增值稅擴(kuò)圍改革的財(cái)政影響研究

增值稅擴(kuò)圍改革的財(cái)政影響研究

通過增加對(duì)增值稅征收的范圍，將現(xiàn)行增值稅改為增值稅，使工業(yè)、工業(yè)、稅收和企業(yè)所得稅的雙重稅制向單一稅制改革。這是增值稅改革成功后的一個(gè)重要課題。雖然增值稅擴(kuò)圍改革的核心是解決制度設(shè)計(jì)、收入歸屬、征管機(jī)構(gòu)調(diào)整等諸多難點(diǎn)問題,但準(zhǔn)確估算增值稅擴(kuò)圍改革的財(cái)政影響卻是改革能否順利推出的前提,因?yàn)橹挥袦?zhǔn)確估算改革的財(cái)政影響,才能將改革的方案設(shè)計(jì)控制在財(cái)政承受范圍。本文利用投入產(chǎn)出表,從我國增值稅擴(kuò)圍改革對(duì)財(cái)政收入影響的模擬估算方法,增值稅擴(kuò)圍改革在不同方案下對(duì)財(cái)政收入的影響,增值稅擴(kuò)圍改革影響財(cái)政收入的主要因素等方面,來模擬估算增值稅擴(kuò)圍改革對(duì)財(cái)政收入的影響。一、行業(yè)增值稅收入運(yùn)用投入產(chǎn)出表模擬計(jì)算增值稅擴(kuò)圍改革對(duì)財(cái)政收入的影響,主要是借助投入產(chǎn)出表的產(chǎn)出數(shù)據(jù)作為營業(yè)稅和增值稅銷項(xiàng)稅計(jì)算依據(jù),投入數(shù)據(jù)作為增值稅進(jìn)項(xiàng)稅計(jì)算依據(jù),來估算現(xiàn)行服務(wù)業(yè)營業(yè)稅收入,以及服務(wù)業(yè)改為增值稅后的增值稅收入,并通過模擬營業(yè)稅和增值稅收入差額來反映服務(wù)業(yè)實(shí)行增值稅改革的財(cái)政影響。因此,估算的難點(diǎn)在于對(duì)增值稅稅基和收入的模擬估算。1.以不同行業(yè)、不同企業(yè)的稅收征管、以單一行業(yè)目前對(duì)增值稅稅基及收入的估算方法主要三種:加總國民核算賬戶法、行業(yè)核算賬戶法和投入產(chǎn)出法。第一種方法運(yùn)用國民經(jīng)濟(jì)的相關(guān)數(shù)據(jù)估算加總的增值稅稅基及收入,即以國內(nèi)生產(chǎn)總值(GDP)為基礎(chǔ),通過對(duì)調(diào)整貿(mào)易收支、資本形成、免稅行業(yè)、層疊效應(yīng)(CascadingEffect)、政府支出、最終私人消費(fèi)支出和小規(guī)模企業(yè)的銷售和購買而獲得潛在的稅基,進(jìn)而乘以增值稅稅率獲得潛在收入;第二種行業(yè)核算賬戶法(也稱為生產(chǎn)法),以各個(gè)行業(yè)的產(chǎn)出為基礎(chǔ),根據(jù)近似于上述方法一的做法對(duì)各行業(yè)的進(jìn)口、出口、中間投入品、投資、免稅和零稅率的產(chǎn)出和中間投入品進(jìn)行調(diào)整,估算各個(gè)行業(yè)的稅基及收入;第三種投入產(chǎn)出法(也稱為最終消費(fèi)法),主要以居民、政府和企業(yè)(中間投入和資本品購買)對(duì)最終商品和服務(wù)的消費(fèi)(這些消費(fèi)已經(jīng)包括了進(jìn)口排除了出口)為基礎(chǔ),調(diào)整免稅、零稅率和小規(guī)模企業(yè)對(duì)稅基的影響,得到增值稅潛在稅基及收入。以上三種方法理論上估算結(jié)果應(yīng)該是一致的,但正如前文所述,服務(wù)業(yè)改征營業(yè)稅會(huì)影響到工商業(yè)的進(jìn)項(xiàng)抵扣范圍,同時(shí)為了分析擴(kuò)圍改革對(duì)不同行業(yè)稅收收入造成的影響,本文將利用投入產(chǎn)出表,根據(jù)AguirreandShome(1988)提出的行業(yè)核算賬戶法進(jìn)行估算。2.現(xiàn)行工商稅收率和稅收成本變動(dòng)的對(duì)比運(yùn)用上述方法估算服務(wù)業(yè)增值稅改革對(duì)財(cái)政收入的影響,前提條件是對(duì)服務(wù)業(yè)增值稅改革制度設(shè)計(jì)有一個(gè)基本假定作為約束條件。我們認(rèn)為,將服務(wù)業(yè)營業(yè)稅改為增值稅主要涉及稅率、稅基和價(jià)格三大變化。一是稅率設(shè)計(jì)?，F(xiàn)行服務(wù)業(yè)營業(yè)稅適用3%和5%稅率,而現(xiàn)行工商業(yè)增值稅適用17%和13%稅率,以及3%征收率。為了更好地分析稅率變動(dòng)對(duì)財(cái)政影響,我們?cè)谀M時(shí)增加了10%稅率,設(shè)想通過三種不同稅率來估算財(cái)政收入影響。二是稅基設(shè)計(jì)?，F(xiàn)行服務(wù)業(yè)營業(yè)稅主要按營業(yè)收入全額征稅,部分重復(fù)計(jì)算業(yè)務(wù)可按營業(yè)收支差額征稅。而現(xiàn)行工商業(yè)增值稅除了需要按銷售額計(jì)算銷項(xiàng)稅以外,還需要按外購額計(jì)算進(jìn)項(xiàng)稅。三是價(jià)格確認(rèn)?，F(xiàn)行營業(yè)稅計(jì)算時(shí)銷售額為含稅銷售額,而增值稅銷售額計(jì)算時(shí)為不含稅銷售額,也就意味著服務(wù)業(yè)含稅營業(yè)額在計(jì)算增值稅時(shí)要換算成不含稅銷售額。另外,我國在2009年實(shí)行消費(fèi)型增值稅后,進(jìn)項(xiàng)稅抵扣范圍已由原材料進(jìn)一步擴(kuò)大至固定資產(chǎn),所以,我們?cè)诠浪銜r(shí)采取扣除固定資產(chǎn)的消費(fèi)型增值稅稅基為進(jìn)項(xiàng)稅抵扣依據(jù)。3.模擬估算公式基于AguirreandShome(1988)提出的行業(yè)核算賬戶法和上述制度變革假定,我們得出下面的估算公式。(1)稅收征管相關(guān)企業(yè)稅收征管型服務(wù)業(yè)營業(yè)稅改為增值稅對(duì)財(cái)政收入影響=改革后的服務(wù)業(yè)增值稅-改革前的服務(wù)業(yè)營業(yè)稅-服務(wù)業(yè)增值稅改革后為產(chǎn)品提供服務(wù)增加抵扣增值稅±改革后流轉(zhuǎn)稅增減影響的企業(yè)所得稅改革前服務(wù)業(yè)營業(yè)稅=服務(wù)業(yè)總產(chǎn)出×營業(yè)稅適用稅率(3%或5%)改革后服務(wù)業(yè)增值稅=服務(wù)業(yè)銷項(xiàng)稅-服務(wù)業(yè)進(jìn)項(xiàng)稅-服務(wù)業(yè)固定資產(chǎn)購買進(jìn)項(xiàng)稅服務(wù)業(yè)銷項(xiàng)稅=服務(wù)業(yè)應(yīng)稅銷售額/(1+營業(yè)稅稅率3%或5%)×假設(shè)增值稅稅率(10%、13%或17%)服務(wù)業(yè)進(jìn)項(xiàng)稅=(服務(wù)業(yè)中間投入服務(wù)-服務(wù)業(yè)免稅中間投入服務(wù))/(1+營業(yè)稅稅率3%或5%)×假設(shè)增值稅稅率(10%、13%或17%)+(服務(wù)業(yè)中間投入產(chǎn)品-服務(wù)業(yè)免稅中間投入產(chǎn)品)/(1+增值稅適用稅率13%或17%)×增值稅適用稅率(13%或17%)服務(wù)業(yè)固定資產(chǎn)購買進(jìn)項(xiàng)稅=(設(shè)備工器具投資-用于免稅服務(wù)的設(shè)備工器具投資)/(1+增值稅適用稅率17%)×增值稅適用稅率(17%)改革后為產(chǎn)品提供服務(wù)增加抵扣增值稅=(為產(chǎn)品提供服務(wù)的總投入-為產(chǎn)品提供的免稅服務(wù)投入)/(1+營業(yè)稅稅率3%或5%)×假設(shè)稅率(10%、13%或17%,運(yùn)輸服務(wù)考慮剔除已按7%抵扣部分后為3%、6%或10%)改革后流轉(zhuǎn)稅增減影響的企業(yè)所得稅=營業(yè)稅改為增值稅后的流轉(zhuǎn)稅增減×25%(企業(yè)所得稅稅率)(2)中小型消費(fèi)性服務(wù)業(yè)首先,將投入產(chǎn)出表中服務(wù)業(yè)對(duì)總產(chǎn)出作為營業(yè)額乘以營業(yè)稅適用稅率3%或5%計(jì)算出理論上的營業(yè)稅。其次,將投入產(chǎn)出表中的服務(wù)業(yè)總產(chǎn)出加上進(jìn)口,減去出口、免稅服務(wù)額以及存貨變化中不屬于稅基的部分作為改革后服務(wù)業(yè)增值稅應(yīng)稅銷售。其中,存貨變化中不屬于稅基的部分=存貨變化×(總產(chǎn)出+進(jìn)口-出口-免稅服務(wù)銷售額)/(總產(chǎn)出+進(jìn)口)。按服務(wù)業(yè)增值稅應(yīng)稅銷售額換算成不含稅價(jià)(按營業(yè)稅稅率3%或5%換算)乘以假設(shè)增值稅稅率(10%、13%或17%)計(jì)算銷項(xiàng)稅,按投入產(chǎn)出表服務(wù)業(yè)中間投入服務(wù)減去免稅中間投入服務(wù)后換算成不含稅價(jià)(按營業(yè)稅稅率3%或5%換算)乘以假設(shè)稅率計(jì)算服務(wù)進(jìn)項(xiàng)稅,按服務(wù)業(yè)中間投入產(chǎn)品減去免稅中間投入產(chǎn)品后換算成不含稅價(jià)(按增值稅實(shí)際稅率換算)乘以適用稅率計(jì)算進(jìn)項(xiàng)稅。在計(jì)算銷項(xiàng)稅和進(jìn)項(xiàng)稅時(shí)以2006年小規(guī)模納稅人工業(yè)3.61%和商業(yè)17.86%對(duì)銷項(xiàng)稅和進(jìn)項(xiàng)稅進(jìn)行調(diào)整,最后按銷項(xiàng)稅減進(jìn)項(xiàng)稅計(jì)算應(yīng)納稅。第三,按2008年中國第三產(chǎn)業(yè)投資年鑒中固定資產(chǎn)投資額和設(shè)備、工器具投資占全社會(huì)固定資產(chǎn)投資的比例,估算各行業(yè)的設(shè)備、工具、器具投資數(shù)額,并換算成不含稅價(jià)(按17%增值稅稅率換算)乘以增值稅稅率(17%)估算設(shè)備工器具的進(jìn)項(xiàng)稅。第四,從穩(wěn)定消費(fèi)性服務(wù)業(yè)價(jià)格考慮,我們認(rèn)為有必要將為個(gè)人提供最終消費(fèi)服務(wù)實(shí)行征收率征稅。因此,在計(jì)算時(shí)我們將消費(fèi)性服務(wù)業(yè)按3%或5%征收率征稅。其中:住宿、餐飲、旅游、居民服務(wù)、娛樂等服務(wù)行業(yè)按5%征收率的簡易辦法征稅;新聞出版、廣播影視、文化藝術(shù)、體育業(yè)和公共管理和社會(huì)組織按3%征收率的簡易辦法征稅;教育、衛(wèi)生、社會(huì)保障、社會(huì)福利免稅。第五,按為產(chǎn)品提供服務(wù)扣除為產(chǎn)品提供免稅服務(wù)后的投入換算成不含稅價(jià)(按營業(yè)稅稅率3%或5%換算)乘以假設(shè)稅率計(jì)算產(chǎn)品增加抵扣的增值稅(運(yùn)輸業(yè)由于已按7%抵扣,所以要調(diào)整,即假設(shè)稅率10%增加抵扣3%,假設(shè)稅率13%增加抵扣6%,假設(shè)稅率17%增加抵扣10%)。二、不同增值稅稅率對(duì)財(cái)政收入的影響我們根據(jù)2007年全國投入產(chǎn)出表模擬計(jì)算了改革前服務(wù)業(yè)營業(yè)稅、改革后服務(wù)業(yè)增值稅、改革后產(chǎn)品外購服務(wù)增加的增值稅抵扣以及在此基礎(chǔ)上計(jì)算的服務(wù)業(yè)增值稅改革財(cái)政收入影響等表。(1)從總體看,2007年服務(wù)業(yè)模擬計(jì)算營業(yè)稅為7704.06億元。改為增值稅后,如果按10%、13%和17%稅率計(jì)算的增值稅分別為4770.74億元、9086.47億元和14880.96億元(見表1),模擬增值稅與模擬營業(yè)稅比較,改為增值稅后財(cái)政收入增減分別為-2933.32億元、1382.41億元和7176.9億元。財(cái)政收入增減率分別為-38.07%、17.94%和93.16%。如果進(jìn)一步考慮到在服務(wù)業(yè)實(shí)行增值稅后,產(chǎn)品外購服務(wù)增加的增值稅抵扣,按10%、13%和17%計(jì)算增加的抵扣分別為2591.04億元、3563.25億元和4859.53億元(見表2)。考慮到產(chǎn)品外購服務(wù)增值稅進(jìn)項(xiàng)稅抵扣增加,服務(wù)業(yè)營業(yè)稅改成增值稅后,財(cái)政收入增減額分別為-5524.36億元、-2180.84億元和2317.37億元,財(cái)政收入增減率分別為-71.71%、-28.31%和30.08%。如果再進(jìn)一步考慮到服務(wù)業(yè)營業(yè)稅改成增值稅后對(duì)企業(yè)所得稅影響(按流轉(zhuǎn)稅增減額25%計(jì)算),則分別為-1381.09億元、-545.21億元和579.34億元,服務(wù)業(yè)營業(yè)稅改成增值稅后,財(cái)政收入增減額分別為-6905.45億元、-2726.05億元和2896.71億元,財(cái)政收入增減率分別為-89.63%、-35.38%和37.60%(見表3)。通過2007年全國投入產(chǎn)出表數(shù)據(jù)分析我們能發(fā)現(xiàn),將服務(wù)業(yè)營業(yè)稅改為增值稅對(duì)財(cái)政收入的影響取決于增值稅稅率設(shè)計(jì),當(dāng)增值稅稅率13%時(shí)是減稅影響,而當(dāng)增值稅稅率17%時(shí)是增稅影響。因此,將服務(wù)業(yè)一般納稅人基本稅率定在13%,對(duì)個(gè)別行業(yè)按17%稅率征稅,或?qū)⒒径惵识ㄔ?5%,有利于達(dá)到在財(cái)政收入基本穩(wěn)定前提下完成服務(wù)業(yè)增值稅制改革。三、財(cái)政收入影響因素分析服務(wù)業(yè)營業(yè)稅改成增值稅對(duì)財(cái)政收入的影響,取決于營業(yè)稅和增值稅稅率、服務(wù)業(yè)增值率、產(chǎn)品和服務(wù)的中間投入結(jié)構(gòu)等方面因素。1.稅收增長、增值稅增改率兩相關(guān),有利于財(cái)政收入的落實(shí),財(cái)政收入率下降,財(cái)政收入率下降。造成了稅收增長的不主要體現(xiàn)在兩個(gè)方面:一是增值稅稅率對(duì)財(cái)政收入影響。在將營業(yè)稅改為增值稅時(shí),所設(shè)計(jì)的增值稅稅率與財(cái)政收入呈正相關(guān),稅率提高會(huì)增加財(cái)政收入,而稅率降低會(huì)減少財(cái)政收入。二是營業(yè)稅稅率對(duì)財(cái)政收入影響。在將營業(yè)稅改為增值稅時(shí),原有營業(yè)稅稅率與財(cái)政收入呈負(fù)相關(guān):原有營業(yè)稅稅率高改為增值稅對(duì)增稅影響小,對(duì)減稅影響大;原有營業(yè)稅稅率低改為增值稅對(duì)增稅影響大,對(duì)減稅影響小。2.中間投入的影響在稅率不變情況下,征收營業(yè)稅的服務(wù)業(yè)增值率與財(cái)政收入呈正相關(guān)。由于營業(yè)稅是按營業(yè)收入全額征稅:增值率越高,說明中間投入越少,沒有得到抵扣的稅就越少,重復(fù)征稅少稅收就相對(duì)少;增值率越低,說明中間投入越多,沒有得到抵扣的稅就越多,重復(fù)征稅多稅收就相對(duì)多。當(dāng)服務(wù)業(yè)營業(yè)稅改成增值稅后:原服務(wù)業(yè)增值率高,說明中間投入比例低,外購產(chǎn)品和服務(wù)增加抵扣的就越少,對(duì)減稅影響小,而對(duì)增稅影響大;原服務(wù)業(yè)增值率低,說明中間投入比例高,外購產(chǎn)品和服務(wù)增加抵扣的就越多,對(duì)減稅影響大,而對(duì)增稅影響小。3.產(chǎn)品部門中間投入的服務(wù)投入比重越大中間投入結(jié)構(gòu)對(duì)財(cái)政收入影響主要是指產(chǎn)品部門購買產(chǎn)品和服務(wù)的比例對(duì)財(cái)政收入影響。產(chǎn)品部門中間投入可分為產(chǎn)品中間投入和服務(wù)中間投入,在服務(wù)業(yè)征收營業(yè)稅時(shí),產(chǎn)品部門外購產(chǎn)品增值稅可抵扣,而外購服務(wù)營業(yè)稅不能抵扣,在服務(wù)業(yè)由營業(yè)稅改為增值稅后,產(chǎn)品部門外購服務(wù)征收增值稅可得到抵扣。這樣,產(chǎn)品部門中間投入中服務(wù)投入比重越大,在服務(wù)業(yè)營業(yè)稅改成增值稅后,外購服務(wù)增加抵扣就越多,對(duì)增值稅減稅影響也就越大,增稅影響也就越小。而產(chǎn)品部門中間投入中服務(wù)投入比重越小,在服務(wù)業(yè)營業(yè)稅改成增值稅后,外購服務(wù)增加抵扣就越少,對(duì)增值稅減稅影響也就越小,增稅影響也就越大。4.服務(wù)部門外購設(shè)備,將稅收征管結(jié)合起來,以確定增值稅的材料和設(shè)備支出等產(chǎn)設(shè)備抵扣對(duì)財(cái)政收入影響主要是指服務(wù)部門外購設(shè)