基于工時定額視角的財務核算與成本管理研究

摘要：工時定額對財務核算的影響有多大，是財務核算人員關注的問題。工時定額應用不當，會使財務核算的準確性和合理性受到影響?；诠r定額理論，對財務核算工作各環(huán)節(jié)進行深度解析，探討工時定額在財務核算中的作用、地位和應用特點。結果表明，工時定額水平的穩(wěn)定性和科學性，對保證財務核算結果的真實性、可靠性具有重要作用?；诖?，期望企業(yè)財務人員正確使用工時定額，科學進行財務核算及成本管理。關鍵詞：工時定額；財務核算；成本管理；標準化0引言社會化大生產(chǎn)離不開經(jīng)濟核算，它是企業(yè)利用價值規(guī)律有計劃地開展管理活動的一種重要方法。利用價值的形式，計算和分析企業(yè)經(jīng)濟活動的消耗和成果，可使企業(yè)以最少的人力、物力和財力取得盡可能大的經(jīng)濟效益[1]，而經(jīng)濟核算必須以工時作為重要依據(jù)。產(chǎn)品加工過程中的有效勞動時間消耗，即工時定額，其大小能夠體現(xiàn)勞動的成果和勞動消耗的成本。這種“勞動創(chuàng)造價值”的客觀事實，不管是在社會主義國家，還是在資本主義國家，都有著廣泛共識、充分理解和應用。所以，企業(yè)的財務核算、成本管理、價格制定均以工時定額為依據(jù)，已經(jīng)成為無可辯駁的客觀事實。企業(yè)核算對工時定額的要求越來越廣泛，國家對工時的管理也越來越嚴格，這毋庸置疑。但現(xiàn)在許多企業(yè)的財務業(yè)務人員對工時定額的應用原理和要求并不清楚。不合理的工時定額應用，會造成財務核算誤差，企業(yè)遭受損失的現(xiàn)象時常發(fā)生。本文對財務核算中工時定額應用的特點及要求做探究，期望能夠啟發(fā)更多財務人員準確地應用工時定額進行財務核算與成本管理，也希望更多財務人員支持工時定額管理工作，使企業(yè)經(jīng)濟效益越來越好。1工時定額應用理論基礎財務核算為什么會用到工時定額？這是因為工時定額不簡單。早在17世紀后半葉，隨著英國工業(yè)的發(fā)展，就出現(xiàn)了勞動雇工、生產(chǎn)分工協(xié)作的勞工關系，繼而產(chǎn)生了勞動效率問題。當時著名的英國學者、被稱為“經(jīng)濟學之父”的亞當·斯密（AdamSmith），出版了《國富論》一書，提出并應用了勞動量化管理的思路和方法，大大提高了企業(yè)的勞動效率。其中的核心觀點是“勞動創(chuàng)造價值”，即勞動是價值的唯一源泉。另外，該書提出的勞動量、勞動價值、勞動標準、勞動技能、必要勞動等要素，都是具有工時定額含義的核心元素。所以，學者普遍認為，這一時期企業(yè)管理處于“經(jīng)驗管理階段”，而工時定額就此啟蒙，即追求勞動過程量化管理。19世紀80年代，美國“科學管理之父”弗雷德里克·溫斯洛·泰勒（FrederickWinslowTaylor）出版了《科學管理原理》一書，認為勞動過程中勞動者的活勞動消耗量與勞動工具、設備、生產(chǎn)條件、生產(chǎn)對象有關，將勞動工具、設備、生產(chǎn)條件、生產(chǎn)對象、勞動者對勞動效率的影響有機結合起來，就產(chǎn)生了工時定額。而工時定額該怎么度量？馬克思指出，工時定額由勞動所經(jīng)歷的時間，如分、時、日等來測量。至此，出現(xiàn)了“工時定額”的概念和對勞動過程的動作分析、時間研究、流程管理等科學管理辦法，大大提高了企業(yè)的勞動生產(chǎn)率，使企業(yè)進入科學管理階段。在社會主義建設過程中，我國首先從蘇聯(lián)引入工時定額管理體系，后來又引進了西方的工時定額理論和方法體系，形成了具有中國特色的勞動定額理論體系。1992年以來，我國陸續(xù)頒發(fā)了《勞動定額術語》《工時消耗分類、代號和標準時間構成》《建設工程勞動定額》等一系列國家勞動定額基礎標準。《中華人民共和國勞動法》《中華人民共和國合同法》《中華人民共和國公司法》的頒布和實施，都強化了工時定額在企業(yè)管理中的地位和作用。特別是，國家也規(guī)定了軍工產(chǎn)品定價、科研費用核銷、企業(yè)管理費用攤銷等都要以工時定額消耗為依據(jù)。這一系列舉措足以證明，工時定額管理與應用已經(jīng)步入制度化、標準化、法制化管理模式階段并日趨成熟。工時定額從無到有，從模糊概念到標準化概念，在世界范圍內(nèi)經(jīng)歷了200多年的發(fā)展。勞動定額基本理論的標準化概念（國家標準）是指在一定的生產(chǎn)技術組織條件下，采用科學、合理的方法，對生產(chǎn)單位的合格產(chǎn)品或完成一定工作任務的活勞動消耗量所預先規(guī)定的限額。勞動定額具有規(guī)范性、相對性、綜合性、預定性、凝固性等基本特征，其一般表現(xiàn)形式為工時定額和產(chǎn)量定額，適用于不同行業(yè)或企業(yè)，都是勞動過程量化管理的基本形式和科學方法。工時定額概念的形成和發(fā)展凝結著專家、學者、企業(yè)管理人員和廣大勞動者在不斷提高企業(yè)勞動生產(chǎn)率過程中的勤勞付出和結晶，是體現(xiàn)事物發(fā)展規(guī)律、企業(yè)管理量化指標計算和經(jīng)濟分析的重要參數(shù)。所以，歷史經(jīng)驗的沉淀是：企業(yè)財務核算離不開工時定額。這也是眾望所歸。2工時定額與財務核算工時定額在企業(yè)中的作用可以用“基因性質(zhì)、細胞功能”描述[1]，其核心應用環(huán)節(jié)包括成本核算、價格制定、效率管理等。工時定額在財務核算中的應用見圖1。2.1工時定額是成本核算的依據(jù)企業(yè)是生產(chǎn)和銷售特定產(chǎn)品的經(jīng)營主體，具體的產(chǎn)品、組件、零件是運營的實體物質(zhì)，其生產(chǎn)成本是運營效益的關鍵要素[2]。不管是國有企業(yè)還是民營企業(yè)，都離不開生產(chǎn)成本的計算，主要涉及活勞動消耗成本，其屬于制造費用的一部分。成本核算工時定額應用特點是關注實際生產(chǎn)操作過程的時間消耗，重點確定完成工序的工時定額，有時也用于判定產(chǎn)品、組件和零件的工時定額。核算過程應注意損益型工時對生產(chǎn)成本的影響。損益型工時是指在完成的工時中，不能形成銷售產(chǎn)值，如廢品工時、補制工時、代料加工工時等，一般在管理中盡量減少損益型工時的消耗。在國際加工談判中，這類工時消耗外企僅認0.3%[1]。與其對應的是有益型工時，指在完成的工時中，這類工時越多，說明完成的生產(chǎn)任務量越大，產(chǎn)出越多，銷售產(chǎn)值越高，企業(yè)效益越好，如批量生產(chǎn)、科研項目完成的工時越多越好[1]。所以，企業(yè)管理中要減少損益型工時，盡量多完成有益型工時。2.2工時定額是經(jīng)費預測的主要依據(jù)在產(chǎn)品預研階段，預研人員預測科研經(jīng)費，需要整機產(chǎn)品的工時定額，主要用于研制生產(chǎn)階段的成本預估。產(chǎn)品研制論證L階段和方案論證F階段，都需要研制產(chǎn)品的經(jīng)費預測，離不開工時定額。這個時期的工時定額制定特點是：產(chǎn)品信息較少，質(zhì)的因素多、量的因素少，工時定額水平要求比較低，但要快速確定，主要參考依據(jù)是項目策劃書、立項報告和《產(chǎn)品研制任務書》，有時還參考《產(chǎn)品設計方案》《產(chǎn)品研制計劃》《新技術、新工藝、新材料論證報告》《新技術、新工藝、新材料驗證方案》等技術文件。制定工時定額的要點是借用同類產(chǎn)品的工時消耗，如典型產(chǎn)品標準、典型組合件標準、典型零件標準等。財務計算總費用時所用的工時定額是制定出來的，由于條件差，工時定額水平難以把握，需要由經(jīng)驗豐富的定額人員進行謹慎核對和使用。2.3工時定額是計算廢品損失的依據(jù)生產(chǎn)過程難免產(chǎn)生廢品，計算廢品損失是企業(yè)經(jīng)營管理所需。一般生產(chǎn)過程的廢品損失是按照具體工序消耗的工時計算：廢品損失=材料費用+報廢工序前的各工序工時之和×小時費率。工時定額應用特點是關注分工序的現(xiàn)行工時定額，需要建立工時定額卡片，并基于卡片，以及廢品報廢單，由工時定額人員匯總填報，這樣才能作為財務人員核算廢品損失的依據(jù)。2.4工時定額是期間費用分配的依據(jù)企業(yè)經(jīng)營發(fā)生的費用，有的能與具體產(chǎn)品對應，有的不能對應具體產(chǎn)品，對于不能對應具體產(chǎn)品的費用，稱為期間費用，包括管理費用和財務費用。具體而言，期間費用是指承制單位在生產(chǎn)期間發(fā)生的、不能直接或間接歸入制造成本，而直接計入當期損益的各項費用。期間費用=管理費用+財務費用。以軍工產(chǎn)品為例：（1）管理費用：承制單位內(nèi)部行政管理部門為組織和管理軍工產(chǎn)品生產(chǎn)經(jīng)營活動而發(fā)生的各項費用。（2）財務費用：承制單位為生產(chǎn)軍工產(chǎn)品籌集資金而發(fā)生的各項費用，包括利息凈支出、匯兌損失、金融機構手續(xù)費、承制單位發(fā)生或收到的現(xiàn)金折扣等。另外，制造費用是承制單位各生產(chǎn)部門（車間、分廠、事業(yè)部、研究室）為生產(chǎn)產(chǎn)品和提供勞務而發(fā)生的各項間接費用，包括生產(chǎn)部門管理人員職工薪酬、資產(chǎn)折舊、試驗費、修理費、辦公費、燃料動力費、差旅費、運輸費、勞保費、設計制圖費、外部加工費等?！镀髽I(yè)會計準則》和軍工產(chǎn)品定價議價原則中規(guī)定，制造費用直接計算，期間費用分攤計算。工時定額分配計算公式為：分配率=費用總額/任務總工時；產(chǎn)品應分攤的費用=產(chǎn)品工時定額×小時分配率。核心是任務總工時定額和產(chǎn)品工時定額分配費用的計算。工時定額消耗的特點是關注企業(yè)每年完成各類產(chǎn)品的總工時，即統(tǒng)計完成的有效工時。財務核算應注意防范虛假工時定額、無效勞動的工時定額。2.5工時定額是企業(yè)綜合經(jīng)濟分析的重要參數(shù)生產(chǎn)經(jīng)營活動過程的分析離不開工時定額因素，因為總產(chǎn)值、勞動生產(chǎn)率、費用消耗等都是經(jīng)濟分析的重要參數(shù)，都離不開完成工時定額的計算。生產(chǎn)進度和再制品產(chǎn)值的計算都與工時定額有關，所以，工時定額是企業(yè)開展綜合經(jīng)濟分析的重要參數(shù)，既有制定因素，又有匯總元素，重要的是有完成要素。2.6工時定額是目標成本管理的主要依據(jù)在企業(yè)實施目標成本管理的過程中，目標成本控制基本是以現(xiàn)行工時定額為依據(jù)計算控制管理指標。工時定額應用特點是需要各類產(chǎn)品制定的工種、工序及零件的工時定額，對工時定額的準確性、合理性要求較高。工時定額太高時，成本指標也高，會失去管理意義；工時定額太低時，成本指標就低，基層意見大，容易產(chǎn)生矛盾。所以，要科學地把握工時定額水平。財務核算和成本控制要以企業(yè)現(xiàn)行工時定額簿為依據(jù)。2.7工時消耗是產(chǎn)品價格制定的依據(jù)企業(yè)經(jīng)營過程中少不了產(chǎn)品價格制定活動。產(chǎn)品價格制定的理論要點是“勞動是價值的唯一源泉”，只有價值絕不變動的勞動，才可以用來估量和比較各種商品價值的最終和真實標準。勞動決定價值，不同區(qū)域的同類勞動，價格是不同的。實際操作中，勞動價格不能離開工時定額進行計算，要點就是實際消耗的人工勞動時間都可作為價格計算的依據(jù)。軍工產(chǎn)品基本遵循以有效實際消耗為依據(jù)的價格審查機制。工時定額應用特點是關注產(chǎn)品的工時定額、生產(chǎn)產(chǎn)品的實耗工時定額及生產(chǎn)流程工時定額消耗匯總等。例如，審查測算內(nèi)部專項試驗費的公式為a1=a2+td+（c-p）式中，a1為內(nèi)部專項試驗費；a2為試驗消耗材料費；t為試驗工時；d為工時費用分配率（試驗小時費率）；c為試驗件（陪試品）完全成本；p為試驗件殘值。2.8工時定額是工時費率管理與應用的依據(jù)工時費率（也稱小時費用率）是成本核算、價格制定的基礎。一般小時費用率與工時消耗水平有關。也就是，當年消耗費用一定時，消耗時間多的小時費用率低，消耗時間少的小時費用率高，這是不變的規(guī)律。所以，從這個角度出發(fā)，企業(yè)的成本核算與勞動定額水平是否先進無關，沒必要追求勞動定額的平衡性和科學性。這是一些財務負責人的觀點，顯然是對工時定額應用的誤解。陷入這種誤區(qū)的原因是只考慮了總體的準確性，沒有顧及分產(chǎn)品、分工種費用分配的真實性和準確性。假如工時定額水平不平衡，費用分配就會不公平，而失真的費用分配將會影響成本核算的合理性和真實性，對產(chǎn)品價格制定也產(chǎn)生一定的影響?？梢?，成本核算、價格制定都需要依據(jù)科學、合理的工時定額。3工時定額——一穩(wěn)定乾坤財務核算對企業(yè)來講至關重要，也很有意義，工時定額在財務核算中的重要作用不言而喻。如何做好工時定額的管理與應用工作，是企業(yè)需要深入思考的問題。企業(yè)90%的經(jīng)營報表、80%的工作人員都與工時定額有直接或間接的關系，因此工時定額水平是勞動定額管理的核心。工時定額具有穩(wěn)定性和科學性，能夠使企業(yè)各項經(jīng)營指標及核算體系趨向真實可靠、科學合理，具有“一穩(wěn)定乾坤”的功能。小到降本增效，大到中國創(chuàng)造，形成新質(zhì)生產(chǎn)力，都離不開工時定額。我國工時定額制定還處于經(jīng)驗估工階段，制定水平因人而異，穩(wěn)定性不足。這都是因為企業(yè)缺乏工時定額標準，缺乏編制標準的應用技術。業(yè)界已有專著[1]給出了工時定額標準體系建設及編制標準的理論和方法，經(jīng)過廣泛的推廣和應用后，可以大幅度提高企業(yè)工時定額標準化水平，有效推動財務成本核