會(huì)計(jì)政策變更和會(huì)計(jì)差錯(cuò)更正的比較分析

1、 會(huì)計(jì)政策變更和會(huì)計(jì)差錯(cuò)更正的比較分析 企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則會(huì)計(jì)政策、會(huì)計(jì)估計(jì)變更和會(huì)計(jì)差錯(cuò)更正（以下簡稱“準(zhǔn)則”），進(jìn)一步規(guī)范了企業(yè)會(huì)計(jì)政策、會(huì)計(jì)估計(jì)變更和會(huì)計(jì)差錯(cuò)更正的會(huì)計(jì)核算及相關(guān)信息的披露，提高了會(huì)計(jì)信息的相關(guān)性、可靠性。其中會(huì)計(jì)政策變更和會(huì)計(jì)差錯(cuò)更正有很多相似之處，但兩者卻是本質(zhì)不同的行為，只有正確認(rèn)清它們不同之處，才能對(duì)相關(guān)的會(huì)計(jì)事項(xiàng)區(qū)別對(duì)待，分別采取合理的處理方法。下面就兩者的不同點(diǎn)作如下的分析比較。一、會(huì)計(jì)政策變更的含義“準(zhǔn)則”指出會(huì)計(jì)政策是指企業(yè)在會(huì)計(jì)核算時(shí)所遵守的具體原則以及企業(yè)所采納的具體會(huì)計(jì)處理方法。在特定的情況下，企業(yè)可以對(duì)相同的交易或事項(xiàng)由原來采用的會(huì)計(jì)政策改用另一會(huì)計(jì)政策

2、，這種行為就是會(huì)計(jì)政策變更。按照規(guī)定，企業(yè)變更會(huì)計(jì)政策必須符合下列條件之一：1.法律或會(huì)計(jì)準(zhǔn)則等行政法規(guī)、規(guī)章的要求；2.這種變更能夠提供有關(guān)企業(yè)財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量變動(dòng)等更可靠、更相關(guān)的會(huì)計(jì)信息。另外“準(zhǔn)則”還指出，以下情形不屬于會(huì)計(jì)政策變更：當(dāng)期發(fā)生的交易或事項(xiàng)與以前相比具有本質(zhì)差別而采用新的會(huì)計(jì)政策。如：某企業(yè)一直通過經(jīng)營租賃方式租入設(shè)備，進(jìn)行生產(chǎn)，但從本年度起，新租入的設(shè)備采用融資租賃方式。故企業(yè)本年度采用融資租賃的會(huì)計(jì)處理方法進(jìn)行設(shè)備租入和使用的記錄與報(bào)告。由于經(jīng)營租賃與融資租賃具有本質(zhì)區(qū)別，因而這種變化不屬于會(huì)計(jì)政策變更；對(duì)初次發(fā)生的或不重要的交易或事項(xiàng)而采用的新的會(huì)計(jì)政策

3、。例如：企業(yè)第一次發(fā)生跨年度的勞務(wù)供應(yīng)合同項(xiàng)目，對(duì)這種項(xiàng)目采取了完工百分比法于年末確認(rèn)收入。對(duì)企業(yè)來說，雖然采取了新的收入確認(rèn)方法，但這種做法不屬于會(huì)計(jì)政策變更。又如企業(yè)一直將購買辦公用品而發(fā)生的費(fèi)用直接計(jì)入管理費(fèi)賬戶。從本期開始，企業(yè)決定凡購買的辦公用品都要先記入物料用品賬戶，然后在領(lǐng)用后轉(zhuǎn)入有關(guān)費(fèi)用賬戶。由于辦公用品支出屬于企業(yè)的零星開支，且這種改變對(duì)資產(chǎn)、費(fèi)用和利潤的影響很小，屬于不重要的事項(xiàng)，因而這種政變不必作為會(huì)計(jì)政策變更的內(nèi)容進(jìn)行專門披露。二、會(huì)計(jì)差錯(cuò)更正的含義在會(huì)計(jì)核算中，由于各種原因，在會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量、記錄等方面出現(xiàn)差錯(cuò)，企業(yè)應(yīng)當(dāng)區(qū)別不同情況，分別采用不同會(huì)計(jì)方法加以處理，這種

4、行為就是會(huì)計(jì)差錯(cuò)更正。在日常會(huì)計(jì)核算中，常見產(chǎn)生會(huì)計(jì)差錯(cuò)有以下幾種情形：一是采用法律或會(huì)計(jì)準(zhǔn)則等行政法規(guī)、規(guī)章所不允許的會(huì)計(jì)政策。二是賬戶分類以及計(jì)算錯(cuò)誤。三是會(huì)計(jì)估計(jì)錯(cuò)誤。四是期末應(yīng)計(jì)項(xiàng)目與遞延項(xiàng)目未予調(diào)整。五是漏記已完成的交易。六是對(duì)事實(shí)的疏忽或誤解。七是提前確認(rèn)尚未實(shí)現(xiàn)的收入或不確定已實(shí)現(xiàn)的收入等。會(huì)計(jì)差錯(cuò)只要發(fā)生就會(huì)對(duì)會(huì)計(jì)信息產(chǎn)生不良影響，按影響程度的不同，會(huì)計(jì)差錯(cuò)可分為重大會(huì)計(jì)差錯(cuò)和非重大會(huì)計(jì)差錯(cuò)。重大會(huì)計(jì)差錯(cuò)是指企業(yè)發(fā)現(xiàn)的使公布的會(huì)計(jì)報(bào)表不再具有可靠性的會(huì)計(jì)差錯(cuò)，其特點(diǎn)是差錯(cuò)的金額比較大，足以影響會(huì)計(jì)報(bào)表的使用者對(duì)企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營成果作出正確判斷。按照重要性原則，如果某項(xiàng)差錯(cuò)占

5、有關(guān)交易或事項(xiàng)金額的10%以上，則認(rèn)為是重大會(huì)計(jì)差錯(cuò)。非重大會(huì)計(jì)差錯(cuò)是指不足以影響會(huì)計(jì)報(bào)表使用者對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營成果作出正確判斷的會(huì)計(jì)差錯(cuò)。在會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中，兩種會(huì)計(jì)差錯(cuò)的處理方法是一樣的。三、會(huì)計(jì)政策變更與會(huì)計(jì)差錯(cuò)更正的區(qū)別1.產(chǎn)生的原因不同會(huì)計(jì)政策變更的原因主要有兩點(diǎn)：第一，法律或會(huì)計(jì)準(zhǔn)則等行政法規(guī)、規(guī)章要求變更。這主要指制定了新的會(huì)計(jì)制度或會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，修訂了原有的會(huì)計(jì)制度或會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，從而要求改變會(huì)計(jì)政策。如國家發(fā)布統(tǒng)一的關(guān)于增值稅會(huì)計(jì)處理的核算辦法后，企業(yè)應(yīng)及時(shí)按照新的辦法處理有關(guān)增值稅事項(xiàng)。第二，變更會(huì)計(jì)政策以后，能夠使所提供的企業(yè)財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果現(xiàn)金流量信息更為可靠、更為相關(guān)。企業(yè)可

6、以根據(jù)當(dāng)時(shí)所處的特定經(jīng)濟(jì)環(huán)境和客觀情況改變會(huì)計(jì)政策。如企業(yè)原來采用先進(jìn)先出法進(jìn)行存貨周轉(zhuǎn)成本的計(jì)價(jià)，由于發(fā)生了通貨膨脹，采用后進(jìn)先出法進(jìn)行計(jì)價(jià)更能真實(shí)反映存貨的當(dāng)前價(jià)格，從而與體現(xiàn)市價(jià)的收入相配比。又如企業(yè)原先一直采用直接轉(zhuǎn)銷法核算壞賬，由于近期經(jīng)濟(jì)環(huán)境的較大改變，使應(yīng)收賬款演變?yōu)閴馁~的可能性增大，繼續(xù)使用直接轉(zhuǎn)銷法核算壞賬將會(huì)虛增企業(yè)某一會(huì)計(jì)期間的資產(chǎn)和盈利，因此考慮改用備抵法進(jìn)行有關(guān)核算。會(huì)計(jì)差錯(cuò)變更綜合起來的原因只有一點(diǎn)，就是在會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量、記錄等方面存在差錯(cuò)。不論該差錯(cuò)產(chǎn)生在發(fā)生差錯(cuò)的當(dāng)期或是前期，都應(yīng)在發(fā)現(xiàn)會(huì)計(jì)差錯(cuò)的當(dāng)期進(jìn)行會(huì)計(jì)差錯(cuò)更正。一般來說，會(huì)計(jì)差錯(cuò)發(fā)生的原因歸納為三類：第一

7、，會(huì)計(jì)政策使用上的差錯(cuò)。例如按照國家統(tǒng)一的會(huì)計(jì)制度規(guī)定，為購建固定資產(chǎn)而發(fā)生的借款費(fèi)用，在固定資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)后發(fā)生的應(yīng)計(jì)入當(dāng)期損益，而計(jì)入了所購建固定資產(chǎn)的成本予以資本化，則屬于采用了法律或會(huì)計(jì)準(zhǔn)則等行政法規(guī)、規(guī)章所不允許的會(huì)計(jì)政策。第二，會(huì)計(jì)估計(jì)上的差錯(cuò)。由于經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)中不確定因素的影響，企業(yè)在會(huì)計(jì)核算時(shí)經(jīng)常需要做出估計(jì)。但由于種種原因，會(huì)計(jì)估計(jì)會(huì)發(fā)生錯(cuò)誤。例如國家規(guī)定企業(yè)可以根據(jù)應(yīng)收賬款年末余額的一定比例計(jì)提壞賬準(zhǔn)備，企業(yè)有可能在年末多計(jì)提或少計(jì)提壞賬準(zhǔn)備，從而影響損益的計(jì)算。第三，其他差錯(cuò)。在會(huì)計(jì)核算中，企業(yè)有可能發(fā)生除以上兩種差錯(cuò)以外的其他差錯(cuò)。例如錯(cuò)記借貸方向、錯(cuò)記賬戶、漏記交

8、易或事項(xiàng)、對(duì)事實(shí)的忽視和濫用，等等。從以上分析可以看出，會(huì)計(jì)差錯(cuò)的原因可能與會(huì)計(jì)政策等使用上的差錯(cuò)有關(guān)，或者說，會(huì)計(jì)政策使用上的差錯(cuò)是會(huì)計(jì)差錯(cuò)發(fā)生的原因之一。即使是由于會(huì)計(jì)政策使用上的差錯(cuò)造成的會(huì)計(jì)差錯(cuò)，會(huì)計(jì)政策變更與會(huì)計(jì)差錯(cuò)更正之間仍然存在不同之處：會(huì)計(jì)政策的變更是在對(duì)兩種合法的會(huì)計(jì)政策更換的過程中發(fā)生，會(huì)計(jì)差錯(cuò)更正為合法的會(huì)計(jì)政策的過程中發(fā)生。2.影響范圍不同會(huì)計(jì)政策的變更，會(huì)對(duì)有關(guān)的一類會(huì)計(jì)交易或事項(xiàng)整體產(chǎn)生影響。如投資準(zhǔn)則對(duì)短期投資計(jì)價(jià)采用新的會(huì)計(jì)政策，即要采用成本與市價(jià)孰低法，如果企業(yè)以前采用的是成本計(jì)價(jià)，企業(yè)則應(yīng)對(duì)所有的短期投資的成本與市價(jià)加以比較，選擇其低者作為賬面價(jià)值，這樣，會(huì)

9、對(duì)整個(gè)短期投資的賬面價(jià)值產(chǎn)生影響。但企業(yè)由于某項(xiàng)短期投資未按成本與市價(jià)孰低法計(jì)價(jià)而造成會(huì)計(jì)差錯(cuò)，則只需對(duì)該項(xiàng)短期投資比較其成本與市價(jià)，因而會(huì)計(jì)差錯(cuò)更正只可能對(duì)該項(xiàng)投資賬面價(jià)值產(chǎn)生影響。一般來說，會(huì)計(jì)政策變更可能涉及多個(gè)會(huì)計(jì)項(xiàng)目，影響范圍較大，而會(huì)計(jì)差錯(cuò)更正只涉及對(duì)個(gè)別會(huì)計(jì)項(xiàng)目的調(diào)整，影響范圍較小。當(dāng)然，會(huì)計(jì)差錯(cuò)的影響程度有時(shí)甚至超過會(huì)計(jì)政策變更。3.會(huì)計(jì)處理方法不同會(huì)計(jì)政策變更的會(huì)計(jì)處理方法，其核心是否計(jì)算會(huì)計(jì)政策變更的累積影響數(shù)，并以累積影響數(shù)調(diào)整期初留存收益。對(duì)于會(huì)計(jì)政策變更，企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)不同的情形，分別采用追溯調(diào)整法優(yōu)先，未來適用法補(bǔ)充。具體來說：第一，企業(yè)根據(jù)法律或會(huì)計(jì)準(zhǔn)則等行政法規(guī)、

10、規(guī)章的要求，變更會(huì)計(jì)政策時(shí)，不論國家有沒有規(guī)定相關(guān)的會(huì)計(jì)處理方法，都應(yīng)采用追溯調(diào)整法。第二，由于經(jīng)濟(jì)環(huán)境和客觀情況的改變而變更會(huì)計(jì)政策，以便提供有關(guān)企業(yè)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量等更為可靠、更為相關(guān)的會(huì)計(jì)信息，則應(yīng)當(dāng)采用追溯調(diào)整法進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。第三，如果會(huì)計(jì)政策變更累積影響數(shù)不能合理確定，無論是屬于法規(guī)、規(guī)章要求而變更會(huì)計(jì)政策，還是因?yàn)榻?jīng)濟(jì)環(huán)境和客觀情況的改變而變更會(huì)計(jì)政策，都可采用未來適用法進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。會(huì)計(jì)差錯(cuò)更正，企業(yè)采用的會(huì)計(jì)處理方法也有兩種與會(huì)計(jì)政策變更的會(huì)計(jì)處理方法類似的方法：第一，企業(yè)對(duì)于本期發(fā)現(xiàn)的、屬于本期的會(huì)計(jì)差錯(cuò)，應(yīng)當(dāng)調(diào)整當(dāng)期的相關(guān)項(xiàng)目。第二，本期發(fā)現(xiàn)與以前期間相關(guān)的非重大會(huì)

11、計(jì)差錯(cuò)，不調(diào)整會(huì)計(jì)報(bào)表相關(guān)項(xiàng)目的期初數(shù)，但應(yīng)當(dāng)調(diào)整所發(fā)現(xiàn)當(dāng)期與前期相同的相關(guān)項(xiàng)目。第三，本期發(fā)現(xiàn)與以前期間相關(guān)的重大會(huì)計(jì)差錯(cuò)，如果影響損益，應(yīng)按其對(duì)損益的影響數(shù)調(diào)整發(fā)現(xiàn)當(dāng)期的期初留存收益，會(huì)計(jì)報(bào)表其他相關(guān)項(xiàng)目的期初數(shù)也應(yīng)一并調(diào)整；如不影響損益，應(yīng)調(diào)整會(huì)計(jì)報(bào)表相關(guān)項(xiàng)目的期初數(shù)。由此可見。會(huì)計(jì)政策變更的會(huì)計(jì)處理原則是盡量采用追溯調(diào)整法，只有在因?yàn)榉N種原因不能采用追溯調(diào)整法時(shí)才采用未來適用法。會(huì)計(jì)差錯(cuò)的會(huì)計(jì)處理，多數(shù)情況下，只調(diào)整發(fā)現(xiàn)當(dāng)期的相關(guān)項(xiàng)目。只有少數(shù)情況下才調(diào)整發(fā)現(xiàn)當(dāng)期的期初留存收益，這是因?yàn)橐话闱闆r下，本期發(fā)現(xiàn)與以前期間相關(guān)的重大會(huì)計(jì)差錯(cuò)的情況并不多，而非重大會(huì)計(jì)差錯(cuò)發(fā)生的機(jī)率則大得多。4

12、.會(huì)計(jì)報(bào)表披露不同對(duì)于會(huì)計(jì)政策變更，企業(yè)除進(jìn)行會(huì)計(jì)處理外，還應(yīng)當(dāng)在會(huì)計(jì)報(bào)表附注中披露有關(guān)事項(xiàng)：第一，會(huì)計(jì)政策變更的內(nèi)容和理由，主要包括對(duì)會(huì)計(jì)政策變更的闡述、會(huì)計(jì)政策變更的日期、變更前采用的會(huì)計(jì)政策、變更后采用的新會(huì)計(jì)政策以及會(huì)計(jì)政策變更的原因。第二，會(huì)計(jì)政策變更的影響數(shù)，主要包括采用追溯調(diào)整法對(duì)會(huì)計(jì)政策變更的累積影響數(shù)、會(huì)計(jì)政策變更對(duì)當(dāng)期以及比較會(huì)計(jì)報(bào)表所列其他各期的凈損益的影響金額。第三，累積影響數(shù)不能合理確定的理由和會(huì)計(jì)政策變更時(shí)當(dāng)期經(jīng)營成果的影響金額。會(huì)計(jì)差錯(cuò)更正應(yīng)在會(huì)計(jì)報(bào)表附注中披露的相關(guān)事項(xiàng)有：第一，重大會(huì)計(jì)差錯(cuò)的內(nèi)容，包括重大會(huì)計(jì)差錯(cuò)的事項(xiàng)、原因和更正方法。第二，重大會(huì)計(jì)差錯(cuò)的更正金額，包括重大會(huì)計(jì)差錯(cuò)對(duì)凈損益的影響金額以及其他項(xiàng)目的影響金額。會(huì)計(jì)政策變更和會(huì)計(jì)差錯(cuò)更正都需要在會(huì)計(jì)報(bào)表附注中加以披露。所披露的項(xiàng)目也基本一樣，包括變更和更正的內(nèi)容、原因、方法、金額等，但是會(huì)計(jì)政策變更屬于必須披露的事項(xiàng)，不論它對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表的影響有多大，都要詳細(xì)披露。而對(duì)會(huì)計(jì)差錯(cuò)更正的披露，只限于重大的會(huì)計(jì)差錯(cuò)更正，對(duì)非重大會(huì)計(jì)差錯(cuò)更正可以不披露。綜上所述可知，由于種種原因，使得變更會(huì)計(jì)政策能夠更好地反映企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流