會計實務(wù)：合并會計報表抵消分錄編制方法大全

合并會計報表抵消分錄編制方法大全合并會計報表抵消分錄編制方法大全

一、合并報表多層抵消分錄的編制技巧

企業(yè)合并報表的編制可以大略地分為兩種情況。

(一)在合并當(dāng)期的資產(chǎn)負債表日編制合并報表

該種情況下的抵消分錄相對簡單，只需根據(jù)內(nèi)部交易等關(guān)聯(lián)事項調(diào)整當(dāng)期財務(wù)數(shù)據(jù)即可，調(diào)整事項一般包括固定資產(chǎn)原價、累計折舊、無形資產(chǎn)攤銷、長期股權(quán)投資、壞賬準備、所有者權(quán)益等。如果母子公司之間不存在內(nèi)部交易，那么合并財務(wù)報表只需將個別財務(wù)報表的數(shù)據(jù)匯總，就沒有抵消分錄可言了。但一般情況下，母子公司之間、子公司相互之間都會發(fā)生銷售商品、提供勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)等很多類型的內(nèi)部交易。因此編制抵消分錄也是必須的。

(二)企業(yè)連續(xù)編制合并財務(wù)報表情況下多層抵消分錄的編制

該種情況要比前者復(fù)雜的多。連續(xù)編制合并報表時，上一會計期間對同一會計事項可能已經(jīng)做過抵消分錄了，而該抵消只是在工作底稿上做調(diào)整，并沒有將該筆分錄記入母、子公司的會計賬簿，不影響個別財務(wù)報表，所以在下一期資產(chǎn)負債表日編制合并報表時，為避免重復(fù)調(diào)整引起的報表合計數(shù)不一致，仍需繼續(xù)抵消。

1.影響利潤表項目的事項的抵消分錄編制

如果調(diào)整事項在合并報表編制前，增加了企業(yè)的所有者權(quán)益，則需借方計入“年初未分配利潤”，貸方相應(yīng)地計入對應(yīng)科目，如固定資產(chǎn)原價、無形資產(chǎn)、主營業(yè)務(wù)成本、營業(yè)外收入等。相反，若母子公司間的交易事項引起所有者權(quán)益的減少，則抵消分錄應(yīng)該是借記累計折舊、營業(yè)外收入、存貨跌價準備等，貸記“年初未分配利潤”。

2.同時影響資產(chǎn)負債表及利潤表項目的事項的抵消分錄

均按本期累計余額抵消，且借貸方是站在母公司與子公司不同的立場上定義的會計科目。如借記“應(yīng)付賬款”，貸記“應(yīng)收賬款”;借記“應(yīng)付利息”，貸記“應(yīng)收利息”等。

二、合并報表抵消分錄編制前的準備工作

合并財務(wù)報表需將企業(yè)集團視為一個整體，根據(jù)內(nèi)部交易進行相關(guān)的抵消調(diào)節(jié)，簡單地說，要把內(nèi)部交易后的資產(chǎn)還原到交易前的狀態(tài)，是以資產(chǎn)的賬面價值進行的。所以在編制合并報表抵消分錄時，首先根據(jù)內(nèi)部交易的影響將其分為僅對當(dāng)期合并會計報表產(chǎn)生影響的內(nèi)部交易事項和對當(dāng)期及以后各期均產(chǎn)生影響的內(nèi)部交易事項。只有根據(jù)影響期間正確區(qū)分內(nèi)部交易的類型，才能做出正確的會計處理;其次，還需辨別企業(yè)合并行為的類型。尤其是上一會計期剛進行合并的企業(yè)在編制合并財務(wù)報表時，應(yīng)該確定合并行為是屬于同一控制下的企業(yè)合并還是非同一控制下的企業(yè)合并。

(一)同一控制下的企業(yè)合并

同一控制下的企業(yè)合并，而且子公司與母公司的會計政策與會計期間等均一致，那么可以直接考慮抵消分錄。如果母子公司的會計政策或會計期間等不一致，原則上需要根據(jù)母公司的會計政策和會計期間進行相關(guān)方面的調(diào)整，使子公司的會計政策和會計期間與母公司統(tǒng)一，然后再編制抵消分錄。

(二)非同一控制下的企業(yè)合并

因非同一控制下的企業(yè)合并需要編制合并報表，這是最復(fù)雜的情況。首先應(yīng)需統(tǒng)一母子公司的會計政策與會計期間等;其次根據(jù)母公司備查賬上記錄的合并日子公司各項可辨認資產(chǎn)、負債的公允價值，以此為基礎(chǔ)，編制抵消調(diào)整分錄，對被合并的子公司的個別報表進行調(diào)整，使其能夠客觀地反映購買日子公司擁有或控制的在公允價值基礎(chǔ)上的可辨認資產(chǎn)、負債及或有負債在合并期資產(chǎn)負債表日的金額。

三、實例分析

【實例】A公司是一家規(guī)模較大的上市公司，2010年資產(chǎn)負債表日需對外提供合并會計報表。A公司在2009年1月7日以2000萬元購買B公司70%的股份。購買日B公司的所有者權(quán)益為5000萬元，其中實收資本為3000萬元，資本公積為2000萬元。假定A公司對B公司股權(quán)投資差額采用直線法攤銷，攤銷年限為10年。

B公司2009年度、2010年度實現(xiàn)凈利潤分別為1000萬元和800萬元。B公司除按凈利的10%、5%分別提取法定盈余公積和法定公益金外，不再進行其他利潤分配。A公司2010年12月31日應(yīng)收B公司賬款余額為600萬元，年初應(yīng)收B公司賬款余額為500萬元。已知A公司采用應(yīng)收賬款余額百分比法計提壞賬準備，計提比例為10%。A公司在2010年12月31日含有一項從B公司購入的無形資產(chǎn)，是2009年1月10日以400萬元的價格購入的。B公司轉(zhuǎn)讓該項無形資產(chǎn)時的賬面價值為300萬元。假定A公司對該項無形資產(chǎn)采用直線法攤銷，攤銷年限為10年。

編制2010年A公司合并財務(wù)報表時的多層抵消分錄，顯然需要對2009年已在工作底稿中抵消的項目繼續(xù)抵消，以避免對同一事項的重復(fù)處理。

(1)抵消A公司長期股權(quán)投資與B公司所有者權(quán)益

股權(quán)投資差額=2000-5000×70%=-1500(萬元)，按10年攤銷，每年攤銷金額為150萬元。

2009年末長期股權(quán)投資賬面價值=2009年投資成本2000萬元+2009年末攤銷股權(quán)投資差額150萬元+2009年實現(xiàn)凈利潤按70%增加長期股權(quán)投資(1000×70%)=2850(萬元);

2010年新增的長期股權(quán)投資賬面價值=2010年末攤銷股權(quán)投資差額150萬元+2010年按70%享有的B公司實現(xiàn)凈利潤增加的長期股權(quán)投資賬面價值800×70%=710(萬元);

則2010年末長期股權(quán)投資累計余額為2850+710=3560(萬元);

盈余公積累計金額為(1000+800)×(10%+15%)=270(萬元);

未分配利潤累計余額為(1000+800)×85%=1530(萬元);

少數(shù)股東權(quán)益累計金額為(5000+270+1530)×30%=2040(萬元)

所以2010年末A公司長期股權(quán)投資以及B公司所有者權(quán)益抵消分錄為：

借：實收資本3000

資本公積2000

盈余公積270

未分配利潤1530

貸：長期股權(quán)投資3560

少數(shù)股東權(quán)益2040

長期股權(quán)投資

——損益調(diào)整1200

(2)抵消A公司提取的盈余公積

第一步，對2009年已抵消的提取盈余公積事項再抵消

借：年初未分配利潤

105(1000×15%×70%)

貸：盈余公積105

第二步，抵消2010年提取的盈余公積

借：提取盈余公積

84(800×15%×70%)

貸：盈余公積84

第三步，抵消A公司投資收益和B公司利潤分配

借：投資收益560(800×70%)

少數(shù)股東收益240(800×30%)

年初未分配利潤850(1000×85%)

貸：提取盈余公積120(800×15%)

未分配利潤1530

第四步，抵消母子公司之間應(yīng)收賬款及壞賬準備

應(yīng)付賬款、應(yīng)收賬款，按2010年期末累計金額抵消

借：應(yīng)付賬款600

貸：應(yīng)收賬款600

對2009年在工作底稿中抵消的壞賬準備在2010年應(yīng)繼續(xù)抵消

借：壞賬準備50(500×10%)

貸：年初未分配利潤50

抵消2010年提取壞賬準備

借：壞賬準備10

貸：管理費用10

(3)抵消內(nèi)部交易形成的無形資產(chǎn)和多攤銷金額

對2009年在工作底稿中已抵