淺析財務報表粉飾

淺析財務報表粉飾

報告中的粉紅色裝飾在中國非常常見，具有很強的相關性。由于財務報告的欺詐行為，財務報告的使用者錯誤地評估和決策。為使監(jiān)管部門及時發(fā)現(xiàn)、防范和化解企業(yè)集團和金融機構的財務風險,需要對財務報表的粉飾有進一步的了解。這樣,通過對財務報表舞弊行為的研究,不僅有利于會計工作人員在分析財務報表時更有目的性,還有利于會計科研人員開拓財務報表編制的范圍等。一、財務會計報告中的各種方法(一)資產(chǎn)重組中的資產(chǎn)置換運用資產(chǎn)重組是可以使企業(yè)的競爭力、資源的配置有進一步增強和完善的有效手段之一,能夠使企業(yè)順利地扭虧為盈。使用資產(chǎn)重組這一手段來對財務報表進行粉飾,對企業(yè)來說是不利于其自身的長期發(fā)展的,對于國家來說更加不利于經(jīng)濟的運行與長期久遠的發(fā)展。資產(chǎn)重組中尤其要講的就是資產(chǎn)置換的方法。資產(chǎn)置換主要有兩種方法,剝離劣質(zhì)資產(chǎn)、注入優(yōu)質(zhì)資產(chǎn)和利用資產(chǎn)溢價來轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)。1.改變企業(yè)的資產(chǎn)結構這種方法是公司將其劣質(zhì)的、被淘汰不用的資產(chǎn)與母公司通過協(xié)議等方式將其剝離出去,并由母公司重新注入優(yōu)質(zhì)精良的資產(chǎn),由此改變企業(yè)的資產(chǎn)結構;或者企業(yè)將劣質(zhì)的、被淘汰不用的資產(chǎn)與母公司的優(yōu)良資產(chǎn)進行置換,用來改變企業(yè)的財務盈虧狀況,通過這一手段來降低公司不良資產(chǎn)的比重,這樣公司就能降低不良資產(chǎn)產(chǎn)生的大量損失。這種手段是資產(chǎn)重組中的一種常用手段。2.通過資產(chǎn)溢價銷售來提高當期收益通過資產(chǎn)溢價的方式轉(zhuǎn)讓資產(chǎn),價格被人為地抬高,增加本期收益則是資產(chǎn)重組中調(diào)節(jié)利潤的另一種方法。公司資產(chǎn)溢價轉(zhuǎn)讓是在資產(chǎn)重組的各項手段中能較快速、較便捷地提高當期收益的手段之一,特別是在母公司具有雄厚的資產(chǎn)后盾時更能體現(xiàn)出來。公司將其資產(chǎn)溢價賣給母公司,這樣就會得到遠高于賣出資產(chǎn)其本值的收入。更甚者有某些公司在溢價賣出其資產(chǎn)后又通過資產(chǎn)溢價的方法重新買回該資產(chǎn),這樣一來,賣出資產(chǎn)時的利潤大幅度增加,再次買回資產(chǎn)時又會大幅增加資產(chǎn)。這樣經(jīng)過幾次交易后,公司的資產(chǎn)及利潤不僅會大幅增加還有可能達到預期的目的。(二)選擇會計方法并修改會計政策是不夠的1.生長量的測定會計權責發(fā)生制和收付實現(xiàn)制之間存在差別,因此,在進行同一交易或事項的會計處理時,可能會有多種不同的會計處理方法來進行選擇,進而產(chǎn)生不同的結果。對于急于粉飾報表的公司來說,會計政策的選擇無疑是一條良策。當企業(yè)的經(jīng)營情況、經(jīng)營范圍、經(jīng)營方式,或國家有關的政策規(guī)定發(fā)生重大變化時,采用何種的會計核算方法大多是根據(jù)企業(yè)的需求來決定的。利用會計政策變更來實現(xiàn)財務報表粉飾的手法主要有:改變折舊政策,延長固定資產(chǎn)折舊年限(即降低折舊率);采用直接轉(zhuǎn)銷法調(diào)低壞賬率虛增利潤;改變存貨計價方法、運用不當?shù)慕杩钯M用核算方法、變更長期投資核算方法等。2.變現(xiàn)行的先進先出法為后進先出法來規(guī)避膨脹所帶來的危險會計核算方法成為某些上市公司包裝利潤的重要手段。例如,處于通貨膨脹的經(jīng)濟環(huán)境下,上市公司存貨的計價方法可以變原來的先進先出法為后進先出法來規(guī)避通貨膨脹所帶來的成本上升的危險;當投資企業(yè)對被投資單位具有控制、共同控制或重大影響時,長期股權投資根據(jù)規(guī)定應采用權益法來進行核算,但事實上一些企業(yè)卻違反相關法律、法規(guī)的規(guī)定,違規(guī)操作變更投資收益核算方法,對企業(yè)利潤進行操縱,粉飾對外公開的財務報表。(三)稅收優(yōu)惠政策支持企業(yè)持續(xù)經(jīng)營地方政府為了支持本地的經(jīng)濟發(fā)展,增加地方稅收,有時會在企業(yè)財務困難時給予一定的援助和扶持,當?shù)卣畷远愂諟p免、稅收返還等稅收優(yōu)惠政策來支持上市公司繼續(xù)經(jīng)營發(fā)展。一些企業(yè)憑借政府給予的優(yōu)惠措施增加本期利潤,甚至實現(xiàn)利潤的扭虧為盈。因此有地方政府背后支持的企業(yè)的財務報表上展現(xiàn)的巨大利潤,實際上是存在一定的財務陷阱的,表面上的盈利,但實際上企業(yè)已經(jīng)發(fā)生虧損,粉飾后的財務報表使公眾無法直面企業(yè)的經(jīng)營現(xiàn)狀,可能造成嚴重的后果。(四)要將長期蘊含的資產(chǎn)結合起來,使資產(chǎn)發(fā)生在資產(chǎn)方項目之間的注冊產(chǎn)款所謂虛擬資產(chǎn),是指實際上已經(jīng)發(fā)生的費用或損失,但由于企業(yè)不具備承擔這些損失或費用的能力而暫時掛入待攤費用、遞延資產(chǎn)、待處理流動資產(chǎn)損失和待處理固定資產(chǎn)損失等資產(chǎn)科目名下。虛擬資產(chǎn)掛賬主要是指一些對企業(yè)不再產(chǎn)生有利用價值的項目而公司不予以及時的注銷,如已經(jīng)不具備生產(chǎn)能力的固定資產(chǎn)、三年以上仍未收回的應收賬款、已經(jīng)超出受益期限的待攤費用、遞延資產(chǎn)、待處理財產(chǎn)損失等項目。將這些項目長年累月地掛賬,利用這些科目來達到虛增資產(chǎn)的目的。在會計政策中普遍使用權責發(fā)生制核算損益,一些企業(yè)將實際已經(jīng)發(fā)生的費用作為待攤費用、待處理資產(chǎn)損益等項目列入資產(chǎn)方項目。這些項目實質(zhì)上并不能夠為企業(yè)帶來經(jīng)濟利益,不屬于企業(yè)真實的資產(chǎn),它們大都屬于企業(yè)的潛在虧損或費用,是企業(yè)繼續(xù)經(jīng)營的負擔和隱憂。而企業(yè)管理層卻將其作為財務報表粉飾的重要手段,為了增加業(yè)績,企業(yè)將這些虧損或費用,長期掛入資產(chǎn)方以達到虛增資產(chǎn)和利潤的目的。(五)其他應收及其他應付款期末余額根據(jù)現(xiàn)行的會計制度規(guī)定,其他應收款和其他應付款這兩個科目主要用于反映除了應收賬款、應付賬款、預付賬款和預收賬款以外的其他款項。在一般情況下,其他應收款和其他應付款的期末余額不會過大。然而,在現(xiàn)實中,許多企業(yè)利用這兩個科目進行財務粉飾,導致其他應收款和其他應付款期末余額巨大,往往與應收賬款、預付賬款、應付賬款和預收賬款的余額不相上下,甚至超過這些科目的余額。其他應收款用于隱藏虧損而其他應付款則用來隱瞞利潤,一些上市公司把某些難以回收或根本無法回收的應收賬款掛入其他應收款的項目下,以虛增資產(chǎn),還有一些公司將其他應收賬款夸大以達到減少稅款繳納的目的。二、金融會計報告的粉末識別(一)關聯(lián)交易的市場理解關聯(lián)交易剔除法是一種可以較為真實地了解企業(yè)的實際盈利能力的一種方法。關聯(lián)交易剔除法是指將來自關聯(lián)企業(yè)的營業(yè)收入和利潤總額從公司利潤表中予以剔除。分析該企業(yè)的盈利能力對關聯(lián)企業(yè)的依賴程度,從而判定這一企業(yè)的盈利情況和利潤來源狀況。如果企業(yè)的營業(yè)收入和利潤大部分來源于關聯(lián)企業(yè),關聯(lián)交易的定價政策就應被會計信息使用者特別關注,并有會計信息使用者分析企業(yè)與關聯(lián)交易發(fā)生交易時是否是以不等價交換的方式進行財務報表粉飾。將企業(yè)的財務報表與其母公司編制的合并財務報表進行對比、分析是關聯(lián)交易剔除法的拓展運用。假如母公司合并財務報表的利潤總額(應剔除上市公司的利潤總額)遠高于上市公司的利潤總額,就說明母公司并未通過關聯(lián)交易將利潤改頭換面偷偷加入上市公司。(二)上市公司公布的數(shù)據(jù)真實性分析合并報表分析法,是指將合并會計報表中的母公司數(shù)和合并數(shù)進行比較分析,來判斷上市公司公布的財務數(shù)據(jù)真實性的一種方法。對合并報表進行分析時,須將合并后的報表與合并前母、子公司各自的報表結合起來進行對比閱讀,重點考察合并報表中的利潤構成情況以及集團內(nèi)部業(yè)務抵銷之后所發(fā)生的財務指標的顯著變化。(三)長期未下回出資產(chǎn)項目在這種方法中的不良資產(chǎn),不僅包括常見的虛擬資產(chǎn)項目,如:待攤費用、待處理流動資產(chǎn)凈損失、待處理固定資產(chǎn)凈損失、長期待攤費用等虛擬資產(chǎn)項目以外,還包含了有可能發(fā)生虧損的資產(chǎn)項目,如長期未能收回的應收賬款、存貨跌價和積壓損失、投資損失、固定資產(chǎn)損耗損失等。不良資產(chǎn)剔除法主要有兩種運用方法,一是把不良資產(chǎn)總額與凈資產(chǎn)相比較,假如不良資產(chǎn)總額約等于或大于凈資產(chǎn),則說明企業(yè)的持續(xù)經(jīng)營能力可能存在問題,也可以說明企業(yè)在過去幾年由于人為的原因夸大了利潤而產(chǎn)生泡沫資產(chǎn);二是把當期不良資產(chǎn)的增加額和增減幅度與利潤總額的增加額和增減幅度相比較,若不良資產(chǎn)的增加額及增加幅度超過利潤總額的增加額及增加幅度,說明企業(yè)當期的利潤表有作假的嫌疑,需要謹慎對待。(四)否定來源過于單一異常利潤剔除法是指將從企業(yè)的利潤總額中的其他業(yè)務利潤、營業(yè)外收入、投資收益、補貼收入剔除來分析和評估企業(yè)的利潤是否來源過于單一。在企業(yè)運用資產(chǎn)重組的方法來調(diào)節(jié)利潤時,這些科目主要體現(xiàn)的是資產(chǎn)重組調(diào)節(jié)產(chǎn)生的利潤,此時,運用異常利潤剔除法對資產(chǎn)重組來粉飾的財務報表識別會特別有效。將其他業(yè)務利潤、營業(yè)外收入和補貼收入等與上市公司的利潤總額進行結構比較分析則可以根據(jù)上述各項所占利潤總額的比例來說明企業(yè)是否存在調(diào)節(jié)利潤現(xiàn)象,比例較大則有可能調(diào)節(jié)了利潤。(五)相關利潤的質(zhì)量現(xiàn)金流量分析法是指將經(jīng)營活動、投資活動中產(chǎn)生的現(xiàn)金流量分別與主營業(yè)務利潤、凈利潤和投資收益進行比較,來判別企業(yè)的主營業(yè)務利潤、凈利潤和投資收益的質(zhì)量。將會計利潤中的投資收益和財務費用剔除后的利潤與經(jīng)營活動中產(chǎn)生的現(xiàn)金流量之間的對比可以說明有相關利潤的信息質(zhì)量的優(yōu)劣。如果企業(yè)的現(xiàn)金凈流量長期低于凈利潤則表明與已經(jīng)確認為利潤相對應的資產(chǎn)可能是屬于無法轉(zhuǎn)化為現(xiàn)金流量的虛擬資產(chǎn)。如果反差數(shù)值特別大或反差時間持續(xù)特別久,那就一定能說明與利潤相關的項目有存在掛賬利潤或虛擬利潤的跡象的可能性。三、企業(yè)內(nèi)部的監(jiān)督控制對于財務報表的粉飾行為,政府及企業(yè)都應有所作為:對于政府而言,應當盡量改善企業(yè)的財務環(huán)境;建立良好的市場公平競爭秩序;加大外部機構對企業(yè)的監(jiān)督力度;同時提高企業(yè)的造假成本,當企業(yè)的造價成本過大時,企業(yè)就會放棄粉飾財務報表。對于企業(yè)而言:加強企業(yè)內(nèi)部監(jiān)督和內(nèi)部控制制度的作用;緩和企業(yè)內(nèi)部經(jīng)營者與大、小股東之間的利益沖突,可以通過對經(jīng)營者剩余索取權的賦予、增加對大股東侵蝕小股東利益行為的處罰力度等方式,減少財務報表粉飾的動機。另外,從各個角度考慮,企業(yè)所處的行業(yè)也應采取相應的措施,例如制定行業(yè)內(nèi)部競爭規(guī)則,對行業(yè)內(nèi)企業(yè)粉飾報表的行為進行相應的處罰,如:聯(lián)合其他企業(yè)打擊造假企業(yè)。(一)政府應該采取的措施1.加強執(zhí)法,嚴肅違法行為。《決定》是《刑事訴訟法》完善法律法規(guī)體系,扼制財務報表粉飾、信息失真的現(xiàn)象,強化《會計法》的法律制約作用,加大執(zhí)法力度,嚴肅處理違法行為?，F(xiàn)行《會計法》已經(jīng)從明確責任主體、完善記賬規(guī)則、健全監(jiān)督機制、加大制裁力度這四個方面對保證會計信息質(zhì)量,提高其可靠性、真實性作了強制性的規(guī)定。2.完善會計準則體系現(xiàn)有會計準則允許企業(yè)進行選擇,有關條款沒有明確規(guī)定,缺乏可操作性,這就給管理層粉飾財務報表提供了機會。完善會計準則體系對管理層向公眾真實地展現(xiàn)公司情況具有重要的意義。準則更應清晰地對不同會計處理方法和估計方法的運用條件給予設定,建立一套高質(zhì)量、高標準的會計準則。會計準則和會計制度存在真空地帶和灰色地域,是財務報表粉飾的重要前提。因此,防范財務報表粉飾,應該對會計準則和會計制度予以完善。3.誠信教育的重要性努力提高財務人員的職業(yè)素質(zhì)和業(yè)務水平。財務人員是處理加工財務信息的操作員,應選擇政治素質(zhì)高、能力強、尤其是遵守職業(yè)道德的優(yōu)秀人員擔任財務工作,還應進行誠信教育,會計工作者的誠信至關重要,誠信是財務人員的立足之本,一方面,使會計從業(yè)人員真正意識到只有誠信才能長久地生存下去,任何虛假行為都不會持久,使其從思想深處認識到粉飾財務報表行為的危害。另一方面,會計從業(yè)人員要不斷學習,加強專業(yè)知識以提高業(yè)務處理的能力,并且不放松對相應法律法規(guī)的學習,及時學習了解新出臺的各種政策,絕不能給不法分子可趁之機。(二)公司應采取的措施1.完善會計制度首先根據(jù)企業(yè)實際情況設立自身所需要的會計崗位及會計人數(shù),明確每個職員的職責所在,建立內(nèi)部牽制制度和內(nèi)部核查制度來完成與會計相關的基礎工作。然后,每一名會計員工都應定期進行崗位輪換,對于會計人員全方位、多角度地明確會計業(yè)務內(nèi)容提供更好的途徑,及時發(fā)覺崗位中的缺陷,采取應急措施,減少隱患。最后,應強化內(nèi)部審計制度,無論基礎原始憑證記賬還是報表的報出,整個會計體系的每一個環(huán)節(jié)都應制定相應的內(nèi)審制度。只有這樣才能從根本上加強內(nèi)控制度,產(chǎn)生可靠的會計報表。但是由于人力、財力、物力的缺乏,對于很大一部分中小企業(yè)來說,其自身可能僅擁有一兩名會計,無法進行崗位輪換,更無法完全體現(xiàn)這一措施的作用,在這種情況下可以成立一間會計公司由會計行業(yè)協(xié)會統(tǒng)一管理,將其會計人員從企業(yè)中分離出來,進入自主經(jīng)營、自負盈虧的會計公司,從而客觀地開具企業(yè)財務報表,減少企業(yè)財務報表粉飾的可能性。2.短期激勵為主、長期激勵為輔對經(jīng)營者進行正面激勵可以通過給予一定的報酬使被激勵的高層經(jīng)營者愿意付出自己的努力以達到公司的利益要求。把對經(jīng)營者的短期激勵變?yōu)殚L期激勵,例如:可以將公司的股票價格作為參考依據(jù),這樣經(jīng)營者就不會采取操縱利潤的短期行為,而是注重公司的長遠發(fā)展與長期獲利能力的提高。財務報表粉飾本質(zhì)上是一種逐利行為,如果能夠通過建立合理的分配機制,使經(jīng)營者的收益和企業(yè)的長期業(yè)績掛鉤,就會自發(fā)地激勵經(jīng)營者放棄對財務報表粉飾,開始注重企業(yè)經(jīng)營,減少會計信息造假的動機。3.加強對內(nèi)部控制行為主體“人”的控制完善內(nèi)部治理結構,應該是在明晰產(chǎn)權的基礎上,將決策權、監(jiān)督權和經(jīng)營權三權分立,由股東大會、董事會和經(jīng)理組成一個相互制衡的運行機制。2008年6月28日,國家財政部、證監(jiān)