公允價值計量與歷史成本計量對會計核算的影響分析DOC

公允價值計量與歷史成本計量對會計核算的影響分析公允價值的概念于20世紀90年代為我國會計準則所采用，且涉及面日趨廣泛，不僅像固定資產(chǎn)、存貨等有形資產(chǎn)涉及到，而且技術、商譽、人力資源等無形資產(chǎn)也是公允價值計價范疇。如：《企業(yè)會計制度》中規(guī)定的會計科目表和舊的會計科目表相比，除了撤并具有行業(yè)特征的會計科目外，另一個重要特點就是增設了一些資產(chǎn)減值準備科目，如短期投資跌價準備、存貨跌價準備等。從本質上說，這就是一種公允價值計量的體現(xiàn)。在公允價值計量日益重要的今天，研究公允價值計量對會計核算的影響就顯得十分必要。公允價值計量和歷史成本計量對會計核算影響的差異主要表現(xiàn)在以下幾個方面：（1）入賬價值的確認。在歷史成本計量模式下，現(xiàn)行會計制度規(guī)定：資產(chǎn)的入賬價值為其歷史成本，即資產(chǎn)取得時的實際資金消耗，而且一經(jīng)確定不得更改。而以公允價值計量時則不然，由于公允價值是基于市場信息的一種評價，隨著市場的變化，公允價值處在經(jīng)常性地變化之中，與此相適應，資產(chǎn)的入賬價值就不能是確定不變的，而需要根據(jù)公允價值的變動進行調整。一般來說，公允價值既可以大于歷史成本，也可以小于歷史成本，現(xiàn)資產(chǎn)的增值或減值情況而定。（2）資產(chǎn)攤銷對象的確定。在歷史成本計量模式下，資產(chǎn)的攤銷對象毫無疑問是其歷史成本，或平均攤銷，或加速攤銷。而以公允價值計量時，資產(chǎn)攤銷對象的選擇有兩種：公允價值和實際成本。許多學者認為，攤銷的對象應是其公允價值。但筆者認為，資產(chǎn)攤銷的對象應是其實際成本。因為公允價值并非企業(yè)為取得該項資產(chǎn)實際付出的代價，如果對它進行攤銷記入“管理費用”、“制造費用”等科目，當資產(chǎn)增值時，則會虛增費用；當資產(chǎn)減值時，則會少計費用，造成費用不實。公允價值在性質上近似于一種客觀的評估價值，它不符合費用類科目的核算內(nèi)容，所以資產(chǎn)攤銷的對象應是其實際成本，而不是其公允價值。正因為如此，以公允價值計量時，會計信息既要反映資產(chǎn)的公允價值，又要反映資產(chǎn)的實際成本，所以，應采用雙賬戶反映方式。（3）會計反映的形式。在歷史成本計量模式下，只需單賬戶反映資產(chǎn)的實際成本即可。而以公允價值計量時，由于資產(chǎn)的攤銷對象仍然是其實際成本，所以，會計既要反映其公允價值，又要反映其實際成本，因此需要設置雙賬戶。在會計報表中，除了有反映資產(chǎn)實際成本的賬戶外，還需有反映公允價值與實際成本的差額賬戶，如公允價值大于實際成本，則兩個賬戶同為借方余額；當公允價值小于實際成本，則實際成本賬戶為借方余額，差額賬戶為貸方余額?，F(xiàn)行的會計科目表，出于謹慎性原則的考慮，只是針對資產(chǎn)賬戶設置減值準備賬戶，應該說這只是一種過渡形式，等到公允價值能夠被準確把握的時候，不僅要反映資產(chǎn)的減值，還要反映資產(chǎn)的增值，如商譽、土地使用權等是可以大幅增值的。正因為公允價值計量相對于歷史成本計量而言有以上變化，所以相應的會計處理方法也有所不同。具體來說，以公允價值計量時，會計處理方法應作幾方面的調整：（1）雙賬戶反映方法。所謂雙賬戶是指在相應的資產(chǎn)類賬戶應設置兩個賬戶，即：保留各資產(chǎn)類賬戶反映其實際成本和增設“公允價值調整差額”賬戶，其中公允價值調整差額=公允價值－實際成本，當公允價值大于實際成本時，兩個賬戶同為借方余額；當公允價值小于實際成本時，“實際成本”賬戶為借方余額，而“公允價值調整差額”賬戶為貸方余額。這樣，兩個賬戶的余額始終反映的是該項資產(chǎn)的公允價值。（2）入賬價值的定期調整方法。由于公允價值處在變化之中，為了準確地反映資產(chǎn)的價值，要定期將資產(chǎn)的賬面價值調整至當期的公允價值。調整時，只需調整當期和上期兩期該項資產(chǎn)公允價值的差額。舉例說明：某項專利權實際成本5000元，入賬時其公允價值8000元，則：借：無形資產(chǎn)

5000

貸：銀行存款等相關科目

5000同時，借：公允價值調整差額

3000

貸：資本公積

3000若當期期末該項無形資產(chǎn)的公允價值為10000元，則補調差額，即：借：公允價值調整差額

2000

貸：資本公積

2000若當期期末該項無形資產(chǎn)的公允價值為7000元，則沖減差額，即：借：資本公積

1000

貸：公允價值調整差額

1000值得注意的是，調整后的無形資產(chǎn)賬面價值永遠是當期的公允價值（已進行攤銷的無形資產(chǎn)要扣除其攤銷額）。攤銷時，沖減資產(chǎn)的實際成本部分，則：借：管理費用、制造費用等相關科目

貸：資產(chǎn)類相關科目轉銷資產(chǎn)時，若資產(chǎn)的實際成本已攤