MBA會計學第3章：利潤表

1利潤表

TheMcGraw-HillCompanies,Inc.,19993會計學2本章學習目的1.理解資產(chǎn)負債表和利潤表的本原邏輯關系2.理解權責發(fā)生制和收付實現(xiàn)制的區(qū)別,權責發(fā)生制為什么會成為企業(yè)編制利潤表的基礎。掌握權責發(fā)生制下收入和費用確認的原則及應用.3.了解賬項調(diào)整的方法4.理解會計分期對會計確認、計量和報告的影響.3本章學習目的5.掌握資本性支出和收益性支出的區(qū)別6.了解利潤表的格式及表中各項目的含義7.理解綜合收益的含義教材：第三章

4收入與費用的本質(zhì)要理解收入和費用的本質(zhì)，需從理解資產(chǎn)負債表和利潤表的本原邏輯關系開始，然后再理解收入和費用的具體確認原則。資產(chǎn)負債表和利潤表的本原邏輯：基于干凈剩余關系（cleansurplusrelationship）收入：經(jīng)營性交易（非資本性交易）引起的所有者權益的毛增加費用：經(jīng)營性交易（非資本性交易）引起的所有者權益的毛減少利潤：經(jīng)營性交易引起的所有者權益的凈變動。5凈利潤凈利潤的本質(zhì)：經(jīng)營性交易引起的所有者權益的凈變動。凈利潤是所得稅后利潤。凈利潤＝利潤總額－所得稅營業(yè)利潤＋投資利潤＋營業(yè)外收支凈額

營業(yè)外收入－營業(yè)外支出

投資收益＋公允價值變動凈收益－投資類資產(chǎn)減值損失

營業(yè)毛利－期間費用－經(jīng)營類資產(chǎn)減值損失

管理費用＋營業(yè)費用＋財務費用營業(yè)收入－營業(yè)成本－營業(yè)稅費利潤的質(zhì)量：可持續(xù)；會計方法和估計是穩(wěn)健的；伴隨現(xiàn)金凈流入依據(jù)中興通訊2011年年報，2011年凈利潤為人民幣21億元，同比下降37%。營業(yè)利潤只有4.3億元，同比下降83%。實際上，中興通訊的營業(yè)利潤遠比報表呈現(xiàn)的糟糕。如果除去中興賣掉國民技術的8.7億元投資收益，中興通訊2011年實際營業(yè)利潤為－4.4億元。這意味著中興通訊公司主營業(yè)務經(jīng)常性損益出現(xiàn)虧損。數(shù)據(jù)顯示，在去年半年多的時間里，中興通訊對國民技術的持股比例由最高的20%已逼近1%，所持5440萬股國民技術已基本出清。2011年中興通訊公司經(jīng)營活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量凈額為-18.12億元。6利潤是一種達成共識的“意見”凈利潤的計算過程，其實從收入確認開始，就存在會計估計與判斷，其余如資產(chǎn)減值損失、折舊和攤銷、公允價值變動損益、或有債務的確認損失等也都存在會計估計和判斷。利潤是大股東、管理層和審計師等達成的一種共識，是作為共識的“意見”，僅僅反映相關利益各方共同認可的當期新增可供分配的一個基數(shù)量值（而非真實客觀的價值存在）。Profitisanopinion,cashisafact?如左邊所示，《商業(yè)周刊》增載文呼吁廓清會計盈余的迷霧（Henry,David,“FuzzyNumbers”,BusinessWeek(October4,2004).）7盡管會計利潤充滿估計與判斷，但這可以用于提升乃至虛增利潤，也可用于穩(wěn)健會計。學者的研究發(fā)現(xiàn)，實施穩(wěn)健會計政策的公司（較低的應計利潤）給投資者以更高的回報！若買入應計利潤最低一組的股票，賣出應計利潤最高一組的股票，可以賺得18％的回報。8“利潤”共識如此難以達成？

從2009年10月~2010年4月，綠大地披露的業(yè)績預告和快報曾五度“變臉”。2009年10月30日，公司發(fā)布2009年三季報稱，預計2009年度歸屬于母公司所有者的凈利潤比上年增長的幅度在20%~50%之間2010年1月30日，公司將2009年凈利潤增幅修正為比上年下降30%以內(nèi)。2010年2月27日公司第三次發(fā)布2009年度業(yè)績快報，年度凈利潤變?yōu)?212萬元。2010年4月28日又將凈利潤修正為-12796萬元。2010年4月30日，公司發(fā)布2009年年度報告，公司2009年凈利潤為-15123萬元。公司2009年年報也被中審亞太會計師事務所有限公司出具了帶保留意見的年度審計報告。為此，2010年年7月21日，公司控股股東和董事長何學葵不得不率領公司高管專門舉行了一場網(wǎng)絡公開致歉說明會，給投資者致歉。2010年12月，公司董事、常務副總兼財務總監(jiān)王躍光申請辭職，2011年1月初，公司公告更換會計師事務所，做到了上市四年年年換審計師。綠大地2011年3月18日公告稱，3月17日晚公司接獲了云南省公安廳直屬公安局的通知，其控股股東、董事長何學葵因涉嫌欺詐發(fā)行股票罪，經(jīng)昆明市人民檢察院批準，于2011年3月17日20時由云南省公安廳直屬公安局執(zhí)行逮捕(云公直經(jīng)逮通字[2011]3號)，現(xiàn)羈押在云南省看守所，案件正在偵查。何學葵以個人原因向公司請辭董事和董事長職務，其持有的公司股份2010年12月已被凍結。

IPO時的投行？審計師？律師？9云南綠大地案件2011年9月6日在昆明官渡區(qū)人民法院開庭審理，綠大地的“欺詐發(fā)行路線圖”也由此浮出水面。

上市前檢察機關起訴書顯示，2004年至2007年間，綠大地公司在不具備首次公開發(fā)行股票并上市的條件的情況下，為達到上市目的，經(jīng)過被告人何學葵、蔣凱西、龐明星的共謀、策劃，由被告人趙海麗、趙海艷登記注冊了一批由綠大地公司實際控制或者掌握銀行賬戶的關聯(lián)公司，并利用相關銀行賬戶操控資金流轉(zhuǎn)，采用偽造合同、發(fā)票、工商登記資料等手段，少付多列、將款項支付給其控制的公司成員、虛構交易業(yè)務，虛增資產(chǎn)、虛增收入。記者了解到，在綠大地多家上下游公司中，大部分為關聯(lián)公司，多為何學葵身邊人所注冊。這些公司與綠大地簽訂陰陽合同，把收入和利潤做高，包裝出“漂亮”的報表。除此之外，2004年至2007年6月間，綠大地公司使用虛假合同、財務資料，虛增云南省馬龍縣舊縣村委會960畝荒山使用權、馬龍縣馬鳴鄉(xiāng)3500畝荒山使用權以及馬鳴基地圍墻、灌溉系統(tǒng)、土壤改良工程等項目的資產(chǎn)共計7011.4萬元。通過虛假苗木交易銷售，編造虛假會計資料或通過受綠大地控制的公司將銷售款轉(zhuǎn)回等手段，綠大地虛增營業(yè)收入2.96億元，這被堂而皇之地寫進招股說明書，成為其上市的重要籌碼。

惡習不改上市后虛增收入2.5億元粉飾報表根據(jù)起訴書，2007年至2009年間，綠大地采用虛假苗木交易銷售、編造虛假會計資料或通過受綠大地控制的公司將銷售款轉(zhuǎn)回等手段虛增收入2.5億元。虛增土地資產(chǎn)的手法也依然在使用，且變本加厲。據(jù)了解，通過偽造合同和會計資料，綠大地虛增馬龍縣月望鄉(xiāng)貓貓洞村9000畝荒山土地使用權、月望基地土壤改良及灌溉系統(tǒng)工程、文山州廣南縣12830畝林業(yè)用地土地使用權的資產(chǎn)2.88億元。昆明市中級人民法院2013年2月7日對云南綠大地生物科技股份有限公司欺詐發(fā)行股票案作出一審判決。法院認定云南綠大地公司犯欺詐發(fā)行股票罪、偽造金融票證罪、故意銷毀會計憑證罪，判處罰金1040萬元；何學葵被判處有期徒刑10年，蔣凱西、龐明星、趙海麗、趙海艷等也分別被判處6年、5年、5年、2年3月不等有期徒刑及罰金（30萬元、30萬元、30萬元、5萬元）。法院審理查明：2004年至2007年6月，何學葵、蔣凱西、龐明星共同策劃讓云南綠大地公司發(fā)行股票并上市，趙海麗、趙海艷登記注冊了一批由云南綠大地公司實際控制或者掌握銀行賬戶的關聯(lián)公司，并利用相關銀行賬戶操控資金流轉(zhuǎn)，采用偽造合同、發(fā)票、工商登記資料等手段，少付多列，將款項支付給其控制的公司，虛構交易業(yè)務、虛增資產(chǎn)7000余萬元、虛增收入2.9億元。云南綠大地公司招股說明書中包含了上述虛假內(nèi)容。2007年12月21日被告單位云南綠大地公司在深圳證券交易所首次發(fā)行股票并上市，非法募集資金達3.4629億元。

2005年至2009年期間，云南綠大地公司為達到虛增銷售收入和規(guī)避現(xiàn)金交易、客戶過于集中的目的，在何學葵、蔣凱西、龐明星安排下，由趙海麗利用銀行空白進賬單，填寫虛假資金支付信息后，私刻銀行印章加蓋于單據(jù)上，偽造了各類銀行票證共計74張。云南綠大地公司上市后，依法負有向股東和社會公眾如實披露真實信息的義務，但該公司經(jīng)何學葵、蔣凱西、龐明星共同策劃，趙海麗、趙海艷具體實施，采用偽造合同、偽造收款發(fā)票等手段虛增公司資產(chǎn)和收入，多次將上述虛增的資產(chǎn)和收入發(fā)布在云南綠大地公司的半年報告及年度報告中。2010年3月中國證監(jiān)會立案對此調(diào)查期間，綠大地公司為掩蓋公司財務造假的事實，在何學葵的指示下，趙海麗將依法應當保存的66份會計憑證替換并銷毀。1011資產(chǎn)負債表與利潤表的關系Assets=Liabilities+Owners’Equity資產(chǎn)負債表Assets=Liabilities+Paid-inCapital+RetainedEarning

BeginningBalance+Revenues-Expenses–Dividends

利潤表附表：利潤分配表12利潤表的編制原理會計分期權責發(fā)生制收入的確認原則——實現(xiàn)原則成本、費用的確認原則——配比原則配比原則需要注意的問題——區(qū)分收益性支出和資本性支出13會計分期我國企業(yè)會計準則規(guī)定,會計核算應當

劃分會計期間，分期結算帳目和編制

會計報表。會計期間分為年度、季度

和月份。年度、季度和月份的起訖日

期采用公歷日期。問題:起訖日期是否一定是公歷日期?14本年的支出同時也是本年的費用前一年的支出在本年變成費用。本年的支出在未來年份將變成費用本年的費用將在未來某一年內(nèi)支付會計期間與交易給定會計期間內(nèi)，區(qū)分費用和支出時，

應該考慮如下幾類交易.對于款項收付與交易完成時間不一致的

交易，如何確定收入和費用從屬的會計期間？權責發(fā)生制收付實現(xiàn)制15權責發(fā)生制按照企業(yè)經(jīng)濟業(yè)務是不是實際發(fā)生了為

標準，而不是按照是否實際收到現(xiàn)金來

確認收入和費用。這就意味著：

如果收入實際發(fā)生了，不論企業(yè)是否收

到現(xiàn)金，都要計入收入；如果費用實際

發(fā)生了，不論企業(yè)是否付出現(xiàn)金，都要

計入費用。16權責發(fā)生制A公司于2002年12月1日銷售價值100萬元的

貨物給B公司，B公司已于當天提走了貨物；

雙方約定貨款在6個月之后付清,A公司應于

何時確認收入?17權責發(fā)生制依據(jù)權責發(fā)生制，A公司應于2002年12月確認收入。由于權責發(fā)生制，會計上產(chǎn)生了許多特殊的概念，如應收、應付、攤銷、遞延、預提等等。18收付實現(xiàn)制按照現(xiàn)金的實際收付為標準確認收入和

費用，這樣，確認的收入和費用完全與

收付的現(xiàn)金一致，不存在應計項目，也

不會出現(xiàn)攤銷、遞延等事項。收付實現(xiàn)制多用于行政事業(yè)單位，如政

府會計。19權責發(fā)生制與收付實現(xiàn)制的比較權責發(fā)生制和收付實現(xiàn)制雖存在上述區(qū)別，

但在企業(yè)整個生命周期內(nèi)，一般會有： 現(xiàn)金收入=收入而當把企業(yè)的整個生命周期劃分為若干會

計期間時,在各個會計期間內(nèi)，可能會有：

現(xiàn)金收入≠收入

差異體現(xiàn)為應計項目，如應收帳款、預收

帳款、應付帳款、預付帳款、待攤費用、

預提費用等。

20權責發(fā)生制與收付實現(xiàn)制的比較A公司在某一會計期間開始營業(yè)，為一

學校建造價款為700萬元的教學樓。在

第一個會計期間，A發(fā)生成本630萬元，

均系用銀行借款支付，并將已竣工大樓

交付給學校。第二個會計期間，A從學

校收到工程價款700萬元。在第三個會

計期間，A向銀行償還到期的630萬元。

不考慮任何稅金。

對A公司的業(yè)務可以利用權責發(fā)生制和

收付實現(xiàn)制計算其經(jīng)營成果：

21權責發(fā)生制與收付實現(xiàn)制的比較22權責發(fā)生制與收付實現(xiàn)制的比較前面的例子中，若從三個會計期間綜合起來看，兩種方法的凈收入相同，唯一的區(qū)別在于取得凈收入的時間。而從每一個會計期間看，則收入不等于現(xiàn)金。收付實現(xiàn)制下的資產(chǎn)負債表和利潤表？

23收入確認的基本原則和條件實現(xiàn)原則：已實現(xiàn)或可實現(xiàn)、已取得我國會計準則規(guī)定：

A.企業(yè)已將商品所有權上的主要風險和報酬轉(zhuǎn)移給購貨方；B.

企業(yè)既沒有保留通常與所有權相聯(lián)系的繼續(xù)管理權,也沒有對已售出的商品實施控制；C.與交易相關的經(jīng)濟利益能夠流入企業(yè)；D.相關的收入和成本能夠可靠地計量。

問題：確認收入的時點與方法？收入確認時點選擇

Theoperatingcycle

Source:AARF,ED51B25何時確認收入？收入確認客戶在12月交納了一年的雜志的訂閱費，然而他們從1月份開始才能夠拿到雜志.收入確認原則26當服務開始履行時，收入才可以被確認——即當雜志在年初開始提供服務時.收入確認原則客戶在12月交納了一年的雜志的訂閱費，然而他們從1月份開始才能夠拿到雜志.收入確認27實現(xiàn)原則某房地產(chǎn)企業(yè)A將一建成的別墅銷售給

中間商B，售價500萬元，成本為200萬

元。合同規(guī)定，B先預付100萬元，如在

兩年內(nèi)別墅銷路不好，B有權將房退給A，

但A按每月1萬元收取租金。收入確認28將預收款退回，應收取租金確認為收入實現(xiàn)原則對不起，別墅沒有售出,

我不能付款.……收入確認新收入準則：《與客戶之間的合同產(chǎn)生的收入》2014年5月，IASB和FASB聯(lián)合發(fā)布了新的收入準則《與客戶之間的合同產(chǎn)生的收入》：分5步確認收入第1步識別與客戶之間的合同合同產(chǎn)生可強制執(zhí)行的權利和義務。合同可以是書面的、口頭的或由商業(yè)慣例默示的。在滿足下列條件時，需要將合同予以合并：各項合同同時或幾乎同時訂立且作為一攬子進行談判、在一項合同中所支付的對價取決于另外一項合同、以及合同承諾的商品或服務屬于單一履行義務。新準則為合同的修改提供了具體指引，合同修改可能作為單獨合同予以處理，或作為原始合同的延續(xù)而采用未來適用法或累計追補調(diào)整的方式予以處理。第2步識別合同中的單獨履行義務履行義務是指為轉(zhuǎn)移商品或服務（包括客戶可向其客戶轉(zhuǎn)售或提供的商品或服務），而在合同中作出的承諾。如果商品或服務能夠被明顯區(qū)分或就該合同而言已經(jīng)被明顯區(qū)分，需使用新模型的指標來區(qū)分不同的履行義務。第3步確定交易價格交易價格可以基于期望值或最可能發(fā)生的金額確定，但僅限于在未來極可能不會發(fā)生重大轉(zhuǎn)回的金額。滿足此條件的最小金額應當包含在交易價格中。在做這個判斷時企業(yè)需考慮類似的履行義務的過往經(jīng)驗而進行評估。第4步分配交易價格交易價格應分配至各項可明顯區(qū)分的單獨履行義務，該分配應當基于相對獨立售價。獨立售價可能是在類似情形下單獨向一個客戶或向類似客戶出售商品或服務的獨立售價。如果獨立售價無法通過直接觀察而獲得，則需要通過考慮可合理獲得的所有信息(比如市場條件、特殊因素及客戶類別)后估算得出。第5步在履行義務得以滿足時確認收入在商品或服務被轉(zhuǎn)移至客戶且客戶取得對商品或服務的控制權時確認收入。履行義務可能是在一段時間內(nèi)或在某一時點得以滿足。新準則描述了控制權被轉(zhuǎn)移的若干跡象。而且，新準則引入了新概念，要求當(i)被創(chuàng)建的資產(chǎn)對于公司沒有替代用途及(ii)公司有權就截至目前所完成的工作取得報酬時，收入應當在一段時間內(nèi)予以逐步確認。新收入準則應用新的五步法模型帶來的最重要的改變是：1、任何捆綁在一起的商品或服務，如果能夠被明顯區(qū)分，則必須單獨確認，并且，合同價格的任何折扣或返利一般而言必須分配至單獨的要素。2、在對價因為任何原因(例如，激勵、返利、業(yè)績獎金、特許權使用費、成功實現(xiàn)某種結果等)而可能被改變的情況下，收入確認的時點可能早于現(xiàn)行準則，新準則要求必須確認不存在重大轉(zhuǎn)回風險的最小金額。3、收入被確認的時點可能發(fā)生改變。現(xiàn)行實務中一些在合同期末的某一時點確認的收入在新準則下可能應當在合同期間內(nèi)予以確認，反之亦然。新收入準則的正式生效日為2017年1月1日。企業(yè)需要從現(xiàn)在就開始著手評估新收入準則的影響，例如：是否需要重新考慮與客戶商談有關合同安排？薪酬及福利計劃是否會受到影響？是否應當重新考慮產(chǎn)品的銷售方式？需要向投資者傳達哪些信息？何時傳達這些信息？新收入準則是否會帶來新的商機？有些必要的改變可能馬上就需要著手進行(例如：為了捕獲新數(shù)據(jù)及應對財務報告的變化，需要對信息技術系統(tǒng)、程序及內(nèi)部控制做出必要的更新)。32收入確認的相關具體問題*合同或協(xié)議價款的收取采用遞延方式，實質(zhì)上具有融資性質(zhì)的，應當按照應收的合同或協(xié)議價款的公允價值確定銷售商品收入金額。應收的合同或協(xié)議價款與其公允價值之間的差額，應當在合同或協(xié)議期間內(nèi)采用實際利率法進行攤銷（攤銷結果與直線法差異不大的，也可采用直線法攤銷），計入當期損益(沖減財務費用)。【由于執(zhí)行新準則，財政部允許企業(yè)將以前年度的分期收款未確認收入拿到首次執(zhí)行年度（如2007年）確認,這是不合理,既然是以前年度收入，理應追溯調(diào)整，不可采用未來適用法,這不是一般的會計估計變更，而是帶有會計政策性質(zhì)變更，追溯調(diào)整法是最合理的選擇.】*售后回購：若回購價高于售價，差額視作利息在回購期內(nèi)計入財務費用。*售后租回：售價與資產(chǎn)賬面價值之間的差額先確認為“遞延收益——未實現(xiàn)售后租回損益”(1)若租回為融資租賃，則按折舊進度分攤遞延收益，沖減折舊費；(2)若租回為經(jīng)營租賃，則在租賃期內(nèi)按租金支付比例分攤，作為租金費用的調(diào)整，但是，有確鑿證據(jù)表明售后租回交易是按照公允價值達成的，售價與資產(chǎn)賬面價值之間的差額應當計入當期損益(營業(yè)外收入)。參《企業(yè)會計準則第21號－租賃》。

33收入確認的相關具體問題*附有銷售退回條件的商品銷售：能夠根據(jù)以往經(jīng)驗合理估計退貨可能性且確認與退貨相關負債的，在發(fā)出商品時確認收入；不能合理估計退貨可能性的，退貨期滿確認收入。收入的錯誤確認：提前、推遲、虛假、錯誤分類；設計交易創(chuàng)造收入（如收入互換、填塞分銷渠道、關聯(lián)交易、設立空殼公司或通過過橋公司自我交易）收入確認是否以開發(fā)票為準（開票并持有）？分期收款銷售的折現(xiàn)率？收入與應收賬款、應收票據(jù)；收入與存貨市場調(diào)查；供應商和客戶調(diào)查；人工、水電耗用調(diào)查；物流支出調(diào)查；海關統(tǒng)計上市公司收入確認問題2014年9月證監(jiān)會發(fā)布《2013年上市公司年報會計監(jiān)管報告》。其中，第二部分“主要會計準則執(zhí)行問題”指出：（二）收入確認企業(yè)會計準則對收入確認的規(guī)定比較原則，涉及較多的專業(yè)判斷，而收入又是最重要的財務報表項目之一，受投資者廣泛關注。收入確認對于傳統(tǒng)制造業(yè)所涉及的常規(guī)業(yè)務已不存在明顯問題，但近年來隨著產(chǎn)業(yè)轉(zhuǎn)型，信息技術、文化產(chǎn)業(yè)等輕資產(chǎn)行業(yè)發(fā)展迅速，實務中出現(xiàn)了較多的創(chuàng)新業(yè)務模式，相應的收入確認問題也有待進一步研究規(guī)范。從2013年年報財務信息披露情況看，部分上市公司還存在類似業(yè)務收入確認標準不一致、收入確認方法不恰當、部分業(yè)務收入確認標準有待進一步研究規(guī)范等問題。1.經(jīng)濟實質(zhì)相似的業(yè)務收入確認標準不一致對于銷售商品收入的確認標準，準則給出了5點判斷依據(jù)，但比較原則。實務中，因不同會計主體的專業(yè)判斷存在差異，導致經(jīng)濟實質(zhì)相似的業(yè)務收入確認標準存在差異。年報分析中發(fā)現(xiàn)，以下四種業(yè)務的收入確認存在上述問題。（1）房產(chǎn)銷售業(yè)務。由于各地政府對房產(chǎn)銷售的監(jiān)管存在差異，部分房地產(chǎn)行業(yè)上市公司對商品房銷售收入確認時點不一致。大部分房地產(chǎn)行業(yè)上市公司以辦理完成交房手續(xù)作為風險與報酬的轉(zhuǎn)移時點，但也有部分上市公司以工程完工驗收、收到房款或取得收款權利作為收入確認時點，還有些上市公司未明確披露風險與報酬的轉(zhuǎn)移時點。（2）數(shù)據(jù)服務業(yè)務。部分提供數(shù)據(jù)服務的上市公司，如互聯(lián)網(wǎng)公司、網(wǎng)絡游戲公司、通信公司的收入迅速增長，但由于數(shù)據(jù)業(yè)務合同安排不斷創(chuàng)新，收入實現(xiàn)過程涉及與運營商和經(jīng)銷商的多方安排，收入實現(xiàn)的判斷較為復雜，導致這些公司對類似交易收入的確認時點和金額存在差異。例如，對于通信增值業(yè)務收入確認，有的公司每月根據(jù)電信運營商的計時系統(tǒng)統(tǒng)計數(shù)據(jù)，依合同約定費率或分成比例計算確認收入；而有的上市公司按上月結算數(shù)據(jù)進行核對，開具發(fā)票后確認當期營業(yè)收入，其中也可能存在收入截止期不當?shù)膯栴}。（3）系統(tǒng)集成業(yè)務。隨著信息技術的發(fā)展，許多不同種類的電子設備需要進行系統(tǒng)集成后才能綜合發(fā)揮效用，通常需經(jīng)過試運行、驗收等環(huán)節(jié)，往往時間較長，甚至跨越不同的會計期間，對于這類業(yè)務何時確認銷售產(chǎn)品的收入在實務中也存在不同的做法。部分上市公司按完工百分比法確認系統(tǒng)集成業(yè)務收入，也有些上市公司按收到驗收報告時確認收入。收入確認標準不一致影響了財務報表之間的可比性，不利于投資者進行有效的決策。（4）出口銷售業(yè)務。實務中，因出口銷售環(huán)節(jié)較多、流程較為復雜，相關商品風險報酬轉(zhuǎn)移時點涉及較多專業(yè)判斷。年報分析中發(fā)現(xiàn)，部分上市公司按合同約定將產(chǎn)品報關、離港，將取得提單日作為收入確認的時點，而有的上市公司則以產(chǎn)品完成出口報關手續(xù)、取得報關單日作為收入確認時點。企業(yè)以報關單日作為收入確認時點，可能存在已報關但貨物尚未裝船、風險與報酬還未轉(zhuǎn)移的情況。上述業(yè)務的收入確認標準不一致問題，雖屬于會計準則已有原則性規(guī)定、實務中存在不同判斷而造成的，但會導致收入總額在不同會計期間分配不合理的問題，甚至個別公司以此來操縱利潤。公司應當結合自身業(yè)務特點，制定具體收入確認會計政策，并充分披露公司判斷滿足收入確認標準的理由。2.收入確認方法不夠恰當為了適應市場經(jīng)濟的發(fā)展，許多企業(yè)在提供主打產(chǎn)品的同時提供后續(xù)服務，或者把多種產(chǎn)品、服務打包銷售，如何準確確認混合業(yè)務收入是近年來實務中出現(xiàn)的新挑戰(zhàn)。年報分析發(fā)現(xiàn)，部分公司的收入確認方法不夠恰當，主要體現(xiàn)在以下兩個方面：（1）銷售商品同時提供勞務的收入確認。根據(jù)收入準則規(guī)定，企業(yè)與其他企業(yè)簽訂的合同或協(xié)議包括銷售商品和提供勞務時，銷售商品部分和提供勞務部分能夠區(qū)分且能夠單獨計量的，應當分別核算；如果銷售商品部分和提供勞務部分不能區(qū)分，或雖能區(qū)分但不能夠單獨計量的，則全部視為銷售商品進行會計處理。對于銷售自行研制開發(fā)的軟件產(chǎn)品，并按合同約定提供免費維護或免費升級的服務，屬于銷售商品同時提供勞務的銷售模式，應盡量將維護與升級產(chǎn)品的服務收入進行區(qū)分，以單獨確認提供服務收入。年報分析中發(fā)現(xiàn)，有的上市公司未說明軟件維護、升級服務能否單獨區(qū)分并計量，直接全額確認為銷售商品收入，同時按收入的一定比例預提軟件維護費用。這種處理方法將使企業(yè)公司當期收入與費用均被高估。（2）技術授權使用費收入確認。為了拓展業(yè)務規(guī)模，許多信息技術公司除了自行開發(fā)軟件產(chǎn)品并直接銷售外，還授權其他公司代理軟件產(chǎn)品的營銷。公司通過這一模式取得的收入包括授權使用費與代理方運營收入的分成兩部分。授權使用費通常由代理方根據(jù)合同規(guī)定分期支付，何時確認授權使用費收入成了實務中出現(xiàn)的新問題。目前，實務中存在兩種做法，一是在全額收到授權使用費用日一次性確認收入，二是根據(jù)授權使用期間分期確認收入。判斷授權使用費用是一次性確認收入還是分期確認收入，應根據(jù)合同是否包含重大后續(xù)服務義務，并綜合考慮授權許可期限、是否具有退款權利等因素進行判斷。年報分析中發(fā)現(xiàn)，有的上市公司以授權使用方式對外提供軟件產(chǎn)品，將授權使用費一次性確認為銷售商品收入，但未披露是否負有提供后續(xù)服務（如升級）的合同義務，存在提前確認收入的可能。3.部分業(yè)務收入確認標準有待進一步研究隨著市場的發(fā)展和企業(yè)經(jīng)營的創(chuàng)新，如何運用準則的原則性規(guī)定，對新出現(xiàn)交易的經(jīng)濟實質(zhì)做出判斷并進行會計處理，是會計實務所面臨的新挑戰(zhàn)。主要體現(xiàn)在以下三個方面。（1）土地一級開發(fā)業(yè)務收入。土地一級開發(fā)項目往往開發(fā)時間長、占用資金量大，其會計處理結果對公司的經(jīng)營成果和財務狀況的影響較大。實務中，一級土地開發(fā)存在多種運作模式，涉及的具體合同條款也不盡相同，但以公司取得收入的方式劃分，大致可以分為保底收益與或有分成兩種模式。保底收益多為依據(jù)經(jīng)核定的開發(fā)成本采用成本加成法計算收益?；蛴蟹殖蓜t約定為按照土地使用權出讓凈收益的一定比例進行分成。實務中，有些公司依據(jù)建造合同準則，采用完工百分比法確認收入，有些上市公司以土地儲備中心收儲并進行公開掛牌交易為時點,比照銷售商品確認收入。由于土地一級開發(fā)涉及的情況較為復雜，參照銷售商品模式還是建造合同模式確認收入，通常應考慮以下幾個要素：一是產(chǎn)品結構設計的復雜程度。如果開發(fā)的產(chǎn)品高度復雜、結構設計的主要要素由買方規(guī)定,則傾向于適用建造合同的模式；二是產(chǎn)品之間的相互關系或相互依存度。通常而言，建造合同是指為建造一項資產(chǎn)或一組密切相關或相互依存的資產(chǎn)而專門協(xié)商的合同；三是與所生產(chǎn)的每個項目相聯(lián)系的重大風險或報酬的轉(zhuǎn)移。如果重大風險和報酬隨著建造或開發(fā)的進行而轉(zhuǎn)移給買方，則表明是建造合同。如果必須交付每個單獨的項目才算轉(zhuǎn)移了與那些項目相聯(lián)系的風險和報酬，則通常表明該合同是一份銷售商品合同而不是一份建造合同。因此，對于土地一級開發(fā)的收入確認標準應結合具體情況進行判斷，不能一概而論。此外，實務中還存在以下幾種情況需要進一步研究：一是對于公司將開發(fā)好的土地交由土地儲備中心收儲后，又參與土地的招拍掛程序并拍回土地，如何確認土地一級開發(fā)收入，在實務中仍存有爭議；二是企業(yè)在提供開發(fā)服務的同時，墊付開發(fā)資金時間較長，延期收款具有融資性質(zhì)的，企業(yè)是否應考慮將合同總價進行適當分拆，確認相應的利息收入；三是在建造合同模式下，應進一步分析企業(yè)是建造服務的主要責任人還是僅以代理身份提供了墊資義務，針對不同的身份進行相應的會計處理。（2）網(wǎng)絡視頻公司影片版權互換業(yè)務收入。近年來，許多網(wǎng)絡視頻網(wǎng)站開展了影片版權互換業(yè)務，不同的視頻類互聯(lián)網(wǎng)公司相互讓渡影視作品的使用權，即進行使用權的交換，但同時自身仍保留相應版權的所有權和使用權。對于版權互換收入的確認存在兩種觀點：一是參照版權分銷交易，在給予對方授權，且收取授權費或取得收取授權費的權利后確認收入。確認收入的金額可以參照現(xiàn)金分銷的金額，如無現(xiàn)金分銷的金額，則采用公允價值確認。二是版權互換環(huán)節(jié)不應確認收入。鑒于版權互換交易的商業(yè)實質(zhì)、所交換版權的公允價值確定等的影響，該類交易是否能夠確認收入還需要結合具體案例的實際情況進行判斷。（3）網(wǎng)絡游戲業(yè)務收入。為了拓展業(yè)務規(guī)模，網(wǎng)絡游戲開發(fā)商除了自主運營外，還通過其他游戲平臺聯(lián)合運營，這兩種運營模式的主要義務責任人均為游戲開發(fā)公司，兩者的區(qū)別在于玩家下載、進入游戲及充值的平臺不同。若玩家通過合作平臺網(wǎng)站下載或進入游戲，游戲充值也在合作平臺操作，這種運營模式即為與游戲平臺聯(lián)合運營。在與游戲平臺聯(lián)合運營模式下，游戲的服務器由開發(fā)公司提供，游戲的維護、升級、客戶服務等仍由開發(fā)公司負責。網(wǎng)絡游戲平臺將其在合作運營游戲中取得的收入按協(xié)議約定的比例分成給開發(fā)公司，開發(fā)公司即確認營業(yè)收入。但有些公司認為，其是提供網(wǎng)絡游戲的主要責任人，平臺只是一種銷售渠道，應按玩家消費的金額全額確認收入，游戲平臺的分成部分可視為其向平臺支付的銷售費用。全額確認還是按比例確認收入將影響企業(yè)的收入規(guī)模，目前實務中做法不一，有待進一步比較研究。除了與其他游戲平臺聯(lián)合運營的模式外，有些游戲開發(fā)公司還授權其他方在授權區(qū)域內(nèi)享有獨家運營、經(jīng)銷標的物等權利。游戲的服務器架設與維護管理、產(chǎn)品推廣和客服服務均由被授權方負責，但游戲的維護升級仍由開發(fā)公司負責。在這種模式下，代理方按約定的分成比例，將其收到的玩家充值金額與公司定期結算，部分公司在已收到款項或取得應收款項的權利時確認收入。但是，因玩家還未真正消費，服務尚未提供，公司將基于玩家的充值而結算取得的金額在當期確認收入，很有可能導致提前確認收入。在與代理方定期結算方式下，應按玩家消費游戲幣的進度確認分成收入，實務中需要代理方的信息系統(tǒng)準確提供相關數(shù)據(jù)才能實現(xiàn)。VirtualGoodsandSocialMediaCompany40成本費用的確認－－配比原則配比原則要求，當期確定的費用，必須是為取得一定收入而發(fā)生的費用；在運用配比原則時，應考慮收入和費用的因果關系：(1)存在直接因果關系的，直接根據(jù)本期收入確認本期費用，如銷貨成本與銷貨收入。(2)存在因果關系但不直接的，采用合理的方法進行處理。(3)因果關系不明確的，歸為期間費用。41配比原則應用配比概念今天是3月193月19日收到了一件成本為1,000美元的存貨42配比原則應用配比概念今天是4月164月16日，賣主收到了全部貨款.43對于公司來說，這件商品何時確認相關費用（銷售成本）?配比原則應用配比概念今天是5月95月9日，這件商品以1,500美元的價格賣出445月，當商品銷售時.配比原則應用配比概念今天是5月95月9日，這件商品以1,500美元的價格賣出45收益性支出與資本性支出收益性支出：支出的效益僅與本會計年度

相關。如形成間接費用的支出等。資本性支出：支出的效益與幾個會計年度

相關。如購買固定資產(chǎn)、開辦費、無形資

產(chǎn)支出。46賬項調(diào)整賬項調(diào)整的必要性兩個或兩個以上的期間確認。包括：確認已實現(xiàn)的預收收入確認支付責任實際發(fā)生的預付費用確認應計（已實現(xiàn)）而未計的收入確認應計（支付責任已實際發(fā)生）而未計的費用形成和影響：預收、預付（待攤）項目、應收、應付（應計）項目471

Prepaidexpenses Assetsand Assetsoverstated Dr.Expenses expensesExpensesunderstatedCr.Assets若相反，直接計入費用，會有何影響？ 2UnearnedrevenuesLiabilitiesand LiabilitiesoverstatedDr.Liabilities revenues Revenuesunderstated Cr.Revenues

若相反，直接計入收入，會有何影響？3AccruedrevenuesAssetsand Assetsunderstated Dr.Assets revenues Revenuesunderstated Cr.Revenues

4AccruedexpensesExpensesand ExpensesunderstatedDr.Expenses liabilities Liabilitiesunderstated Cr.Liabilities48利潤表項目之一:收入收入的概念

《企業(yè)會計準則——收入》:收入是指企業(yè)在銷售商品、提供勞務及他人使用本企業(yè)資產(chǎn)等日常活動中所形成的經(jīng)濟利益的總流入。利潤表中的收入項目主營業(yè)務收入其他業(yè)務收入營業(yè)外收入49利潤表項目之二:費用、成本費用是企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營過程中發(fā)生的

各項耗費。

制造費用：材料耗費、工資，其他制造費用期間費用：管理費用、財務費用、營業(yè)費用50利潤表項目之二:費用、成本成本是指能夠?qū)ο蠡闹С?。一般與實物資產(chǎn)計價有關。會隨資產(chǎn)的使用逐漸轉(zhuǎn)化為費用。具體在利潤表中的費用、成本項目：主營業(yè)務成本（銷售成本）、其他業(yè)務支出、

營業(yè)費用（銷售費用）、管理費用、財務費用

注意：區(qū)分制造費用和期間費用51利潤表項目之三:稅金與收入相關的稅金與收入直接相關的流轉(zhuǎn)稅：

增值稅、消費稅、營業(yè)稅。附加稅費：城市維護建設費、教育費附加

主營業(yè)務稅金及附加：專門反映價內(nèi)稅和附加稅。52利潤表項目之三:稅金利潤表中的稅金項目主營業(yè)務稅金及附加所得稅管理費用中的稅金項目稅金可參見教材第10章53增值稅簡介除香煙、化妝品、汽車、珠寶首飾等消費稅課稅對象外，一般商品和加工修理修配等工業(yè)性勞務都是增值稅的課稅對象。增值稅是價外稅，是對商品生產(chǎn)和銷售各環(huán)節(jié)增值額征收的稅收。例：A公司2003年7月購入H商品，價格為10,000元，增值稅稅率為17％，當月全部銷售給百貨公司，售價為14,000元。*購入時，依據(jù)采購發(fā)票（增值稅專用發(fā)票）和入庫驗收單等借：庫存商品10,000應交稅金——應交增值稅（進項稅額）1,700貸：應付賬款（銀行存款）11,700*銷售時，依據(jù)銷售發(fā)票和發(fā)貨單（出庫單）等（1）借：應收賬款（銀行存款）16,380貸：主營業(yè)務收入14,000應交稅金——應交增值稅（銷項稅額）2,380（2）借：主營業(yè)務成本10,000貸：庫存商品10,000

54增值稅簡介*當月（假定月末一次）向國稅局申報繳納增值稅：當月銷項稅額－至當月累積未抵扣的進項稅額＝2,380－1700＝680依據(jù)納稅單據(jù)：借：應交稅金——應交增值稅（已交稅金）680貸：銀行存款680

*若到月末，680元稅金尚未繳納，則借：應交稅金——應交增值稅（轉(zhuǎn)出未交增值稅）680貸：應交稅金——未交增值稅680*通過計算增值稅進項和銷項等數(shù)字，可觀察企業(yè)是否偽造銷售收入數(shù)字55利潤表中其他增減利潤的項目投資收益企業(yè)對外投資所取得的收益或發(fā)生的損失。營業(yè)外收入和營業(yè)外支出企業(yè)發(fā)生的與其生產(chǎn)經(jīng)營無直接關系的各項收入和支出。補貼收入企業(yè)按規(guī)定實際收到的補貼收入。*2004年12月，ST萬鴻（原誠成文化）發(fā)布公告，武漢漢陽區(qū)政府要補貼其2000萬，其前三季度虧損600萬元左右，這樣通過該補貼款，該公司可保殼成功.*2005年中期報告出來后，ST長風、ST吉紙、ST龍滌就是靠政府補貼實現(xiàn)盈利，否則它們均會因連續(xù)3年半虧損而被摘牌。ST吉紙2005年上半年盈利3012萬元，其中收到政府補貼4000萬。ST長風2005年上半年盈利900多萬，其中政府補貼1900萬元，其營業(yè)利潤是-889.89萬元。56非經(jīng)常損益之界定中國證監(jiān)會于2008年修訂的《公開發(fā)行證券的公司信息披露規(guī)范問答第1號--非經(jīng)常性損益》：一、非經(jīng)常性損益的定義非經(jīng)常性損益是指與公司正常經(jīng)營業(yè)務無直接關系，以及雖與正常經(jīng)營業(yè)務相關，但由于其性質(zhì)特殊和偶發(fā)性，影響報表使用人對公司經(jīng)營業(yè)績和盈利能力做出正常判斷的各項交易和事項產(chǎn)生的損益。二、非經(jīng)常性損益通常包括以下項目：(一)非流動性資產(chǎn)處置損益，包括已計提資產(chǎn)減值準備的沖銷部分；(二)越權審批，或無正式批準文件，或偶發(fā)性的稅收返還、減免；(三)計入當期損益的政府補助，但與公司正常經(jīng)營業(yè)務密切相關，符合國家政策規(guī)定、按照一定標準定額或定量持續(xù)享受的政府補助除外；(四)計入當期損益的對非金融企業(yè)收取的資金占用費；57非經(jīng)常損益之界定(五)企業(yè)取得子公司、聯(lián)營企業(yè)及合營企業(yè)的投資成本小于取得投資時應享有被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值產(chǎn)生的收益；(六)非貨幣性資產(chǎn)交換損益；(七)委托他人投資或管理資產(chǎn)的損益；(八)因不可抗力因素，如遭受自然災害而計提的各項資產(chǎn)減值準備；(九)債務重組損益；(十)企業(yè)重組費用，如安置職工的支出、整合費用等；(十一)交易價格顯失公允的交易產(chǎn)生的超過公允價值部分的損益；(十二)同一控制下企業(yè)合并產(chǎn)生的子公司期初至合并日的當期凈損益；(十三)與公司正常經(jīng)營業(yè)務無關的或有事項產(chǎn)生的損益；(十四)除同公司正常經(jīng)營業(yè)務相關的有效套期保值業(yè)務外，持有交易性金融資產(chǎn)、交易性金融負債產(chǎn)生的公允價值變動損益，以及處置交易性金融資產(chǎn)、交易性金融負債和可供出售金融資產(chǎn)取得的投資收益；(十五)單獨進行減值測試的應收款項減值準備轉(zhuǎn)回；(十六)對外委托貸款取得的損益；(十七)采用公允價值模式進行后續(xù)計量的投資性房地產(chǎn)公允價值變動產(chǎn)生的損益；(十八)根據(jù)稅收、會計等法律、法規(guī)的要求對當期損益進行一次性調(diào)整對當期損益的影響；(十九)受托經(jīng)營取得的托管費收入；(二十)除上述各項之外的其他營業(yè)外收入和支出；(二十一)其他符合非經(jīng)常性損益定義的損益項目。58非經(jīng)常損益之界定三、公司在編報招股說明書、定期報告或發(fā)行證券的申報材料時，應對照非經(jīng)常性損益的定義，綜合考慮相關損益同公司正常經(jīng)營業(yè)務的關聯(lián)程度以及可持續(xù)性，結合自身實際情況做出合理判斷，并做出充分披露。四、公司除應披露非經(jīng)常性損益項目和金額外，還應當對重大非經(jīng)常性損益項目的內(nèi)容增加必要的附注說明。五、公司對“其他符合非經(jīng)常性損益定義的損益項目”以及根據(jù)自身正常經(jīng)營業(yè)務的性質(zhì)和特點將本規(guī)定列舉的非經(jīng)常性損益項目界定為經(jīng)常性損益的項目，應當在附注中單獨做出說明。六、公司計算同非經(jīng)常性損益相關的財務指標時，如涉及少數(shù)股東損益和所得稅影響的，應當予以扣除。59每股收益對于股份有限公司，在計算出凈利潤后，可以算出一個非常重要的指標：每股收益。

每股收益因其直接反映了投資者每一股份所含的利潤額，因此成為投資者評價公司盈利能力的常

用指標之一。

加權平均EPS、全面攤薄EPS、基本EPS、稀釋EPS60綜合收益定義：企業(yè)在報告期內(nèi)從股東以外的交易及其他事項和情況中所發(fā)生的股東權益變化。內(nèi)容：

接受捐贈的非現(xiàn)金資產(chǎn)等61其他綜合收益披露

*2009年5月發(fā)布的《企業(yè)會計準則解釋第3號》規(guī)定，從2009年1月1日起，企業(yè)應當在利潤表“六、每股收益”項下增列“七、其他綜合收益”項目和“八、綜合收益”項目?！捌渌C合收益”項目，反映企業(yè)根據(jù)會計準則規(guī)定直接計入所有者權益的各項利得和損失扣除所得稅影響后的凈額?！熬C合收益”項目，反映企業(yè)凈利潤與其他綜合收益的合計金額。

62企業(yè)利潤分配的程序1．彌補以前年度虧損。2．提取公司法定公積金。

公司法定公積金累計額達到注冊資本50%以上時可不再提取。3．提取任意公積金。是否提取以及提取的比例經(jīng)股東會決議決定。4．向股東分配利潤。

63利潤表附注收入確認方法經(jīng)常利潤與非經(jīng)常利潤利潤表主要項目的構成64財務報表列報的改革2008年10月國際會計準則理事會（IASB）和美國財務會計準則理事會（FASB）共同發(fā)布“關于財務報表列報的初步意見”的征求意見稿。按照上述意見稿提出財務報表列報的目標：1、描述一家主體活動內(nèi)在一致的財務圖像。一個內(nèi)在一致的財務圖像意味著跨報表的有關項目之間的關系是清晰的，而一家主體的幾種財務報表彼此盡可能地相互補充。2、拆開合計信息（對合計信息進行合理的分類）。以對預測主體的未來現(xiàn)金流更有用。3、幫助使用者評估一家主體的流動性（指已到期的承諾的支付能力）和財務彈性（指遇到投資良機或未曾預期的現(xiàn)金需求的反應能力）。65財務報表列報的改革IASB和FASB建議的財務報表列報格式財務狀況表綜合收益表現(xiàn)金流量表營業(yè)營業(yè)營業(yè)經(jīng)營資產(chǎn)與負債經(jīng)營收入與費用經(jīng)營現(xiàn)金流量投資資產(chǎn)與負債投資收益與費用投資現(xiàn)金流量融資融資融資融資資產(chǎn)融資資產(chǎn)收益融資資產(chǎn)現(xiàn)金流量融資負債融資負債費用融資負債現(xiàn)金流量所得稅關于持續(xù)經(jīng)營的所得稅所得稅（含營業(yè)和融資）中止經(jīng)營中止經(jīng)營納稅凈額其他全面收益納稅凈額權益綜合收益

*資產(chǎn)負債表由賬戶式變成分類報告式（或者繼續(xù)賬戶式，但左右兩邊都按照業(yè)務活動分類資產(chǎn)和負債，各類資產(chǎn)負債中再區(qū)分流動的和非流動的）。66財務報表列報的改革2010年5月IASB發(fā)布對《國際會計準則第1號－財務報表列報》的修改征求意見稿“PresentationofItemsofOtherComprehensiveIncome”。按照現(xiàn)行的IAS1，企業(yè)可以在一張綜合收益表中報告其他綜合收益，也可以分開編制損益表和其他綜合收益表。而上述修改意見建議，只編制一張《損益及其他綜合收益表（StatementofProfitorLossandOtherComprehensiveIncome）》，只不過該表格分成兩部分，一部分為損益，一部分為其他綜合收益。同時，其他綜合收益又按照將來是否會轉(zhuǎn)回損益之中而區(qū)分為兩部分（若其他綜合收益按照稅前金額列報的話，則關于其他綜合收益的所得稅同樣區(qū)分為兩部分）。FASB和IASB協(xié)調(diào)一致，已于2011年6月發(fā)布相關規(guī)則，允許企業(yè)在一張報表中列示凈收益和其他綜合收益，也可以分作兩張單獨報表列示（其他綜合收益表的第一行為凈收益，最后為綜合收益，還需區(qū)分控股股東和非控股股東的）。67財務報表列報的改革按照新規(guī)則，Itemsofothercomprehensiveincomeinc