管理成本會計(jì)課程設(shè)計(jì)

管理成本會計(jì)課程設(shè)計(jì)案例資料杭州電子科技大學(xué)信息工程學(xué)院綜合教研室1紡織廠成本核算案例李明軍2003年9月從原來的企業(yè)辭職，應(yīng)聘到一家紡織廠做成本會計(jì)員。財(cái)務(wù)部老成本會計(jì)張師傅向小張介紹了企業(yè)的基本情況。該紡織廠規(guī)模較大，共有三個(gè)紡紗車間，兩個(gè)織布車間。另外，還有若干為紡紗織布車間服務(wù)的輔助生產(chǎn)車間。該廠第一紡紗車間紡的紗全部對外銷售，第二紡紗車間紡的紗供第一織布車間使用，第三紡紗車間紡的紗供第二織布車間使用。紡紗和織布的工序包括清花、粗紡、并條、粗紗、細(xì)紗、捻線、織布等工序。各工序生產(chǎn)的半成品直接供下一工序使用，不經(jīng)過半成品庫。該廠現(xiàn)行的成本計(jì)算模式是，第一紡紗車間采用品種法計(jì)算成本；第二紡紗車間和第一織布車間采用品種法計(jì)算成本，第三紡紗車間和第二織布車間采用逐步結(jié)轉(zhuǎn)分步法計(jì)算成本。為了加強(qiáng)企業(yè)的成本管理，廠財(cái)務(wù)部對各車間生產(chǎn)的半成品均要進(jìn)行考核；另外，主管部門還要對半成品成本情況進(jìn)行評比和檢查。張師傅問李明軍，我廠成本計(jì)算方法的選擇是否合理?如果不合理應(yīng)如何改進(jìn)?同時(shí)，張師傅還向小李提供了本企業(yè)三個(gè)生產(chǎn)車間的生產(chǎn)成本資料，讓小李熟悉企業(yè)的成本計(jì)算過程。有關(guān)資料如下：某產(chǎn)品經(jīng)過三個(gè)生產(chǎn)步驟。第一步驟生產(chǎn)的半成品直接轉(zhuǎn)入第二步驟；第二步驟生產(chǎn)的半成品，直接轉(zhuǎn)入第三步驟，在第三步驟生產(chǎn)出產(chǎn)成品。各步驟產(chǎn)品成本明細(xì)賬見表1至表3：表1第一步產(chǎn)品成本計(jì)算單摘要產(chǎn)量直接材料直接人工制造費(fèi)用成本合計(jì)在產(chǎn)品成本(定額成本)6000007500069000744000本月生產(chǎn)費(fèi)用15000001440001080001752000生產(chǎn)費(fèi)用累計(jì)半成品成本200半成品單位成本在產(chǎn)品成本(定額成本)4020005400063000519000表2第二步產(chǎn)品成本計(jì)算單摘要產(chǎn)量直接材料直接人工制造費(fèi)用成本合計(jì)在產(chǎn)品成本(定額成本)5100004590037200593100上步轉(zhuǎn)入費(fèi)用本月生產(chǎn)費(fèi)產(chǎn)費(fèi)用累計(jì)半成品成本200半成品單位成本在產(chǎn)品成本(定額成本)；6600005490043500758400表3第三步產(chǎn)品成本計(jì)算單摘要產(chǎn)量直接材料直接人工制造費(fèi)用成本合計(jì)在產(chǎn)品成本(定額成本)363000174007200387600上步轉(zhuǎn)入費(fèi)用本月生產(chǎn)費(fèi)用8400057000生產(chǎn)費(fèi)用累計(jì)產(chǎn)成品成本200產(chǎn)成品單位成本在產(chǎn)品成本(定額成本)300000138005700319500要求根據(jù)上述資料本月采用逐步結(jié)轉(zhuǎn)分步法分項(xiàng)結(jié)轉(zhuǎn)(按實(shí)際成本結(jié)轉(zhuǎn)法)計(jì)算成本并將計(jì)算結(jié)果填人應(yīng)表中。2某特殊鋼企業(yè)的工序加工費(fèi)分配案例一、行業(yè)背景習(xí)慣上，鋼鐵產(chǎn)品按大類劃分，分為普通鋼和特殊鋼。普通鋼一般是指以礦石一高爐一轉(zhuǎn)爐一軋鋼工藝流程生產(chǎn)的普通碳素鋼和低合金鋼，通常是大批量生產(chǎn)，主要用于建筑、汽車、船舶制造等領(lǐng)域。特殊鋼一般是指以廢鋼一電爐一軋鋼工藝流程生產(chǎn)的高檔功能性材料(如彈簧鋼、工具鋼、軸承鋼等)和具有特殊性能的結(jié)構(gòu)材料(如耐熱鋼、耐腐蝕鋼等)，產(chǎn)品的批量一般較小，主要用于機(jī)械、電子、軍工、化工等領(lǐng)域的零部件制造。因兩者的區(qū)別，鋼鐵行業(yè)也區(qū)分為普鋼企業(yè)和特鋼企業(yè)。我國鋼鐵行業(yè)中，規(guī)模較大的特鋼企業(yè)有近20家，特鋼產(chǎn)量約占全國鋼產(chǎn)量的15％左右。這些企業(yè)如滬昌特鋼、大連鋼廠、撫順特鋼、北滿特鋼、重慶特鋼、長城特鋼、大冶特鋼、貴陽鋼廠等。產(chǎn)品批量小，品種規(guī)格多，成品專用性強(qiáng)，不同產(chǎn)品的成本差別大，是特鋼產(chǎn)品的幾個(gè)顯著特點(diǎn)。正是由于這些特點(diǎn)，在企業(yè)進(jìn)行產(chǎn)品產(chǎn)銷決策時(shí)，客觀的成本信息才顯得尤為重要。在企業(yè)有多種產(chǎn)品可供選擇的情況下，首先應(yīng)該考慮的當(dāng)然是盈虧，哪種產(chǎn)品有盈利，盈利多，就增產(chǎn)什么；反之，則減產(chǎn)或停止生產(chǎn)。否則，不正確的成本信息，很有可能對決策造成誤導(dǎo)。特別是共同費(fèi)用的分?jǐn)?，在制造業(yè)是一個(gè)影響會計(jì)信息客觀性，容易造成錯(cuò)誤決策的重要因素。特鋼企業(yè)尤為如此。二、企業(yè)背景該案例涉及的企業(yè)是位于我國西南地區(qū)的一家特殊鋼生產(chǎn)企業(yè)。該企業(yè)產(chǎn)品品種繁多，有八大類，800個(gè)鋼號，上萬種規(guī)格；這些產(chǎn)品的生產(chǎn)流程、用料種類、成材率不同，因此成本差異非常大，高的每噸萬元以上，低的每噸只有2000多元。該企業(yè)每種產(chǎn)品從投料到制成品出廠以前，須經(jīng)過3～5道工序，如煉鋼和澆鑄、初軋開坯、熱軋、冷軋、冷拔等各道工序。每道工序均核算成本，實(shí)行逐步結(jié)轉(zhuǎn)法向下一道工序轉(zhuǎn)移半成品成本。每道工序的原料費(fèi)，按各批次的訂單、生產(chǎn)任務(wù)書劃分據(jù)實(shí)人賬，而熔煉、澆鑄、加熱、軋鋼、檢驗(yàn)、車間內(nèi)和廠內(nèi)運(yùn)輸以及發(fā)生在分廠的制造費(fèi)用等，很難具體辨認(rèn)成本負(fù)擔(dān)主體，因此，按該公司規(guī)定先歸集為工序加工費(fèi)用，然后采用系數(shù)分配法分配到每道工序的產(chǎn)品成本之上。其計(jì)算公式如下：單位成本i＝原料費(fèi)i十工序加工費(fèi)i工序加工費(fèi)i＝單位分值X分配系數(shù)i單位分值＝工序加工費(fèi)總額÷∑(分配系數(shù)iX產(chǎn)量》在上述公式中，原料費(fèi)是個(gè)別確認(rèn)的，工序加工費(fèi)總額和各品種產(chǎn)量是客觀的，惟一帶主觀成分的變量是各品種的加工費(fèi)用分配系數(shù)。不同品種的加工費(fèi)用中，除了能源消耗、直接人工外，主要是制造費(fèi)用難以具體量化到不同的品種。如折舊、修理、管理人員工資等，難以準(zhǔn)確認(rèn)定具體品種應(yīng)負(fù)擔(dān)的數(shù)額，須按不同標(biāo)準(zhǔn)(如直接人工成本、占用機(jī)器小時(shí)、折合產(chǎn)量和分?jǐn)傁禂?shù)等)分配給不同品種，而這些標(biāo)準(zhǔn)的確定存在合理與否的問題，也就是能否客觀反映成本耗費(fèi)的問題。例如，確定折合產(chǎn)量或分?jǐn)傁禂?shù)，往往主要依據(jù)“難煉”、“難軋”程度，出發(fā)點(diǎn)是工人操作難度而不是成本耗費(fèi)，甚至有的按不同品種的價(jià)值高低進(jìn)行分配。系數(shù)分配合理與否，直接關(guān)系到成本數(shù)據(jù)是否準(zhǔn)確反映資源消耗問題。該鋼鐵企業(yè)編制的2001年銷售利潤計(jì)劃(見表1)。表12001年銷售利潤計(jì)劃產(chǎn)品品種普碳鋼彈簧鋼不銹鋼合計(jì)最大產(chǎn)能20000080000100000300000計(jì)劃產(chǎn)量2000008000020000300000單位成本2000．002500．007400．00單位收入2500．002800．007200．00單位毛利500．00300．00-200．00銷售毛利1．00億元0．24億元-0．04億元1．20億元*總產(chǎn)能受工序能力制約，并不等于各品種生產(chǎn)能力之和。從表l看，該企業(yè)總產(chǎn)能得到了充分發(fā)揮，單位毛利較高的品種得到了優(yōu)先安排，此時(shí)的總毛利達(dá)到最大值。出于對該企業(yè)成本信息真實(shí)性，特別是其中共同費(fèi)用分?jǐn)偸欠窈侠泶嬖谝蓱]，筆者對其分配系數(shù)進(jìn)行了研究(見表2)。表2各工序加工費(fèi)用分配系數(shù)品種普通碳結(jié)鋼彈簧鋼不銹鋼煉鋼工序1.01．21．7初軋工序1．01．52．0精軋工序1．01．52．0這一套分配系數(shù)是該企業(yè)10年前根據(jù)不同品種的單位產(chǎn)品占用加工機(jī)時(shí)、廢品率或改判率、職工對生產(chǎn)難度的評價(jià)，以及成本負(fù)擔(dān)能力(即價(jià)值高低)等綜合因素編制的。但10年來，情況有了很大變化：第一，該公司為了減少不銹鋼、彈簧鋼等高附加值品種的煉廢損失，總是優(yōu)先使用成分比較均勻、含雜質(zhì)較少的優(yōu)質(zhì)廢鋼(如切頭、軋鋼廢品等)冶煉這些品種，而把民間收購來的劣質(zhì)廢鋼主要用于普通碳結(jié)鋼的生產(chǎn)，因此高附加值品種的原料成本本來就較高了；第二，職工操作技術(shù)水平有了明顯提高，加上使用優(yōu)質(zhì)原料，高附加值品種的廢品率和改判率大大降低，與低附加值品種的差別已不明顯；第三，由于使用的原料質(zhì)量較好，冶煉高附加值品種的每爐冶煉時(shí)間不僅不比低附加值品種的時(shí)間多，反而略少2％左右。經(jīng)與該企業(yè)技術(shù)、財(cái)務(wù)、統(tǒng)計(jì)及車間生產(chǎn)職工在參考?xì)v史數(shù)據(jù)基礎(chǔ)上共同協(xié)商，重新確定的分配系數(shù)為：冶煉工序的系數(shù)均為1；軋鋼(初軋和精軋)工序：普通碳結(jié)鋼為1，彈簧鋼為1.2，不銹鋼為1.5。分配系數(shù)改變后，3個(gè)鋼材品種的成本從而銷售毛利都發(fā)生了明顯改變，其中不銹鋼由毛利為負(fù)數(shù)變成正數(shù)。根據(jù)銷售毛利多少為序重新安排的產(chǎn)銷計(jì)劃(見表3)。表32001年銷售利潤計(jì)劃（修訂后）產(chǎn)品品種最大產(chǎn)能計(jì)劃產(chǎn)量單位成本單位收入單位毛利銷售毛利普碳鋼2000001200002200.002500.00300.000.36億元彈簧鋼80000800002400.002800.00400.000.32億元不銹鋼1000001000006500.007200.00700.000.70億元合計(jì)3000003000001.38億元*總產(chǎn)能受工序能力制約，并不等于各品種生產(chǎn)能力之和。通過調(diào)整不合理的共同費(fèi)用分?jǐn)倶?biāo)準(zhǔn)，依據(jù)可靠的成本修改原計(jì)劃，使該企業(yè)調(diào)整了品種結(jié)構(gòu)，充分發(fā)揮了高銷售毛利的不銹鋼的生產(chǎn)能力，減少了低毛利的普通碳結(jié)鋼的生產(chǎn)能力，結(jié)果使銷售利潤比原計(jì)劃增加了0.18億元。像該例反映的現(xiàn)象在鋼鐵行業(yè)是比較常見的，有的企業(yè)的“銷售利潤明細(xì)表”上有的產(chǎn)品品種每噸毛利有幾百元，有的卻只有幾十元甚至是負(fù)數(shù)。理性的決策方案自然是增產(chǎn)毛利多的品種，減產(chǎn)或者停產(chǎn)毛利少或毛利為負(fù)數(shù)的產(chǎn)品。為什么沒有做出這樣的決策呢?原因在于決策者對賬面反映的毛利的準(zhǔn)確性持懷疑態(tài)度，即會計(jì)信息難以起到支持決策的作用。還有不少企業(yè)的財(cái)務(wù)分析報(bào)告只關(guān)注產(chǎn)銷總量、物料能源消耗對成本及利潤的影響，而對產(chǎn)品結(jié)構(gòu)變化一般只分析對銷售收入的影響，而對利潤的影響很少涉及。此外，有的企業(yè)不但成本不實(shí)，賬面上的銷售收入(價(jià)格)也往往因運(yùn)費(fèi)、銷售傭金、結(jié)算方式等多種因素影響不能反映企業(yè)實(shí)際得到的收入，從而對產(chǎn)銷決策帶來誤導(dǎo)。不正確的費(fèi)用分配辦法不僅對企業(yè)的決策構(gòu)成負(fù)面影響，它還會通過被誤導(dǎo)的產(chǎn)銷決策、定價(jià)決策，影響到社會商品的供給和需求結(jié)構(gòu)。更進(jìn)一步地，它會對社會資源的優(yōu)化配置帶來不利影響。共同費(fèi)用的合理分配歷來是管理會計(jì)研究的熱點(diǎn)之一，作業(yè)成本法(ABCs)為解決這個(gè)問題提供了一個(gè)很好的思路。遺憾的是，由于它操作難度高，核算工作量大