研發(fā)費用加計扣除優(yōu)惠政策的應(yīng)用研究

摘要：隨著經(jīng)濟(jì)的不斷發(fā)展，國家大力推進(jìn)大眾創(chuàng)業(yè)萬眾創(chuàng)新，產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)調(diào)整更加合理化，出臺了許多政策鼓勵企業(yè)提高自主研發(fā)能力。研發(fā)費用加計扣除政策則是一項鼓勵企業(yè)開展研發(fā)活動的稅收優(yōu)惠政策，不僅能夠使企業(yè)享受到加計扣除帶來的稅收優(yōu)惠，還能促使中小企業(yè)積極不斷地研發(fā)新的產(chǎn)品，新的工藝，創(chuàng)新出更多更有質(zhì)量的知識產(chǎn)權(quán)，對于科技創(chuàng)新、積極發(fā)展中小企業(yè)有推動作用。在整個政策的執(zhí)行中，由于對政策理解的偏差以及企業(yè)的實際情況、會計核算管理或者審核程序的復(fù)雜化、企業(yè)負(fù)責(zé)人及財務(wù)認(rèn)知層次的差異化，在實務(wù)中的運用多少有一些不合理、不合規(guī)的現(xiàn)象。因此，企業(yè)在享受優(yōu)惠政策的同時，需要正確研讀相關(guān)政策，不踩“紅線”。研發(fā)費用加計扣除是永久性差異而非暫時性差異，其形成稅會差異不確認(rèn)遞延所得稅。財務(wù)僅在匯算清繳表格中填寫相應(yīng)數(shù)據(jù)，賬務(wù)實務(wù)中不做任何處理。文章從研發(fā)費用加計扣除的政策分析、研發(fā)費用加計扣除不同處理流程和方式及其后果的案例分析、關(guān)于研發(fā)費用加計扣除相關(guān)問題的進(jìn)一步分析、結(jié)論與展望幾個方面闡述了該稅收優(yōu)惠政策及應(yīng)當(dāng)注意的問題和規(guī)避的風(fēng)險。關(guān)鍵詞：稅收政策；無形資產(chǎn)成本；應(yīng)納稅所得額；研發(fā)費用；委外研發(fā)一、研發(fā)費用加計扣除相關(guān)政策《企業(yè)所得稅法》規(guī)定，健全財務(wù)核算制度，能準(zhǔn)確區(qū)分研發(fā)活動與經(jīng)營活動，采用查賬征收的企業(yè)所發(fā)生的研發(fā)費用可以在計算應(yīng)納稅所得額時加計扣除。未形成無形資產(chǎn)計入當(dāng)期損益的，允許再按其當(dāng)年研發(fā)費用實際發(fā)生額的75%加計扣除；形成無形資產(chǎn)的，按照該無形資產(chǎn)成本的175%在稅前攤銷。自2022年1月1日起，科技型中小企業(yè)發(fā)生的研發(fā)費用，在滿足上述要求的基礎(chǔ)上，將比例分別提高到100%和200%。對于會計核算不健全、無法準(zhǔn)確區(qū)分研發(fā)活動與經(jīng)營活動、核定征收的企業(yè)等不得享受研發(fā)加計扣除?，F(xiàn)適用研發(fā)費用稅前加計扣除比例75%的企業(yè)，在2022年10月1日至2022年12月31日期間，稅前加計扣除比例提高至100%。二、研發(fā)費用加計扣除不同處理流程和方式及其后果的案例分析（一）案例1的處理方式及其抽查結(jié)果1.處理流程A公司從2018年1月10日起自主研發(fā)兩項新技術(shù)，屬于研發(fā)費用加計扣除的范圍，整個研發(fā)過程立項及會計核算的過程如下：（1）研發(fā)立項會議。2018年1月3日召開公司董事會，主要議題是研發(fā)項目立項。會議上確定了研發(fā)的方向及研發(fā)項目，形成了簽字文件并予以備檔，簽字文件包括：公司董事會決議、企業(yè)研究開發(fā)項目計劃書、研發(fā)成員登記表等。（2）研發(fā)工作分配會議。2018年1月4日召開了研發(fā)具體工作分配會議：參會人員由總經(jīng)理、技術(shù)部門分管副總經(jīng)理、技術(shù)負(fù)責(zé)人、采購工程師、人事經(jīng)理、財務(wù)負(fù)責(zé)人等。會上形成了簽字文件，包括：總經(jīng)理和技術(shù)部門分管副總統(tǒng)一協(xié)調(diào)管理整個研發(fā)項目的活動；技術(shù)部門負(fù)責(zé)填寫上海企業(yè)研發(fā)項目情況表；人事部門負(fù)責(zé)填寫研發(fā)成員的相關(guān)學(xué)歷、檔案表；采購部門負(fù)責(zé)研發(fā)活動相關(guān)材料采購計劃；財務(wù)部門負(fù)責(zé)研發(fā)項目的會計核算、歸集、研發(fā)加計扣除匯算清繳及納稅申報。2.賬務(wù)處理方式及后續(xù)工作情況現(xiàn)就A＼B兩個項目就財務(wù)對研發(fā)項目賬務(wù)核算情況做具體的闡述：研發(fā)項目A，尚未研發(fā)完畢，截至2018年12月31日，全部處于研究階段，因此歸集的研發(fā)費用200萬元，會計核算中，將此200萬元全部費用化處理。上述支出全部符合研發(fā)費用加計扣除范圍。因此在2019年匯算清繳時此項目加計扣除額填寫為：200*75%=150萬。研發(fā)項目B，尚未研發(fā)完畢，截至2018年7月31日，全部處于研究階段，因此歸集的研發(fā)費用56.8萬元，會計核算中，將此56.8萬元全部費用化處理;2018年8月1日至2018年12月31日處于開發(fā)階段，歸集的研發(fā)費用為130萬，經(jīng)判斷能形成無形資產(chǎn)，在2018年12月31日未完成整個項目的開發(fā)。因此在2019年匯算清繳時此項目加計扣除額填寫為：56.8*75%=42.6（萬元）。資本化支出的130萬元仍然保留在“研發(fā)支出―資本化支出”科目。2019年B項目處于開發(fā)階段且發(fā)生研發(fā)費用共計110萬，2019年12月20日項目完成并收到驗收報告。2019年底會計賬面確認(rèn)形成無形資產(chǎn)240萬元，根據(jù)項目實際情況確定無形資產(chǎn)攤銷年限為10年，并按照形成資產(chǎn)的175%予以攤銷。A公司會定期召開研發(fā)費用進(jìn)展及研發(fā)費用歸集協(xié)調(diào)會，相關(guān)部門負(fù)責(zé)人定期匯報項目情況，技術(shù)部門根據(jù)實際情況及時調(diào)整相應(yīng)的研發(fā)活動進(jìn)展并共享相關(guān)的資料文檔。在總經(jīng)理的統(tǒng)一指導(dǎo)下，各個部門均積極響應(yīng)，將工作量化，完善相應(yīng)的手續(xù)，務(wù)必合理合法合規(guī)，減少稅務(wù)風(fēng)險。A公司財務(wù)在每月末賬務(wù)處理中詳細(xì)記錄了研發(fā)費用的歸集情況，同時也做了研發(fā)費用輔助賬及匯總表，以便隨時調(diào)取研發(fā)費用的歸集情況，也方便稅務(wù)等政府部門對企業(yè)的研發(fā)項目核實抽查提供完整的資料。3.抽查結(jié)果稅務(wù)機(jī)關(guān)對A公司的研發(fā)項目資料進(jìn)行抽查，要求相關(guān)負(fù)責(zé)人員出具研發(fā)項目的資料。A公司有真實的研發(fā)項目，相應(yīng)的備查資料也較完整，財務(wù)核算也合理合法，稅務(wù)工作人員經(jīng)過仔細(xì)認(rèn)真的檢查后，非常認(rèn)可該公司對于研發(fā)費用的處理方式。（二）案例2的處理方式及其抽查結(jié)果1.處理流程B公司從2018年3月12日起自主研發(fā)兩項新技術(shù)，屬于研發(fā)費用加計扣除的范圍，整個研發(fā)過程立項及會計核算的過程如下。（1）研發(fā)立項會議。2018年2月8日召開公司董事會，主要議題是研發(fā)項目立項。會議上確定了研發(fā)的方向及研發(fā)項目，形成了簽字文件并予以備檔，簽字文件包括：公司董事會決議、企業(yè)研究開發(fā)項目計劃書、研發(fā)成員登記表等。（2）研發(fā)工作分配會議。2018年2月26日召開了研發(fā)具體工作分配會議：參會人員由總經(jīng)理、技術(shù)部門分管副總經(jīng)理、技術(shù)負(fù)責(zé)人、采購工程師、人事經(jīng)理、財務(wù)負(fù)責(zé)人等，并形成簽字檔案。2.賬務(wù)處理方式及后續(xù)工作情況B公司財務(wù)張XX在研發(fā)費用核算過程中，根據(jù)技術(shù)部門提供的研發(fā)資料，在財務(wù)賬套里設(shè)置了RD001和RD002兩個研發(fā)項目。每月購入的直接材料按照合同、發(fā)票及出入庫等資料計入對應(yīng)項目。因同一研發(fā)人員會參與多個項目的研發(fā)，無法直接將其人工成本歸集到某一項目，張XX就將研發(fā)人員的人工費用在不同的月份隨意的計入某一項目，并沒有依據(jù)相關(guān)比例進(jìn)行分?jǐn)偂１热?018年5月，研發(fā)人員的人工費用合計8.5萬元，財務(wù)張XX將8.5萬元全部計入RD001；2018年6月合計6.7萬元，財務(wù)張XX將6.7萬元全部計入RD002。B公司會定期召開研發(fā)費用進(jìn)展及研發(fā)費用協(xié)調(diào)會，相關(guān)部門負(fù)責(zé)人定期匯報項目情況，技術(shù)部門根據(jù)實際情況及時調(diào)整相應(yīng)的研發(fā)活動進(jìn)展并共享相關(guān)的資料文檔。B公司財務(wù)在每月末賬務(wù)處理中詳細(xì)記錄了研發(fā)費用的歸集情況，同時也做了研發(fā)費用輔助賬及匯總表。3.抽查結(jié)果稅務(wù)機(jī)關(guān)對B公司的研發(fā)項目資料進(jìn)行抽查，發(fā)現(xiàn)B公司有真實的研發(fā)項目，相應(yīng)的備查資料也較完整，但是人工費用沒有按照預(yù)算比例或者工時等方式予以分配，因此要求B公司限期整改。B公司重新將前面所發(fā)生的人工成本按照工時進(jìn)行分?jǐn)?。稅?wù)機(jī)關(guān)檢查整改資料后，允許其在匯算清繳時據(jù)實扣除。三、關(guān)于研發(fā)費用加計扣除相關(guān)問題的深入分析（一）研發(fā)費用加計扣除處理流程、數(shù)據(jù)填列及分析國家機(jī)關(guān)實施的“放管服”政策，給了企業(yè)較大的自主空間，所以企業(yè)在享受相關(guān)優(yōu)惠政策的同時，需完善相關(guān)的資料，準(zhǔn)確無誤地歸集各類費用。不得張冠李戴，不得生搬硬套，嚴(yán)格遵守相關(guān)稅務(wù)政策。結(jié)合公司實際情況，正確進(jìn)行賬務(wù)核算，進(jìn)行稅務(wù)申報。舉例說明：以ABC公司2021年度兩項研發(fā)項目“A開發(fā)”和“B開發(fā)”為例進(jìn)行闡述：研發(fā)項目的主導(dǎo)部門是研發(fā)部門，主要負(fù)責(zé)人是研發(fā)技術(shù)總監(jiān)，原則上每年年初，研發(fā)部門應(yīng)召集技術(shù)人員、采購、財務(wù)、人事、行政等部門進(jìn)行研發(fā)項目立項會議。會議將當(dāng)年需要進(jìn)行的研發(fā)的項目名稱、預(yù)算金額、人員安排等予以細(xì)化，各部門負(fù)責(zé)人領(lǐng)取相關(guān)任務(wù)，按照公司研發(fā)、財務(wù)、采購等制度進(jìn)行工作的推進(jìn)。會議形成的立項文件予以蓋章存檔，以便稅務(wù)機(jī)關(guān)抽查核實。研發(fā)費用發(fā)生時，根據(jù)會計準(zhǔn)則準(zhǔn)確記入借貸方，并設(shè)置研發(fā)費用輔助賬。為了減輕納稅人的申報納稅負(fù)擔(dān)，國家稅務(wù)總局簡化了研發(fā)費用輔助賬表樣式（2021版）。以上研發(fā)支出輔助賬匯總表中，其他相關(guān)費用在限額內(nèi)扣除，其允許加計扣除的計算公式為：前5項之和×10％/（1%-10%）。ABC公司2021年度可扣除的其他費用之和為17036.67元，而該公司2021年研發(fā)費用中其他相關(guān)費用之和僅為630元（360+270=630），因630元小于17036.67元，故能全部予以扣除。企業(yè)委外研發(fā)費用，按照實際發(fā)生的80%計入委托方研發(fā)費用并享受加計扣除。企業(yè)共同合作開發(fā)的項目，需各自列明費用明細(xì)，無法區(qū)分的，可按照一定的方式進(jìn)行比例分?jǐn)?，由合作各方根?jù)費用分別計算加計扣除，據(jù)以此進(jìn)行匯算清繳并納稅申報。企業(yè)集團(tuán)可根據(jù)項目規(guī)模及技術(shù)難度，根據(jù)各分子公司權(quán)利義務(wù)配比、收入及成本分配原則在各研發(fā)企業(yè)之間進(jìn)行合理分?jǐn)偅髯院怂銡w集研發(fā)費用，整理相關(guān)研發(fā)數(shù)據(jù)，據(jù)以此進(jìn)行匯算清繳并納稅申報。匯算清繳報表中“研發(fā)費用加計扣除優(yōu)惠明細(xì)表”按照要求依次填寫相關(guān)數(shù)據(jù)，本表中第51項的“本年研發(fā)費用加計扣除總額”是根據(jù)上面明細(xì)數(shù)據(jù)自動計算；匯算清繳的主表會根據(jù)相關(guān)的明細(xì)表數(shù)據(jù)自動計算優(yōu)惠的稅額。（二）高新技術(shù)認(rèn)定和研發(fā)費用加計扣除之間的共同點和區(qū)別大多數(shù)人認(rèn)為，研發(fā)加計扣除政策只有高新企業(yè)才能享受，這是錯誤的理解。稅務(wù)相關(guān)公告明確表示，研發(fā)加計扣除政策并非只適用于高新企業(yè)，一般企業(yè)也能享受。高新企業(yè)必須要有研發(fā)活動，這是硬性要求；研發(fā)活動不一定只有高新企業(yè)才可實行。高新技術(shù)認(rèn)定和研發(fā)費用加計扣除共同點：適用活動基本相同，兩者都是為獲得科技新知識、實質(zhì)性改進(jìn)技術(shù)等。兩者區(qū)別：適用主體、歸集用途、歸集要求、歸集口徑等有所不同。（三）研發(fā)費用加計扣除處理中應(yīng)該注意的重點問題企業(yè)享受研發(fā)費用加計扣除政策時，因?qū)φ呃斫獾钠罨虿僮魅藛T學(xué)歷、能力以及級別層次的不同，在實際操作中會面臨一定的稅務(wù)風(fēng)險，面臨稅務(wù)罰款或者滯納金的繳納，或者在一定程度上影響或制約公司享受此政策。作者根據(jù)自身工作經(jīng)歷，總結(jié)出企業(yè)在整個立項及核算過程中需要注意的幾點：2018年之前，企業(yè)研發(fā)項目需到科委履行備案手續(xù)，獲取到相關(guān)的批復(fù)文件；2018年后實行備案制，稅務(wù)部門加大了抽查力度，企業(yè)務(wù)必完善相關(guān)研發(fā)資料備查。企業(yè)在進(jìn)行研發(fā)活動時，可能會出現(xiàn)研發(fā)項目進(jìn)度未按進(jìn)度完成、研發(fā)費用在歸集上存在偏差以及研發(fā)經(jīng)費超出預(yù)算等情況。故需定時或不定時召開研討會，對研發(fā)項目進(jìn)度進(jìn)行匯報協(xié)調(diào)，促進(jìn)稅務(wù)風(fēng)險防范能力的提升。不得隨意增減研發(fā)預(yù)算，如果研發(fā)項目有重大變化，需進(jìn)行班子會議，做好會議記錄，填寫好備檔相關(guān)資料，簽字蓋章。財務(wù)收到研發(fā)部門提供的“企業(yè)研發(fā)項目情況表”后，將相關(guān)基本資料錄入財務(wù)軟件及研發(fā)費用歸集表。財務(wù)部門設(shè)計研發(fā)費用歸集表，名稱為“xx年研發(fā)支出分配明細(xì)”，如果能確定相關(guān)費用為某研發(fā)項目而發(fā)生，則直接歸集到該項目；如果不能直接歸集到某研發(fā)項目的料、工、費等，則提請召開相關(guān)會議，結(jié)合公司實際情況，確定合理合法的分?jǐn)偡绞健８飨嚓P(guān)部門在月初例會上匯報上月研發(fā)進(jìn)展、費用列支等情況。企業(yè)完善各項目的備查資料，要將立項文件簽字蓋章存檔，安排專人保管相關(guān)研發(fā)資料，以便稅務(wù)部門核查，減少稅務(wù)風(fēng)險，避免出現(xiàn)補(bǔ)稅及繳納滯納金的風(fēng)險。在申報研發(fā)費加計扣除前要對項目做評價審核，如果計入的成本費用是企業(yè)實際發(fā)生的主營業(yè)務(wù)成本，則歸集的研發(fā)費用需調(diào)回至主營業(yè)務(wù)成本，不得享受加計扣除。四、結(jié)論與展望中國正在發(fā)生日新月異的變化，企業(yè)發(fā)展