第七章 國際稅法

第七章國際稅法本章內(nèi)容:國際稅法的概念，稅收管轄權(quán)，國際反復(fù)與重疊納稅，國際逃、避稅。

教學(xué)要求：了解稅收管轄權(quán)掌握處理國際反復(fù)納稅的方法熟習(xí)國際逃稅與避稅第一節(jié)概述一、國際稅法的概念國際稅法是適用于調(diào)整在跨國納稅對象〔即跨國所得和跨國財富價值〕上存在的國際稅收分配關(guān)系的各種法律規(guī)范的總稱。〔一〕國內(nèi)法淵源1、所得稅法和普通財富稅法2、英美法系的稅務(wù)案件判例〔二〕國際法淵源1、國際稅收條約2、國際稅收慣例〔Internationaltaxcustoms〕二、國際稅收法律關(guān)系的特征〔一〕主體1、國家：既享有納稅的權(quán)益同時也負有相應(yīng)的義務(wù)2、納稅人〔二〕客體納稅人的跨國所得或跨國財富價值〔三〕內(nèi)容納稅主體與納稅人之間權(quán)益義務(wù)具有非對等的強迫無償性；納稅主體之間權(quán)益義務(wù)具有對等互惠性。第二節(jié)稅收管轄權(quán)稅收管轄權(quán)，是國家主權(quán)在稅法領(lǐng)域中的表現(xiàn)，是一國政府行使主權(quán)納稅所擁有的管理權(quán)益及其范圍。由于其來源于國家主權(quán)，各國政府在行使這一權(quán)益時也應(yīng)依循屬人〔principleofperson〕或?qū)俚亍瞤rincipleofterritoriality〕管轄的原那么，即應(yīng)該也只能對與本國存在著人身隸屬關(guān)系或地域聯(lián)絡(luò)要素的那些人或?qū)ο?，主張行使稅收管轄?quán)。一、屬人性質(zhì)的稅收管轄權(quán)〔TaxJurisdictionoverresidents〕指納稅國根據(jù)納稅人與該國之間存在著某種人身隸屬關(guān)系性質(zhì)的法律現(xiàn)實而主張行使的納稅權(quán)?！惨弧尘用穸愂展茌牂?quán)指納稅國基于納稅人與納稅國存在著居民身份關(guān)系的法律現(xiàn)實而主張行使的納稅權(quán)。在納稅國的居民稅收管轄權(quán)下，納稅人承當(dāng)?shù)氖菬o限納稅義unlimitedtaxliability〕。1、自然人居民身份確實認〔1〕住所規(guī)范〔domicilecriterion〕即以自然人在納稅國境內(nèi)能否擁有住所這一法律現(xiàn)實，決議其居民或非居民納稅人身份。住所，是指一個自然人的具有永久性、固定性的居住場所，通常與個人的家庭、戶籍和主要財富利益關(guān)系所在地相聯(lián)絡(luò)。采用住所規(guī)范的國家，主要有中國、日本、法國、德國和瑞士等國?！?〕居所規(guī)范〔residencecriterion〕指一個人在某個時期內(nèi)經(jīng)常居住的場所，并不具有永久居住的性質(zhì)。采用居所規(guī)范的國家，主要有英國、加拿大、澳大利亞等國?！?〕居住時間規(guī)范〔thecriterionofresidentperiod〕居留時間的長短，區(qū)分為長期居民和非長期居民，并對其納稅義務(wù)范圍有不同的規(guī)定。長期居民就其在世界范圍內(nèi)的所得課稅；非長期居民就其來源于境內(nèi)和匯入的境外所得課稅。2、法人居民身份確實認〔1〕實踐管理和控制中心所在地規(guī)范〔thecriterionofeffectivemanagementandcontrol〕

法人的實踐管理和控制中心所在地，指的是作出和構(gòu)成法人的運營管理重要決議和決策的地點。普通說來，董事會或股東會議召開的地點，是判別法人實踐管理和控制中心所在地的重要標志。英國、印度、新西蘭和新加坡等國都實行這種規(guī)范。〔2〕總機構(gòu)所在地規(guī)范〔thecriterionofheadoffice〕法人的總機構(gòu)，普通是指擔(dān)任管理和控制法人的日常運營業(yè)務(wù)活動的中心機構(gòu)，如總公司、經(jīng)理總部或主要事務(wù)所等。中國和日本均采用這一規(guī)范?！捕硣愂展茌牂?quán)亦稱公民稅收管轄權(quán)，是納稅國根據(jù)納稅人與納稅國之間存在國籍這樣的身份隸屬關(guān)系現(xiàn)實所主張的納稅權(quán)。1、自然人：根據(jù)國籍身份行使納稅權(quán)。2、公司、企業(yè)等法人團體：采取法人注冊成立地規(guī)范。美國、加拿大、墨西哥和菲律賓等國采用此規(guī)范?！踩尘用瘛补瘛扯愂展茌牂?quán)沖突的協(xié)調(diào)1、對于自然人居民雙重身份沖突的協(xié)調(diào)〔1〕永久性住所〔2〕重要利益中心地〔3〕習(xí)慣性住所〔4〕國籍〔5〕雙方協(xié)商

2、對于法人居民雙重居所沖突的協(xié)調(diào)〔1〕締約雙方在協(xié)定中事先確定一種處理此類沖突應(yīng)根據(jù)的規(guī)范；〔2〕有關(guān)國家經(jīng)過簽署雙邊性的國際協(xié)定，由締約國雙方的稅務(wù)主管當(dāng)局經(jīng)過協(xié)商的方式確定。二、屬地性質(zhì)的稅收管轄權(quán)指納稅國基于納稅對象與本國領(lǐng)土存在某種地域上的連結(jié)要素而主張行使的納稅權(quán)?！惨弧乘脕碓吹囟愂展茌牂?quán)〔taxjurisdictionofincomesource〕納稅國基于作為課稅對象的所得系來源于本國境內(nèi)的現(xiàn)實而主張行使的納稅權(quán)，在所得稅法上稱為所得來源地稅收管轄權(quán)。納稅人承當(dāng)?shù)氖怯邢薜募{稅義務(wù)。1、營業(yè)所得來源地的認定營業(yè)所得〔businessincome〕通常是指納稅人從事各種工商運營性質(zhì)的活動所獲得的利潤，亦稱運營所得或營業(yè)利潤?！?〕常設(shè)機構(gòu)原那么〔theprincipleofpermanentestablishment〕當(dāng)締約國一方企業(yè)在締約國另一方境內(nèi)經(jīng)過某種常設(shè)機構(gòu)進展營業(yè)活動的情形下，對該企業(yè)經(jīng)過該常設(shè)機構(gòu)的活動所獲得的那部分營業(yè)利潤或所得，作為常設(shè)機構(gòu)所在地的締約國另一方那么可以行使來源地稅收管轄權(quán)優(yōu)先課稅。2〕這種營業(yè)場所應(yīng)具有固定性和一定程度的永久性?！?〕常設(shè)機構(gòu)的概念和范圍一是，構(gòu)成常設(shè)機構(gòu)的固定營業(yè)場所常設(shè)機構(gòu)是指一個企業(yè)進展其全部或部分營業(yè)的固定場所。應(yīng)具備以下三項要件：1〕必需有一個受有關(guān)企業(yè)支配的營業(yè)場所存在。2〕這種營業(yè)場所應(yīng)具有固定性和一定程度的永久性。3〕企業(yè)的營業(yè)活動全部或部分地經(jīng)過這種營業(yè)場所進展。能夠構(gòu)成常設(shè)機構(gòu)的營業(yè)場所和設(shè)備情形：①管理場所〔aplaceofmanage-ment〕；②分支機構(gòu)〔abranch〕；③辦事處〔anoffice〕；④工廠〔afactory〕；⑤車間〔aworkshop〕；⑥礦場、油井或氣井、采石場或者任何其他開采自然資源的場所〔amine，anoilorgaswell，aquarryoranyotherplaceofextractionofnaturalresources〕。

二是，構(gòu)成常設(shè)機構(gòu)的營業(yè)代理人活動未經(jīng)過某種固定的場所或設(shè)備從事營業(yè)活動雖不構(gòu)成常設(shè)機構(gòu)，但假設(shè)該企業(yè)在另一方境內(nèi)經(jīng)過特定的營業(yè)代理人從事營業(yè)活動，仍有能夠基于人的要素而構(gòu)成在締約國另一方設(shè)有常設(shè)機構(gòu)。營業(yè)代理人區(qū)分為獨立位置代理人〔independentagents〕和非獨立位置代理人〔dependentagents〕兩類。

〔3〕常設(shè)機構(gòu)的利潤確定1〕可歸屬于常設(shè)機構(gòu)的利潤范圍確實定引力原那么〔theprincipleoftheforceofattraction〕實踐聯(lián)絡(luò)原那么〔theprincipleofeffectiveconnection〕2〕常設(shè)機構(gòu)應(yīng)稅所得數(shù)額確實定●直接的利潤確定方法〔directmethodofprofitdetermination〕●間接的利潤確定方法〔indirectmethodofprofitdetermination〕

2.勞務(wù)所得來源地的認定勞務(wù)所得區(qū)分為獨立勞務(wù)所得和非獨立勞務(wù)所得兩類。前者指個人以本人的名義獨立從事某種專業(yè)性勞務(wù)和其他獨立性活動而獲得的收人；后者那么指個人由于任職受雇于他人從事勞開任務(wù)而獲得的工資、薪金、各種勞動津貼和獎金等?！?〕勞務(wù)履行地規(guī)范：●對于獨立勞務(wù)所得采用“固定基地〞(fixedbase〕原那么●對于非獨立勞務(wù)所得，即使來源國沒有固定基地，但在會計年度年累計等于或超越183天；報酬由締約國另一方居民或常設(shè)機構(gòu)支付；金額超越某一數(shù)額，來源國仍可納稅2〕勞務(wù)所得支付地規(guī)范：對于非獨立勞務(wù)所得居住國納稅：停留不過183天；并非由非居住國支付。3、投資所得來源地的認定〔1〕支付方所在地規(guī)范；〔2〕投資權(quán)益運用方所在地原那么4、財富收益來源地的認定〔1〕以不動產(chǎn)所在地為所得來源地；〔2〕以轉(zhuǎn)讓人居住地為其所得來源地；〔3〕轉(zhuǎn)讓行為發(fā)生地?！捕池敻凰诘囟愂展茌牂?quán)〔taxjurisdictionofpropertySituation〕1、不動產(chǎn)：實踐坐落地2、動產(chǎn)：實踐存在的地3、交通運輸工具：注冊登記地第三節(jié)國際反復(fù)納稅一、國際反復(fù)納稅的概念范圍〔一〕法律意義上的國際反復(fù)納稅兩個或兩個以上的國家，對同一納稅人就同一納稅對象，在同一時期內(nèi)課征一樣或類似的稅收。包括以下五項構(gòu)成要件：1、存在兩個或兩個以上的納稅主體2、存在同一個納稅主體3、課稅對象的同一性4、同一納稅期間5、課征一樣或類似性質(zhì)的稅收〔二〕經(jīng)濟意義上的國際反復(fù)納稅亦稱為國際重疊納稅或國際雙層納稅，是指兩個以上的國家對不同的納稅人就同一課稅對象或同一稅源在同一期間內(nèi)課征一樣或類似性質(zhì)的稅收。除不具備同一納稅主體這一特征外，同樣具有法律性國際反復(fù)納稅的其他四項構(gòu)成要件。二、法律性國際雙重納稅的處理〔一〕沖突規(guī)范的運用1、單邊沖突規(guī)范的處理方式2、雙邊沖突規(guī)范的處理方式〔二〕免稅法〔MethodofTaxExemption〕指居住國對本國居民來源于境外的所得或財富免于納稅。1、全額免稅法〔MethodofFullExemption〕指居住國政府在對其居民納稅人來源于國內(nèi)的所得納稅時，不思索該居民納稅人已被本國免予納稅的境外所得額，僅按國內(nèi)所得額確定適用稅率計納稅收的方法。居住國應(yīng)征所得稅稅額=居民的國內(nèi)所得×適用稅率2、累進免稅法〔MethodofExemptionwithProgression〕指居住國政府在對其居民納稅人來源于國內(nèi)的所得納稅時，將該居民納稅人已被本國免予納稅的國外所得額思索在內(nèi)，適用其免稅所得額未扣除前應(yīng)適用的稅率納稅的方式。其計算公式為：

居住國應(yīng)征居民的國內(nèi)所得稅稅額=居民的國內(nèi)和國外所得×適用稅率×〔國內(nèi)所得÷國內(nèi)外所得〕〔三〕扣除法〔MethodofTaxDeduction〕指居住國對居民納稅人因國外所得而向來源地國交納的所得稅稅款，允許作為扣除工程從應(yīng)稅所得額中扣除，就其他額適用相應(yīng)的稅率計算應(yīng)納稅額。居住國應(yīng)征所得稅額=〔居民的跨國總所得—國外已納所得稅額〕×適用稅率〔四〕抵免法〔MethodofTaxCredit〕1、抵免法的概念及根本類型指居住國按本國居民納稅人在世界范圍內(nèi)的所得匯總計算其應(yīng)納稅款，但允許其將因境外所得而已向來源地國交納的稅款在本國稅法規(guī)定的限制內(nèi)從本國的應(yīng)納稅額中抵免?！?〕直接抵免和間接抵免直接抵免〔DirectCredit〕：居民國允許本國同一居民納稅人用在外國直接交納的所得稅沖抵在本國就全部所得應(yīng)交納的所得稅。

間接抵免〔IndirectCredit〕：適用于跨國公司母公司與子公司之間的一種抵免方法?！?〕全額抵免與限額抵免全額抵免〔FullCredit〕：居住國政府對本國居民納稅人的國內(nèi)外所得匯總納稅時，允許跨國納稅人將其已向外國政府交納的所得稅稅額，在應(yīng)向本國政府交納的稅額中全部扣除。限額抵免〔OrdinaryCredit〕：居住國政府對本國居民納稅人國內(nèi)外所得匯總納稅時，允許該納稅人將其向外國交納的所得稅稅額在國外所得按照本國稅法的稅率計算稅額的限制內(nèi)，從應(yīng)向居住國政府交納的稅額中扣除。

2、抵免限額〔LimitationonCredit〕〔1〕綜合限額〔OverallLimitation〕〔2〕分國限額〔PerCountryLimitation)：

三、經(jīng)濟性國際雙重納稅的處理〔一〕股息扣除制〔DividendDeductionSystem〕在計征公司所得稅時，處置股息好像處置利息支出一樣，準許從公司應(yīng)納利潤中扣除，而對股息，另征個人所得稅，即對公司股東所收到的股息實行免稅或減稅?！捕撤峙惵手啤睸plitRateSystem〕亦稱雙稅率制，指對用于分配股息的利潤和不用于分配股息的利潤分別按不同的稅率征收公司所得稅，對分配利潤適用的稅率較低?！踩抽g接抵免制母公司所屬的居住國政府，允許母公司從其子公司已繳來源地國的所得稅款中，用應(yīng)由母公司分得的股息承當(dāng)?shù)哪遣糠侄惪?，來沖抵母公司的應(yīng)納稅款?！菜摹硽w集抵免制〔imputationcreditsystem〕在對公司所得和股息的納稅方面，一切的應(yīng)納稅公司利潤，不論能否用于分配，都要按法定稅率交納公司所得稅，公司用于分配的那部分利潤已納公司所得稅的一部分或全部，可以從股東收到的股息應(yīng)納的所得稅額中予以抵扣：假設(shè)公司已納的那部分所得稅額超越股東對那部分股息應(yīng)納的個人或公司所得稅額，那么要退稅給股東。四、稅收饒讓抵免〔Internati