第四章 職業(yè)道德和法律責任

第四章職業(yè)道德與法律責任第四章職業(yè)道德與法律責任第一節(jié)職業(yè)道德第二節(jié)法律責任1.了解：注冊會計師法律責任涵義2.理解：注冊會計師職業(yè)道德基本原則3.掌握：注冊會計師法律責任的成因和種類；錯誤與舞弊的概念及注冊會計師發(fā)現(xiàn)錯誤和舞弊的責任；注冊會計師避免法律責任的對策

[學習目的和要求]第一節(jié)職業(yè)道德本節(jié)介紹三個大問題：一、注冊會計師職業(yè)道德涵義二、美國注冊會計師職業(yè)道德規(guī)范三、中國注冊會計師職業(yè)道德規(guī)范第一節(jié)職業(yè)道德一、注冊會計師職業(yè)道德涵義是指注冊會計師在執(zhí)業(yè)過程中所應當遵守的道德規(guī)范，以及與之相適應的道德觀念、情操和品質。第一節(jié)職業(yè)道德二、美國注冊會計師職業(yè)道德規(guī)范

美國注冊會計師職業(yè)道德規(guī)范包括四類道德準則：㈠職業(yè)道德概念。共有五個基本概念，即：獨立、公正和客觀；一般標準和會計原則；對客戶的責任；對同行的責任；其他責任和實務。職業(yè)道德概念不具有強制性。㈡行為守則。目前,共有十五條守則,每條守則都是強制執(zhí)行的。㈢行為守則解釋。目前，大約有三十條“行為守則解釋”。“行為守則解釋”不具有強制性，但要求注冊會計師說明任何背離的理由。㈣道德裁決。說明“行為守則”和“行為守則解釋”在具體情況和案件中的應用。“道德裁決”也不具有強制性，但要求注冊會計師說明任何背離的理由。第一節(jié)職業(yè)道德三、中國注冊會計師職業(yè)道德規(guī)范(1)職業(yè)道德規(guī)范建設的發(fā)展階段1996年12月《中國注冊會計師職業(yè)道德基本準則》2002年6月《中國注冊會計師職業(yè)道德規(guī)范指導意見》2008年12月《中國注冊會計師協(xié)會會員職業(yè)道德守則（征求意見稿）》2009年10月《中國注冊會計師職業(yè)道德守則》和《中國注冊會計師協(xié)會非執(zhí)業(yè)會員職業(yè)道德守則》（簡稱“職業(yè)道德守則”）。第一節(jié)職業(yè)道德（2）職業(yè)道德基本原則（P57-60）1.誠信原則2.獨立原則3.客觀和公正原則（修訂）4.專業(yè)勝任能力和應有的關注原則5.保密原則6.良好職業(yè)行為原則（修訂）第一節(jié)職業(yè)道德六大基本原則之誠信原則1.基本要求

保持正直和誠實，秉公處事、實事求是2.會員如果認為業(yè)務報告、申報資料或其他信息存在下列問題，則不得與之發(fā)生牽連：（1）含有嚴重虛假或誤導性的陳述（2）含有缺少充分依據(jù)的陳述或信息（3）存在遺漏或含糊其辭的信息3.防范措施注冊會計師如果注意到已與有問題的信息發(fā)生牽連，應當采取措施消除牽連第一節(jié)職業(yè)道德六大基本原則之獨立原則（尤指鑒證業(yè)務）1．實質上的獨立性實質上的獨立性是一種內心狀態(tài)，使得注冊會計師在提出結論時不受損害職業(yè)判斷的因素影響，誠信行事，遵循客觀和公正原則，保持職業(yè)懷疑態(tài)度。2．形式上的獨立性形式上的獨立性是一種外在表現(xiàn)，使得一個理性且掌握充分信息的第三方，在權衡所有相關事實和情況后，認為會計師事務所或審計項目組成員沒有損害誠信原則、客觀和公正原則或職業(yè)懷疑態(tài)度。第一節(jié)職業(yè)道德六大基本原則之保密原則1.基本要求會員應當對因職業(yè)關系和商業(yè)關系而獲知的信息予以保密，不得有下列行為：（1）未經客戶授權或法律法規(guī)允許，向會計師事務所以外的第三方披露其所獲知的涉密信息；（2）利用所獲知的涉密信息為自己或第三方謀取利益。

第一節(jié)職業(yè)道德2.無意泄密的對象主要近親屬：

配偶、父母或子女其他近親屬：

兄弟姐妹、祖父母、外祖父母、孫子女、外孫子女關系密切的商業(yè)伙伴第二節(jié)法律責任本章講述六個大問題：一、注冊會計師法律責任涵義二、注冊會計師法律責任種類三、注冊會計師法律責任形成原因四、美國注冊會計師民事法律責任五、我國注冊會計師法律責任六、注冊會計師避免法律責任對策第二節(jié)法律責任一、注冊會計師法律責任涵義注冊會計師法律責任，是指注冊會計師在審計過程中，由于沒有遵循注冊會計師執(zhí)業(yè)準則、規(guī)則的要求，導致審計失敗，而對委托人及利益相關的第三者應負的責任。第二節(jié)法律責任對注冊會計師違約、過失和欺詐責任的認定：（P71-73）1．違約

會計師事務所在商定期間內未按照業(yè)務約定書履行責任。2．普通過失

沒有完全遵循執(zhí)業(yè)準則的要求。3．重大過失

根本沒有遵循執(zhí)業(yè)準則或沒有按執(zhí)業(yè)準則的基本要求執(zhí)行審計。4．欺詐

為了達到欺騙他人的目的，明知委托單位的財務報表有重大錯報，卻加以虛偽的陳述，出具無保留意見的審計報告。第二節(jié)法律責任【例題1·單選題】注冊會計師是否應承擔法律責任的關鍵在于()。A.注冊會計師是否查出財務報表所有重大錯報B.注冊會計師是否查出財務報表所有重大錯誤、舞弊和違反法律法規(guī)C.注冊會計師是否按照執(zhí)業(yè)準則的要求執(zhí)業(yè)D.注冊會計師是否有過失或欺詐行為【解析】判斷注冊會計師是否有過失的關鍵在于注冊會計師是否按照執(zhí)業(yè)準則的要求執(zhí)業(yè)；判斷注冊會計師是否應承擔法律責任的關鍵在于注冊會計師是否有過失或欺詐行為。第二節(jié)法律責任【例題2·單選題】關于注冊會計師過失的以下說法中，不正確的是()。A.過失是指在一定條件下，注冊會計師缺少應具有的合理謹慎B.普通過失是指注冊會計師沒有完全遵循專業(yè)準則的要求C.重大過失是指注冊會計師沒有按執(zhí)業(yè)準則的基本要求執(zhí)行審計D.注冊會計師一旦出現(xiàn)過失就要承擔民事侵權賠償損失【解析】如果因為注冊會計師的過失使利害關系人遭受損失，注冊會計師才有可能承擔負賠償損失，而且也要經過司法程序。第二節(jié)法律責任二、注冊會計師法律責任的種類（注冊會計師法1993）注冊會計師法律責任包括：行政責任（因為違約、過失）注冊會計師：警告、暫停執(zhí)業(yè)、吊銷注冊會計師證書會計師事務所：警告、沒收違法所得、罰款、暫停執(zhí)業(yè)、撤銷民事責任（因為違約、過失、欺詐）會計師事務所：賠償受害人損失刑事責任（欺詐）注冊會計師：五年以下有期徒刑或者拘役第二節(jié)法律責任三、注冊會計師法律責任形成原因㈠被審計單位方面責任引發(fā)的原因⒈錯誤和舞弊根據(jù)《第1141號—財務報表審計中對舞弊的考慮》，財務報表的錯報可能由于錯誤或舞弊所致。錯誤，是導致財務報表錯報的非故意行為；舞弊，是導致財務報表錯報的故意行為。第二節(jié)法律責任⒉違反法規(guī)行為根據(jù)《第1142號—財務報表審計中對法律法規(guī)的考慮》，違反法規(guī)行為，是指被審計單位有意或無意地違反會計準則和相關會計制度之外的法律法規(guī)的行為。保證經營活動符合法律法規(guī)的規(guī)定，防止和發(fā)現(xiàn)違反法規(guī)行為是被審計單位管理層的責任；注冊會計師不應當，也不能對防止被審計單位違反法規(guī)行為負責，但執(zhí)行年度財務報表審計可能是遏制違反法規(guī)行為的一項措施。第二節(jié)法律責任⒊經營失敗經營風險，是指企業(yè)由于經濟或經營條件，比如經濟蕭條、決策失誤或同行之間意想不到的競爭等，而無力歸還借款或無法達到投資人期望的收益。經營失敗，是指反映經營風險的極端情況；審計風險，是指財務報表存在重大錯報而注冊會計師發(fā)表不恰當審計意見的可能性。審計失敗，是指財務報表存在重大錯報或漏報的情況下，注冊會計師發(fā)表了無保留意見。第二節(jié)法律責任由于以上原因，注冊會計師可能遭致法律訴訟，這是因為：法院同情弱者；期望差距；遭受損失的人失去理智；審計準則法律地位；律師唆使第二節(jié)法律責任㈡注冊會計師方面責任引發(fā)的原因⒈違約違約是指合同的一方或幾方未能達到合同條款的要求。⒉過失過失是指在一定條件下，缺少應具有的合理的謹慎。⒊欺詐欺詐是以欺騙或坑害他人為目的的一種故意的錯誤行為。第二節(jié)法律責任四、美國注冊會計師民事法律責任㈠習慣法下注冊會計師民事法律責任⒈注冊會計師對委托人的責任在習慣法下如果注冊會計師即使是出現(xiàn)普通過失，給委托人造成了經濟損失就負有法律責任。⒉注冊會計師對受益第三者的責任在習慣法下受益第三者同樣地具有委托人和會計師事務所所訂合同中的權利，因而也享有同等的追索權。所謂受益第三者主要是指業(yè)務約定書中所指明的人，但此人既非要約人，又非承諾人。例如，注冊會計師知道客戶委托他對財務報表進行審計的目的是為了獲取某家銀行的貸款，那么這家銀行就是受益第三者。第二節(jié)法律責任⒊注冊會計師對其他第三者的責任1931年美國厄特馬斯公司對杜羅斯會計師事務所一案，確立了“厄特馬斯主義”的傳統(tǒng)做法，即：犯有普通過失的注冊會計師不對未曾指明的第三者負責；但如果注冊會計師犯有重大過失或欺詐行為，則應當對未指明的第三者負責。20世紀80年代以來，美國許多法院擴大了厄特馬斯主義的含義，判定具有普通過失的注冊會計師對可以合理預期的第三者負有責任。所謂可以合理預期的第三者，是指注冊會計師在正常情況下能夠預見將依賴財務報表的人。例如，資產負債表日有大額未歸還的銀行貸款，那么銀行就是可以合理預期的第三者。第二節(jié)法律責任㈡成文法下注冊會計師民事法律責任⒈1933年《證券法》

1933年《證券法》具有三個特征：其一，將注冊會計師的責任限定在登記表中的財務報表和那些原始購買公司證券的投資者；其二，只要注冊會計師具有普通過失，就應對第三者就負有責任；其三，將不少舉證責任由原告（證券購買人）轉往被告（注冊會計師）。第二節(jié)法律責任⒉1934年《證券交易法》

1934年《證券交易法》與1933年《證券法》相比，具有如下幾個變化：其一，1933年《證券法》將注冊會計師的責任限定在登記表中的財務報表和那些原始購買公司證券的投資者；1934年《證券交易法》要求注冊會計師對上市公司每年的年度財務報表和買賣公司證券的任何人負責；其二，1933年《證券法》規(guī)定只要注冊會計師具有普通過失，就應對第三者就負有責任；1934年《證券交易法》將注冊會計師的責任限定在重大過失或欺詐行為；其三，1934年《證券交易法》也將大部分的舉證責任轉往被告；但與1933年《證券法》不同的是，原告應當向法院證明他依賴了令人誤解的財務報表，也就是說要證明這是他受損的直接原因。第二節(jié)法律責任五、我國注冊會計師法律責任我國注冊會計師法律責任主要體現(xiàn)在《注冊會計師法》、《公司法》、《證券法》和《刑法》等法律法規(guī)的相關條款中。我國注冊會計師法律責任規(guī)范存在的問題，如：注冊會計師法律責任體系“重行（刑）輕民”；相關法律對注冊會計師法律責任歸責原則取向不一；注冊會計師違規(guī)行為處罰量度模糊不清；注冊會計師違規(guī)行為處罰規(guī)定不夠完整；等等。

完善我國注冊會計師法律責任規(guī)范的建議，如：確立民事責任為主，行政和刑事責任為輔的注冊會計師法律責任體系；將注冊會計師法律責任歸責確定為“過錯”原則；明確注冊會計師對第三者的民事責任為“侵權責任”；采用“舉證責任倒置”原則，由作為被告的注冊會計師承擔舉證責任；建立注冊會計師法律責任專家鑒定機制；避免注冊會計師民事賠償方式和順序的“深口袋”傾向；確定注冊會計師法律責任的免除規(guī)定，包括訴訟時效規(guī)定和受害人或第三人過錯免責；明確對注冊會計師的法律制裁形式，民事制裁要充分體現(xiàn)救濟功能，行政和刑事制裁則要體現(xiàn)懲罰功能等。第二節(jié)法律責任六、注冊會計師避免法律責任對策（P85-86）㈠嚴格遵循職業(yè)道德操守和執(zhí)業(yè)準則要求㈡建立健全事務所質量控制制度㈢審慎選擇合伙人和客戶㈣與委托人簽訂業(yè)務約定書㈤深入了解被審計單位及其環(huán)境㈥提取風險基金或購買責任保險㈦聘請懂行的律師本章小結本章講述了以下兩個大問題：一、注冊會計師職業(yè)道德注冊會計師職業(yè)道德涵義、中國注冊會計師職業(yè)道德守則的主要內容。二、注冊會計師法律責任注冊會計師法律責任涵義、種類、形成原因、規(guī)避對策，以及美國注冊會計師民事法律責任，我國注冊會計師法律責任。案例分析題2010年2月3日,信勇會計師事務所的注冊會計師章凡接到好朋友李杰的電話，說有一個親戚開辦的華東高科技公司2009年度的會計報表擬委托會計師事務所審計，正在尋找合適的會計師事務所。李杰希望章凡能夠承接對華東高科技公司會計報表的審計。章凡聽了，一方面受朋友所托，另一方面也認為是開拓了一個新客戶，于是非常爽快地答應了，并于2010年2月6日親自帶領審計小組到華東高科技公司實施審計。華東高科技公司屬于私營公司，主營計算機軟件開發(fā)，兼營計算機硬件、配件等，自開業(yè)5年來業(yè)務發(fā)展很好，但從沒有接受過注冊會計師審計。注冊會計師章凡是信勇會計師事務所的出資人之一，業(yè)務專長是對工業(yè)企業(yè)，尤其是國有工業(yè)企業(yè)進行會計報表審計。要求：請說明信勇會計師事務所是否應當承接這項業(yè)務，如果承接，可否委派章凡承擔這項業(yè)務。案例提示：會計師事務所承接業(yè)務委托時的風險不僅來自客戶的不誠信及