我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的比較研究

我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么的比擬研究

一、會(huì)計(jì)與社會(huì)環(huán)境的相互影響

會(huì)計(jì)是伴隨人類的生產(chǎn)實(shí)踐而產(chǎn)生的一種管理活動(dòng)會(huì)計(jì)與社會(huì)環(huán)境有著密切聯(lián)系，會(huì)計(jì)是因經(jīng)濟(jì)社會(huì)的需要而產(chǎn)生，隨工商企業(yè)的開展而成長(zhǎng)，并受經(jīng)濟(jì)環(huán)境的影響。經(jīng)濟(jì)越開展，會(huì)計(jì)越重要〔1〕，充分顯示神經(jīng)細(xì)胞的動(dòng)態(tài)性和進(jìn)步性，因此可以說，會(huì)計(jì)是環(huán)境的產(chǎn)物。會(huì)計(jì)的環(huán)境包括社會(huì)經(jīng)濟(jì)、政治、法律和文化等各種環(huán)境力量。各國(guó)的環(huán)境是在變化的，會(huì)計(jì)也相應(yīng)地變化，不斷地推陳出新，并滿足不斷變化了的環(huán)境，這就是會(huì)計(jì)的反作用。會(huì)計(jì)把有關(guān)信息掇饋給有關(guān)人員后，就能在重新形成的經(jīng)濟(jì)、社會(huì)、政治和法律環(huán)境中起一定作用。

每一個(gè)國(guó)家所處的客觀環(huán)境是各不相同的，應(yīng)根據(jù)其特寫的政治制度和社會(huì)環(huán)境制訂出適合于自己國(guó)家的會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么，這就是會(huì)計(jì)的國(guó)家化。另一方面，各國(guó)經(jīng)濟(jì)的交流和相互促進(jìn)，又影響各國(guó)會(huì)計(jì)向國(guó)際慣例銜接和接軌，這就是會(huì)計(jì)的協(xié)調(diào)化。

在高度興旺和得雜的經(jīng)濟(jì)體制中，企業(yè)投資者委托經(jīng)理人員來管理和控制企業(yè)財(cái)產(chǎn)。大型的公司組織形式的企業(yè)存在著所有權(quán)和經(jīng)營(yíng)權(quán)別離的傾向，會(huì)計(jì)需要履行對(duì)不參與管理的投資者提供計(jì)量和報(bào)告信息的職能，即管理責(zé)任職能。正如馬克思所說“過程的控制和觀念總結(jié)〞?！?〕這一開展傾向大大增加了對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么的需要，以確保會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量。

多國(guó)的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么包括根本會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么和具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么兩局部?jī)?nèi)容。根本會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么是壘球進(jìn)行會(huì)計(jì)核算工作而作出的原那么性規(guī)定。它包括四局部的內(nèi)容：會(huì)計(jì)核算的根本前提；會(huì)計(jì)核算的一般原那么；會(huì)計(jì)要素準(zhǔn)那么和會(huì)計(jì)報(bào)表準(zhǔn)那么?！?〕具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么是根據(jù)根本會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么的要求，就會(huì)計(jì)核算的根本業(yè)務(wù)和特殊業(yè)行的會(huì)計(jì)核算工作作出規(guī)定。具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么按照其內(nèi)容可以分為共性業(yè)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么、會(huì)計(jì)報(bào)表準(zhǔn)那么和特殊行業(yè)特殊會(huì)計(jì)核算準(zhǔn)那么三方面的內(nèi)容。因此，與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么比擬既存在相同相近之處，也有相異之處。相同或相近之處在于會(huì)計(jì)術(shù)語和處理方法相同，譬如借貸記帳法。相異那么源于各自所處的社會(huì)環(huán)境不同，所實(shí)施的經(jīng)濟(jì)政策有別。譬如我國(guó)實(shí)行的是以公有制為主的社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)，而國(guó)際，尤其是西方國(guó)家，那么是實(shí)行以私有制占主導(dǎo)地位的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)。盡管如此，我國(guó)新制定的會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么，在很大程度上是與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么相協(xié)調(diào)的，我們的原那么是，在充分考慮中國(guó)國(guó)情的前提下，盡可能與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么取得一致。這是因?yàn)閲?guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么凝聚了世界各國(guó)的智慧和經(jīng)驗(yàn)，因而對(duì)我們有借鑒作用。同時(shí)，我國(guó)也有境外上市公司，減少不必要的障礙。

二、會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么模式比擬公文寫作網(wǎng)

1、宏觀管理導(dǎo)向型。

主要指前蘇聯(lián)以及一些社會(huì)主義國(guó)家，會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么采用政府公布規(guī)章制度和法條例的形式，強(qiáng)調(diào)會(huì)計(jì)信息為宏觀管理的直接控制效勞。實(shí)行統(tǒng)一性、強(qiáng)制性和在會(huì)計(jì)方法上的無選擇性是其特點(diǎn)。因此，資本效益不被重視，只們所關(guān)心的是投資規(guī)模和生產(chǎn)增長(zhǎng)速度，因效勞職能的削弱，作為資本流動(dòng)導(dǎo)向的作用根本上受到遏制。

2、微觀管理導(dǎo)向型

以瑞士、荷蘭、挪威等北歐國(guó)家大都采用這種類型。這些國(guó)家較多地強(qiáng)調(diào)企業(yè)的權(quán)利，會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么從維護(hù)企業(yè)利益，效勞企業(yè)管理出發(fā)，在會(huì)計(jì)方面賦予企業(yè)以自由選擇余地。會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么具有較多地為企業(yè)效勞的職能，如一定限度的保密原那么，可以自由選擇歷史本錢法或現(xiàn)行本錢法，甚至折舊方法也沒有明確的規(guī)定等。

3、賦稅導(dǎo)向型

這種模式的代表性國(guó)家是日、法、德等國(guó)家。其特點(diǎn)表現(xiàn)為強(qiáng)調(diào)會(huì)計(jì)信息為國(guó)家的納稅效勞，不允許納稅申報(bào)數(shù)據(jù)與會(huì)計(jì)報(bào)表嚴(yán)重脫節(jié)；會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么主要由政府制定，或直接由立法部門作出具體規(guī)定，民間團(tuán)體在制定準(zhǔn)那么過程中發(fā)揮的作用較小。公文寫作網(wǎng)

4、私人投資導(dǎo)向型

主要是英美等國(guó)家。這些國(guó)家強(qiáng)調(diào)會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么為投資者效勞，在會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么中所提出的對(duì)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量牲的規(guī)定，對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表及其指標(biāo)體系的安排，乃至各種會(huì)計(jì)方法的選定，都表達(dá)了上述思想。

5、雙重導(dǎo)向型

我國(guó)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么屬于這一類型。即投資者與管理者相結(jié)合的雙重導(dǎo)向型模式。一方面強(qiáng)調(diào)保護(hù)投資者的利益，會(huì)計(jì)信息要滿足有關(guān)各方面了解企業(yè)財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果的需要，國(guó)家通過對(duì)企業(yè)投資而成為企業(yè)的所有者之一，因而在會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么的內(nèi)容上，有一套完整的為投資者效勞的理論與實(shí)務(wù)規(guī)定。另一方面，保存著為宏觀管理效勞的指導(dǎo)思想。譬如，我國(guó)會(huì)計(jì)核算中折“相關(guān)性原那么〞規(guī)定：“會(huì)計(jì)信息應(yīng)當(dāng)符合國(guó)家宏觀經(jīng)濟(jì)管理的要求〞。因此，會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么表達(dá)了國(guó)家進(jìn)行宏觀經(jīng)濟(jì)管理的思想。

三、根本會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么比擬

1、會(huì)計(jì)目標(biāo)的比擬

我國(guó)的?企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么?規(guī)定了我國(guó)會(huì)計(jì)目標(biāo)：〔1〕符合國(guó)家宏觀經(jīng)濟(jì)管理要求；

〔2〕滿足有關(guān)方面了解企業(yè)財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果的需要；

〔3〕滿足企業(yè)加強(qiáng)內(nèi)部經(jīng)營(yíng)管理的需要。

國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么要求：

1〕會(huì)計(jì)報(bào)表的目的是提供在纟營(yíng)決策中有助于使用者的一系列關(guān)于企業(yè)財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)和財(cái)務(wù)狀況變動(dòng)的資料；

2〕為此編制的會(huì)計(jì)報(bào)表，能夠滿足大多數(shù)使用者的共同需要；

3〕會(huì)計(jì)報(bào)表還反映企業(yè)管理當(dāng)局對(duì)交托給它的資源保管工作或核算工作的成效。

可見，我國(guó)與國(guó)際的會(huì)計(jì)目標(biāo)，已趨于一致，差異之處僅僅在于我國(guó)強(qiáng)調(diào)滿足政府進(jìn)行宏觀管理的需要。但是在我國(guó)，對(duì)于企業(yè)，在多數(shù)情況下，又是以投資者身份出現(xiàn)的，這又使得這點(diǎn)差異變得較小了?？偟膩碇v，差異還是存在的，尤其在實(shí)際工作中，這與公有制占主導(dǎo)地位的社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制相吻合。

2、會(huì)計(jì)原那么的比擬

西方會(huì)計(jì)原那么其內(nèi)容為：歷史本錢原那么、權(quán)責(zé)發(fā)生制原那么、收入實(shí)現(xiàn)原那么、配比原那么、客觀性原那么、一致性原那么、充分提示原那么、重要性原那么、穩(wěn)健性原那么、實(shí)質(zhì)重于形式原那么等。

我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么所規(guī)定的“一般原那么〞與國(guó)外大同小異，這里有兩點(diǎn)需要說明一下：

1〕穩(wěn)健性原那么，我國(guó)稱為謹(jǐn)慎性原那么，其具體實(shí)務(wù)中我國(guó)是有選擇性運(yùn)用穩(wěn)健性原那么的方針的，譬如：應(yīng)收帳款中的“壞帳備抵〞，存貨中的“后進(jìn)先出法〞以及折舊中的“加速折舊法〞等。

2〕國(guó)際會(huì)計(jì)的相關(guān)性強(qiáng)調(diào)會(huì)計(jì)信息的微觀投資決策的相關(guān)性，而我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么強(qiáng)調(diào)會(huì)計(jì)的微觀與宏觀決策的相關(guān)性和為投資者與宏觀管理者共同效勞的雙重性。

3、會(huì)計(jì)要素的比擬

〔一〕資產(chǎn)核算比擬

對(duì)于資產(chǎn)工程的核算，中外資產(chǎn)核算差距很小，但也存在一些差異：

1、對(duì)待市價(jià)與本錢熟低法。國(guó)外會(huì)計(jì)廣泛應(yīng)用于股票投資、存貨計(jì)價(jià)等方面，而我國(guó)實(shí)施歷史本錢法，不允許采用本錢與市價(jià)孰低法。

2、在計(jì)提壞帳準(zhǔn)備方面，國(guó)外的會(huì)計(jì)處理是按照歷史資料的分析來確定計(jì)提比例，而且可采用賒銷金額百分比法、帳齡分析法和應(yīng)收帳款余額百分比法。我國(guó)也采用這三種方法，而且在這方面采取了：〔1〕成認(rèn)市場(chǎng)風(fēng)險(xiǎn)，允許計(jì)提壞帳準(zhǔn)備稱為“備抵法〞?！?〕對(duì)計(jì)提壞帳準(zhǔn)備的比例予以一定的限制，全國(guó)所有企業(yè)只能按“應(yīng)收帳款〞帳戶期末余額的3‰—5‰來計(jì)提。

3、在固定資產(chǎn)折舊方面，西方允許采取直線法、工作量法，加速折舊法和減速折舊法，而多國(guó)準(zhǔn)那么沒有提到減速折舊法問題，而且對(duì)圓滿速折舊的計(jì)提方法，只采用年數(shù)總和法和雙倍余額遞減法，并限定在國(guó)民經(jīng)濟(jì)中有重要地位，技術(shù)進(jìn)步快的電子生產(chǎn)企業(yè)、船舶工業(yè)和船舶運(yùn)輸企業(yè)、生產(chǎn)“母機(jī)〞的機(jī)械企業(yè)、飛機(jī)制造企業(yè)、汽車制造和汽車運(yùn)輸企業(yè)、化工生產(chǎn)企業(yè)和醫(yī)藥生產(chǎn)以及其他經(jīng)財(cái)政部批準(zhǔn)的企業(yè)。

〔二〕所有者權(quán)益的比擬

在國(guó)際付款條件計(jì)準(zhǔn)那么中，所有者權(quán)益稱為業(yè)主權(quán)益和股東權(quán)益，它的構(gòu)成如下：

1、實(shí)繳資本，即股東實(shí)際繳入的股本。

2、資本盈余，即股票溢價(jià)。

3、資產(chǎn)增值，即由于價(jià)格水平變動(dòng)，對(duì)企業(yè)資產(chǎn)重估而形成的盈余。

4、留存收益〔5〕即企業(yè)收益支付股利后的剩余局部。

5、非股東對(duì)企業(yè)的捐贈(zèng)。

與我國(guó)的所有者權(quán)益比擬，實(shí)繳資本與多國(guó)的“實(shí)收資本〞是根本相同的；資本盈余、資本增值、非股東捐贈(zèng)的資產(chǎn)均與我國(guó)的“資本公積〞相對(duì)應(yīng)；留存收益與我國(guó)的“未分配利潤(rùn)〞相對(duì)應(yīng)；我國(guó)有“盈余公積〞概念，屬于所有者權(quán)益的內(nèi)容，代表從利潤(rùn)分配過程中提取的有關(guān)金額內(nèi)容，而國(guó)外的業(yè)主權(quán)益中，沒有這方面的內(nèi)容。在我國(guó)，財(cái)務(wù)制度規(guī)定要從稅后利潤(rùn)中按比例提取“盈余公積金〞和“公益金〞，并將這兩部提取的金額放入“盈余公積〞之中，而西方國(guó)家并不這樣做，只是將稅后利潤(rùn)進(jìn)行股利分配。

關(guān)于利潤(rùn)分配問題，我國(guó)規(guī)定所有企業(yè)均要按程序進(jìn)行利潤(rùn)分配。而在國(guó)外尤其是西方國(guó)家，稅后利潤(rùn)是直接向股東分配股利的。

〔三〕收入的比擬

根據(jù)?國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么18——收入確實(shí)認(rèn)?的約定，收入是指企業(yè)在正常活動(dòng)過程中由于銷售商品，提供勞務(wù)以及由他人使用企業(yè)能產(chǎn)生利息，使用費(fèi)和股利的資產(chǎn)所形成的現(xiàn)金、應(yīng)收帳款或其他代價(jià)的總流入。其廣義的收入概念包括：營(yíng)業(yè)收入、投資收益、營(yíng)業(yè)外收入。

而我國(guó)?企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么第四十五條規(guī)定：企業(yè)應(yīng)當(dāng)在發(fā)出商品、提供勞務(wù)、同時(shí)收訖或者取得索取價(jià)款的憑據(jù)時(shí)，確認(rèn)營(yíng)業(yè)收入。很顯然，其概念界定為狹義而矣。

至于其他會(huì)計(jì)要素如負(fù)債、費(fèi)用的界定，其差異微小，在此不必贅述了。

四、具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么開展趨勢(shì)

〔一〕國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么的開展趨勢(shì)

國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么委員會(huì)〔IASC〕于1973年成立，其會(huì)員已比包括了來自91個(gè)國(guó)家的122個(gè)價(jià)值計(jì)職業(yè)團(tuán)體。IASC成立以來，到目前為止，共公布了37項(xiàng)國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么，實(shí)際有效準(zhǔn)那么有35項(xiàng)。其中，對(duì)第1號(hào)進(jìn)行修改，改名為〈財(cái)務(wù)報(bào)表的列報(bào)〉，并取代了原來的各級(jí)組織1號(hào)〈會(huì)計(jì)政策的說明〉，第5號(hào)〈財(cái)務(wù)報(bào)表應(yīng)提供的信息〉和第13號(hào)〈流動(dòng)資產(chǎn)和流動(dòng)負(fù)債的列報(bào)〉；第3號(hào)〈合并財(cái)務(wù)報(bào)表〉被第27號(hào)〈合并財(cái)務(wù)報(bào)表和對(duì)子公司投資的會(huì)計(jì)〉所取代；第6號(hào)〈價(jià)格變動(dòng)在會(huì)計(jì)上的反映〉被第15號(hào)〈反映價(jià)格變動(dòng)影響的信息〉所取代。

1996年9月，IASC成立子準(zhǔn)那么常設(shè)釋義委員會(huì)。

1997年11月，批準(zhǔn)了SIC三項(xiàng)釋義公告和公布四項(xiàng)SIC釋義公告草案。

1998年7月，IASC和證券委員會(huì)國(guó)際組織〔IOSCO〕在法國(guó)巴黎共同簽訂了一個(gè)工作方案，主要是為了促進(jìn)跨國(guó)證券的上市和買賣，而在跨國(guó)證券的上市買賣中存在一個(gè)重要問題——會(huì)計(jì)報(bào)表如何編制？即會(huì)計(jì)報(bào)表按照什么會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么編制？因此，制訂和發(fā)布相互可以接受的會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么就成為IASC和IOSCO的共同目標(biāo)。證券委員會(huì)國(guó)際組織現(xiàn)擁有跨國(guó)證券標(biāo)準(zhǔn)機(jī)構(gòu)115個(gè)，已涉及全世界85%的資本市場(chǎng)。現(xiàn)已確定由ISOCO根據(jù)上市公司需要提出并完成一套核心會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么〔共40份〕，使其能夠得到世界上主要證券市場(chǎng)的接受和成認(rèn)，在世界主要資本市場(chǎng)通用并作為跨國(guó)上市企業(yè)對(duì)外提供財(cái)務(wù)報(bào)表的依據(jù)。

1998年11月，ISOCO擬批準(zhǔn)了這套核心準(zhǔn)那么，到目前為止，只批準(zhǔn)了一份，即〈現(xiàn)金流量表〉準(zhǔn)那么。

從1998年發(fā)布，而在1999年1月以后逐步實(shí)施的有：

第34號(hào) 中期財(cái)務(wù)報(bào)告

第35號(hào) 中止?fàn)I業(yè)

第36號(hào) 資產(chǎn)減值

第37號(hào) 準(zhǔn)備、或有負(fù)債或有資產(chǎn)

建立一套各國(guó)均能接受的會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么，并逐漸實(shí)現(xiàn)國(guó)際會(huì)計(jì)的標(biāo)準(zhǔn)化，那么是國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么的長(zhǎng)期目標(biāo)和最終目的。

〔二〕我國(guó)具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么開展的新動(dòng)向

我國(guó)企業(yè)侍計(jì)準(zhǔn)那么自1988年開始研究起草，1992年11月以財(cái)政部部長(zhǎng)令的形式正式發(fā)布。我國(guó)〈企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么〉的發(fā)布，根本上實(shí)現(xiàn)了我國(guó)方案經(jīng)濟(jì)模式向市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)模式〔6〕的轉(zhuǎn)換，標(biāo)志著我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么從理論研究步入會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)；為我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么體系的建立、開展和完善奠定了根底；標(biāo)志著我國(guó)會(huì)計(jì)制度與國(guó)際會(huì)計(jì)慣例的接軌，初步實(shí)現(xiàn)了我國(guó)會(huì)計(jì)的國(guó)際化。

從1994年2月起到1996年1月為止，財(cái)政部會(huì)計(jì)司先后六次發(fā)布了30年具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么征求意見稿件。近年來，我國(guó)證券市場(chǎng)開展迅速，為了適應(yīng)證券市場(chǎng)開展和標(biāo)準(zhǔn)上市公司信息披露，我國(guó)于1997年5月22日公布了〈關(guān)聯(lián)方關(guān)系及交易的披露〉具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么，并于1998年1月1日起在上市公司中施行。

1998年3月20日公布了具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么——〈現(xiàn)金流量表〉及指南，于1998年1月1日起施行。

1998年6月公布，于1999年1月1日起開始實(shí)施的有：

1〕〈企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么——收入〉和指南；

2〕〈企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么——債務(wù)重組〉和指南；

3〕〈企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么——建造合同〉和指南；

4〕〈企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么——投資〉和指南；

5〕〈企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么——會(huì)計(jì)政策、會(huì)計(jì)估計(jì)變更和會(huì)計(jì)過失更正〉和指南〔7〕；

會(huì)計(jì)準(zhǔn)同時(shí)并舉的出臺(tái)不僅僅涉及到會(huì)計(jì)領(lǐng)域，還涉及到國(guó)家財(cái)政、稅收、預(yù)算、證券等方方面面，需要各有關(guān)部門組織協(xié)調(diào)。一氣呵成地出臺(tái)一套全面、系統(tǒng)、完整的會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么那么相當(dāng)不易。因而，筆者認(rèn)為，我國(guó)具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么應(yīng)根據(jù)我國(guó)經(jīng)濟(jì)開展和市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的特點(diǎn)的需要，分