框架；提供一份申 明，表明對公司財務(wù)報表進(jìn)行審計的注艇會計師事務(wù)所已經(jīng)對公司管理層的財 務(wù)報告內(nèi)部控制評估報告提供了鑒證報告。( 2 ) 要求公司填報“注艇會計師 事務(wù)所鑒證報告( R e g i s t e r e dP u b l i cA c c o u n t i n gF i r m SA t t e s t a t i o nR e p o r t ) ”， 并作為年報的一部分予以公布。( 3 ) 要求管理層對公司季度內(nèi)出現(xiàn)的、對公 司財務(wù)報告內(nèi)部控制具有重要影響或可能具有重要影響的任何財務(wù)報告內(nèi)部控 制變更進(jìn)行評價。 ( 4 ) 對1 9 3 4 年的證券交易法和1 9 4 0 年的投資公司 法的相關(guān)規(guī)則和表格進(jìn)行了修訂，以滿足3 0 2 條款的書面證明要求，并根據(jù) 薩班斯一奧克斯利法案3 0 2 條款和9 0 6 條款的要求提供該書面證明。 ( 5 ) 自2 0 0 3 年8 月1 4 日起生效。對第一個財政年度在2 0 0 4 年6 月1 5 日或以后結(jié) 束的所謂“加速編報”( A c c e l e r a t e dF i l e r ) 公司( 3 ) ，必須在該財政年度的 年報中根據(jù)相關(guān)的披露要求提供管理層對財務(wù)報告內(nèi)部控制的報告。對第一個 財政年度在2 0 0 4 年6 月1 5 日或之后結(jié)束的非加速編報公司，包括外國私人發(fā) 行公司( F o r e i g nP r i v a t eI s s u e r ) ，必須在2 0 0 5 年4 月1 5 日或之后結(jié)柬的財政 年度年報中遵循內(nèi)部控制報告的要求。( 6 ) 上市投資公司必須在2 0 0 3 年8 月 p t t ；1 1 大學(xué)2 0 0 2 級M B A 學(xué)位論文 第7 頁 1 4R 或以后遵循針對他們修訂的規(guī)則和表格要求。特別是財政年度在2 0 0 4 年 6 月1 5 日或之后結(jié)束的上市投資公司，必須遵循證券交易法規(guī)則1 3 a - 1 5 ( a ) 和1 5 d 一1 5 ( a ) 和投資公司法規(guī)則3 0 a 3 ( a ) 的修訂內(nèi)容，維護(hù)財務(wù) 報告的內(nèi)部控制。 2 2 0 0 3 年3 月1 8 日，美國注冊會計師協(xié)會( A I C P A ) 發(fā)布財務(wù)報告內(nèi)部 控制審計的征求意見稿，作為對薩班斯一奧克斯利法案4 0 4 條款的響應(yīng)， 主要內(nèi)容包括：( 1 ) 對一些審計準(zhǔn)則公報( S A S s ) 和鑒證事務(wù)準(zhǔn)則公報 ( S S A E ) 進(jìn)行了修訂，使之在財務(wù)報告內(nèi)部控制有效性審計中更好地發(fā)揮作 用。( 2 ) 作為一項完整的活動，公眾公司( P u b l i cC o m p a n y ) 審計包括財務(wù)報 表審計和財務(wù)報告內(nèi)部控制有效性審計兩個部分。( 3 ) 獨立審計師需要對審 計工作進(jìn)行計劃，對公司的內(nèi)部控制進(jìn)行了解，對控制的設(shè)計有效性和執(zhí)行有 效性進(jìn)行評價，進(jìn)而發(fā)表審計意見。( 4 ) 對內(nèi)部控制缺陷進(jìn)行了定義。征求 意見稿中將內(nèi)部控制缺陷分為設(shè)計缺陷和執(zhí)行缺陷，前者主要是指公司的控制 結(jié)構(gòu)和程序不完整，遺漏了一些必要的控制；或者現(xiàn)存的控制設(shè)計不合理，從 而導(dǎo)致即使控制按照設(shè)計執(zhí)行了，但無法達(dá)到控制的目標(biāo)。后者則是指一項控 制雖然設(shè)計合理，但沒有得到有效的執(zhí)行，或者執(zhí)行控制的員工沒有得到合理 的授權(quán)或資質(zhì)，從而導(dǎo)致控制不能得到有效的執(zhí)行。征求意見稿中根據(jù)內(nèi)部缺 陷的嚴(yán)重程度將其分為重大控制缺陷( S i g n i f i c a n tD e f i c i e n c y ) 和重要控制弱點 ( M a t e r i a lW e a k n e s s ) 兩類。重大控制缺陷是指可能對公司管理層發(fā)表的申明 中關(guān)于保證交易的發(fā)生、記賬、過賬、報告財務(wù)數(shù)據(jù)和財務(wù)報表保持一致的能 力產(chǎn)生不利影響的內(nèi)部控制缺陷。重要控制弱點是指在內(nèi)部控制的組成部分的 一個或多個方面存在重大控制缺陷，造成公司的內(nèi)部控制不能將及時地防止或 發(fā)現(xiàn)財務(wù)報表中實質(zhì)性的錯誤表述的風(fēng)險降低到一個較低的水平。( 5 ) 對財 務(wù)報告內(nèi)部控制評價發(fā)表無保留審計報告的限制條件做了規(guī)定。如公司內(nèi)部控 制中存在未更正的重要控制弱點，獨立審計師不能發(fā)表財務(wù)報告內(nèi)部控制有效 的無保留意見，而應(yīng)該根據(jù)重要控制弱點的性質(zhì)，發(fā)表保留意見或僅對意見。 根據(jù)征求意見稿的觀點，財務(wù)報表中存在實質(zhì)性錯誤表述，公司沒有發(fā)現(xiàn)，而 外部審計師發(fā)現(xiàn)了，則表明公司的內(nèi)部控制中存在重要控制弱點。 3 針對上述提案和征求意見稿，各注冊會計師事務(wù)所也積極行動起來， 提出根據(jù)4 0 4 條款進(jìn)行財務(wù)報告內(nèi)部控制評價的操作指引，典型的有 叫川大學(xué)2 0 0 2 級M B A 學(xué)位論文第8 頁 M c G l a d r e y & P u l l e n 會計師事務(wù)所和K P M G 會計師事務(wù)所發(fā)布的兩份報告。這 兩份報告都對會計報告內(nèi)部控制有效性評價提出了具體的操作建議，報告中新 的、有價值的觀點有： ( 1 ) 對管理層評估財務(wù)報告內(nèi)部控制的程序提供了建議。報告認(rèn)為，管 理層對內(nèi)部控制的評估可以分四個步驟來完成，即：計劃、設(shè)計有效性評價、 執(zhí)行有效性評價、評估和報告。首先是計劃階段，主要內(nèi)容包括：對高級管理 人員進(jìn)行教育，內(nèi)容涵蓋4 0 4 條款及管理當(dāng)局對財務(wù)報告內(nèi)部控制有效性進(jìn)行 評價的特殊要求；建立任務(wù)小組并明確責(zé)任，設(shè)定管理層對財務(wù)報告內(nèi)部控制 有效性評價的時間表，并選取C O S O 或其他適當(dāng)?shù)臉?biāo)準(zhǔn)進(jìn)行評價；確定需要重 點關(guān)注的內(nèi)部控制，并對內(nèi)部控制體系中涉及多個分部或單位的情況進(jìn)行處 理，確定哪些分部或單位應(yīng)該包括在評估內(nèi)容中，同時對確定的內(nèi)部控制環(huán)節(jié) 及相關(guān)的分部或單位形成內(nèi)部控制文件。其次是對財務(wù)報告內(nèi)部控制的設(shè)計有 效性進(jìn)行評價，內(nèi)容包括：根據(jù)確定的標(biāo)準(zhǔn)，對形成文件的重要控制進(jìn)行設(shè)計 有效性評價，內(nèi)容涵蓋內(nèi)部控制的每個層面( 控制環(huán)境、風(fēng)險評價、控制活 動、信息與溝通、監(jiān)控) 以及每一個重要控制；檢查現(xiàn)存的內(nèi)部控制文件，發(fā) 現(xiàn)存在的缺陷并進(jìn)行必要的改進(jìn)工作。第三階段是對財務(wù)報告內(nèi)部控制的執(zhí)行 有效性進(jìn)行評價，具體的行動步驟有：管理層將所設(shè)計的內(nèi)部控制責(zé)任分配到 具體的崗位，并組織內(nèi)部審計人員或第三方人員實施監(jiān)控程序和評價活動，對 每個分部、單位或環(huán)節(jié)進(jìn)行內(nèi)部控制執(zhí)行有效性評價；將經(jīng)理層和內(nèi)部審計得 出的關(guān)于內(nèi)部控制有效性的結(jié)論以及他們在評價過程中發(fā)現(xiàn)的內(nèi)部控制的重大 控制缺陷或重要控制弱點告知C E O 和C F O ：C E O 和C F O 對發(fā)現(xiàn)的內(nèi)部控制缺 陷的重要性進(jìn)行評價，并就采取的對策達(dá)成一致意見；將執(zhí)行的關(guān)于控制的執(zhí) 行有效性評價程序和評價的結(jié)果形成文件；將得出的結(jié)論向?qū)徲嬑瘑T會和外部 審計人員報告，并就所發(fā)現(xiàn)的重大控制缺陷和重要控制弱點采取的對策取得他 們的贊同。最后階段是評估和報告階段，內(nèi)容有：將財務(wù)報告內(nèi)部控制有效性 的評價與審計人員的審核程序協(xié)調(diào)起來，對發(fā)現(xiàn)的內(nèi)部控制缺陷實旌必要的內(nèi) 部控制變更；發(fā)表管理層關(guān)于財務(wù)報告內(nèi)部控制的申明。并將其作為公司年報 的一部分予以公布；復(fù)查發(fā)現(xiàn)的重大控制缺陷和重要控制弱點以及采取的對 策，并向法律顧問、審計委員會和董事會報告。 川人學(xué)2 0 0 2 級M B A 學(xué)位論文第9 頁 ( 2 ) 強(qiáng)調(diào)“人”的重要性。報告認(rèn)為，財務(wù)報告內(nèi)部控制有效性評價應(yīng) 包含董事會、審計委員會、法律顧問、首席執(zhí)行官、首席財務(wù)官、經(jīng)營管理 層、內(nèi)部審計和外部審計等各個方面，明確了評估的每個行動步驟由哪些高級 管理人員負(fù)主要責(zé)任，以確保按時完成內(nèi)部控制評價工作。 ( 3 ) 界定了管理當(dāng)局的責(zé)任。報告認(rèn)為，管理層必須承擔(dān)公司內(nèi)部控制 有效性的責(zé)任，并運用恰當(dāng)?shù)目刂茦?biāo)準(zhǔn)( 如C O S O 標(biāo)準(zhǔn)) 來評價公司內(nèi)部控制 的有效性，對形成的評估結(jié)果有足夠的證據(jù)支持，同時簽署一份關(guān)于公司內(nèi)部 控制有效性的書面申明。為取得足夠的證據(jù)支持管理層的評估結(jié)果，管理當(dāng)局 可以利用內(nèi)部審計人員、管理人員、其他人員或第三方的工作，將其作為評價 內(nèi)部控制執(zhí)行有效性的基礎(chǔ)。相應(yīng)地，管理當(dāng)局可以雇傭外部審計師之外的注 冊會計師事務(wù)所或咨詢公司來幫助管理當(dāng)局對內(nèi)部控制執(zhí)行有效性進(jìn)行評價。 ( 4 ) 明確了審計師對財務(wù)報告內(nèi)部控制有效性審核程序的構(gòu)成要素。報 告要求審計師對內(nèi)部控制每個層面的重要控制的設(shè)計和執(zhí)行有效性、以及每個 重要賬戶的余額、交易類別和披露進(jìn)行評價。審計師不能將他人的評估結(jié)果作 為對重要賬戶余額、交易類別和披露的控制執(zhí)行有效性的初始證據(jù)，但審計師 可以根據(jù)他人的工作來改變自身評估工作的測試性質(zhì)、時間和程度，但這樣做 要求審計師重復(fù)他人的一部分測試工作，并對每個重要賬戶、交易類別和披露 相關(guān)的控制執(zhí)行獨立性測試。 ( 5 ) 界定了內(nèi)部控制有效性評價與財務(wù)報告審計的關(guān)系。兩者即有不 同，又有聯(lián)系。首先，兩者的目標(biāo)不同。財務(wù)報表審計的目的是對財務(wù)報表是 否在所有重大方面符合公認(rèn)會計原則的規(guī)定發(fā)表意見，因而關(guān)注的是財務(wù)報告 程序的結(jié)果。財務(wù)報表審計中也需要對公司的內(nèi)部控制情況進(jìn)行了解，并對控 制風(fēng)險進(jìn)行評價，但這些工作主要是為了決定其它財務(wù)報表審計程序的屬性、 時I 剮和程度，而并不需要單獨對財務(wù)報告內(nèi)部控制的有效性提供報告。而內(nèi)部 控制審計的目標(biāo)卻是對公司是否在所有重大方面建立健全了財務(wù)報告的有效內(nèi) 部控制發(fā)表意見，此時，獨立審計師需要了解公司建立的財務(wù)報告內(nèi)部控制， 并對其設(shè)計有效性和執(zhí)行有效性進(jìn)行測試，要完成這項工作，審計師必須對財 務(wù)報告程序( 從交易的開始直到財務(wù)報告的編報完成) 中的每一個重要控制的 有效性進(jìn)行評價。其次，兩者也有聯(lián)系，即都需要對財務(wù)報告內(nèi)部控制的設(shè)計 和執(zhí)行有效性進(jìn)行評價，審計師可以利用所取得的內(nèi)部控制評價的證據(jù)來改變 川人學(xué)2 0 0 2 級M B A 學(xué)位論文 第l O 頁 其它財務(wù)報告審計程序的屬性、時間和程度。由于內(nèi)部控制的內(nèi)在局限性審 計師仍然需要執(zhí)行實質(zhì)性程序進(jìn)行測試。此外，獨立審計師可以根據(jù)內(nèi)部控制 有效性審計中發(fā)現(xiàn)的缺陷，來決定財務(wù)報表審計實質(zhì)性測試過程的屬性、時間 和程度。 1 1 3 對我國財務(wù)報告內(nèi)部控制評價的啟示和借鑒 我國自2 0 世紀(jì)9 0 年代起開始加大政府對內(nèi)部控制的推動作用。現(xiàn)有的法 律法規(guī)和行政規(guī)范中多項涉及到內(nèi)部控制的內(nèi)容?？梢钥闯觯O(jiān)管部門對 單位內(nèi)部控制的建立健全提出了一定的要求，但沒有對管理層進(jìn)行內(nèi)部控制制 度有效性評價提供實質(zhì)性指導(dǎo)，從而造成不同公司的管理層在進(jìn)行內(nèi)部控制的 有效性評價時沒有一個統(tǒng)一的標(biāo)準(zhǔn)。與此同時，我國的內(nèi)部會計規(guī)范才剛剛開 始，一套完整的內(nèi)部會計控制規(guī)范體系的建立還有待時日，這也給內(nèi)都控制有 效性評價增加了難度。薩班斯奧克斯利法案4 0 4 條款、S E C 發(fā)布的最 終規(guī)則以及會計師事務(wù)所提供的報告，對我國財務(wù)報告內(nèi)部控制有效性評價具 有一定的啟發(fā)和借鑒意義，具體如下： 1 通過法律法規(guī)的形式對財務(wù)報告內(nèi)部控制有效性評價進(jìn)行強(qiáng)制性規(guī) 定。目前，僅有2 0 0 1 年l O 月證監(jiān)會發(fā)布“關(guān)于做好證券公司內(nèi)部控制評審工 作的通知”中對內(nèi)部控制評審提出了明確的規(guī)定，即要求證券公司根據(jù)“證券 公司內(nèi)部控制指引”的要求聘請有證券執(zhí)業(yè)資格的會計師事務(wù)所對公司內(nèi)部控 制進(jìn)行評審，會計師事務(wù)所應(yīng)當(dāng)向證券公司提交內(nèi)部控制評審報告。而在其他 規(guī)范中，沒有對管理層進(jìn)行財務(wù)報告內(nèi)部控制有效性評價提出強(qiáng)制性規(guī)定。面 對我國上市公司的經(jīng)營失敗和公司舞弊指控的增多，財務(wù)報告內(nèi)部控制的重要 性同益顯現(xiàn)，這就對財務(wù)報告內(nèi)部控制有效性進(jìn)行評價提出了新的要求。我們 應(yīng)借鑒國外的經(jīng)驗，在相關(guān)法律法規(guī)中對內(nèi)部控制評價提出明確的要求，以將 財務(wù)報告錯誤表述的風(fēng)險降低到一個恰當(dāng)?shù)乃健?2 建立統(tǒng)一科學(xué)的評價標(biāo)準(zhǔn)。美國的相關(guān)法律條款和實務(wù)都對在內(nèi)部控 制評價的早期確定科學(xué)的評級標(biāo)準(zhǔn)提出了要求，認(rèn)為應(yīng)采用諸如C O S O 報告提 出的內(nèi)部控制完整框架的公認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)，作為財務(wù)報告內(nèi)部控制有效性評價的標(biāo) 準(zhǔn)。目前我國內(nèi)部控制評價實務(wù)中，管理層建立健全有效的內(nèi)部控制，一般是 參照財政部發(fā)稚的內(nèi)部會計控制規(guī)范基本規(guī)范( 試行) 進(jìn)行的，內(nèi)容 主要是以單位的內(nèi)部會計控制為主，同時兼頹與會計有關(guān)的控制；獨立審計師 叫川大學(xué)2 0 0 2 級M B A 學(xué)位論文 第1 l 頁 內(nèi)部控制審核業(yè)務(wù)則是根據(jù)中國注冊會計師協(xié)會發(fā)布的內(nèi)部控制審核指導(dǎo)意 見進(jìn)行的。由于缺乏一套完整的內(nèi)部控制體系，造成內(nèi)部控制有效性評價流 于形式，沒有和財務(wù)報告審計中的內(nèi)部控制評價明顯區(qū)分開來。因此，投入一 定的人力、物力、財力，盡早建立一套完整的、公認(rèn)的內(nèi)部控制標(biāo)準(zhǔn)，使內(nèi)部 控制評價有章可循是必要的。 3 明確內(nèi)部控制評價的內(nèi)容。目前我國理論與實務(wù)界沒有對內(nèi)部控制評 價的內(nèi)容形成一致的意見。由于獨立審計師對財務(wù)報告內(nèi)部控制有效性進(jìn)行審 計時，主要是針對財務(wù)報告形成過程中所有重要的內(nèi)部控制有效性進(jìn)行評價， 因此在確定內(nèi)部控制評價的內(nèi)容時，一方面應(yīng)根據(jù)注冊會計師與委托人達(dá)成的 業(yè)務(wù)約定書內(nèi)容，另一方面，還需要考慮審計師在審計初期確定的審核標(biāo)準(zhǔn)。 4 設(shè)計一套科學(xué)的行動指南，為管理層進(jìn)行內(nèi)部控制有效性評價提供指 弓；?？梢越梃bK P M G 和M c G l a d r e y & P u l l e n 會計師事務(wù)所報告中的做法，在單 位內(nèi)部組建由高級管理人員組成的專門小組，分步驟有計劃地對內(nèi)部控制的設(shè) 計和執(zhí)行情況進(jìn)行檢查和評價。單位可以聘請年報審計的注冊會計師之外的中 介機(jī)構(gòu)或有關(guān)專業(yè)人員協(xié)助對本單位的內(nèi)部控制的建立健全及有效性進(jìn)行評 價，并對評價過程中發(fā)現(xiàn)的重大控制缺陷或重要控制弱點進(jìn)行必要的改進(jìn)，保 證財務(wù)報告的編報質(zhì)量，降低財務(wù)風(fēng)險。 5 明確內(nèi)部控制評價的時間范圍。盡管獨立審計師發(fā)表的內(nèi)部控制評價 報告是針對特定時點進(jìn)行的( 一般是與所審計會計報表期間的期束資產(chǎn)負(fù)債表 同相一致) ，但審計人員對內(nèi)部控制有效性與否進(jìn)行的測試工作則涵蓋了一段 時削。因此，K P M G 會計師事務(wù)所提供的報告要求，管理層應(yīng)該保證投入運行 的內(nèi)部控制必須運行了一段足夠的時間，以便于審計師實行執(zhí)行有效性測試工 作。在確定我國內(nèi)部控制有效性評價的時間范圍時，應(yīng)借鑒國外的有益經(jīng)驗， 針對一段時間內(nèi)的內(nèi)部控制的有效性進(jìn)行評價，并在管理層關(guān)于財務(wù)報告內(nèi)部 控制的申明中明確報告的期間范圍，對超過定期限的內(nèi)部控制評價結(jié)果，還 需要取得額外的證據(jù)來支持最終的評價結(jié)果。 6 管理層評價與外部審計師審核的協(xié)調(diào)一致性。管理層對內(nèi)部控制有效 性負(fù)責(zé)，必須選擇適當(dāng)?shù)目刂茦?biāo)準(zhǔn)對公司的內(nèi)部控制有效性進(jìn)行評價，并獲取 足夠的證據(jù)來支持最終的評價結(jié)果，同時需要簽署一份關(guān)于公司內(nèi)部控制有效 性的書面申明。而審計師需要對管理層最終形成的內(nèi)部控制評價報告意見提供 叫川大學(xué)2 0 0 2 級M B A 學(xué)位論文 第1 2 頁 足夠的恰當(dāng)證據(jù)。所以管理層應(yīng)該加強(qiáng)與外部審計師的交流和溝通，例如所確 定的重要的內(nèi)部控制內(nèi)容及原因：對重要內(nèi)部控制形成的文件的完整性以及設(shè) 計的合理性如何；在進(jìn)行重要控制的執(zhí)行有效性評價時采取的程序是否科學(xué)合 理：發(fā)現(xiàn)的內(nèi)部控制缺陷及其重要性如何，采用的改進(jìn)措施是否有效等。管理 層、內(nèi)部審計人員以及管理層雇用的第三方的測試工作只能作為外部審計人員 內(nèi)部控制評價工作的一部分，但審計師還需要重復(fù)相關(guān)的測試工作，并進(jìn)行執(zhí) 行有效性的獨立測試，以保證審計結(jié)論的公允。 內(nèi)部控制的建立健全和完善是_ 個長期的工作，我國的內(nèi)部控制規(guī)范才剛 剛開始，在此過程中，適當(dāng)?shù)亟梃b美國等發(fā)達(dá)國家的有益經(jīng)驗和實際做法，可 以為我國的會計服務(wù)市場的發(fā)展和內(nèi)部控制評價的認(rèn)識提供新的視角。目前， 如何遵循4 0 4 條款對財務(wù)報告內(nèi)部控制有效性進(jìn)行評價，美國的S E C 已經(jīng)形成 了最終的規(guī)則，而A I C P A 還沒有形成最終的審計準(zhǔn)則，我們應(yīng)進(jìn)一步關(guān)注其 進(jìn)展，并結(jié)合我凋的實際情況，建立健全符合我國國情的內(nèi)部控制評價框架， 以完善我國的內(nèi)部控制評價工作。 1 2 會計電算化下企業(yè)內(nèi)部控制的主要變化及主要風(fēng)險 1 2 1 企業(yè)實施E R P 帶來的風(fēng)險 E R P 的實施，就好比危險的飛行一般，讓人膽戰(zhàn)心驚而又無法抗拒。在 E R P 應(yīng)用的過程中，企業(yè)要面臨來自業(yè)務(wù)流程、應(yīng)用架構(gòu)、數(shù)據(jù)質(zhì)量和技術(shù)架 構(gòu)等四個方面的業(yè)務(wù)風(fēng)險。 由于對原有手工業(yè)務(wù)流程的重新設(shè)計，E R P 系統(tǒng)的實施在很大程度上改變 了企業(yè)的業(yè)務(wù)流程。在E R P 系統(tǒng)實施以前，許多企業(yè)基于計算機(jī)的業(yè)務(wù)系 統(tǒng)，基本都是圍繞某業(yè)務(wù)功能或者是職能部門運行的，比如銷售系統(tǒng)、采購 系統(tǒng)和財務(wù)系統(tǒng)等。這些系統(tǒng)都不是基于跨部門的流程來設(shè)計的。E R P 系統(tǒng)實 現(xiàn)了從采購到付款、訂單的獲取到發(fā)票的開出等業(yè)務(wù)集成，實現(xiàn)了跨職能部門 業(yè)務(wù)處理。 在這種情況下，E R P 系統(tǒng)中單一的數(shù)據(jù)庫，使過去跨部門的審批流程得到 簡化和壓縮。壓縮所造成的一個結(jié)果是，用于企業(yè)內(nèi)部控制的許多審計線索在 E R P 系統(tǒng)的引入后消失了。同時，企業(yè)過去基于文件審批的內(nèi)部控制機(jī)制，也 無法適應(yīng)E R P 基于流程的管理需要。更重要的是，由于企業(yè)的業(yè)務(wù)運作更加 州川人學(xué)2 0 0 2 級M B A 學(xué)位論文 第1 3 頁 依賴于E R P 系統(tǒng)，這種依賴和信息系統(tǒng)本身特點所導(dǎo)致的脆弱性，形成了企 業(yè)新的業(yè)務(wù)風(fēng)險。 實施E R P 系統(tǒng)后，企業(yè)所遇到的業(yè)務(wù)風(fēng)險一般來自四個方面：業(yè)務(wù)流 程、應(yīng)用架構(gòu)、數(shù)據(jù)質(zhì)量和技術(shù)架構(gòu)。其中，業(yè)務(wù)流程的轉(zhuǎn)變對企業(yè)內(nèi)部控制 的影響最大，對企業(yè)內(nèi)部管理和財務(wù)方面的監(jiān)控提出了新的要求，這方面的風(fēng) 險特征相比過去發(fā)生了根本性的變化。例如，在E R P 系統(tǒng)中通過對手工流 程的機(jī)器處理，比如審批處理自動化等，進(jìn)一步增強(qiáng)了完成各種業(yè)務(wù)流程的效 率。但是，在新的業(yè)務(wù)執(zhí)行環(huán)境中，這些審批處理自動化方法將改變企業(yè)內(nèi)部 原有的一些風(fēng)險特征，這時相應(yīng)的內(nèi)部控制體系就需要重新評估和設(shè)計。 E R P 實行的是流程化的管理，打破了原來職能部門的條塊分割，實現(xiàn)了企 業(yè)資源的統(tǒng)一管理和共享。企業(yè)的運行和管理在一定程度上已經(jīng)交給了E R P 系統(tǒng)來進(jìn)行控制。 這樣一來，一方面導(dǎo)致企業(yè)所處的內(nèi)部風(fēng)險環(huán)境發(fā)生了變化，過去手工狀 態(tài)下的控制風(fēng)險，由于E R P 系統(tǒng)的引入而變得更加復(fù)雜；另一方面，E R P 系 統(tǒng)的實施需要對原有的、業(yè)務(wù)流程進(jìn)行優(yōu)化和設(shè)計，改變了企業(yè)的組織結(jié)構(gòu)。 流程優(yōu)化的目的就是減少或合并流程中重復(fù)的、不增值的環(huán)節(jié)，原有的基 于手工作業(yè)流程中有利于控制的重復(fù)環(huán)節(jié)將消失，這樣一來內(nèi)部控制體系會發(fā) 生變化。這些變化必然對企業(yè)內(nèi)部的整體控制體系的有效性產(chǎn)生負(fù)面影響。在 這種情況下，就需要企業(yè)對基于E R P 系統(tǒng)的關(guān)鍵業(yè)務(wù)流程的內(nèi)部控制進(jìn)行定 期的審核，確認(rèn)是否存在足夠的有效控制以降低由于E R P 系統(tǒng)的使用而帶來 的業(yè)務(wù)風(fēng)險。 1 2 2 對計算機(jī)會計內(nèi)部控制的再認(rèn)識 西方對計算機(jī)會計內(nèi)部控制的研究大概始于7 0 年代，美國執(zhí)業(yè)會計師協(xié) 會( A I C P A ) 和E D P 審計人員協(xié)會從1 9 7 4 年開始先后發(fā)表了一系列研究報告 或相關(guān)的審計準(zhǔn)則，國際會計師聯(lián)合會( I F A C ) 也在8 0 年代制訂了幾個有關(guān) 計算機(jī)審計的準(zhǔn)則。這些文告或準(zhǔn)則一方面肯定了計算機(jī)處理對內(nèi)部控制的影 響，強(qiáng)調(diào)加強(qiáng)內(nèi)部控制及其審計的必要性：另一方面則比較致地將內(nèi)部控制 分為一般控制和應(yīng)用控制兩大類，并據(jù)此制定了一套E D P 控制標(biāo)準(zhǔn)。 我國財政部1 9 9 4 年發(fā)布的會計核算軟件基本功能規(guī)范，集中在輸 入、處理、輸出和安全四個方面對會計軟件提出規(guī)范性要求，實質(zhì)上涉及的都 州川人學(xué)2 0 0 2 級M B A 學(xué)位論文第1 4 頁 是內(nèi)部控制的問題，即會計軟件系統(tǒng)所應(yīng)該實現(xiàn)的控制。而首次涉及計算機(jī)會 計系統(tǒng)內(nèi)部控制的審計法規(guī)則是1 9 9 9 年7 月1 日生效的獨立審計具體準(zhǔn)則 第2 0 號會計電算化環(huán)境下的審計。 計算機(jī)信息處理環(huán)境影響會計內(nèi)部控制及其審計已是不爭的事實，但目前 對計算機(jī)信息處理環(huán)境下內(nèi)部控制的內(nèi)容、分類以及如何審計內(nèi)部控制問題， 概念仍然不十分清晰。不少控制措施以及審計方法嚴(yán)重脫離實際，許多問題還 有待研究。 川川太學(xué)2 0 0 2 級M B A 學(xué)位論文 第1 5 頁 第二部分會計電算化下企業(yè)內(nèi)部控制審計 2 1 內(nèi)部控制審計的意義及一般方法 2 1 1 內(nèi)部控制審計的意義 內(nèi)部控制制度是現(xiàn)代企業(yè)進(jìn)行有效管理的一種必不可少的手段，內(nèi)部控制 制度主要包括兩個方面，即內(nèi)部管理控制制度和內(nèi)部會計控制制度。然而一個 企業(yè)的內(nèi)部控制制度是否健全和有效，不僅直接反映這個企業(yè)的管理水平和工 作效率，而且與現(xiàn)代審計活動的開展關(guān)系極大?，F(xiàn)代審計的一個重要特征，就 是在評價被審計對象內(nèi)部控制制度的基礎(chǔ)上，決定進(jìn)一步審計工作的范圍、程 序和方法。所謂內(nèi)部控制制度審計是指以內(nèi)部控制為對象，在評審被審計單位 內(nèi)部控制制度的基礎(chǔ)上，決定抽查會計資料的內(nèi)容、范圍和程序，據(jù)以進(jìn)行符