企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第21號-租賃

企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第21號—租賃財(cái)政部會(huì)計(jì)司注冊會(huì)計(jì)師處劉光忠講解提綱一、租賃開始日與租賃期開始日的區(qū)別租賃開始日：租賃開始日是指租賃協(xié)議日與租賃各方就主要條款作出承諾日中的較早者。在該日應(yīng)當(dāng)：（一）將租賃認(rèn)定為融資租賃或經(jīng)營租賃（二）在融資租賃下，確定租賃期開始日應(yīng)當(dāng)確一、租賃開始日與租賃期開始日的區(qū)別融資租賃的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)（3）即使資產(chǎn)所有權(quán)不轉(zhuǎn)移，但租賃期占租賃資產(chǎn)使用壽命的大部分。75%（4）承租人在租賃開始日的最低租賃付款額現(xiàn)值，幾乎相當(dāng)于租賃開始日租賃資產(chǎn)公允價(jià)值；出租人在租賃開始日的最低租賃收款額現(xiàn)值，幾乎相當(dāng)于租賃開始日租賃資產(chǎn)公允價(jià)值。90%（5）租賃資產(chǎn)性質(zhì)特殊，如果不做較大改造，只有承租人才能使用。初始直接費(fèi)用，是指租賃雙方在租賃談判和簽訂租賃合同過程中發(fā)生的，可歸屬于租賃項(xiàng)目的相關(guān)費(fèi)用，主要包括手續(xù)費(fèi)、律師費(fèi)、差旅費(fèi)、在融資租賃下，承租人發(fā)生的初始直接費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)計(jì)入租入資產(chǎn)價(jià)值；出租人發(fā)生的初始直接費(fèi)用應(yīng)當(dāng)計(jì)入應(yīng)收融資租賃款的入賬價(jià)值。在經(jīng)營租賃下，承租人和出租人發(fā)生的初始直接費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益（管理費(fèi)用）。（一）未確認(rèn)融資費(fèi)用的分?jǐn)?、未確認(rèn)融資費(fèi)用的初始確認(rèn)和計(jì)量在租賃期開始日，承租人應(yīng)當(dāng)將租賃資產(chǎn)公允價(jià)值與最低租賃付款額現(xiàn)值兩者中較低者作為租入資產(chǎn)的入賬價(jià)值，將最低租賃付款額作為長期應(yīng)付款的入賬價(jià)值，其差額作為未確認(rèn)融資費(fèi)用。借：固定資產(chǎn)——融資租入固定資產(chǎn)未確認(rèn)融資費(fèi)用貸：長期應(yīng)付款–租賃資產(chǎn)公允價(jià)值與最低租賃付款額的現(xiàn)值孰低–差額–最低租賃付款額需要說明：初始直接費(fèi)用計(jì)入所確認(rèn)資產(chǎn)價(jià)值（一）未確認(rèn)融資費(fèi)用的分?jǐn)?、未確認(rèn)融資費(fèi)用分?jǐn)偮实拇_定未確認(rèn)融資費(fèi)用分?jǐn)偮实拇_定(1)以出租人的租賃內(nèi)含利率為折現(xiàn)率將最低租賃付款額折現(xiàn)，且以該現(xiàn)值作為租入資產(chǎn)入賬價(jià)值的，應(yīng)當(dāng)將租賃內(nèi)含利率作為未確認(rèn)融資費(fèi)用的分?jǐn)偮剩?2)以合同規(guī)定利率為折現(xiàn)率將最低租賃付款額折現(xiàn)，且以該現(xiàn)值作為租入資產(chǎn)入賬價(jià)值的，應(yīng)當(dāng)將合同規(guī)定利率作為未確認(rèn)融資費(fèi)用的分?jǐn)偮剩?3)以銀行同期貸款利率為折現(xiàn)率將最低租賃付款額折現(xiàn)，且以該現(xiàn)值作為租賃資產(chǎn)入賬價(jià)值的，應(yīng)當(dāng)將銀行同期貸款利率作為未確認(rèn)融資費(fèi)用的分?jǐn)偮剩?4)以租賃資產(chǎn)公允價(jià)值為入賬價(jià)值的，應(yīng)當(dāng)重新計(jì)算分?jǐn)偮?。該分?jǐn)偮适鞘棺畹妥赓U付款額的現(xiàn)值等于租賃資產(chǎn)公允價(jià)值的折現(xiàn)率。（一）未確認(rèn)融資費(fèi)用的分?jǐn)?、分?jǐn)偽创_認(rèn)融資費(fèi)用的會(huì)計(jì)處理借：財(cái)務(wù)費(fèi)用貸：未確認(rèn)融資費(fèi)用（二）未實(shí)現(xiàn)融資收益的分配1、未實(shí)現(xiàn)融資收益的初始確認(rèn)和計(jì)量在租賃期開始日，出租人應(yīng)當(dāng)將租賃開始日最低租賃收款額與初始直接費(fèi)用之和作為應(yīng)收融資租賃款的入賬價(jià)值，同時(shí)記錄未擔(dān)保余額；將最低租賃收款、初始直接費(fèi)用及未擔(dān)保余值之和與其現(xiàn)值之和的差額確認(rèn)為未實(shí)現(xiàn)融資收益。借：長期應(yīng)收款未擔(dān)保余值貸：融資租賃資產(chǎn)銀行存款等未實(shí)現(xiàn)融資收益–長期應(yīng)收款：最低租賃收款額+初始直接費(fèi)用–未擔(dān)保余值：租賃資產(chǎn)余值減出租人而言的擔(dān)保余值（二）未實(shí)現(xiàn)融資收益的分配2、未實(shí)現(xiàn)融資收益分配率的確定租賃內(nèi)含利率為分配率租賃內(nèi)含利率，是指在租賃開始日，使最低租賃收款額的現(xiàn)值與未擔(dān)保余值之和等于租賃資產(chǎn)公允價(jià)值與出租人的初始直接費(fèi)用之和的折現(xiàn)率（二）未實(shí)現(xiàn)融資收益的分配3、分配未實(shí)現(xiàn)融資收益的會(huì)計(jì)處理借：未實(shí)現(xiàn)融資收益貸：租賃收入五、融資租賃下相關(guān)資產(chǎn)與負(fù)債在資產(chǎn)負(fù)債表中的列示未確認(rèn)融資費(fèi)用的分?jǐn)偡椒╗舉例]例如，2004年12月1日，A公司與B公司簽訂了一份租賃合同，A公司以融資租賃方式向B公司租入一臺(tái)設(shè)備，合同主要條款如下：2.租賃期：2005年1月1日～2008年12月31日，共4年。3.租金支付：自租賃開始期日每年年末支付租金150000元。4.該設(shè)備在2004年12月1日的公允價(jià)值為500000元。5.租賃合同規(guī)定的利率為7%(年利率)。6.承租人與出租人的初始直接費(fèi)用均為1000元。7.租賃期屆滿時(shí),A公司享有優(yōu)惠購買該設(shè)備的選擇權(quán),購買價(jià)為100元,估計(jì)該日租賃資產(chǎn)的公允價(jià)值為80000元。1、計(jì)算租賃開始日最低租賃付款額的現(xiàn)值，確定租賃資產(chǎn)入賬價(jià)值最低租賃付款額＝150000×4+100＝600100(元)現(xiàn)值計(jì)算過程如下：優(yōu)惠購買選擇權(quán)行使價(jià)100元的復(fù)利現(xiàn)值=100×PV（4期，7%）查表得知PA（4期，7%）=3.3872PV（4期，7%）=0.7629現(xiàn)值合計(jì)=150000×3.3872+100×0.7629=508156.29現(xiàn)值大于公允價(jià)值(500000)因此,租賃資產(chǎn)的入賬價(jià)值為500000元資產(chǎn)公允價(jià)值＝600100-500000會(huì)計(jì)分錄如下：2006年1月1日借：固定資產(chǎn)——融資租入固定資產(chǎn)501000未確認(rèn)融資費(fèi)用100100貸：長期應(yīng)付款——應(yīng)付融資租賃款6001003、確定融資費(fèi)用分?jǐn)偮视?jì)算過程如下：根據(jù)下列公式：租賃開始日最低租賃付款的現(xiàn)值＝租賃資產(chǎn)公500000元500000％＜508156.297500000496888.58508156.29-5000007%r8%7％-r508156.29-496888.5＝7％-8%2006年1月1日②③=期初⑤④=②-③①=⑤-④0合計(jì)未實(shí)現(xiàn)融資收益分配舉例接上例：最低租賃收款額=租金×期數(shù)+優(yōu)惠購買價(jià)格=150000×4+100=600100（元）=501000（租入資產(chǎn)公允價(jià)值與初始直接費(fèi)用）根據(jù)這一等式，可以多次測試的基礎(chǔ)上，用插值法計(jì)算租賃內(nèi)含利率。=508050+76.3=508126.6>501000150000×3.312+100×0.735=496800+73.5=496873.5<501000因此,7%<R<8%.用插值法計(jì)算如下: 508126.3501000496873.5508126.3-501000508126.3-496873.6 7%R8%=_________7%-8%R=7.63%,即租賃內(nèi)含利率為7.63%2.計(jì)算未實(shí)現(xiàn)融資收益最低租賃收款額=150000×4+100=600100應(yīng)收融資租賃款入賬價(jià)值=600100+1000=601100最低租賃收款額現(xiàn)值=租賃開始日租賃資產(chǎn)公允價(jià)值+初始直接費(fèi)用=501000未實(shí)現(xiàn)融資收益=601100-501000=991003.在租賃期內(nèi)采用實(shí)際利率法分配未實(shí)現(xiàn)融資收益.20X5年1月1日單位：元確認(rèn)的融資收入租賃投資凈額減少額租賃投資凈額②③=期初⑤④=②-③期末⑤①=⑤-④500000(