收入、費用和利潤

收入、費用和利潤（一）-收入的確認(rèn)（一）-識別與客戶訂立的合同一、收入的確認(rèn)收入的確認(rèn)和計量大致分為五步：一是識別與客戶訂立的合同；二是識別合同中的單項履約義務(wù)；三是確定交易價格；四是將交易價格分?jǐn)傊粮鲉雾椔募s義務(wù)；五是履行每一單項履約義務(wù)時確認(rèn)收入。其中第一步、第二步和第五步屬于收入的確認(rèn)，第三步和第四步屬于收入的計量。。（一）識別與客戶訂立的合同1.合同的識別（1）合同的含義。合同，是指雙方或多方之間訂立有法律約束力的權(quán)利義務(wù)的協(xié)議，包括書面形式、口頭形式以及其他可驗證的形式（如隱含于商業(yè)慣例或企業(yè)以往的習(xí)慣做法中等）。【提示】口頭形式：即時交易（錢貨兩清）；識別與客戶的合同一般是指：有沒有合同、是一個還是多個合同、是新合同還是老合同。企業(yè)與客戶之間的合同同時滿足下列五項條件的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)在履行了合同中的履約義務(wù)，即在客戶取得相關(guān)商品控制權(quán)時確認(rèn)收入：①合同各方已批準(zhǔn)該合同并承諾將履行各自義務(wù)；【提示】合同已經(jīng)簽字蓋章。②該合同明確了合同各方與所轉(zhuǎn)讓商品相關(guān)的權(quán)利和義務(wù)；【提示】該合同不包括框架協(xié)議、戰(zhàn)略合作協(xié)議，因為框架協(xié)議、戰(zhàn)略合作協(xié)議沒有法律的約束力。③該合同有明確的與所轉(zhuǎn)讓商品相關(guān)的支付條款；【提示】沒有支付條款的屬于捐贈。④該合同具有商業(yè)實質(zhì)，即履行該合同將改變企業(yè)未來現(xiàn)金流量的風(fēng)險、時間分布或金額；⑤企業(yè)因向客戶轉(zhuǎn)讓商品而有權(quán)取得的對價很可能收回。企業(yè)在進行上述判斷時，需要注意下列三點：①合同約定的權(quán)利和義務(wù)是否具有法律約束力，如果合同各方均有權(quán)單方面終止完全未執(zhí)行的合同，且無需對合同其他方作出補償?shù)?，該合同?yīng)當(dāng)被視為不存在。②合同具有商業(yè)實質(zhì)，沒有商業(yè)實質(zhì)的非貨幣性資產(chǎn)交換，無論何時，均不應(yīng)確認(rèn)收入。從事相同業(yè)務(wù)經(jīng)營的企業(yè)之間，為便于向客戶或潛在客戶銷售而進行的非貨幣性資產(chǎn)交換（例如，兩家石油公司之間相互交換石油，以便及時滿足各自不同地點客戶的需求），不應(yīng)當(dāng)確認(rèn)收入。

新疆——————————青島

中石化煉化工廠（廠址：新疆）——原油從青島港進口

中石油煉化工廠（廠址：青島）——原油從新疆克拉瑪依油田③企業(yè)在評估其因向客戶轉(zhuǎn)讓商品而有權(quán)取得的對價是否很可能收回時，僅應(yīng)考慮客戶到期時支付對價的能力和意圖（即客戶的信用風(fēng)險）。當(dāng)對價是可變對價時，由于企業(yè)可能會向客戶提供價格折讓，企業(yè)有權(quán)收取的對價金額可能會低于合同標(biāo)價，企業(yè)應(yīng)當(dāng)在估計交易價格時進行考慮。【思考題】甲公司為房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)，2×20年初，甲公司與乙公司簽訂合同，向其銷售一棟建筑物，合同價款為1000萬元。該建筑物的成本為800萬元，乙公司在合同開始日即取得了該建筑物的控制權(quán)。根據(jù)合同約定，乙公司在合同開始日支付了5%的保證金50萬元，并就剩余95%的價款與甲公司簽訂了不附追索權(quán)的長期融資協(xié)議，如果乙公司違約，甲公司可重新?lián)碛性摻ㄖ铮词故栈氐慕ㄖ锊荒芎w所欠款項的總額，甲公司也不能向乙公司索取進一步的賠償。乙公司計劃在該建筑物內(nèi)開設(shè)一家健身館。在該建筑物所在的地區(qū)，健身行業(yè)面臨激烈的競爭，但乙公司缺乏健身行業(yè)的經(jīng)營經(jīng)驗。甲公司能否確認(rèn)收入？甲公司不能確認(rèn)收入。理由：乙公司計劃以該健身館產(chǎn)生的收益償還甲公司的欠款，除此之外并無其他的經(jīng)濟來源，乙公司也未對該筆欠款設(shè)定任何擔(dān)保。如果乙公司違約，甲公司雖然可重新?lián)碛性摻ㄖ?，但即使收回的建筑物不能涵蓋所欠款項的總額，甲公司也不能向乙公司索取進一步的賠償。因此，甲公司對乙公司還款的能力和意圖存在疑慮，認(rèn)為該合同不滿足合同價款很可能收回的條件。甲公司應(yīng)當(dāng)將收到的50萬元確認(rèn)為一項合同負(fù)債。對于不能同時滿足上述收入確認(rèn)的五個條件的合同，企業(yè)只有在不再負(fù)有向客戶轉(zhuǎn)讓商品的剩余義務(wù)（例如，合同已完成或取消），且已向客戶收取的對價（包括全部或部分對價）無需退回時，才能將已收取的對價確認(rèn)為收入；否則，應(yīng)當(dāng)將已收取的對價作為負(fù)債進行會計處理。（2）合同的持續(xù)評估。在后續(xù)期間，客戶的信用風(fēng)險顯著升高，企業(yè)需要評估其在未來向客戶轉(zhuǎn)讓剩余商品而有權(quán)取得的對價是否很可能收回，如果不能滿足很可能收回的條件，應(yīng)當(dāng)停止確認(rèn)收入，并且只有當(dāng)后續(xù)合同條件再度滿足時或者當(dāng)企業(yè)不再負(fù)有向客戶轉(zhuǎn)讓商品的剩余義務(wù)，且已向客戶收取的對價無需退回時，才能將已收取的對價確認(rèn)為收入，但是，不應(yīng)當(dāng)調(diào)整在此之前已經(jīng)確認(rèn)的收入?！舅伎碱}】甲公司與乙公司簽訂合同，將一項專利技術(shù)授權(quán)給乙公司使用，專門用于生產(chǎn)產(chǎn)品，并按其生產(chǎn)產(chǎn)品的銷售收入的20%收取特許權(quán)使用費。2×20年1月1日為合同開始日，甲公司評估認(rèn)為，該合同在合同開始日滿足合同確認(rèn)收入的五個條件。該專利技術(shù)在合同開始日即授權(quán)給乙公司使用。在合同開始日后的2×20年內(nèi)，乙公司每季度向甲公司提供銷售產(chǎn)品情況報告，并在約定的期間內(nèi)支付特許權(quán)使用費。在2×21年內(nèi)，乙公司繼續(xù)使用該專利技術(shù)，但是乙公司的財務(wù)狀況下滑，融資能力下降，可用現(xiàn)金不足，因此，乙公司僅按合同支付了當(dāng)年第一季度的特許權(quán)使用費，而后三個季度僅按名義金額付款。在2×22年內(nèi)，乙公司繼續(xù)使用甲公司的專利技術(shù)，但是，甲公司得知，乙公司已經(jīng)完全喪失了融資能力，且流失了大部分客戶，因此，乙公司的付款能力進一步惡化，信用風(fēng)險顯著升高。甲公司各年應(yīng)如何確認(rèn)收入？①該合同在合同開始日2×20年滿足收入確認(rèn)的條件，因此甲公司在乙公司使用該專利技術(shù)的行為發(fā)生時，按照約定的特許權(quán)使用費確認(rèn)收入。②第二年即2×21年，由于乙公司的信用風(fēng)險升高，甲公司在確認(rèn)收入的同時，按照金融資產(chǎn)減值的要求對乙公司的應(yīng)收款項進行減值測試。③第三年即2×22年，由于乙公司的財務(wù)狀況惡化，信用風(fēng)險顯著升高，甲公司對該合同進行了重新評估，認(rèn)為“企業(yè)因向客戶轉(zhuǎn)讓商品而有權(quán)取得的對價很可能收回”這一條件不再滿足，因此，甲公司不再確認(rèn)特許權(quán)使用費收入，同時對現(xiàn)有應(yīng)收款項是否發(fā)生減值繼續(xù)進行評估。（3）合同存續(xù)期間的確定。合同存續(xù)期間是合同各方擁有現(xiàn)時可執(zhí)行的具有法律約束力的權(quán)利和義務(wù)的期間?！舅伎碱}】A公司與客戶簽訂合同，每日為客戶提供全天候保潔服務(wù)，合同期限為3年。以下情形的合同存續(xù)期間分別應(yīng)如何確定？情形一：3年內(nèi)，合同各方均有權(quán)在每月末無理由要求終止合同，只需提前5個工作日通知對方，無需向?qū)Ψ街Ц度魏芜`約金。盡管合同約定的服務(wù)期為3年，但是在已提供服務(wù)的期間之外，該合同對于合同雙方均未產(chǎn)生具有法律約束力的權(quán)利和義務(wù)，因此該合同應(yīng)被視為逐月訂立的合同情形二：3年內(nèi)，客戶有權(quán)在每月末要求提前終止合同，且無需向A公司支付任何違約金。該合同應(yīng)視為逐月訂立的合同，同時，客戶擁有續(xù)約選擇權(quán)，A公司應(yīng)當(dāng)判斷提供給客戶的該續(xù)約選擇權(quán)是否構(gòu)成重大權(quán)利，從而應(yīng)作為單項履約義務(wù)進行會計處理。情形三：3年內(nèi)，客戶有權(quán)在每月末要求提前終止合同，但是客戶如果在合同開始日之后的12個月內(nèi)要求終止合同，必須向A公司支付一定金額的違約金。A公司需要判斷合同約定的違約金是否足夠重大，以至于使該合同在合同開始日之后的12個月內(nèi)對于合同雙方都產(chǎn)生了具有法律約束力的權(quán)利和義務(wù)，如果足夠重大，則該合同的存續(xù)期間為12個月；否則，與情形二相同，該合同應(yīng)視為逐月訂立的合同。2.合同合并企業(yè)與同一客戶同時訂立或在相近時間內(nèi)先后訂立的兩份或多份合同，在滿足下列條件之一時，應(yīng)當(dāng)合并為一份合同進行會計處理：（1）該兩份或多份合同基于同一商業(yè)目的而訂立并構(gòu)成一攬子交易，如一份合同在不考慮另一份合同的對價的情況下將會發(fā)生虧損；（2）該兩份或多份合同中的一份合同的對價金額取決于其他合同的定價或履行情況，如一份合同如果發(fā)生違約，將會影響另一份合同的對價金額；（3）該兩份或多份合同中所承諾的商品（或每份合同中所承諾的部分商品）構(gòu)成單項履約義務(wù)。兩份或多份合同合并為一份合同進行會計處理的，仍然需要區(qū)分該一份合同中包含的各單項履約義務(wù)。3.合同變更合同變更，是指經(jīng)合同各方同意對原合同范圍或價格（或兩者）作出的變更。企業(yè)應(yīng)當(dāng)區(qū)分下列三種情形對合同變更分別進行會計處理：（1）合同變更部分作為單獨合同進行會計處理的情形。合同變更增加了可明確區(qū)分的商品及合同價款，且新增合同價款反映了新增商品單獨售價的，應(yīng)當(dāng)將該合同變更作為一份單獨的合同（即一項新的合同）進行會計處理。舉例2×20年7月1日甲公司與客戶乙公司簽訂銷售合同，向客戶出售600件產(chǎn)品，每件產(chǎn)品合同價格100元，這些產(chǎn)品在6個月內(nèi)移交。2×20年10月31日甲公司將300件產(chǎn)品移交之后，雙方對該合同進行了修訂，修訂后的合同要求甲公司在2×20年12月31日移交剩余的300件產(chǎn)品后，額外于2×21年1月31日向客戶再交付150件產(chǎn)品，額外交付的這150件產(chǎn)品按照每件90元的價格計價，假定該價格反映了合同變更時該產(chǎn)品的單獨售價并且可以與原產(chǎn)品區(qū)別開來。甲公司控制權(quán)轉(zhuǎn)移時確認(rèn)收入。要求：計算甲公司2×20年應(yīng)確認(rèn)的收入；并說明理由。甲公司2×20年應(yīng)確認(rèn)的收入＝600×100＝60000（元）；理由：“額外交付150件產(chǎn)品”的合同修訂，事實上構(gòu)成了一項關(guān)于未來產(chǎn)品的單獨的合同，且該合同并不影響對現(xiàn)有合同的會計處理。企業(yè)應(yīng)對原合同中的600件產(chǎn)品，每件確認(rèn)100元的銷售收入；對新合同中的150件產(chǎn)品，每件確認(rèn)90元的收入。甲公司2×20年移交前600件，應(yīng)確認(rèn)的收入60000元。（2）合同變更作為原合同終止及新合同訂立進行會計處理的情形。合同變更不屬于上述第（1）種情形，且在合同變更日已轉(zhuǎn)讓商品與未轉(zhuǎn)讓商品之間可明確區(qū)分的，應(yīng)當(dāng)視為原合同終止，同時，將原合同未履約部分與合同變更部分合并為新合同進行會計處理。新合同的交易價格應(yīng)當(dāng)為下列兩項金額之和：一是原合同交易價格中尚未確認(rèn)為收入的部分（包括已從客戶收取的金額）；二是合同變更中客戶已承諾的對價金額。舉例資料同上。額外交付的這150件產(chǎn)品按照每件80元的價格計價，假定該價格不能反映合同變更時該產(chǎn)品的單獨售價（當(dāng)時的單獨售價每件90元），但是可以與原產(chǎn)品區(qū)別開來。甲公司控制權(quán)轉(zhuǎn)移時確認(rèn)收入。要求：計算甲公司2×20年應(yīng)確認(rèn)的收入；并說明理由。甲公司2×20年應(yīng)確認(rèn)的收入＝300×100＋300×（42000/450）＝58000（元）；理由：對于合同變更新增的150件產(chǎn)品，由于其售價不能反映該產(chǎn)品在合同變更時的單獨售價，因此，該合同變更不能作為單獨合同進行會計處理。由于尚未轉(zhuǎn)讓給客戶的產(chǎn)品（包括原合同中尚未交付的300件產(chǎn)品以及新增的150件產(chǎn)品）與已轉(zhuǎn)讓的產(chǎn)品是可明確區(qū)分的，但是新的售價不能反映合同變更時該產(chǎn)品的單獨售價。因此，甲公司應(yīng)當(dāng)將該合同變更作為原合同終止，同時，將原合同的未履約部分與合同變更合并為新合同進行會計處理。該新合同中，剩余產(chǎn)品為450（300＋150）件，其對價為42000元，即原合同下尚未確認(rèn)收入的客戶已承諾對價30000元（100×300）與合同變更部分的對價12000元（80×150）之和，新合同中的450件產(chǎn)品每件產(chǎn)品應(yīng)確認(rèn)的收入為93.33元（42000/450）。2×20年10月31日移交的300件產(chǎn)品單價為100元，2×20年12月31日移交的300件產(chǎn)品單價則按照93.33元計算。（3）合同變更部分作為原合同的組成部分進行會計處理的情形。合同變更不屬于上述第（1）種情形，且在合同變更日已轉(zhuǎn)讓商品與未轉(zhuǎn)讓商品之間不可明確區(qū)分的，應(yīng)當(dāng)將該合同變更部分作為原合同的組成部分，在合同變更日重新計算履約進度，并調(diào)整當(dāng)期收入和相應(yīng)成本等。舉例1、2×19年1月15日，甲建筑公司和客戶簽訂了一項總金額為5000萬元固定造價合同，在客戶自有土地上建造一幢廠房，預(yù)計合同總成本為3500萬元。假定該建造服務(wù)屬于在某一時段內(nèi)履行的履約義務(wù)，并根據(jù)累計發(fā)生的合同成本占合同預(yù)計成本的比例確定履約進度。截至2×19年末，甲公司累計已發(fā)生成本2100萬元，甲公司在2×19年已確認(rèn)收入3000萬元。2×20年初，合同雙方同意更改該廠房圖紙的設(shè)計，合同價格和預(yù)計總成本因此而分別增加1000萬元和538.46萬元。要求：計算甲公司2×20年初應(yīng)確認(rèn)收入并說明理由，判斷該變更是否屬于會計估計變更。甲公司在合同變更日應(yīng)額外確認(rèn)收入＝6000×52%－3000＝120（萬元）。理由：由于合同變更后擬提供的剩余服務(wù)與在合同交更日或之前已提供的服務(wù)不可明確區(qū)分（即該合同仍為單項履約義務(wù)），因此，甲公司應(yīng)當(dāng)將合同變更作為原合同的組成部分進行會計處理。合同變更后的交易價格為6000萬元（5000＋1000），甲公司重新估計的履約進度為52%[2100/（3500＋538.46）]。該變更屬于會計估計變更。2、20×7年2月1日，甲公司與乙公司簽訂了一項總額為20000萬元的固定造價合同，在乙公司自有土地上為乙公司建造一棟辦公樓。截至20×7年12月20日止，甲公司累計已發(fā)生成本6500萬元。20×7年12月25日，經(jīng)協(xié)商