我國科研事業(yè)單位成本核算方法研究現(xiàn)狀

科研事業(yè)單位是由政府利用國有資產(chǎn)設(shè)立，進(jìn)行基礎(chǔ)前沿研究、公益性研究和應(yīng)用技術(shù)研發(fā)等的社會(huì)組織?？蒲惺聵I(yè)單位成本核算，是指把科研活動(dòng)過程中發(fā)生的各種耗費(fèi)，按照特定對(duì)象進(jìn)行分配、歸集和核算，并且通過對(duì)績效成本實(shí)施情況的考核，實(shí)現(xiàn)對(duì)績效管理水平的全面考核。科研事業(yè)單位具有突出的業(yè)務(wù)特點(diǎn)，如何針對(duì)這些特點(diǎn)，選擇較為科學(xué)的成本核算方法就顯得十分重要。一、檢索規(guī)則與分析方法在中國知網(wǎng)（CNKI）數(shù)據(jù)庫中，以科研事業(yè)單位、成本核算、核算方法為主題進(jìn)行文獻(xiàn)檢索。文獻(xiàn)檢索時(shí)間設(shè)置為1992年1月1日至2022年12月31日，文獻(xiàn)類型僅選學(xué)術(shù)期刊，語言類型設(shè)置為中文，檢索學(xué)科設(shè)為全部，經(jīng)檢索獲得文獻(xiàn)36篇。本文對(duì)以上檢索獲得的36篇文章，采用可視化文獻(xiàn)計(jì)量分析方法，進(jìn)行了深度挖掘、加工，揭示了有關(guān)科學(xué)知識(shí)結(jié)構(gòu)、規(guī)律和分布。借助CiteSpace5.7R5可視化軟件，通過對(duì)關(guān)鍵詞的頻次分析、聚類分析和突變分析，對(duì)相關(guān)研究的歷程、熱點(diǎn)和最新動(dòng)態(tài)進(jìn)行了探析。二、描述性統(tǒng)計(jì)分析（一）文獻(xiàn)評(píng)價(jià)指標(biāo)分析在中國知網(wǎng)（CNKI）中，對(duì)36篇相關(guān)研究文獻(xiàn)經(jīng)過計(jì)量可視化的評(píng)價(jià)指標(biāo)分析研究。從總數(shù)上看，下載數(shù)5425條，參考文獻(xiàn)158條，被引頻次105條；從篇均上來看，下載150.69條，參考文獻(xiàn)4.39條，被引2.92條，下載被引比0.02。正常情況下，篇均的下載數(shù)、被引數(shù)和下載被引比，都與文獻(xiàn)的出版時(shí)間和質(zhì)量之間關(guān)系密切。從以上篇均指標(biāo)來看，相關(guān)研究文獻(xiàn)篇均的下載數(shù)、被引數(shù)和下載被引比等評(píng)價(jià)指標(biāo)都偏低，說明相關(guān)研究存在著明顯不足。（二）時(shí)間維度分布特征36篇相關(guān)研究文獻(xiàn)從時(shí)間維度來看，根據(jù)圖1所示，1992—2022年，呈現(xiàn)逐年攀升之勢(shì)。由圖1可以看出，從發(fā)文數(shù)量的角度，相關(guān)研究經(jīng)歷了兩個(gè)階段。第一階段為1992年至2014年，這一時(shí)期，每年的發(fā)文數(shù)量都很少。1997年，財(cái)政部頒布了《科學(xué)事業(yè)單位財(cái)務(wù)制度》，雖然明確了成本核算的開展，但由于當(dāng)時(shí)會(huì)計(jì)核算的基礎(chǔ)仍是收付實(shí)現(xiàn)制，固定資產(chǎn)折舊和無形資產(chǎn)攤銷尚未開展。在這一時(shí)期，每年發(fā)文數(shù)量極為有限，處于研究萌芽階段。第二階段為2015年至2022年，在這一期間，每年的發(fā)文量比第一階段有明顯增加。2015年，財(cái)政部頒布《政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——基本準(zhǔn)則》（財(cái)政部〔2015〕第78號(hào)），實(shí)現(xiàn)雙基礎(chǔ)下的政府會(huì)計(jì)核算體系，權(quán)責(zé)發(fā)生制正式作為會(huì)計(jì)核算的基礎(chǔ)之一被引入，對(duì)固定資產(chǎn)實(shí)行真正意義上的折舊，并對(duì)無形資產(chǎn)進(jìn)行攤銷。當(dāng)年的相關(guān)文獻(xiàn)數(shù)量達(dá)到3篇。2019年，財(cái)政部頒布《事業(yè)單位成本核算基本指引》（財(cái)會(huì)〔2019〕25號(hào)），進(jìn)一步助推了相關(guān)研究，到2021年文獻(xiàn)數(shù)量達(dá)到峰值7篇。圖1時(shí)間維度上相關(guān)研究文獻(xiàn)數(shù)量的分布情況（三）學(xué)科類別分析從中國知網(wǎng)（CNKI）數(shù)據(jù)庫檢索到的相關(guān)研究文獻(xiàn)數(shù)量的學(xué)科分布情況上看，相關(guān)研究學(xué)科分布明顯集中，主要分布于會(huì)計(jì)（30篇，占比42.25%）和財(cái)政與稅收（27篇，占比38.03%）兩大學(xué)科領(lǐng)域。加強(qiáng)相關(guān)研究在不同學(xué)科之間的相互交叉和借鑒，是今后的努力方向，從而使引文網(wǎng)絡(luò)不斷延伸。（四）文獻(xiàn)期刊來源分析從中國知網(wǎng)（CNKI）數(shù)據(jù)庫檢索到的相關(guān)研究文獻(xiàn)，來源分布較為分散，各刊的發(fā)文數(shù)量基本為1～2篇，最多發(fā)文量為3篇。由此說明，相關(guān)研究文獻(xiàn)的刊載期刊較為分散。三、關(guān)鍵詞分析（一）關(guān)鍵詞頻次分析對(duì)施引文獻(xiàn)中的關(guān)鍵詞頻次進(jìn)行高低分布分析，從而揭示出文獻(xiàn)核心內(nèi)容的關(guān)鍵詞頻次，是研究該領(lǐng)域發(fā)展趨勢(shì)、熱點(diǎn)問題行之有效的一種方法[1]。按照頻次和中心性分別進(jìn)行排序，檢索出的36篇文獻(xiàn)，成本核算（20次，占比15%）這一關(guān)鍵詞出現(xiàn)頻次位居首位，代表了這一領(lǐng)域內(nèi)的熱點(diǎn)話題。緊隨其后的是，科研事業(yè)單位出現(xiàn)頻次為16次、事業(yè)單位出現(xiàn)頻次為7次和管理出現(xiàn)頻次為3次，占比分別為12%、5%和2%。運(yùn)用CiteSpace5.7R5繪制的36篇相關(guān)研究文獻(xiàn)的關(guān)鍵詞頻次分析顯示，科研事業(yè)單位、成本核算、事業(yè)單位、管理為高頻關(guān)鍵詞，與上述統(tǒng)計(jì)情況一致。（二）關(guān)鍵詞聚類分析關(guān)鍵詞聚類分析可以對(duì)相關(guān)研究的知識(shí)族群進(jìn)行有效識(shí)別。借助CiteSpace5.7R5繪制36篇相關(guān)研究文獻(xiàn)的關(guān)鍵詞聚類圖譜。其中，模塊值Q=0.7122（＞0.3），平均輪廓值=0.9534（＞0.5），由此可以說明，劃分出的聚類結(jié)構(gòu)較為顯著，并且聚類較為合理。關(guān)鍵詞聚類圖譜中有7個(gè)突現(xiàn)詞為研究的前沿?zé)狳c(diǎn)，分別是事業(yè)單位、成本核算、科研事業(yè)單位、信息網(wǎng)絡(luò)建設(shè)、財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)、成本預(yù)算、成本管理?？蒲惺聵I(yè)單位成本核算方法研究關(guān)鍵詞，聚類#0事業(yè)單位，共計(jì)包含了36篇文獻(xiàn)，研究主要集中于事業(yè)單位和預(yù)算。聚類#1成本核算方法，共計(jì)包含了16篇文獻(xiàn)，集中研究成本核算、事業(yè)單位、成本分?jǐn)偟葐栴}。聚類#2科研事業(yè)單位，共計(jì)包含了15篇文獻(xiàn)，研究主要聚焦于科研事業(yè)單位、建議措施、統(tǒng)收統(tǒng)支、成本核算管理、事業(yè)單位財(cái)富。聚類#3信息網(wǎng)絡(luò)建設(shè)，共計(jì)包含了10篇文獻(xiàn)，研究主要聚焦于網(wǎng)絡(luò)信息建設(shè)、成本核算方法、政府會(huì)計(jì)制度等問題。聚類#4財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)，共計(jì)包含了9篇文獻(xiàn)，研究主要聚焦于財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)、科研事業(yè)、對(duì)策等問題。聚類#5成本預(yù)算，共計(jì)包含了4篇文獻(xiàn)，其研究主要聚焦于成本預(yù)算、科研成本核算和農(nóng)業(yè)科研事業(yè)單位等問題。聚類#6成本管理，由4篇文獻(xiàn)組成，主要集中于成本管理、全面預(yù)算管理、項(xiàng)目管理、成本核算和科研事業(yè)單位等方面。對(duì)已有文獻(xiàn)聚類群信息進(jìn)行分析可見，36篇相關(guān)研究主要集中在如下三個(gè)方面。第一，成本核算方法如何選擇。由聚類#4、#5、#6構(gòu)成，研究主要是集中于科研事業(yè)單位，成本核算方法如何選擇。例如，蔡君玲剖析了在農(nóng)業(yè)相關(guān)的科研事業(yè)單位中對(duì)作業(yè)成本法的應(yīng)用[2]。徐程程根據(jù)《事業(yè)單位成本核算基本指引》的規(guī)定，分析了當(dāng)前成本核算存在的問題，提出增強(qiáng)全員核算的成本意識(shí)，制定相關(guān)成本核算制度；成本核算原始數(shù)據(jù)的獲取上要充分利用現(xiàn)代化信息技術(shù)；不斷提升成本核算相關(guān)財(cái)務(wù)人員能力；從管理會(huì)計(jì)角度出發(fā)來挖掘成本核算需求，切實(shí)構(gòu)建起成本核算管理體系；成本核算中引入項(xiàng)目作業(yè)成本法[3]。劉永祥等在對(duì)現(xiàn)有農(nóng)業(yè)事業(yè)單位相關(guān)的成本核算文獻(xiàn)分析的基礎(chǔ)上，提出了對(duì)策和建議[4]。第二，成本核算方法在不同具體行業(yè)的分析。由聚類#0、#2構(gòu)成。我國科研事業(yè)單位覆蓋的行業(yè)較為廣泛，涉及農(nóng)業(yè)、醫(yī)療、交通、通信、軍工等各個(gè)行業(yè)。蔡君玲指出，在農(nóng)業(yè)事業(yè)單位中，其成本核算的具體方法還有待于明確，成本核算在該領(lǐng)域推行尚存在較大難度[5]。針對(duì)公立醫(yī)院，吳迎春探討了四類三級(jí)分?jǐn)偡ê腿愐患?jí)分?jǐn)偡?，在成本管理、績效考核中的不同用途[6]。第三，成本核算方法本身存在的問題及其相應(yīng)的對(duì)策。由聚類#1、#3構(gòu)成。例如，在科研事業(yè)單位中，王霄對(duì)人工成本如何核算以及如何進(jìn)行人工成本的歸集與分配進(jìn)行了研究[7]。雖然在此方面的研究成果較多，但缺乏針對(duì)軍工企業(yè)的實(shí)證研究。劉佳曦在深入分析軍工科研單位成本管理及其存在的問題后，提出了相應(yīng)的應(yīng)對(duì)措施[8]。（三）關(guān)鍵詞突變分析利用關(guān)鍵詞突變分析技術(shù)，我們能夠探測(cè)到某學(xué)科領(lǐng)域內(nèi)哪些是快速增長的關(guān)鍵詞，從而反映出當(dāng)前研究的熱點(diǎn)和前沿，這一方法在李杰和陳超美的研究中得到了廣泛應(yīng)用。在此方面的研究成果較多，但缺乏針對(duì)軍工企業(yè)的實(shí)證研究。如圖2所示，應(yīng)用CiteSpace5.7R5,對(duì)相關(guān)研究做了關(guān)鍵詞突變分析。圖2科研事業(yè)單位成本核算方法研究關(guān)鍵詞突變分析情況根據(jù)圖2所示，關(guān)鍵詞關(guān)注度的增加度由突現(xiàn)度的大小進(jìn)行反映，引用的快速增長時(shí)間是由被引用的一列進(jìn)行代表。在這些指標(biāo)中，“科研成本核算”和“政府會(huì)計(jì)制度”兩個(gè)詞出現(xiàn)頻率最高。這說明我國科研事業(yè)單位對(duì)成本核算方法的重視程度越來越高。在科研事業(yè)單位成本核算方法以及事業(yè)單位，這些關(guān)鍵詞的突變度呈現(xiàn)出由高到低的趨勢(shì)。四、結(jié)語第一，從描述性統(tǒng)計(jì)分析的角度來看，（1）36篇文獻(xiàn)的平均下載、平均引用、下載引用率等主要評(píng)價(jià)指標(biāo)上表現(xiàn)不盡如人意。1980—2022年，文獻(xiàn)總量呈逐年攀升之勢(shì)，尤其是在2015年之后，這一趨勢(shì)更加顯著。（2）在學(xué)科分布上，相關(guān)研究更關(guān)注在會(huì)計(jì)和財(cái)政與稅收這兩大學(xué)科。（3）在期刊分布上，相關(guān)研究文獻(xiàn)散見于《中國農(nóng)業(yè)會(huì)計(jì)》《會(huì)計(jì)師》《財(cái)會(huì)學(xué)習(xí)》《財(cái)經(jīng)界》《行政事業(yè)資產(chǎn)與財(cái)務(wù)》《經(jīng)濟(jì)師》和《會(huì)計(jì)之友》，期刊最多發(fā)文量為3。結(jié)果表明，在文獻(xiàn)出版數(shù)量實(shí)現(xiàn)增長的基礎(chǔ)上，相關(guān)研究應(yīng)更加重視高質(zhì)量研究的發(fā)展。第二，從關(guān)鍵詞頻率分析看，科研事業(yè)單位、成本核算、事業(yè)單位、管理等關(guān)鍵詞頻率較高，這些表明了相關(guān)研究的熱度。第三，從關(guān)鍵詞聚類分析看，根據(jù)聚類編號(hào)，獲得的7個(gè)聚類分別為事業(yè)單