納稅會計（第八版）課件：增值稅的會計核算

增值稅的會計核算學習提示增值稅是現(xiàn)行稅制結(jié)構(gòu)體系中的主體稅種，其會計核算較為復雜。由于增值稅是價外稅，其會計核算具有獨特性。本章詳細講解了增值稅各明細科目的使用方法，并通過案例幫助理解和掌握。通過本章的學習，應掌握增值稅的有關會計核算及申報表的填制。2.1增值稅概述2.2增值稅的會計科目設置2.3銷項稅額的會計核算2.4進項稅額的會計核算2.5進項稅額轉(zhuǎn)出的會計核算2.6出口退稅的會計核算2.7減免稅款的會計核算2.8待認證進項稅額的會計核算2.9一般納稅人應納稅額的會計核算及申報表的填制2.10小規(guī)模納稅人應納增值稅的會計核算及申報表的填制主要內(nèi)容2.1增值稅概述

增值稅是對在我國境內(nèi)銷售貨物，提供加工、修理修配勞務，銷售服務、無形資產(chǎn)或者不動產(chǎn)，以及進口貨物的單位和個人，就其取得的貨物，加工、修理修配勞務，服務，無形資產(chǎn)或者不動產(chǎn)的銷售額以及進口貨物的金額計算稅款，并實行稅款抵扣制的一種商品勞務稅。其中，服務包括交通運輸服務、郵政服務、電信服務、建筑服務、金融服務、現(xiàn)代服務和生活服務。2.1增值稅概述2.1.1征稅范圍、納稅人及扣繳義務人1.征稅范圍（1）銷售或者進口貨物（貨物是指有形動產(chǎn)，包括電力、熱力、氣體在內(nèi)）（2）提供加工、修理修配勞務（3）銷售服務、無形資產(chǎn)或者不動產(chǎn)（4）視同銷售貨物與視同銷售服務、無形資產(chǎn)或者不動產(chǎn)（5）混合銷售（6）兼營2.1增值稅概述2.1.1征稅范圍、納稅人及扣繳義務人1.征稅范圍視同銷售視同銷售貨物視同銷售服務、無形資產(chǎn)或者不動產(chǎn)①將貨物交付其他單位或者個人代銷；②銷售代銷貨物；③設有兩個以上機構(gòu)并實行統(tǒng)一核算的納稅人，將貨物從一個機構(gòu)移送其他機構(gòu)用于銷售，但相關機構(gòu)設在同一縣（市）的除外；④將自產(chǎn)或者委托加工的貨物用于非增值稅應稅項目；⑤將自產(chǎn)、委托加工的貨物用于集體福利或者個人消費；⑥將自產(chǎn)、委托加工或者購進的貨物作為投資，提供給其他單位或者個體工商戶；⑦將自產(chǎn)、委托加工或者購進的貨物分配給股東或者投資者；⑧將自產(chǎn)、委托加工或者購進的貨物無償贈送其他單位或者個人。①向其他單位或者個人無償提供服務，但以公益活動為目的或者以社會公眾為對象的除外。②向其他單位或者個人無償轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)或者不動產(chǎn)，但以公益活動為目的或者以社會公眾為對象的除外。③財政部和國家稅務總局規(guī)定的其他情形。僅適用于單位和個體工商戶2.1增值稅概述2.1.1征稅范圍、納稅人及扣繳義務人財政部國家稅務總局關于創(chuàng)新藥后續(xù)免費使用有關增值稅政策的通知財稅〔2015〕4號為鼓勵創(chuàng)新藥的研發(fā)和使用，結(jié)合其大量存在“后續(xù)免費用藥臨床研究”的特點，現(xiàn)將有關增值稅政策通知如下：一、藥品生產(chǎn)企業(yè)銷售自產(chǎn)創(chuàng)新藥的銷售額，為向購買方收取的全部價款和價外費用，其提供給患者后續(xù)免費使用的相同創(chuàng)新藥，不屬于增值稅視同銷售范圍。二、本通知所稱創(chuàng)新藥，是指經(jīng)國家食品藥品監(jiān)督管理部門批準注冊、獲批前未曾在中國境內(nèi)外上市銷售，通過合成或者半合成方法制得的原料藥及其制劑。…………法規(guī)鏈接2.1增值稅概述2.1.1征稅范圍、納稅人及扣繳義務人思考增值稅一般納稅人將接受投資獲得的機器設備再用于向其他公司投資，是否需要繳納增值稅？2.1增值稅概述2.1.1征稅范圍、納稅人及扣繳義務人2.納稅人根據(jù)《增值稅暫行條例》及其實施細則以及營業(yè)稅改征增值稅（以下簡稱營改增）稅收政策的規(guī)定，在我國境內(nèi)銷售貨物、提供應稅勞務，銷售服務、無形資產(chǎn)或者不動產(chǎn)以及進口貨物的單位和個人，為增值稅的納稅人。其中，單位是指企業(yè)、行政單位、事業(yè)單位、軍事單位、社會團體及其他單位；個人是指個體工商戶和其他個人。境內(nèi)的具體含義是指：（1）銷售貨物的起運地或者所在地在境內(nèi)；（2）提供的應稅勞務發(fā)生在境內(nèi)；（3）服務(租賃不動產(chǎn)除外)或者無形資產(chǎn)(自然資源使用權除外)的銷售方或購買方在境內(nèi)；（4）所銷售或者租賃的不動產(chǎn)在境內(nèi)。（5）所銷售自然資源使用權的自然資源在境內(nèi)。（6）財政部和國家稅務總局規(guī)定的其他情形。2.1增值稅概述2.1.1征稅范圍、納稅人及扣繳義務人2.納稅人2.1增值稅概述2.1.1征稅范圍、納稅人及扣繳義務人3.扣繳義務人根據(jù)《增值稅暫行條例》及其實施細則以及營業(yè)稅改征增值稅（以下簡稱營改增）稅收政策的規(guī)定，境外的單位或者個人在境內(nèi)提供應稅勞務或銷售服務、無形資產(chǎn)或者不動產(chǎn)，在境內(nèi)未設有經(jīng)營機構(gòu)的，以購買方為增值稅扣繳義務人。財政部和國家稅務總局另有規(guī)定的除外。企業(yè)轉(zhuǎn)讓古董字畫等真跡，如齊白石的字畫、以前朝代的瓷器等，按什么稅種什么稅目交稅？2.1增值稅概述2.1.1征稅范圍及納稅義務人思考解析：根據(jù)《中華人民共和國增值稅暫行條例》第一條規(guī)定，在中華人民共和國境內(nèi)銷售貨物或者提供加工、修理修配勞務以及進口貨物的單位和個人，為增值稅的納稅人，應當依照本條例繳納增值稅?！对鲋刀悤盒袟l例實施細則》第二條對貨物概念的外延進行了解釋，指有形動產(chǎn)，包括電力、熱力、氣體在內(nèi)。因此，企業(yè)轉(zhuǎn)讓古董字畫等真跡，如齊白石的字畫、以前朝代的瓷器等，實際上屬于增值稅征稅范圍。2.1增值稅概述2.1.2一般納稅人和小規(guī)模納稅人的認定由于我國增值稅實行稅款抵扣制度，對增值稅納稅人會計核算是否健全，是否能夠準確核算銷項稅額、進項稅額以及應納稅額有較高要求。為方便增值稅的征收管理，保證對專用發(fā)票的正確使用和安全管理，將增值稅納稅人按照其經(jīng)營規(guī)模大小及會計核算是否健全劃分為一般納稅人和小規(guī)模納稅人。增值稅納稅人一般納稅人小規(guī)模納稅人2.1增值稅概述小規(guī)模納稅人的認定標準（1）從事貨物生產(chǎn)或者提供應稅勞務的納稅人，以及以從事貨物生產(chǎn)或者提供應稅勞務為主，并兼營貨物批發(fā)或者零售的納稅人，應稅銷售額在50萬元以下（含本數(shù)，下同）的。（2）除（1）以外的納稅人（不含銷售服務、無形資產(chǎn)或者不動產(chǎn)的納稅人），年應稅銷售額在80萬元以下的。（3）銷售服務、無形資產(chǎn)或者不動產(chǎn)的納稅人，年應稅銷售額在500萬元以下的。2.1.2一般納稅人和小規(guī)模納稅人的認定1.小規(guī)模納稅人的認定標準小規(guī)模納稅人，是指年應稅銷售額在規(guī)定標準以下，并且會計核算不健全，不能按規(guī)定報送有關稅務資料的增值稅納稅人。所稱會計核算不健全是指不能正確核算增值稅的銷項稅額、進項稅額和應納稅額。2.1增值稅概述兼有銷售貨物、提供應稅勞務以及銷售服務、無形資產(chǎn)或者不動產(chǎn)的納稅人，應稅貨物及勞務銷售額與服務、無形資產(chǎn)或者不動產(chǎn)銷售額分別計算，分別適用上述認定標準。例如，某企業(yè)生產(chǎn)銷售貨物的年銷售額為40萬元，服務的年銷售額為470萬元，盡管該企業(yè)年銷售額總計為510萬元，但由于貨物的年應稅銷售額與服務的年銷售額分別都沒有超過規(guī)定的認定標準（50萬元和500萬元），因而不需要認定為一般納稅人；如果該企業(yè)銷售貨物的年銷售額和服務的年銷售額中任何一項超過規(guī)定的認定標準，則均要認定為一般納稅人。2.1.2一般納稅人和小規(guī)模納稅人的認定1.小規(guī)模納稅人的認定標準2.1增值稅概述2.1.2一般納稅人和小規(guī)模納稅人的認定2.一般納稅人的認定標準一般納稅人，是指年應稅銷售額超過財政部和國家稅務總局規(guī)定的小規(guī)模納稅人認定標準的增值稅納稅人。需要注意的幾點：（1）從事銷售貨物或提供應稅勞務的，年應稅銷售額超過規(guī)定標準的其他個人按小規(guī)模納稅人納稅；非企業(yè)性單位、不經(jīng)常發(fā)生應稅行為的企業(yè)可選擇按小規(guī)模納稅人納稅。（2）銷售服務、無形資產(chǎn)或者不動產(chǎn)的，年應稅銷售額超過規(guī)定標準的其他個人不屬于一般納稅人；年應稅銷售額超過規(guī)定標準但不經(jīng)常發(fā)生應稅行為的單位和個體工商戶可選擇按照小規(guī)模納稅人納稅。2.1增值稅概述2.1.2一般納稅人和小規(guī)模納稅人的認定2.一般納稅人的認定標準需要注意的幾點（續(xù)）：（3）兼有銷售貨物、提供應稅勞務以及銷售服務、無形資產(chǎn)或者不動產(chǎn)，且不經(jīng)常發(fā)生應稅行為的單位和個體工商戶可選擇按照小規(guī)模納稅人納稅。（4）年應稅銷售額未超過規(guī)定標準以及新開業(yè)的納稅人，有固定的生產(chǎn)經(jīng)營場所且能夠按照國家統(tǒng)一的會計制度規(guī)定設置賬簿，根據(jù)合法、有效憑證核算，能夠提供準確稅務資料的，可以向主管稅務機關申請一般納稅人資格認定。（5）納稅人一經(jīng)認定為一般納稅人后，除國家稅務總局另有規(guī)定外，不得轉(zhuǎn)為小規(guī)模納稅人。

【知識要點提醒】自2015年4月1日起，增值稅一般納稅人資格實行登記制，不再實行資格認定審批制度，登記事項由增值稅納稅人向其主管稅務機關辦理?！对鲋刀愐话慵{稅人資格認定管理辦法》國家稅務總局令2010年第22號第四條：年應稅銷售額未超過財政部、國家稅務總局規(guī)定的小規(guī)模納稅人標準以及新開業(yè)的納稅人，可以向主管稅務機關申請一般納稅人資格認定。對提出申請并且同時符合下列條件的納稅人，主管稅務機關應當為其辦理一般納稅人資格認定：（一）有固定的生產(chǎn)經(jīng)營場所；（二）能夠按照國家統(tǒng)一的會計制度規(guī)定設置賬簿，根據(jù)合法、有效憑證核算，能夠提供準確稅務資料。第五條：下列納稅人不辦理一般納稅人資格認定：（一）個體工商戶以外的其他個人；（二）選擇按照小規(guī)模納稅人納稅的非企業(yè)性單位；（三）選擇按照小規(guī)模納稅人納稅的不經(jīng)常發(fā)生應稅行為的企業(yè)。2.1增值稅概述2.1.2一般納稅人和小規(guī)模納稅人的認定法規(guī)鏈接2.1增值稅概述思考2015年10月，某數(shù)學研究院轉(zhuǎn)讓一批實驗設備，取得轉(zhuǎn)讓收入200萬元，該研究院是否需要辦理增值稅一般納稅人資格登記手續(xù)？？2.1.2一般納稅人和小規(guī)模納稅人的認定2.1增值稅概述2.1.3稅率增值稅一般納稅人銷售或者進口除適用13%稅率以外的貨物、提供加工、修理修配勞務和有形動產(chǎn)租賃服務，稅率一律為17%，這就是通常所說的基本稅率。1.基本稅率（1）增值稅一般納稅人銷售或者進口下列貨物，按低稅率13%計征增值稅。①糧食、食用植物油；②自來水、暖氣、冷氣、熱水、煤氣、石油液化氣、天然氣、沼氣、居民用煤炭制品；③圖書、報紙、雜志；④飼料、化肥、農(nóng)藥、農(nóng)機、農(nóng)膜；⑤國務院及其有關部門規(guī)定的其他貨物，如農(nóng)產(chǎn)品、食用鹽、音像制品、電子出版物和二甲醚等。（2）增值稅一般納稅人提供交通運輸服務、郵政服務、基礎電信服務、建筑服務、不動產(chǎn)租賃服務，銷售不動產(chǎn)，轉(zhuǎn)讓土地使用權，適用稅率為11%。（3）增值稅一般納稅人發(fā)生的其他應稅行為，適用稅率為6%。2.低稅率2.1增值稅概述2.1.3稅率納稅人出口貨物、發(fā)生財政部和國家稅務總局規(guī)定的跨境應稅行為，稅率為零；但是國務院另有規(guī)定的除外。例如，境內(nèi)的單位和個人提供的國際運輸服務、向境外單位提供的研發(fā)服務和設計服務，適用增值稅零稅率。需要注意的是，增值稅納稅人（包括一般納稅人和小規(guī)模納稅人）進口貨物按照17%或13%的稅率計算繳納進口環(huán)節(jié)的增值稅。1.零稅率2.1增值稅概述2.1.3稅率【即學即用】下列項目適用于13%稅率的是（）。A.化妝品廠生產(chǎn)銷售化妝品B.某工業(yè)企業(yè)對外出租一臺生產(chǎn)設備C.印刷廠印刷圖書報刊（委托方提供紙張）D.某機械廠生產(chǎn)銷售農(nóng)機【答案】D

【解析】化妝品廠生產(chǎn)銷售化妝品，適用稅率為17%；工業(yè)企業(yè)對外出租生產(chǎn)設備，屬于有形動產(chǎn)租賃服務，適用稅率為17%；印刷廠印刷圖書報刊（委托方提供紙張），屬于受托加工業(yè)務，適用稅率為17%；機械廠生產(chǎn)銷售農(nóng)機，屬于《增值稅暫行條例》中規(guī)定的適用低稅率13%的范圍，因此選擇D。2.1增值稅概述思考增值稅零稅率與免稅有什么不同？？2.1.3稅率2.1增值稅概述2.1.3稅率增值稅小規(guī)模納稅人銷售貨物，提供加工、修理修配勞務以及銷售服務、無形資產(chǎn)或者不動產(chǎn)，適用征收率為3%。小規(guī)模納稅人（其他個人除外，下同）銷售自己使用過的固定資產(chǎn)（不動產(chǎn)除外，下同）和舊貨，減按2%征收率征收增值稅；銷售自己使用過的除固定資產(chǎn)以外的物品，按3%的征收率征收增值稅。4.征收率除了小規(guī)模納稅人適用征收率外，對于一些特殊情況，增值稅一般納稅人也可以適用簡易計稅方法按照征收率計算增值稅。例如，一般納稅人銷售自己使用過的屬于稅法規(guī)定不得抵扣且未抵扣進項稅額的固定資產(chǎn)，按照簡易辦法依照3%的征收率減按2%計算繳納增值稅等。2.1增值稅概述思考增值稅一般納稅人銷售適用征收率的貨物，能否開具增值稅專用發(fā)票？2.1.3稅率2.1增值稅概述2.1.4一般納稅人應納稅額的計算應納稅額＝當期銷項稅額—當期進項稅額可見，當期增值稅應納稅額的大小取決于當期銷項稅額和當期進項稅這兩個因素。只要確定了當期銷項稅額和當期可以抵扣的進項稅額，就不難計算出應納稅額。除了一些特殊情況適用簡易計稅方法計稅外，增值稅一般納稅人銷售貨物、提供應稅勞務或應稅服務適用一般計稅方法，即以當期銷項稅額抵扣當期進項稅額后的余額為應納稅額。2.1增值稅概述2.1.4一般納稅人應納稅額的計算1.銷項稅額的計算銷項稅額＝銷售額×適用稅率注意：銷售額為納稅人銷售貨物、提供應稅勞務或應稅服務向購買方或接受方收取的全部價款和價外費用，但是不包括收取的銷項稅額。價外費用是指價外向購買方收取的手續(xù)費、補貼、基金、集資費、返還利潤、獎勵費、違約金、滯納金、延期付款利息、賠償金、代收款項、代墊款項、包裝費、包裝物租金、儲備費、優(yōu)質(zhì)費、運輸裝卸費以及其他各種性質(zhì)的價外收費。銷項稅額，是指納稅人銷售貨物、提供應稅勞務或應稅服務按照銷售額和增值稅稅率計算的增值稅額。2.1增值稅概述2.1.4一般納稅人應納稅額的計算1.銷項稅額的計算下列項目不包括在價外費用之內(nèi)：（1）受托加工應征消費稅的消費品所代收代繳的消費稅；（2）同時符合以下條件的代墊運輸費用：①承運部門的運輸費用發(fā)票開具給購買方的；②納稅人將該項發(fā)票轉(zhuǎn)交給購買方的。（3）同時符合以下條件代為收取的政府性基金或者行政事業(yè)性收費：①由國務院或者財政部批準設立的政府性基金，由國務院或者省級人民政府及其財政、價格主管部門批準設立的行政事業(yè)性收費；②收取時開具省級以上財政部門印制的財政票據(jù)；③所收款項全額上繳財政。（4）銷售貨物的同時代辦保險等而向購買方收取的保險費，以及向購買方收取的代購買方繳納的車輛購置稅、車輛牌照費。2.1增值稅概述2.1.4一般納稅人應納稅額的計算1.銷項稅額的計算如果納稅人在銷售貨物、提供應稅勞務以及銷售服務、無形資產(chǎn)或者不動產(chǎn)時采用銷售額和銷項稅額合并定價方法，則應將含稅銷售額換算為不含稅銷售，具體計算公式如下：另外，對增值稅一般納稅人向購買方收取的價外費用和逾期包裝物押金，應視為含稅收入，在征稅時也應該按照上述公式換算成不含稅收入并入銷售額計算增值稅銷項稅額。銷售額＝含稅銷售額÷（1+稅率）2.1增值稅概述2.1.4一般納稅人應納稅額的計算1.銷項稅額的計算納稅人銷售貨物或提供應稅勞務價格明顯偏低并無正當理由或者有視同銷售貨物行為而無銷售額的，按下列順序確定銷售額：

（1）按納稅人最近時期同類貨物的平均銷售價格確定；

（2）按其他納稅人最近時期同類貨物的平均銷售價格確定；

（3）按組成計稅價格確定。組成計稅價格的公式為：組成計稅價格=成本×（1+成本利潤率）對于既征收增值稅又征收消費稅的貨物，其組成計稅價格中應加計消費稅稅額，組成計稅價格的公式為：組成計稅價格=成本×（1+成本利潤率）+消費稅稅額或者組成計稅價格=成本×(1+成本利潤率)

÷(1-消費稅比例稅率)或者組成計稅價格=[成本×(1+成本利潤率)+從量征收消費稅稅額]÷(1-消費稅比例稅率)2.1增值稅概述2.1.4一般納稅人應納稅額的計算1.銷項稅額的計算公式中的成本是指，銷售自產(chǎn)貨物的為實際生產(chǎn)成本，銷售外購貨物的為實際采購成本。公式中的成本利潤率為10%，但屬于應從價定率征收或復合計征消費稅的貨物，其組成計稅價格公式中的成本利潤率為《國家稅務總局關于印發(fā)<消費稅若干具體問題的規(guī)定>的通知》（國稅發(fā)[1993]156號）和《財政部、國家稅務總局關于調(diào)整和完善消費稅政策的通知》（財稅[2006]33號）中規(guī)定的成本利潤率。2.1增值稅概述2.1.4一般納稅人應納稅額的計算1.銷項稅額的計算營改增試點納稅人銷售服務、無形資產(chǎn)或者不動產(chǎn)的價格明顯偏低或者偏高且不具有合理商業(yè)目的或者發(fā)生視同銷售服務、無形資產(chǎn)或者不動產(chǎn)而無銷售額的，主管稅務機關有權按照下列順序確定銷售額：（1）按照納稅人最近時期銷售服務、無形資產(chǎn)或者不動產(chǎn)的平均價格確定。（2）按照其他納稅人最近時期銷售服務、無形資產(chǎn)或者不動產(chǎn)的平均價格確定。（3）按照組成計稅價格確定。組成計稅價格的公式為：組成計稅價格=成本×（1+成本利潤率）公式中的成本利潤率由國家稅務總局確定。2.1增值稅概述2.1.4一般納稅人應納稅額的計算2.進項稅額的計算進項稅額，是納稅人購進貨物，加工、修理修配勞務，服務，無形資產(chǎn)或者不動產(chǎn)所支付或者負擔的增值稅稅額。進項稅額與銷項稅額是相互對應的兩個概念。在購銷業(yè)務中，對于銷貨方而言，在收回貨款的同時收回銷項稅額；對于購貨方而言，在支付貨款的同時支付進項稅額。即銷貨方收取的銷項稅額就是購貨方支付的進項稅額。需要注意的是，并非納稅人支付的所有進項稅額都可以在計算應納稅額時從銷項稅額中抵扣。現(xiàn)行增值稅法對于哪些進項稅額可以抵扣、哪些進項稅額不能抵扣做了專門、嚴格的規(guī)定。2.1增值稅概述2.1.4一般納稅人應納稅額的計算準予從銷項稅額中抵扣的進項稅額（1）從銷售方或者提供方取得的增值稅專用發(fā)票（含稅控機動車銷售統(tǒng)一發(fā)票）上注明的增值稅額。（2）從海關取得的海關進口增值稅專用繳款書上注明的增值稅額。（3）購進農(nóng)產(chǎn)品，除取得增值稅專用發(fā)票或者海關進口增值稅專用繳款書外，按照農(nóng)產(chǎn)品收購發(fā)票或者銷售發(fā)票上注明的農(nóng)產(chǎn)品買價和13%的扣除率計算的進項稅額。計算公式為：進項稅額=買價×扣除率注：按照《農(nóng)產(chǎn)品增值稅進項稅額核定扣除試點實施辦法》抵扣進項稅額的除外。納入農(nóng)產(chǎn)品增值稅進項稅額核定扣除試點范圍的納稅人購進農(nóng)產(chǎn)品，按照實施辦法規(guī)定的方法核定的增值稅進項稅額可以抵扣。(具體內(nèi)容詳見本章“2.4.1國內(nèi)采購貨物的進項稅額的會計核算”)（4）從境外單位或者個人購進貨物，加工、修理修配勞務，服務，無形資產(chǎn)或者不動產(chǎn)，從稅務機關或者境內(nèi)代理人取得的解繳稅款的完稅憑證（簡稱稅收繳款憑證）上注明的增值稅額。2.1增值稅概述思考為什么要推行農(nóng)產(chǎn)品增值稅進項稅額核定扣除辦法？這種核定扣除辦法與原來的扣除方法相比有什么優(yōu)勢？2.1.4一般納稅人應納稅額的計算2.1增值稅概述2.1.4一般納稅人應納稅額的計算不得從銷項稅額中抵扣的進項稅額（1）納稅人取得的增值稅扣稅憑證不符合法律、行政法規(guī)或者國家稅務總局有關規(guī)定的，其進項稅額不得從銷項稅額中抵扣。（2）用于簡易計稅方法計稅項目、免征增值稅項目、集體福利或者個人消費的購進貨物，加工、修理修配勞務，服務，無形資產(chǎn)或者不動產(chǎn)。（3）非正常損失的購進貨物及相關的加工、修理修配勞務和交通運輸服務。（4）非正常損失的在產(chǎn)品、產(chǎn)成品所耗用的購進貨物（不包括固定資產(chǎn)），加工、修理修配勞務和交通運輸服務。（5）非正常損失的不動產(chǎn)以及該不動產(chǎn)所耗用的購進貨物、設計服務和建筑服務。（6）非正常損失的不動產(chǎn)在建工程所耗用的購進貨物、設計服務和建筑服務。（7）購進的旅客運輸服務、貸款服務、餐飲服務、居民日常服務和娛樂服務。（8）財政部和國家稅務總局規(guī)定的其他情形。注：非正常損失是指因管理不善造成被盜、丟失、霉爛變質(zhì)的損失，以及因違反法律法規(guī)造成貨物或者不動產(chǎn)被依法沒收、銷毀、拆除的情形。2.1增值稅概述2.1.4一般納稅人應納稅額的計算思考1.某公司為增值稅一般納稅人，其辦公室平時購買桶裝水，給職工工作時飲用，取得供水公司開具的增值稅專用發(fā)票，請問發(fā)票上注明的進項稅額能夠抵扣嗎？如果買的是王老吉和可樂呢？2.某化工企業(yè)為增值稅一般納稅人，2014年9月購買了用于職工培訓用的教材并取得了增值稅專用發(fā)票，對應進項稅額是否可以抵扣？2.1增值稅概述2.1.4一般納稅人應納稅額的計算簡易計稅方法簡易計稅方法的應納稅額是指按照銷售額和增值稅征收率計算的增值稅稅額,不得抵扣進項稅額。應納稅額的計算公式為：應納稅額=銷售額×征收率簡易計稅方法的銷售額不包括其應納稅額,納稅人采用銷售額和應納稅額合并定價方法的,按照下列公式計算銷售額：銷售額=含稅銷售額÷(1+征收率)納稅人適用簡易計稅方法計稅的,因銷售折讓、中止或者退回而退還給購買方的銷售額,應當從當期銷售額中扣減?？蹨p當期銷售額后仍有余額造成多繳的稅款,可以從以后的應納稅額中扣減。2.1增值稅概述2.1.5小規(guī)模納稅人應納稅額的計算小規(guī)模納稅人銷售貨物、提供應稅勞務以及銷售服務、無形資產(chǎn)或者不動產(chǎn)適用簡易計稅方法計稅，不得抵扣進項稅額，按照銷售額和增值稅征收率計算的增值稅額為應納稅額。計算公式為：小規(guī)模納稅人征收率為3%

對于小規(guī)模納稅人中的個人（包括個體工商戶和其他個人）來說，在計算增值稅應納稅額時還需要考慮增值稅起征點。如果銷售額未達到增值稅起征點的，免征增值稅；達到起征點的，按規(guī)定全額計算繳納增值稅。2.1增值稅概述2.1.5小規(guī)模納稅人應納稅額的計算增值稅起征點的幅度規(guī)定如下：（1）銷售貨物的，為月銷售額5000~20000元；（2）銷售應稅勞務的，為月銷售額5000~20000元；（3）按次納稅的，為每次（日）銷售額300~500元；（4）提供應稅服務的起征點：1）按期納稅的，為月銷售額5000~20000元（含本數(shù)）。2）按次納稅的，為每次（日）銷售額300~500元（含本數(shù)）。起征點的調(diào)整由財政部和國家稅務總局規(guī)定。省、自治區(qū)、直轄市財政廳（局）和國家稅務局應當在規(guī)定的幅度內(nèi)，根據(jù)實際情況確定本地區(qū)適用的起征點，并報財政部和國家稅務總局備案。近年來為扶持小微企業(yè)的發(fā)展，國家不斷加大稅收支持力度，國務院及財政稅務主管部門多次下發(fā)文件擴大稅收優(yōu)惠覆蓋范圍。2013年7月29日，財政部、國家稅務總局聯(lián)合下發(fā)《財政部國家稅務總局關于暫免征收部分小微企業(yè)增值稅和營業(yè)稅的通知》（財稅[2013]52號），規(guī)定自2013年8月1日起，對增值稅小規(guī)模納稅人中月銷售額不超過2萬元的企業(yè)或非企業(yè)性單位，暫免征收增值稅。2014年10月9日，財政部、國家稅務總局再次聯(lián)合發(fā)布《財政部國家稅務總局關于進一步支持小微企業(yè)的增值稅和營業(yè)稅政策的通知》（財稅[2014]71號），進一步加大對小微企業(yè)的稅收支持力度，規(guī)定自2014年10月1日起至2015年12月31日，對月銷售額2萬元（含本數(shù)）至3萬元的增值稅小規(guī)模納稅人，免征增值稅。2014年10月11日，國家稅務總局下發(fā)配套文件——《國家稅務總局關于小微企業(yè)免征增值稅和營業(yè)稅有關問題的公告》（國家稅務總局公告2014年第57號），該文件規(guī)定以1個季度為納稅期限的增值稅小規(guī)模納稅人，季度銷售額不超過9萬元的，可按照財稅[2013]52號、財稅[2014]71號的規(guī)定免征增值稅。財稅[2014]71號文的出臺，在效果上相當于將原來增值稅起征點由月銷售額2萬元（年銷售額24萬元）提高到3萬元（年銷售額36萬元），并將適用范圍從個體工商戶和其他個人擴展到小微企業(yè)。2015年8月27日,財政部、國家稅務總局發(fā)布《關于繼續(xù)執(zhí)行小微企業(yè)增值稅和營業(yè)稅政策的通知》(財稅[2015]96號),將財稅[2014]71號文規(guī)定的增值稅政策繼續(xù)執(zhí)行至2017年12月31日。2.1增值稅概述2.1.5小規(guī)模納稅人應納稅額的計算2.1增值稅概述2.1.5小規(guī)模納稅人應納稅額的計算【即學即用】下列各項說法中，正確的有（

）。A.增值稅起征點的適用范圍僅限于個人，包括認定為一般納稅人的個體工商戶。B.納稅人的銷售額超過起征點的，應就其銷售額全額按規(guī)定計算繳納增值稅。C.納稅人的銷售額超過起征點的，應就其超過起征點的銷售額部分按規(guī)定計算繳納增值稅。D.對于按期納稅的納稅人，其提供應稅服務的起征點為月銷售額5000~20000元（含本數(shù)）。【答案】BD

【解析】增值稅起征點的適用范圍限于個人，但不適用于認定為一般納稅人的個體工商戶，選項A錯誤；納稅人銷售貨物、提供應稅勞務或者應稅服務的銷售額未達到國務院財政、稅務主管部門規(guī)定的增值稅起征點的，免征增值稅，達到起征點的，按規(guī)定全額計算繳納增值稅，選項C錯誤。（1）起征點的銷售額是否含稅？（2）為什么要調(diào)高起征點？（3）若當?shù)匾?guī)定的起征點為20000元，某納稅人的月含稅銷售額為21000元。你如何規(guī)劃他的銷售額才能節(jié)稅？（4）起征點提高真的會使納稅人受惠嗎？征管上會帶來什么問題？2.1增值稅概述2.1.5小規(guī)模納稅人應納稅額的計算思考鄭州市規(guī)定：2.1增值稅概述2.1.6增值稅的征收管理1.納稅義務發(fā)生時間（1）銷售貨物、提供應稅勞務的納稅義務發(fā)生時間納稅人銷售貨物或者提供應稅勞務的納稅義務發(fā)生時間為收訖銷售款項或者取得索取銷售款項憑據(jù)的當天；先開具發(fā)票的，為開具發(fā)票的當天。納稅人進口貨物的納稅義務發(fā)生時間為報關進口的當天。其中，收訖銷售款項或者取得索取銷售款項憑據(jù)的當天按銷售結(jié)算方式的不同，具體為：①采取直接收款方式銷售貨物，不論貨物是否發(fā)出，均為收到銷售款或者取得索取銷售款憑據(jù)的當天；納稅人生產(chǎn)經(jīng)營活動中采取直接收款方式銷售貨物，已將貨物移送對方并暫估銷售收入入賬，但既未取得銷售款或取得索取銷售款憑據(jù)也未開具銷售發(fā)票的，其增值稅納稅義務發(fā)生時間為取得銷售款或取得索取銷售款憑據(jù)的當天；先開具發(fā)票的，為開具發(fā)票的當天。2.1增值稅概述2.1.6增值稅的征收管理1.納稅義務發(fā)生時間（1）銷售貨物、提供應稅勞務的納稅義務發(fā)生時間（續(xù)）②采取托收承付和委托銀行收款方式銷售貨物，為發(fā)出貨物并辦妥托收手續(xù)的當天；③采取賒銷和分期收款方式銷售貨物，為書面合同約定的收款日期的當天，無書面合同的或者書面合同沒有約定收款日期的，為貨物發(fā)出的當天；④采取預收貨款方式銷售貨物，為貨物發(fā)出的當天，但生產(chǎn)銷售生產(chǎn)工期超過12個月的大型機械設備、船舶、飛機等貨物，為收到預收款或者書面合同約定的收款日期的當天；⑤委托其他納稅人代銷貨物，為收到代銷單位的代銷清單或者收到全部或者部分貨款的當天。未收到代銷清單及貨款的，為發(fā)出代銷貨物滿180天的當天；⑥銷售應稅勞務，為提供勞務同時收訖銷售款或者取得索取銷售款的憑據(jù)的當天；⑦納稅人發(fā)生除將貨物交付其他單位或者個人代銷和銷售代銷貨物以外的視同銷售貨物行為，為貨物移送的當天。2.1增值稅概述2.1.6增值稅的征收管理1.納稅義務發(fā)生時間（2）銷售服務、無形資產(chǎn)或者不動產(chǎn)的納稅義務發(fā)生時間①納稅人發(fā)生應稅行為的納稅義務發(fā)生時間為發(fā)生應稅行為并收訖銷售款項或者取得索取銷售款項憑據(jù)的當天；先開具發(fā)票的，為開具發(fā)票的當天。其中，收訖銷售款項，是指納稅人提供應稅服務過程中或者完成后收到款項；取得索取銷售款項憑據(jù)的當天，是指書面合同確定的付款日期；未簽訂書面合同或者書面合同未確定付款日期的，為應稅服務完成的當天。②納稅人提供建筑服務、租賃服務采取預收款方式的，其納稅義務發(fā)生時間為收到預收款的當天。③納稅人從事金融商品轉(zhuǎn)讓,為金融商品所有權轉(zhuǎn)移的當天。④納稅人發(fā)生視同銷售服務、無形資產(chǎn)或者不動產(chǎn)的,其納稅義務發(fā)生時間為服務、無形資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓完成的當天或者不動產(chǎn)權屬變更的當天。根據(jù)《增值稅暫行條例》及營改增稅收政策的規(guī)定，增值稅扣繳義務發(fā)生時間為納稅人增值稅納稅義務發(fā)生的當天。2.1增值稅概述2.1.6增值稅的征收管理2.納稅期限增值稅的納稅期限分別為1日、3日、5日、10日、15日、1個月或者1個季度。納稅人的具體納稅期限，由主管稅務機關根據(jù)納稅人應納稅額的大小分別核定；不能按照固定期限納稅的，可以按次納稅。以1個季度為納稅期限的規(guī)定適用于小規(guī)模納稅人、銀行、財務公司、信托投資公司、信用社，以及財政部和國家稅務總局規(guī)定的其他納稅人。納稅人以1個月或者1個季度為1個納稅期的，自期滿之日起15日內(nèi)申報納稅；以1日、3日、5日、10日或者15日為1個納稅期的，自期滿之日起5日內(nèi)預繳稅款，于次月1日起15日內(nèi)申報納稅并結(jié)清上月應納稅款。納稅人進口貨物，應當自海關填發(fā)海關進口增值稅專用繳款書之日起15日內(nèi)繳納稅款?？劾U義務人解繳稅款的期限，依照前述規(guī)定執(zhí)行。2.1增值稅概述2.1.6增值稅的征收管理3.納稅地點（1）固定業(yè)戶應當向其機構(gòu)所在地或居住地的主管稅務機關申報納稅?？倷C構(gòu)和分支機構(gòu)不在同一縣（市）的，應當分別向各自所在地的主管稅務機關申報納稅；經(jīng)國務院財政、稅務主管部門或者其授權的財政、稅務機關批準，可以由總機構(gòu)匯總向總機構(gòu)所在地的主管稅務機關申報納稅。

固定業(yè)戶的總分支機構(gòu)不在同一縣（市），但在同一?。▍^(qū)、市）范圍內(nèi)的，經(jīng)省（區(qū)、市）財政廳（局）、國家稅務局審批同意，可以由總機構(gòu)匯總向總機構(gòu)所在地的主管稅務機關申報繳納增值稅。（2）固定業(yè)戶到外縣（市）銷售貨物或者應稅勞務，應當向其機構(gòu)所在地的主管稅務機關申請開具外出經(jīng)營活動稅收管理證明，并向其機構(gòu)所在地的主管稅務機關申報納稅；未開具證明的，應當向銷售地或者勞務發(fā)生地的主管稅務機關申報納稅；未向銷售地或者勞務發(fā)生地的主管稅務機關申報納稅的，由其機構(gòu)所在地的主管稅務機關補征稅款。2.1增值稅概述2.1.6增值稅的征收管理3.納稅地點（3）非固定業(yè)戶銷售貨物、提供應稅勞務以及銷售服務、無形資產(chǎn)或者不動產(chǎn)，應當向貨物銷售地、應稅勞務發(fā)生地以及服務、無形資產(chǎn)或者不動產(chǎn)的銷售地的主管稅務機關申報納稅；未申報納稅的，由其機構(gòu)所在地或者居住地的主管稅務機關補征稅款。（4）其他個人提供建筑服務,銷售或者租賃不動產(chǎn),轉(zhuǎn)讓自然資源使用權,應向建筑服務發(fā)生地、不動產(chǎn)所在地、自然資源所在地稅務機關申報納稅。（5）進口貨物，應當向報關地海關申報納稅。（6）扣繳義務人應當向其機構(gòu)所在地或者居住地的主管稅務機關申報繳納其扣繳的稅款。2.2增值稅的會計科目設置2.2.1一般納稅人增值稅的會計科目設置根據(jù)現(xiàn)行規(guī)定，一般納稅人應在“應交稅費”科目下設置“應交增值稅”和“未交增值稅”兩個明細科目。應交稅費——應交增值稅借方貸方（1）進項稅額（6）銷項稅額（2）已交稅金（7）出口退稅（3）減免稅款（8）進項稅額轉(zhuǎn)出（4）出口抵減內(nèi)銷產(chǎn)品應納稅額（9）轉(zhuǎn)出多交增值稅（5）轉(zhuǎn)出未交增值稅1.“應交稅費——應交增值稅”科目“應交稅費———應交增值稅”科目的設置采用多欄的方式，在借方和貸方各設若干專欄加以反映。用丁字帳表示如下：2.2.1一般納稅人增值稅的會計科目設置1.“應交稅費——應交增值稅”科目2.2增值稅的會計科目設置專欄名稱核算內(nèi)容“進項稅額”專欄記錄企業(yè)購入貨物或接受應稅勞務、應稅服務而支付的、準予從銷項稅額中抵扣的增值稅稅額。（藍字、紅字）“已交稅金”專欄核算企業(yè)當月上繳的本月增值稅稅額?！皽p免稅款”專欄反映企業(yè)按規(guī)定減免的增值稅稅款。企業(yè)按規(guī)定直接減免的增值稅稅額借記本科目，貸記“營業(yè)外收入”科目。“出口抵減內(nèi)銷產(chǎn)品應納稅額”專欄反映出口企業(yè)銷售貨物后，向稅務機關辦理免、抵、退稅申報，按規(guī)定計算的應免、抵稅額，借記本科目，貸記“應交稅費——應交增值稅(出口退稅)”科目。“轉(zhuǎn)出未交增值稅”專欄核算企業(yè)月終轉(zhuǎn)出應繳未繳的增值稅。月末企業(yè)“應交稅費——應交增值稅”明細賬出現(xiàn)貸方余額時，根據(jù)余額借記本科目，貸記“應交稅費——未交增值稅”科目。2.2.1一般納稅人增值稅的會計科目設置1.“應交稅費——應交增值稅”科目2.2增值稅的會計科目設置專欄名稱核算內(nèi)容“銷項稅額”專欄記錄企業(yè)銷售貨物或提供應稅勞務、應稅服務應收取的增值稅稅額。（藍字、紅字）“出口退稅”專欄記錄企業(yè)出口零稅率的貨物，向海關辦理報關出口手續(xù)后，憑出口報關單等有關憑證，向稅務機關申報辦理出口退稅收到退回的稅款。出口貨物退回的增值稅稅額，用藍字登記；出口貨物辦理退稅后發(fā)生退貨或者退關而補繳已退的稅款，用紅字登記。出口企業(yè)當期按規(guī)定應退稅額，借記“其他應收款——應收出口退稅款”科目，貸記本科目。“進項稅額轉(zhuǎn)出”專欄記錄企業(yè)的購進貨物、在產(chǎn)品、產(chǎn)成品、固定資產(chǎn)等發(fā)生非正常損失以及其他原因時，不能從銷項稅額中抵扣而按規(guī)定應該轉(zhuǎn)出的進項稅額?！稗D(zhuǎn)出多交增值稅”專欄核算一般納稅企業(yè)月終轉(zhuǎn)出多繳的增值稅。月末企業(yè)“應交稅費——應交增值稅”明細賬目出現(xiàn)借方余額時，根據(jù)余額借記“應交稅費——未交增值稅”科目，貸記本科目。2.2.1一般納稅人增值稅的會計科目設置2.“應交稅費——未交增值稅”科目2.2增值稅的會計科目設置（1）月份終了，企業(yè)應將當月發(fā)生的應繳增值稅稅額自“應交稅費——應交增值稅”科目轉(zhuǎn)入“應交稅費——未交增值稅”明細科目。借：應交稅費——應交增值稅(轉(zhuǎn)出未交增值稅)貸：應交稅費——未交增值稅（2）月份終了，企業(yè)將本月多繳的增值稅自“應交稅費——應交增值稅”科目轉(zhuǎn)入“應交稅費——未交增值稅”明細科目。借：應交稅費——未交增值稅貸：應交稅費——應交增值稅(轉(zhuǎn)出多交增值稅)（3）企業(yè)當月上繳上月應繳未繳的增值稅時，借：應交稅費——未交增值稅貸：銀行存款2.2.1一般納稅人增值稅的會計科目設置2.2增值稅的會計科目設置注意：（1）由于目前會計制度對“應交稅費——應交增值稅”科目月末余額是全額轉(zhuǎn)出還是就預繳部分轉(zhuǎn)出不明確，故企業(yè)在實際工作中有兩種處理：一種是只就當月多繳部分轉(zhuǎn)入“應交稅費——未交增值稅”科目；另一種是將期末留抵稅額和當月多繳部分一并轉(zhuǎn)入“應交稅費——未交增值稅”科目，從而造成“應交稅費——未交增值稅”期末借方余額含義不一樣。但無論采取何種辦法，在納稅申報時，上期留抵稅額均不包括多繳部分。（2）月末，“應交稅費——未交增值稅”科目的借方余額反映的是企業(yè)期末留抵稅額和專用稅票預繳等多繳的增值稅，貸方余額反映的是期末結(jié)轉(zhuǎn)下期應繳的增值稅。2.2增值稅的會計科目設置2.2.1一般納稅人增值稅的會計科目設置1.發(fā)生退貨時增值稅如何核算？2.是否會出現(xiàn)本月進項稅額大于銷項稅額的情況？3.出口貨物辦理退稅后發(fā)生退貨或者退關補繳已退的稅款，如何核算？4.你認為期末留抵稅額如何核算更為合理？思考2.2.2小規(guī)模納稅人增值稅的會計科目設置2.2增值稅的會計科目設置對于增值稅小規(guī)模納稅人，其銷售收入的核算與一般納稅人相同，也是不含增值稅應稅銷售額，其應納增值稅稅額通過“應交稅費——應交增值稅”科目核算。由于小規(guī)模納稅人不得抵扣進項稅額，無須在“應交稅費——應交增值稅”科目的借、貸方設置若干專欄。借方應交稅費——應交增值稅貸方（1）借方發(fā)生額反映已繳的增值稅稅額（2）期末借方余額反映多繳的增值稅稅額（1）貸方發(fā)生額反映應交增值稅稅額（2）期末貸方余額反映尚未繳納的增值稅稅額2.2.3“增值稅檢查調(diào)整”科目2.2增值稅的會計科目設置根據(jù)《國家稅務總局關于印發(fā)<增值稅日?；檗k法>的通知》（國稅發(fā)[1998]44號）的規(guī)定，增值稅一般納稅人在稅務機關對其增值稅納稅情況進行檢查后，凡涉及增值稅涉稅賬務調(diào)整的，應設立“應交稅費——增值稅檢查調(diào)整”專門賬戶。全部調(diào)賬事項入賬后，應結(jié)算出本賬戶的余額，并對該余額進行處理。借方應交稅費——增值稅檢查調(diào)整貸方（1）調(diào)增賬面進項稅額（2）調(diào)減銷項稅額（3）調(diào)減進項稅額轉(zhuǎn)出的數(shù)額（1）調(diào)減賬面進項稅額（2）調(diào)增銷項稅額（3）調(diào)增進項稅額轉(zhuǎn)出的數(shù)額2.2.3“增值稅檢查調(diào)整”科目2.2增值稅的會計科目設置5月21日，經(jīng)主管國稅局檢查，發(fā)現(xiàn)上月購進的甲材料用于單位基建工程，企業(yè)以賬面金額10000元（不含稅價格）結(jié)轉(zhuǎn)至“在建工程”科目核算。另有5000元的乙材料購入業(yè)務取得的增值稅專用發(fā)票不符合規(guī)定，相應稅金850元已于上月抵扣。稅務機關要求該企業(yè)在本月調(diào)賬，并于5月31日前補交稅款入庫（不考慮滯納金和罰款）。請做出相關賬務處理。2.2.3“增值稅檢查調(diào)整”科目2.2增值稅的會計科目設置解析：借：在建工程1700

貸：應交稅費－增值稅檢查調(diào)整

1700

借：原材料850

貸：應交稅費－增值稅檢查調(diào)整850

借：應交稅費－增值稅檢查調(diào)整2550

貸：應交稅費－未交增值稅

2550

借：應交稅費－未交增值稅2550

貸：銀行存款

25502.3.1銷售貨物銷項稅額的會計核算2.3銷項稅額的會計核算1.一般銷售方式下銷項稅額的會計核算（1）直接收款方式下銷項稅額的會計核算采取直接收款方式銷售貨物，不論貨物是否發(fā)出，其納稅義務發(fā)生時間均為收取銷售額或取得索取銷售額的憑據(jù)的當天；先開具發(fā)票的，為開具發(fā)票當天。會計分錄為：借：銀行存款（應收票據(jù)、應收賬款）等貸：主營業(yè)務收入應交稅費———應交增值稅（銷項稅額）2.3.1.1制造業(yè)企業(yè)銷項稅額的會計核算2.3.1銷售貨物銷項稅額的會計核算2.3銷項稅額的會計核算1.一般銷售方式下銷項稅額的會計核算[案例2—1]利寧服裝廠（增值稅一般納稅人）向市百貨公司銷售一批服裝，開具的增值稅專用發(fā)票上注明價款100000元，稅款17000元，貨款以銀行存款支付。（1）直接收款方式下銷項稅額的會計核算其會計分錄為：借：銀行存款117000

貸：主營業(yè)務收入100000應交稅費———應交增值稅(銷項稅額)17000[案例2—2]利寧服裝廠（增值稅一般納稅人）為某個體戶加工一批服裝，開具的普通發(fā)票上注明加工費23400元，款項尚未收到。思考：如何進行會計處理？2.3.1銷售貨物銷項稅額的會計核算2.3銷項稅額的會計核算1.一般銷售方式下銷項稅額的會計核算（1）直接收款方式下銷項稅額的會計核算[解析]由于向個體工商戶開具的是普通發(fā)票，所收款項是價稅合并收取的，因而在計算增值稅銷項稅額時，應換算成不含稅銷售額再進行計算。不含稅銷售額=含稅銷售額÷(1+增值稅稅率)=23400÷(1+17%)=20000(元)銷項稅額=不含稅銷售額×增值稅稅率=20000×17%=3400(元)其會計分錄為：借：應收賬款23400貸：其他業(yè)務收入20000應交稅費———應交增值稅(銷項稅額)34002.3.1銷售貨物銷項稅額的會計核算2.3銷項稅額的會計核算1.一般銷售方式下銷項稅額的會計核算[案例2—3]利寧服裝廠（增值稅一般納稅人）向市百貨公司銷售一批服裝，開具的增值稅專用發(fā)票上注明價款200000元，稅款34000元，取得該百貨公司開具的商業(yè)承兌匯票。（1）直接收款方式下銷項稅額的會計核算其會計分錄為：借：應收票據(jù)234000

貸：主營業(yè)務收入200000應交稅費———應交增值稅(銷項稅額)340002.3.1銷售貨物銷項稅額的會計核算2.3銷項稅額的會計核算1.一般銷售方式下銷項稅額的會計核算（2）托收承付、委托銀行收款方式下銷項稅額的會計核算采取托收承付和委托銀行收款方式銷售貨物，其納稅義務發(fā)生時間為發(fā)出貨物并辦妥托收手續(xù)的當天；先開具發(fā)票的，為開具發(fā)票當天。會計分錄為：借：應收賬款貸：主營業(yè)務收入應交稅費———應交增值稅（銷項稅額）[案例2—3]利寧服裝廠(增值稅一般納稅人)采用委托收款方式向外地某服裝公司銷售一批服裝，開具的增值稅專用發(fā)票上注明價款30000元，稅款5100元，向鐵路部門支付代墊運雜費1000元。利寧服裝廠根據(jù)發(fā)票和鐵路運費單據(jù)已向銀行辦妥托收手續(xù)。2.3.1銷售貨物銷項稅額的會計核算2.3銷項稅額的會計核算1.一般銷售方式下銷項稅額的會計核算（2）托收承付、委托銀行收款方式下銷項稅額的會計核算其會計分錄為：借：應收賬款———××服裝公司35100其他應收款———代墊運費1000貸：主營業(yè)務收入

30000應交稅費———應交增值稅(銷項稅額)

5100銀行存款10002.3.1銷售貨物銷項稅額的會計核算2.3銷項稅額的會計核算1.一般銷售方式下銷項稅額的會計核算（3）賒銷和分期收款方式下銷項稅額的會計核算采取賒銷和分期收款方式銷售貨物，其納稅義務發(fā)生時間為書面合同約定的收款日期的當天，無書面合同的或者書面合同沒有約定收款日期的，為貨物發(fā)出的當天；若先開具發(fā)票，則為開具發(fā)票當天。一般情況下，納稅人在合同約定的收款日期開具增值稅專用發(fā)票(或普通發(fā)票)，并計算增值稅銷項稅額，借：銀行存款（應收賬款）貸：應交稅費———應交增值稅（銷項稅額）注意：增值稅納稅義務發(fā)生時間與會計確認收入的時間不同；增值稅計稅依據(jù)與收入的金額不同。2.3.1銷售貨物銷項稅額的會計核算2.3銷項稅額的會計核算1.一般銷售方式下銷項稅額的會計核算（3）賒銷和分期收款方式下銷項稅額的會計核算在這種銷售方式下，企業(yè)將商品交付給購貨方，通常表明與商品所有權有關的風險和報酬已經(jīng)轉(zhuǎn)移給購貨方，在滿足收入確認的其他條件時，應當根據(jù)應收款項的公允價值或現(xiàn)行售價一次確認收入。按照合同約定的收款日期分期收回貨款，強調(diào)的是一個結(jié)算時點，與風險和報酬的轉(zhuǎn)移沒有關系，所以企業(yè)不應當按照合同約定的收款日期確認收入。[案例2—5]利寧服裝廠（增值稅一般納稅人）2016年1月1日采取分期收款方式銷售一批服裝，不含稅價款100000元，成本80000元，合同約定貨款分別于2016年2月1日、2016年3月1日兩次等額支付。該批服裝已于2016年1月1日發(fā)出，服裝廠在合同規(guī)定日期收到相應價款和銷項稅金。2.3.1銷售貨物銷項稅額的會計核算2.3銷項稅額的會計核算1.一般銷售方式下銷項稅額的會計核算（3）賒銷和分期收款方式下銷項稅額的會計核算[解析]由于利寧服裝廠此項業(yè)務不具有融資性質(zhì)，按現(xiàn)行會計準則的相關規(guī)定，簽訂銷售合同，發(fā)出商品的時刻即符合收入的確認條件，應按合同的不含增值稅價款總額確認銷售收入。根據(jù)增值稅法規(guī)定，應分別于2016年2月1日、2016年3月1日確認增值稅銷項稅額8500元（100000×17%÷2）。其會計分錄為：2014年1月1日發(fā)出該批服裝時：借：應收賬款117000

貸：主營業(yè)務收入100000應交稅費———應交增值稅(待轉(zhuǎn)銷項稅額)17000借：主營業(yè)務成本80000

貸：庫存商品800002.3.1銷售貨物銷項稅額的會計核算2.3銷項稅額的會計核算1.一般銷售方式下銷項稅額的會計核算（3）賒銷和分期收款方式下銷項稅額的會計核算[解析續(xù)]2016年2月1日、2016年3月1日收到應收貨款時，分別進行以下賬務處理：借：銀行存款58500應交稅費———應交增值稅(待轉(zhuǎn)銷項稅額)8500貸：應收賬款58500

應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）85002.3.1銷售貨物銷項稅額的會計核算2.3銷項稅額的會計核算1.一般銷售方式下銷項稅額的會計核算（3）賒銷和分期收款方式下銷項稅額的會計核算需要注意的是，在某些情況下，企業(yè)銷售商品會采取分期收款的方式，如果延期收取的貨款具有融資性質(zhì)，其實質(zhì)是企業(yè)向購貨方提供信貸，企業(yè)應當按照應收的合同或協(xié)議價款的公允價值確定收入金額。應收的合同或協(xié)議價款的公允價值，通常應當按照其未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值或商品現(xiàn)銷價格計算確定。將應收的合同或協(xié)議價款與其公允價值之間的差額計入“未實現(xiàn)融資收益”科目，并在合同或協(xié)議期間內(nèi)按照應收款項的攤余成本和實際利率計算確定的攤銷金額，沖減財務費用。其中，實際利率是指具有類似信用等級的企業(yè)發(fā)行類似工具的現(xiàn)時利率，或者將應收的合同或協(xié)議價款折現(xiàn)為商品現(xiàn)銷價格時的折現(xiàn)率等。2.3.1銷售貨物銷項稅額的會計核算2.3銷項稅額的會計核算1.一般銷售方式下銷項稅額的會計核算（3）賒銷和分期收款方式下銷項稅額的會計核算[案例2—6]利寧服裝廠（增值稅一般納稅人）2014年1月1日采取分期收款方式銷售一批服裝，不含稅價款1000000元，成本800000元，合同約定貨款分別于2014年12月31日、2015年12月31日兩次等額支付。該批服裝已于2014年1月1日發(fā)出，服裝廠在合同約定的日期收到相應價款和銷項稅金。假定適用的實際貼現(xiàn)率為5%。[解析]本題屬于具有融資性質(zhì)的分期收款銷售商品業(yè)務，利寧服裝廠應在2014年1月1日按照合同價款的公允價值（現(xiàn)值）確認收入金額。2.3.1銷售貨物銷項稅額的會計核算1.一般銷售方式下銷項稅額的會計核算（3）賒銷和分期收款方式下銷項稅額的會計核算[解析續(xù)]其會計分錄為：(1)2014年1月1日發(fā)出商品，銷售實現(xiàn)：借：長期應收款1000000貸：主營業(yè)務收入929705.22未實現(xiàn)融資收益70294.78（1000000-929705.22）借：主營業(yè)務成本800000貸：庫存商品800000(2)2014年12月31日，收到款項時：借：銀行存款585000貸：長期應收款500000應交稅費———應交增值稅(銷項稅額)85000（500000×17%）借：未實現(xiàn)融資收益46485.26（929705.22×5%）貸：財務費用46485.262.3銷項稅額的會計核算2.3.1銷售貨物銷項稅額的會計核算1.一般銷售方式下銷項稅額的會計核算（3）賒銷和分期收款方式下銷項稅額的會計核算[解析續(xù)]其會計分錄為：(3)2015年12月31日，收到款項時：借：銀行存款585000貸：長期應收款500000應交稅費———應交增值稅(銷項稅額)85000（500000×17%）借：未實現(xiàn)融資收益23809.52（70294.78-46485.26）貸：財務費用23809.522.3銷項稅額的會計核算注：企業(yè)采取分期收款方式銷售商品的，納稅義務的發(fā)生時間為按照合同約定的收款日期確認收入的時間。因此，1000000元銷售收入在稅法上要分兩期確認，其納稅義務（增值稅、所得稅等）時間分別為2014年12月31日和2015年12月31日。2.3.1銷售貨物銷項稅額的會計核算2.3銷項稅額的會計核算1.一般銷售方式下銷項稅額的會計核算（3）賒銷和分期收款方式下銷項稅額的會計核算[案例2—7]利華公司（增值稅一般納稅人）于2014年1月1日采用分期收款方式向東方公司銷售一套大型設備，合同約定的不含稅銷售價格為200000000元，分5次于每年12月31日等額收取。該大型設備成本為150000000元。在現(xiàn)銷方式下，該大型設備的不含稅銷售價格為160000000元。利華公司在合同約定的日期收到相應價款和銷項稅金。[解析]根據(jù)上述資料，利華公司應當確認的銷售商品收入金額為160000000元。根據(jù)未來五年收款額的現(xiàn)值＝現(xiàn)銷方式下應收款項金額，可以得出：200000000÷5×（P/A，r，5）=160000000，所以（P/A，r，5）=4?？稍诙啻螠y試的基礎上，用插值法計算折現(xiàn)率。2.3.1銷售貨物銷項稅額的會計核算2.3銷項稅額的會計核算1.一般銷售方式下銷項稅額的會計核算（3）賒銷和分期收款方式下銷項稅額的會計核算[解析續(xù)]當r=7%時，（P/A，7%，5）=4.1002，40000000×4.1002=164008000>160000000當r=8%時，（P/A，8%，5）=3.9927，40000000×3.9927=159708000<160000000因此，7%<r<8%，用插值法計算如下：年金現(xiàn)值系數(shù)利率4.10027%4r3.99278%4.1002-4=7%-r4.1002-3.99277%-8%r=7.93%每期計入財務費用的金額如表2－2所示。2.3.1銷售貨物銷項稅額的會計核算2.3銷項稅額的會計核算1.一般銷售方式下銷項稅額的會計核算（3）賒銷和分期收款方式下銷項稅額的會計核算日

期未收本金①=上期①-上期④財務費用②=①×7.93%收現(xiàn)總額③已收本金④=③-②2014年1月1日160000000.002014年12月31日160000000.0012688000.0040000000.0027312000.002015年12月31日132688000.0010522158.4040000000.0029477841.602016年12月31日103210158.408184565.5640000000.0031815434.442017年12月31日71394723.9655661601.6140000000.0034338398.392018年12月31日37056325.572943674.43*40000000.0037056325.57總

額40000000.00200000000.00160000000.00表2－2

財務費用和已收本金計算表 單位：元*尾數(shù)調(diào)整，2943674.43=40000000.00-12688000.00-10522158.40-8184565.56-5661601.61。2.3.1銷售貨物銷項稅額的會計核算2.3銷項稅額的會計核算1.一般銷售方式下銷項稅額的會計核算（3）賒銷和分期收款方式下銷項稅額的會計核算[解析續(xù)]根據(jù)表2－2的計算結(jié)果，利華公司各期的賬務處理如下：（1）2014年1月1日銷售實現(xiàn)借：長期應收款 234000000貸：主營業(yè)務收入 160000000未實現(xiàn)融資收益 40000000應交稅費———應交增值稅(待轉(zhuǎn)銷項稅額)34000000借：主營業(yè)務成本 150000000貸：庫存商品 150000000（2）2014年12月31日收取貨款借：銀行存款 46800000應交稅費———應交增值稅(待轉(zhuǎn)銷項稅額)6800000貸：長期應收款 46800000

應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）6800000借：未實現(xiàn)融資收益 12688000貸：財務費用 126880002.3.1銷售貨物銷項稅額的會計核算2.3銷項稅額的會計核算1.一般銷售方式下銷項稅額的會計核算（3）賒銷和分期收款方式下銷項稅額的會計核算[解析續(xù)]（3）2015年12月31日收取貨款借：銀行存款 46800000應交稅費———應交增值稅(待轉(zhuǎn)銷項稅額)6800000貸：長期應收款 46800000

應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）6800000借：未實現(xiàn)融資收益 10522158.40貸：財務費用 10522158.40（4）2016年12月31日收取貨款借：銀行存款 46800000應交稅費———應交增值稅(待轉(zhuǎn)銷項稅額)6800000貸：長期應收款 46800000

應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）6800000借：未實現(xiàn)融資收益 8184565.56貸：財務費用 8184565.562.3.1銷售貨物銷項稅額的會計核算2.3銷項稅額的會計核算1.一般銷售方式下銷項稅額的會計核算（3）賒銷和分期收款方式下銷項稅額的會計核算[解析續(xù)]（5）2017年12月31日收取貸款借：銀行存款 46800000應交稅費———應交增值稅(待轉(zhuǎn)銷項稅額)6800000貸：長期應收款 46800000

應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）6800000借：未實現(xiàn)融資收益 5661601.61貸：財務費用 5661601.61（6）2018年12月31日收取貨款和增值稅額借：銀行存款 46800000應交稅費———應交增值稅(待轉(zhuǎn)銷項稅額)6800000貸：長期應收款 46800000

應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）6800000借：未實現(xiàn)融資收益 2943674.43貸：財務費用 2943674.432.3銷項稅額的會計核算會計準則中關于分期收款銷售商品的規(guī)定分期收款銷售商品，是指商品已經(jīng)交付，但貨款分期收回的銷售方式。這種銷售方式可以分為不具有融資性質(zhì)和具有融資性質(zhì)兩種類型。對于一般情況下的分期收款銷售商品，即不具有融資性質(zhì)的分期收款銷售商品，企業(yè)將商品交付給購貨方，通常表明與商品所有權有關的風險和報酬已經(jīng)轉(zhuǎn)移給購貨方，在滿足收入確認的其他條件時，如既沒有保留通常與所有權相聯(lián)系的繼續(xù)管理權，也沒有對已售出的商品實施有效控制，收入的金額能夠可靠地計量，相關的經(jīng)濟利益很可能流入企業(yè)，并且相關的已發(fā)生或?qū)l(fā)生的成本能夠可靠地計量，企業(yè)應當根據(jù)應收款項的公允價值（或現(xiàn)行售價）一次確認收入。需要注意的是，按照合同約定的收款日期分期收回貨款，強調(diào)的是一個結(jié)算時點，與風險和報酬的轉(zhuǎn)移沒有關系，因此，企業(yè)不應當按照合同約定的收款日期確認收入。知識鏈接2.3.1銷售貨物銷項稅額的會計核算2.3銷項稅額的會計核算會計準則中關于分期收款銷售商品的規(guī)定（續(xù)）對于具有融資性質(zhì)的分期收款銷售商品，延期收取的貨款具有融資性質(zhì)，其實質(zhì)是企業(yè)向購貨方提供信貸，企業(yè)應當按照應收的合同或協(xié)議價款的公允價值確定收入金額。應收的合同或協(xié)議價款的公允價值，通常應當按照其未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值或商品現(xiàn)銷價格計算確定。將應收的合同或協(xié)議價款與其公允價值之間的差額計入“未實現(xiàn)融資收益”科目，并在合同或協(xié)議期間內(nèi)按照應收款項的攤余成本和實際利率計算確定的攤銷金額，沖減財務費用。其中，實際利率是指具有類似信用等級的企業(yè)發(fā)行類似工具的現(xiàn)時利率，或者將應收的合同或協(xié)議價款折現(xiàn)為商品現(xiàn)銷價格時的折現(xiàn)率等。關于分期收款發(fā)出商品的收入確認時點和計量方法，我國1998年發(fā)布的《企業(yè)會計準則——收入》（原準則）