會計實務(wù)：準確填報利潤表“所得稅費用”

準確填報利潤表“所得稅費用”《企業(yè)所得稅法實施條例》第一百二十八條規(guī)定，企業(yè)所得稅分月或者分季度預(yù)繳，由稅務(wù)機關(guān)具體核定?！镀髽I(yè)所得稅法》第五十四條規(guī)定，企業(yè)分月或者分季度預(yù)繳企業(yè)所得稅時，應(yīng)當按照月度或者季度的實際利潤額預(yù)繳；按照月度或者季度的實際利潤額預(yù)繳有困難的，可以按照上一納稅年度應(yīng)納稅所得額的月度或者季度平均額預(yù)繳，或者按照經(jīng)稅務(wù)機關(guān)認可的其他方法預(yù)繳。預(yù)繳方法一經(jīng)確定，該納稅年度內(nèi)不得隨意變更。關(guān)于實際利潤額的確定，國家稅務(wù)總局《關(guān)于填報企業(yè)所得稅月季度預(yù)繳納稅申報表有關(guān)問題的通知》（國稅函〔2008〕635號）規(guī)定，按會計制度核算的利潤額減除以前年度待彌補虧損以及不征稅收入、免稅收入后的余額來確認。

在實際操作中，納稅人按月度或者按季度申報繳納企業(yè)所得稅和年終匯算清繳申報利潤表時，經(jīng)常遇到三個方面的問題：

1.預(yù)繳企業(yè)所得稅時，確定的實際利潤額即應(yīng)納稅所得額不準確。

2.年終匯算清繳時，遇到多預(yù)繳企業(yè)所得稅的情況，不作賬務(wù)調(diào)整。

3.年度利潤表中填報的所得稅費用不正確?，F(xiàn)舉例進行說明。

與所得稅核算有關(guān)的資料

某公司適用的企業(yè)所得稅稅率為25%，按季度申報預(yù)繳企業(yè)所得稅，年終匯算清繳。遞延所得稅資產(chǎn)及遞延所得稅負債不存在期初余額。2009年有關(guān)情況如下：

（1）第一季度實現(xiàn)會計利潤總額為90萬元，包括從市級財政部門取得的專項用途的財政性資金3萬元（符合稅法規(guī)定的不征稅收入條件）、國債利息收入2萬元。以前年度尚未彌補的虧損為5萬元。被工商部門罰款1萬元。

（2）第二季度累計實現(xiàn)會計利潤總額為100萬元，第三季度累計實現(xiàn)會計利潤總額為-10萬元，第四季度累計實現(xiàn)會計利潤總額為60萬元。

（3）年末A固定資產(chǎn)的賬面價值為30萬元，計稅基礎(chǔ)為20萬元；B固定資產(chǎn)的賬面價值為20萬元，計稅基礎(chǔ)為26萬元（其他資產(chǎn)和負債無暫時性差異）。

（4）年終匯算清繳納稅調(diào)整后應(yīng)納稅所得額為64萬元。

預(yù)繳及年終匯算清繳

（1）第一季度預(yù)繳企業(yè)所得稅時的應(yīng)納稅所得額為80萬元（90－3－2－5）。這里有兩處容易出現(xiàn)錯誤的地方：一是按照現(xiàn)行政策規(guī)定，預(yù)繳期可以彌補以前年度的虧損，而有的納稅人卻忽視了這項規(guī)定，不進行彌補。二是把工商部門罰款1萬元作為納稅調(diào)增金額。實際上，這種產(chǎn)生永久性差異的支出，在預(yù)繳期不必進行納稅調(diào)整，只需在年終匯算清繳時一并作納稅調(diào)整。該公司應(yīng)預(yù)繳企業(yè)所得稅20萬元（80x25%）。會計處理如下（單位：萬元，下同）：

計提所得稅時

借：所得稅費用20

貸：應(yīng)交稅費應(yīng)交所得稅20

繳納所得稅時

借：應(yīng)交稅費應(yīng)交所得稅20

貸：銀行存款20

結(jié)轉(zhuǎn)所得稅費用時

借：本年利潤20

貸：所得稅費用20

（2）第二季度應(yīng)預(yù)繳企業(yè)所得稅的應(yīng)納稅所得額為10萬元（100－3－2－5－80）。這里容易出現(xiàn)的錯誤是把應(yīng)納稅所得額確定為20萬元（100－80），把不征稅收入的3萬元、免稅收入的2萬元計入了應(yīng)稅所得，應(yīng)予彌補的虧損5萬元也沒有彌補。該公司第二季度應(yīng)預(yù)繳企業(yè)所得稅2.5萬元（10x25%）。會計處理如下：

計提所得稅時

借：所得稅費用2.5

貸：應(yīng)交稅費應(yīng)交所得稅2.5

繳納所得稅時

借：應(yīng)交稅費應(yīng)交所得稅2.5

貸：銀行存款2.5

結(jié)轉(zhuǎn)所得稅費用時

借：本年利潤2.5

貸：所得稅費用2.5

（3）第三季度由于應(yīng)納稅所得額小于0，不繳納企業(yè)所得稅，不作會計處理。

（4）第四季度累計實現(xiàn)會計利潤總額小于第二季度累計實現(xiàn)會計利潤總額，不繳納企業(yè)所得稅，不作會計處理。這個環(huán)節(jié)容易出現(xiàn)的問題是，假如第四季度累計實現(xiàn)會計利潤總額大于以前季度累計實現(xiàn)會計利潤總額，那么，第四季度就應(yīng)當預(yù)繳企業(yè)所得稅。但是，很多企業(yè)對于第四季度應(yīng)預(yù)繳的企業(yè)所得稅并不預(yù)繳，而是在年終匯算清繳時一次性繳納。這種做法不符合企業(yè)所得稅按月或季度預(yù)繳，年終匯算清繳的要求。

（5）A固定資產(chǎn)由于賬面價值大于計稅基礎(chǔ)，產(chǎn)生應(yīng)納稅暫時性差異10萬元（30－20），應(yīng)確認與其相關(guān)的遞延所得稅負債2.5萬元（10x25%）；B固定資產(chǎn)由于賬面價值小于計稅基礎(chǔ)，產(chǎn)生可抵扣暫時性差異6萬元（26－20），應(yīng)確認與其相關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)1.5萬元（6x25%）。該公司遞延所得稅為1萬元（2.5－1.5）。

（6）2009年度應(yīng)繳納企業(yè)所得稅16萬元（64x25%）。因在季度預(yù)繳中已繳納22.5萬元（20＋2.5），多預(yù)繳的6.5萬元（22.5－16），應(yīng)當申報退稅或者抵頂下一年度應(yīng)繳納的稅款。無論是退稅還是抵頂下一年度應(yīng)繳納的稅款，都應(yīng)當作如下會計處理：

借：其他應(yīng)收款所得稅退稅款6.5

貸：所得稅費用6.5

收到退稅款時

借：銀行存款6.5

貸：其他應(yīng)收款所得稅退稅款6.5

抵頂下一年度應(yīng)納稅款時

借：所得稅費用6.5

貸：其他應(yīng)收款所得稅退稅款6.5

這里容易出現(xiàn)的問題是，有些會計人員對多預(yù)繳的企業(yè)所得稅不作會計處理，在下一年度預(yù)繳企業(yè)所得稅時，再把多預(yù)繳的稅款減除。在這種情況下，如果填報年度利潤表，就會把由預(yù)繳所得稅對應(yīng)的所得稅費用誤認為是當期所得稅（即當年所得稅）對應(yīng)的所得稅費用，造成年度利潤表中所得稅費用虛增。如果在填報年度利潤表時，按當期所得稅對應(yīng)的所得稅費用核算，不在賬簿中調(diào)整所得稅費用，就會造成賬表不符，也不合乎要求。為了防止此類問題發(fā)生，在預(yù)繳企業(yè)所得稅時，可以采取另一種方法進行賬務(wù)處理，即每期只作繳稅處理，不作計提稅款處理，年終作計提和結(jié)轉(zhuǎn)所得稅費用處理。接上例，會計處理為：

第一季度預(yù)繳企業(yè)所得稅時

借：應(yīng)交稅費應(yīng)交所得稅20

貸：銀行存款20

第二季度預(yù)繳企業(yè)所得稅時

借：應(yīng)交稅費應(yīng)交所得稅2.5

貸：銀行存款2.5

第三季度由于應(yīng)納稅所得額小于零，不繳納企業(yè)所得稅，不作會計處理。

2009年計提所得稅費用時

借：所得稅費用16

貸：應(yīng)交稅費應(yīng)交所得稅16

2009年結(jié)轉(zhuǎn)所得稅費用時

借：本年利潤16

貸：所得稅費用16

處理多預(yù)繳稅款時

借：其他應(yīng)收款所得稅退稅款6.5

貸：應(yīng)交稅費應(yīng)交所得稅6.5

收到退稅款時

借：銀行存款6.5

貸：其他應(yīng)收款所得稅退稅款6.5

抵頂下一年應(yīng)納的稅款時

借：所得稅費用6.5

貸：其他應(yīng)收款所得稅退稅款6.5

確定利潤表中的所得稅費用

《企業(yè)會計準則第18號所得稅》第二十一條規(guī)定，企業(yè)當期所得稅和遞延所得稅應(yīng)當作為所得稅費用或收益計入當期損益。《企業(yè)會計準則第18號所得稅》第二十四條規(guī)定，所得稅費用應(yīng)當在利潤表中單獨列示。在資產(chǎn)負債表債務(wù)法核算所得稅的情況下，利潤表中的所得稅