會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)：必看-承擔(dān)債務(wù)的自然人股東轉(zhuǎn)讓股權(quán)的個(gè)稅計(jì)算有講究

必看:承擔(dān)債務(wù)的自然人股東轉(zhuǎn)讓股權(quán)的個(gè)稅計(jì)算有講究編者按:在轉(zhuǎn)讓公司股權(quán)過程中,由于購買方對公司的原債權(quán)債務(wù)可能難以控制,因此通常將”轉(zhuǎn)讓方承擔(dān)公司的全部或部分債權(quán)債務(wù)”作為股權(quán)轉(zhuǎn)讓的前提條件.那么,轉(zhuǎn)讓方(自然人股東)承擔(dān)債權(quán)債務(wù)時(shí),如何確定個(gè)人實(shí)際所得計(jì)征個(gè)人所得稅問題?

案例概況

四川吉祥公司為張三出資1000萬元成立的一人有限責(zé)任公司.2016年8月,張三將其全部股權(quán)轉(zhuǎn)讓給王五,轉(zhuǎn)讓總價(jià)6000萬元.但協(xié)議同時(shí)約定,張三須承擔(dān)吉祥公司的一項(xiàng)債務(wù)800萬元(應(yīng)付恭喜公司).股權(quán)轉(zhuǎn)讓時(shí)張三持有股權(quán)的計(jì)稅成本仍為1000萬元,假設(shè)不考慮股權(quán)轉(zhuǎn)讓過程中的相關(guān)稅費(fèi).問張三如何繳納個(gè)人所得稅?

稅務(wù)分析

一、政策依據(jù)

《國家稅務(wù)總局關(guān)于股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入征收個(gè)人所得稅問題的批復(fù)》(國稅函〔2007〕244號).

《全國人民代表大會(huì)常務(wù)委員會(huì)關(guān)于修改的決定》(主席令2011年第48號);

《中華人民共和國個(gè)人所得稅法實(shí)施條例》(國務(wù)院令2011年第600號);

《國家稅務(wù)總局關(guān)于發(fā)布的公告》(國家稅務(wù)總局公告2014年第67號).

二、實(shí)務(wù)分析

《全國人民代表大會(huì)常務(wù)委員會(huì)關(guān)于修改的決定》(主席令2011年第48號)第二條規(guī)定,下列各項(xiàng)個(gè)人所得,應(yīng)納個(gè)人所得稅:

......

九、財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得;

......

《全國人民代表大會(huì)常務(wù)委員會(huì)關(guān)于修改的決定》(主席令2011年第48號)第八條規(guī)定,個(gè)人所得稅,以所得人為納稅義務(wù)人,以支付所得的單位或者個(gè)人為扣繳義務(wù)人.

小結(jié):個(gè)人轉(zhuǎn)讓股權(quán)應(yīng)按”財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得”稅目以20%的稅率申報(bào)繳納個(gè)人所得稅,以支付所得的單位或者個(gè)人為扣繳義務(wù)人.

《國家稅務(wù)總局關(guān)于股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入征收個(gè)人所得稅問題的批復(fù)》(國稅函〔2007〕244號)第一條規(guī)定,公司原全體股東,通過簽訂股權(quán)轉(zhuǎn)讓協(xié)議,以轉(zhuǎn)讓公司全部資產(chǎn)方式將股權(quán)轉(zhuǎn)讓給新股東,協(xié)議約定時(shí)間以前的債權(quán)債務(wù)由原股東負(fù)責(zé),協(xié)議約定時(shí)間以后的債權(quán)債務(wù)由新股東負(fù)責(zé).根據(jù)《中華人民共和國個(gè)人所得稅法》及其實(shí)施條例的規(guī)定,原股東取得股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得,應(yīng)按”財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得”項(xiàng)目征收個(gè)人所得稅.

根據(jù)以上規(guī)定,承擔(dān)債務(wù)的自然人股東轉(zhuǎn)讓股權(quán),應(yīng)按”財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得”稅目以20%的稅率申報(bào)繳納個(gè)人所得稅,以支付所得的單位或者個(gè)人為扣繳義務(wù)人.

三、案例解析

《國家稅務(wù)總局關(guān)于股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入征收個(gè)人所得稅問題的批復(fù)》(國稅函〔2007〕244號)第二條規(guī)定,應(yīng)納稅所得額的計(jì)算:

(一)對于原股東取得轉(zhuǎn)讓收入后,根據(jù)持股比例先清收債權(quán)、歸還債務(wù)后,再對每個(gè)股東進(jìn)行分配的,應(yīng)納稅所得額的計(jì)算公式為:

應(yīng)納稅所得額=(原股東股權(quán)轉(zhuǎn)讓總收入-原股東承擔(dān)的債務(wù)總額+原股東所收回的債權(quán)總額-注冊資本額-股權(quán)轉(zhuǎn)讓過程中的有關(guān)稅費(fèi))×原股東持股比例.

其中,原股東承擔(dān)的債務(wù)不包括應(yīng)付未付股東的利潤(下同).

(二)對于原股東取得轉(zhuǎn)讓收入后,根據(jù)持股比例對股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入、債權(quán)債務(wù)進(jìn)行分配的,應(yīng)納稅所得額的計(jì)算公式為:應(yīng)納稅所得額=原股東分配取得股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入+原股東清收公司債權(quán)收入-原股東承擔(dān)公司債務(wù)支出-原股東向公司投資成本.

根據(jù)以上規(guī)定,對于張三的股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得,應(yīng)當(dāng)按張三的實(shí)際所得征稅,張三償還公司負(fù)債后的實(shí)際所得應(yīng)為4200萬元(5000-800),應(yīng)繳個(gè)人所得稅840萬元(4200×20%).張三代為承擔(dān)吉祥公司的債務(wù)會(huì)導(dǎo)致吉祥公司凈資產(chǎn)增加,可視為對吉祥公司的追加投資,賬務(wù)處理如下:(單位:萬元,下同)

借:應(yīng)付賬款——恭喜公司800

貸:實(shí)收資本——張三800

張三持有吉祥公司股權(quán)的計(jì)稅成本應(yīng)為初始投資成本與追加投資成本之和1800萬元(1000+800),其股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得應(yīng)為4200萬元(6000-1800).

需要注意的是,張三承擔(dān)吉祥公司指定債務(wù)是股權(quán)轉(zhuǎn)讓交易不可分割的組成部分,其行為是有償?shù)?不能視為對吉祥公司的無償捐贈(zèng).上述賬務(wù)處理可回避因接受捐贈(zèng)而多繳企業(yè)所得稅的風(fēng)險(xiǎn).

若張三不承擔(dān)800萬元負(fù)債,持有吉祥公司股權(quán)的公允價(jià)值應(yīng)當(dāng)是5200萬元(6000-800),王某只需付出5200萬元即可獲取吉祥公司全部股權(quán).因此本例也可轉(zhuǎn)換為以下交易:王五先借800萬元給吉祥公司償還恭喜公司債務(wù),再用2200萬元購買股權(quán).吉祥公司賬務(wù)處理如下:

借:銀行存款800

貸:其他應(yīng)付款——王五800

借:應(yīng)付賬款——恭喜公司800

貸:銀行存款800

張三的股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得仍為4200萬元(5200-1000).王五取得吉祥公司股權(quán)的計(jì)稅成本為5200萬元(另外800萬元形成應(yīng)收債權(quán)).

特別說明:《國家稅務(wù)總局關(guān)于股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入征收個(gè)人所得稅問題的批復(fù)》(國稅函〔2007〕244號)文件第二條公式中的債權(quán)、債務(wù)都應(yīng)當(dāng)按照公允價(jià)值(而不是賬面價(jià)值)計(jì)量.

在實(shí)踐中主管稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)審核轉(zhuǎn)讓方是否存在承擔(dān)虛擬債務(wù)(實(shí)際不存在的債務(wù),或者實(shí)際需承擔(dān)的債務(wù)金額小于賬面金額),或者取得隱含債權(quán)(取得賬面未反映的債權(quán),或者取得債權(quán)的公允價(jià)值大于賬面金額)來逃避繳納個(gè)人所得稅的情形.

小編寄語：會(huì)計(jì)學(xué)是一個(gè)細(xì)節(jié)致命的學(xué)科，以前總是覺得只要大