注冊(cè)會(huì)計(jì)師的法律責(zé)任 - 投資審計(jì)案例

第三章注冊(cè)會(huì)計(jì)師的法律責(zé)任

教學(xué)重點(diǎn)與難點(diǎn)◆注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任的成因；◆對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任的認(rèn)定。

【案例導(dǎo)學(xué)】——誰的責(zé)任？資料：萬民公司是一家國(guó)有大型企業(yè)。2002年12月，公司總經(jīng)理針對(duì)公司效益下滑、面臨虧損的情況，請(qǐng)示正在外地出差的董事長(zhǎng)。董事長(zhǎng)指示把財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告做得漂亮一些，總經(jīng)理把這項(xiàng)工作交給公司總會(huì)計(jì)師，要求按董事長(zhǎng)意見辦?？倳?huì)計(jì)師按公司領(lǐng)導(dǎo)意圖，對(duì)當(dāng)年度的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告進(jìn)行了技術(shù)處理，虛擬了假設(shè)干筆無交易的銷售收入，從而使公司報(bào)表由虧變盈。經(jīng)誠(chéng)信會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì)后，公司財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告對(duì)外報(bào)出。2003年4月，在?會(huì)計(jì)法?執(zhí)行情況檢查中，當(dāng)?shù)刎?cái)政部門發(fā)現(xiàn)該公司存在重大會(huì)計(jì)作假行為，依據(jù)?會(huì)計(jì)法?及相關(guān)法律、法規(guī)、制度，擬對(duì)該公司董事長(zhǎng)、總經(jīng)理、總會(huì)計(jì)師等相關(guān)人員進(jìn)行行政處分，并分別下達(dá)了行政處分告知書。萬民公司相關(guān)人員接到行政處分告知書后，均要求舉行聽證會(huì)。在聽證會(huì)上，有關(guān)當(dāng)事人作了如下陳述：公司董事長(zhǎng)稱：“我前一段時(shí)間出差在外，對(duì)公司情況不太了解，雖然在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告上簽名并蓋章，但只是履行會(huì)計(jì)手續(xù)，我不能負(fù)任何責(zé)任。具體情況可由公司總經(jīng)理予以說明。〞公司總經(jīng)理稱：“我是搞技術(shù)出身的，主要抓公司的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)，對(duì)會(huì)計(jì)我是門外漢，我雖在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告上簽名并蓋章，那也只是履行程序而已。以前也是這樣做的，我不應(yīng)承擔(dān)責(zé)任。有關(guān)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告情況應(yīng)由公司總會(huì)計(jì)師解釋。〞公司總會(huì)計(jì)師稱：“公司對(duì)外報(bào)出的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告是經(jīng)過誠(chéng)信會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì)的，他們出具了無保存意見的審計(jì)報(bào)告。誠(chéng)信會(huì)計(jì)師事務(wù)所應(yīng)對(duì)本公司財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告的真實(shí)性、完整性負(fù)責(zé)，承擔(dān)由此帶來的一切責(zé)任。〞要求：根據(jù)我國(guó)會(huì)計(jì)法律、法規(guī)、制度規(guī)定，分析公司董事長(zhǎng)、總經(jīng)理、總會(huì)計(jì)師在聽證會(huì)上的陳述是否正確，并分別說明理由。【答案與解析】1．董事長(zhǎng)：?會(huì)計(jì)法?對(duì)單位負(fù)責(zé)人會(huì)計(jì)責(zé)任的規(guī)定，并強(qiáng)調(diào)指出，這一規(guī)定不因單位負(fù)責(zé)人當(dāng)時(shí)是否在場(chǎng)而改變。該公司的會(huì)計(jì)造假行為實(shí)際上是由董事長(zhǎng)授意指使的。2．總經(jīng)理：總經(jīng)理和單位負(fù)責(zé)人、主管會(huì)計(jì)工作的負(fù)責(zé)人、會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)負(fù)責(zé)人(會(huì)計(jì)主管人員)一樣，都是財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告的責(zé)任人，應(yīng)承擔(dān)相應(yīng)的法律責(zé)任，不能以不懂會(huì)計(jì)專業(yè)相推脫。事實(shí)上，該公司總經(jīng)理也參與了會(huì)計(jì)造假。3．總會(huì)計(jì)師：會(huì)計(jì)責(zé)任與審計(jì)責(zé)任的關(guān)系，強(qiáng)調(diào)對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告的真實(shí)性、完整性負(fù)責(zé)是公司應(yīng)承擔(dān)的會(huì)計(jì)責(zé)任；同時(shí)事務(wù)所也應(yīng)當(dāng)承擔(dān)相應(yīng)的審計(jì)責(zé)任。一、審計(jì)責(zé)任與法律責(zé)任的關(guān)系審計(jì)責(zé)任——是指審計(jì)人員應(yīng)履行的專業(yè)職責(zé)和未履行好專業(yè)職責(zé)或因失職觸犯法律而應(yīng)承擔(dān)的不利的法律后果。明確了注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)履行的職責(zé)，指出什么是可作為的且應(yīng)當(dāng)作為的。法律責(zé)任——是指CPA在履行其審計(jì)責(zé)任時(shí)，未按法律、法規(guī)、審計(jì)準(zhǔn)那么和職業(yè)道德標(biāo)準(zhǔn)執(zhí)業(yè)，出現(xiàn)違約、過失或欺詐等行為而給被審計(jì)單位或其他利害關(guān)系人造成損失而承擔(dān)的法律后果。明確了未按要求正確充分履行審計(jì)責(zé)任需負(fù)的行政責(zé)任、或民事責(zé)任、或刑事責(zé)任，強(qiáng)調(diào)什么是禁止作為及假設(shè)作為所帶來的法律后果。審計(jì)責(zé)任是法律責(zé)任的前提，法律責(zé)任是建立在審計(jì)責(zé)任的根底上的，CPA承擔(dān)法律責(zé)任與否取決于審計(jì)責(zé)任履行是否正確充分。第一節(jié)法律責(zé)任概述責(zé)任含義關(guān)系行為影響會(huì)計(jì)責(zé)任是指被審計(jì)單位管理層在被審計(jì)單位治理層的監(jiān)督下，按照適用會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和相關(guān)會(huì)計(jì)制度的規(guī)定編制報(bào)表。CPA的審計(jì)責(zé)任不能替代、減輕和免除被審計(jì)單位會(huì)計(jì)責(zé)任。錯(cuò)誤、舞弊和違反法規(guī)行為

重要性水平（CPA的職業(yè)判斷）

審計(jì)責(zé)任按照審計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表發(fā)表審計(jì)意見是CPA的責(zé)任。被審計(jì)單位承擔(dān)會(huì)計(jì)責(zé)任不能作為減少審計(jì)測(cè)試的理由。違約、過失和欺詐二、審計(jì)責(zé)任與會(huì)計(jì)責(zé)任管理層對(duì)編制財(cái)務(wù)報(bào)表的責(zé)任具體包括：1〕選擇適當(dāng)?shù)臅?huì)計(jì)準(zhǔn)那么和相關(guān)會(huì)計(jì)制度；2〕選擇和運(yùn)用恰當(dāng)?shù)臅?huì)計(jì)政策；3〕作出合理的會(huì)計(jì)估計(jì)4〕設(shè)計(jì)、實(shí)施和維護(hù)與財(cái)務(wù)報(bào)表編制相關(guān)的內(nèi)部控制。▲CPA對(duì)報(bào)表錯(cuò)報(bào)的審計(jì)責(zé)任〔合理保證〕1、有責(zé)任查出重大的錯(cuò)誤與舞弊

2、不能保證查出所有的錯(cuò)誤與舞弊(由于審計(jì)測(cè)試及被審計(jì)單位內(nèi)部控制的固有限制〕為恰當(dāng)履行對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表發(fā)表審計(jì)意見的責(zé)任，在審計(jì)過程中必須遵循的根本原那么：(1)遵守職業(yè)道德標(biāo)準(zhǔn)；(2)遵守質(zhì)量控制準(zhǔn)那么；(3)遵守審計(jì)準(zhǔn)那么；

◆〔一〕違約違約——是指合同的一方或幾方未能到達(dá)合同條款的要求。當(dāng)違約給他人造成損失時(shí)，應(yīng)負(fù)違約責(zé)任。◆〔二〕過失——“無意〞過失——指在一定的條件下，缺少應(yīng)有的合理的謹(jǐn)慎。評(píng)價(jià)過失的標(biāo)準(zhǔn)——以其他合格注冊(cè)會(huì)計(jì)師在相同條件下可做到的謹(jǐn)慎為標(biāo)準(zhǔn)的。過失按其程度分為普通過失和重大過失普通過失——一般過失，通常指沒有保持職業(yè)上應(yīng)有的合理的謹(jǐn)慎；對(duì)CPA而言就是沒有完全遵守專業(yè)標(biāo)準(zhǔn)。重大過失——指連起碼的職業(yè)謹(jǐn)慎都不保持，對(duì)業(yè)務(wù)或事務(wù)不加考慮，滿不在乎；對(duì)CPA而言，那么是根本沒有遵循專業(yè)準(zhǔn)那么或沒有按專業(yè)準(zhǔn)那么的根本要求執(zhí)行業(yè)務(wù)。共同過失——即對(duì)他人過失，受害方自己未能保持合理的謹(jǐn)慎因而蒙受損失。一、形成CPA法律責(zé)任的直接原因

第二節(jié)注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任的成因普通過失和重大過失的區(qū)分標(biāo)準(zhǔn)：

◆在執(zhí)業(yè)過程中遵循審計(jì)準(zhǔn)那么的程度上下。

◆重要性

不超過重要性標(biāo)準(zhǔn)——沒有過失；超過重要性標(biāo)準(zhǔn)，但各項(xiàng)錯(cuò)報(bào)、漏報(bào)單獨(dú)都不重要——普通過失；超過重要性標(biāo)準(zhǔn)，并且某一兩項(xiàng)錯(cuò)報(bào)、漏報(bào)單獨(dú)來看都超過了重要性標(biāo)準(zhǔn)——重大過失。◆內(nèi)部控制

◆〔三〕欺詐——又稱注冊(cè)會(huì)計(jì)師舞弊，是以欺騙或坑害他人為目的的一種成心行為。——“成心〞行為，作案具有不良動(dòng)機(jī)是欺詐的重要特征，也是欺詐與普通過失和重大過失的主要區(qū)別之一?！獮榱说竭_(dá)欺騙他人的目的，明知委托單位的財(cái)務(wù)報(bào)表有重大錯(cuò)報(bào)，卻加以虛偽的陳述，出具無保存意見的審計(jì)報(bào)告。

推定欺詐——又稱“涉嫌欺詐〞，是指雖無成心欺詐或坑害他人的動(dòng)機(jī)，但卻存在極端或異常的過失。推定欺詐和重大過失這兩個(gè)概念的界限往往很難界定，在美國(guó)許多法院曾經(jīng)將重大過失解釋為推定欺詐?！惨弧冲e(cuò)誤——是指導(dǎo)致財(cái)務(wù)報(bào)表錯(cuò)報(bào)的非成心行為，主要包括：◆為編制財(cái)務(wù)報(bào)表而收集和處理數(shù)據(jù)時(shí)發(fā)生失誤；◆由于疏忽和誤解有關(guān)事實(shí)而作出不恰當(dāng)?shù)臅?huì)計(jì)估計(jì)；◆在運(yùn)用與確認(rèn)、計(jì)量、分類或列報(bào)〔包括披露〕相關(guān)的會(huì)計(jì)政策時(shí)發(fā)生失誤?！捕澄璞住侵副粚徲?jì)單位的管理層、治理層、員工或第三方使用欺騙手段獲取不當(dāng)或非法利益的成心行為。要求關(guān)注導(dǎo)致財(cái)務(wù)報(bào)表發(fā)生重大錯(cuò)報(bào)的舞弊。舞弊行為:偽造憑證、篡改會(huì)計(jì)紀(jì)錄、變?cè)熵?cái)務(wù)報(bào)表數(shù)據(jù)等。二、形成CPA法律責(zé)任的間接原因▲如果報(bào)表存在舞弊或舞弊嫌疑導(dǎo)致的錯(cuò)報(bào)，且遇到難以繼續(xù)執(zhí)行審計(jì)業(yè)務(wù)的異常情形，應(yīng)考慮：1、相應(yīng)的職業(yè)責(zé)任和法律責(zé)任，包括向?qū)徲?jì)業(yè)務(wù)委托人報(bào)告，或根據(jù)法律法規(guī)的規(guī)定向監(jiān)管機(jī)構(gòu)報(bào)告；2、對(duì)審計(jì)報(bào)告的影響，或解除業(yè)務(wù)約定?！踩尺`法行為“違法〞——是指違反除財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)法規(guī)以外的其他法規(guī)，比方環(huán)保法、勞動(dòng)保護(hù)法、商標(biāo)法等等，不包括財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)法規(guī)。

▲責(zé)任：管理層的責(zé)任——防止和發(fā)現(xiàn)違反法規(guī)行為。CPA的責(zé)任——執(zhí)行年度財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)可能是遏制違反法規(guī)行為的一項(xiàng)措施?！膊粦?yīng)當(dāng)、也不能對(duì)防止客戶違反法規(guī)行為負(fù)責(zé)〕?！`法的認(rèn)定——如果沒有證據(jù)說明存在違反法規(guī)行為，可推定遵守了相關(guān)法律法規(guī)。▲對(duì)審計(jì)報(bào)告的影響1)如認(rèn)為違反法規(guī)行為對(duì)報(bào)表有重大影響，且未能在報(bào)表中得到恰當(dāng)反映，出具保存意見或否認(rèn)意見的審計(jì)報(bào)告。2)如因阻撓無法獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)，出具保存意見或無法表示意見的審計(jì)報(bào)告。

經(jīng)營(yíng)失敗是指由于極端經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)發(fā)生而導(dǎo)致企業(yè)破產(chǎn)或者不能歸還債權(quán)人的借款。經(jīng)營(yíng)失敗是經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)的極端表現(xiàn)。經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)——是指企業(yè)由于經(jīng)濟(jì)或經(jīng)營(yíng)條件，比方經(jīng)濟(jì)蕭條、管理決策失誤、或者同行之間的惡性競(jìng)爭(zhēng)等，導(dǎo)致債權(quán)人的借款不能歸還或者無法實(shí)現(xiàn)投資人的預(yù)期收益。審計(jì)失敗是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師由于沒有遵守審計(jì)準(zhǔn)那么而形成或出具了錯(cuò)誤的審計(jì)意見。審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)——是指財(cái)務(wù)報(bào)表中存在重大錯(cuò)報(bào)，而發(fā)表不恰當(dāng)審計(jì)意見的可能性。經(jīng)營(yíng)失敗，可能會(huì)引發(fā)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

三、經(jīng)營(yíng)失敗、審計(jì)失敗與審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)企業(yè)出現(xiàn)經(jīng)營(yíng)失敗，可能存在審計(jì)失敗，也可能不存在審計(jì)失敗。主要取決于注冊(cè)會(huì)計(jì)師在審計(jì)過程中是否遵守了審計(jì)準(zhǔn)那么，是否存在過失行為。從理論上來說，有審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)時(shí)，且沒有遵守審計(jì)準(zhǔn)那么就會(huì)造成審計(jì)失敗。根本觀點(diǎn)：法律責(zé)任的出現(xiàn)原因：——在執(zhí)業(yè)時(shí)沒有保持應(yīng)有的職業(yè)謹(jǐn)慎，并導(dǎo)致了對(duì)其他人權(quán)利的損害?！羧绻蜻^失或違約而沒有提供效勞，或在工作中未能恪守應(yīng)有的職業(yè)謹(jǐn)慎，那么要對(duì)客戶承擔(dān)法律責(zé)任?！粢罁?jù)習(xí)慣法，在某些情況下，可能要對(duì)客戶以外的其他人承擔(dān)責(zé)任，如對(duì)“已預(yù)見〞將依賴財(cái)務(wù)報(bào)表的有限第三者承擔(dān)責(zé)任。◆在極少的情況下，可能還承擔(dān)刑事責(zé)任。第三節(jié)注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任審計(jì)報(bào)告使用者意識(shí)到運(yùn)用訴訟手段追究注冊(cè)會(huì)計(jì)師責(zé)任政府更加注重對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師責(zé)任的追究注冊(cè)會(huì)計(jì)師承擔(dān)法律責(zé)任的機(jī)率提高訴訟案件中的“深口袋”傾向也促使對(duì)民間審計(jì)的訴訟增加期望差距的存在也是造成訴訟增加的原因訴訟爆炸的外因一、注冊(cè)會(huì)計(jì)師民事責(zé)任訴訟浪潮發(fā)端原因被審計(jì)單位內(nèi)部控制的局限性審計(jì)技術(shù)的局限性審計(jì)的本錢效益限制審計(jì)時(shí)間、范圍審計(jì)是建立在檢查內(nèi)部控制根底上的，根底有漏洞，審計(jì)能完美嗎？審計(jì)技術(shù)中的抽樣技術(shù)存在著抽樣誤差；審計(jì)中的盤點(diǎn)和函證技術(shù)也還是有瑕疵的。事務(wù)所維持經(jīng)營(yíng)的前提是本錢可以得到補(bǔ)償。訴訟爆炸的內(nèi)因二、法律訴訟中的幾個(gè)根本概念誰可以成為起訴注冊(cè)會(huì)計(jì)師的原告？起訴方〔原告〕需要有一定的法律依據(jù)；證據(jù)是所有訴訟取勝的關(guān)鍵，還需要明確訴訟中的舉證責(zé)任。誰可以起訴注冊(cè)會(huì)計(jì)師注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)依據(jù)其專業(yè)服務(wù)和報(bào)告的服務(wù)客戶和第三方承擔(dān)民事責(zé)任?？蛻舻谌娇蛻羝鹪V理由可以是：違反合同責(zé)任民事侵權(quán)責(zé)任違反保密要求第三方起訴的理由可以是：注冊(cè)會(huì)計(jì)師存在過失第三方起訴的原由注冊(cè)會(huì)計(jì)師被認(rèn)定需承擔(dān)法律責(zé)任，那么其專業(yè)行為應(yīng)存在過失，即未能在審計(jì)過程中遵循相應(yīng)的職業(yè)標(biāo)準(zhǔn)，保持應(yīng)有的職業(yè)關(guān)注。按照其程度可分為：一般過失重大過失推定欺詐實(shí)際欺詐做出這四種劃分，是利于法庭據(jù)情節(jié)輕重判定注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任起訴的法律依據(jù)在英美等西方國(guó)家，依據(jù)法院在以往判決中所確定的原那么來進(jìn)行訴訟。也可以根據(jù)按立法程序制定和公布的法律，即成文法進(jìn)行訴訟。我國(guó)等大陸法系國(guó)家只按照成文法進(jìn)行訴訟。我國(guó)涉及注冊(cè)會(huì)計(jì)師專業(yè)的成文法包括：注冊(cè)會(huì)計(jì)師法，民法、刑法、公司法、證券法等。運(yùn)用普通法受環(huán)境、地區(qū)、律師、法官觀點(diǎn)的影響，各原那么間有出入。運(yùn)用時(shí)須注意“適用性〞。訴訟成立的要件對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師訴訟成立的要素：1、因依賴審計(jì)過的財(cái)務(wù)報(bào)表及其建議而導(dǎo)致?lián)p失關(guān)鍵是說明“損失〞存在及大小。損失可以是證券下跌、資產(chǎn)虧數(shù)額的程度。對(duì)于這一要素應(yīng)當(dāng)是：誰起訴，誰主張，即證據(jù)應(yīng)由原告提供。2、經(jīng)過審計(jì)的財(cái)務(wù)報(bào)表及其建議是錯(cuò)誤的該要素是上一要素的前提，也由原告提供證據(jù)。但是由于原告可能無法得知審計(jì)的具體情況，因此，也可能存在著舉證責(zé)任倒置的情況。3、導(dǎo)致的損失與審計(jì)后的錯(cuò)誤的財(cái)務(wù)報(bào)表及建議有因果關(guān)系，即第一要素和第二要素之間存在如下的因果關(guān)系：財(cái)務(wù)報(bào)表及其建議是原告決策的依據(jù)依據(jù)該財(cái)務(wù)報(bào)表及其建議決策必然導(dǎo)致?lián)p失舉證一般也由原告提供。行政責(zé)任——行政責(zé)任是指CPA和事務(wù)所違反了法律、法規(guī)的有關(guān)規(guī)定，政府主管部門將依法對(duì)其進(jìn)行行政處分。對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師來說，包括警告、暫停執(zhí)業(yè)、撤消注冊(cè)會(huì)計(jì)師證書；對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所而言，包括警告、沒收違法所得、罰款、暫停執(zhí)業(yè)、撤銷等。民事責(zé)任——民事責(zé)任是指CPA和事務(wù)所違約或給他人造成經(jīng)濟(jì)損失時(shí)，應(yīng)予以賠償。包括支付違約金和賠償受害人損失。刑事責(zé)任——刑事責(zé)任是指CPA和事務(wù)犯有刑法禁止的行為將受到刑事追究。包括判處一定的徒刑和處以罰金等。三、我國(guó)法律責(zé)任的種類四個(gè)時(shí)期◆1980年到1991年的平靜時(shí)期◆1992年到1995年的初步形成階段◆1996年至“銀廣廈〞事件的曝光，我國(guó)訴訟浪潮的逐漸形成時(shí)期民事責(zé)任訴訟浪潮發(fā)端于1996年最高法院關(guān)于四川德陽(yáng)案驗(yàn)資民事責(zé)任案件審理的批復(fù)下發(fā)以后。1996年4月4日最高人民法院發(fā)布了?關(guān)于會(huì)計(jì)師事務(wù)所為企業(yè)出具虛假驗(yàn)資證明如何處理的復(fù)函?，對(duì)出具驗(yàn)資證明的會(huì)計(jì)師事務(wù)所應(yīng)對(duì)委托人、其他利害關(guān)系人承擔(dān)民事賠償責(zé)任做出規(guī)定，并引發(fā)了“驗(yàn)資訴訟風(fēng)暴〞。其后，又陸續(xù)發(fā)布了五個(gè)關(guān)于會(huì)計(jì)師事務(wù)民事責(zé)任的司法解釋，為人民法院正確審理涉及會(huì)計(jì)師事務(wù)所民事責(zé)任案件提供了重要的法律適用依據(jù)?！簟般y廣廈〞事件曝光至今及未來2002年1月15日，最高人民法院頒發(fā)?關(guān)于受理證券市場(chǎng)因虛假陳述引發(fā)的民事侵權(quán)糾紛案件有關(guān)問題的通知?，為我國(guó)證券市場(chǎng)民事賠償機(jī)制的建立揭開了序幕。四、我國(guó)CPA法律責(zé)任的演變過程2007年6月15日起施行?最高人民法院關(guān)于審理涉及會(huì)計(jì)師事務(wù)所在審計(jì)業(yè)務(wù)活動(dòng)中民事侵權(quán)賠償案件的假設(shè)干規(guī)定?明確利害關(guān)系人以事務(wù)所在從事注冊(cè)會(huì)計(jì)師法第十四條規(guī)定的審計(jì)業(yè)務(wù)活動(dòng)中出具不實(shí)報(bào)告并致其遭受損失為由，向人民法院提起民事侵權(quán)賠償訴訟的，人民法院應(yīng)當(dāng)依法受理。利害關(guān)系人——因合理信賴或者使用事務(wù)所出具的不實(shí)報(bào)告，與被審計(jì)單位進(jìn)行交易或者從事與被審計(jì)單位的股票、債券等有關(guān)的交易活動(dòng)而遭受損失的自然人、法人或者其他組織；事務(wù)所因在審計(jì)業(yè)務(wù)活動(dòng)中對(duì)外出具不實(shí)報(bào)告給利害關(guān)系人造成損失的，應(yīng)當(dāng)承擔(dān)侵權(quán)賠償責(zé)任，但其能夠證明自己沒有過錯(cuò)的除外。

學(xué)習(xí)目的與要求◆掌握審計(jì)具體目標(biāo)確實(shí)定；◆了解簽訂審計(jì)業(yè)務(wù)約定書之前應(yīng)做的工作；◆掌握審計(jì)證據(jù)的特性；◆掌握獲取審計(jì)證據(jù)的審計(jì)程序；◆掌握分析程序；◆理解審計(jì)工作底稿的性質(zhì)；◆掌握審計(jì)工作底稿的格式、內(nèi)容和范圍；◆理解審計(jì)工作底稿的歸檔和變更。第四章審計(jì)目標(biāo)、審計(jì)證據(jù)與審計(jì)工作底稿第一節(jié)財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)總目標(biāo)審計(jì)目標(biāo)——是在一定歷史環(huán)境下，人們通過審計(jì)實(shí)踐活動(dòng)所期望到達(dá)的境地或最終結(jié)果，包括財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)總目標(biāo)和與各類交易、賬戶余額、列報(bào)相關(guān)的具體審計(jì)目標(biāo)兩個(gè)層次。

一、審計(jì)目標(biāo)概述二、我國(guó)審計(jì)總目標(biāo)——對(duì)被審計(jì)單位會(huì)計(jì)報(bào)表的合法性、公允性表示意見。原因：◆利益沖突；◆重大性；◆復(fù)雜性；◆間接性

第二節(jié)審計(jì)具體目標(biāo)及其確定一、具體目標(biāo)概述審計(jì)具體目標(biāo)受到總目標(biāo)的制約。審計(jì)具體目標(biāo)包括一般審計(jì)目標(biāo)和工程審計(jì)目標(biāo)。一般審計(jì)目標(biāo)——是進(jìn)行所有工程審計(jì)均必須到達(dá)的目標(biāo)；適用于所有工程的審計(jì)工程審計(jì)目標(biāo)——按每個(gè)工程分別確定的目標(biāo)；只適用于某一特定工程的審計(jì)。

理解審計(jì)目標(biāo)和審計(jì)責(zé)任將財(cái)務(wù)報(bào)表分解為假設(shè)干循環(huán)理解管理當(dāng)局關(guān)于賬戶的認(rèn)定理解交易類別和賬戶類別的一般審計(jì)目標(biāo)理解交易和賬戶的具體審計(jì)目標(biāo)確定審計(jì)目標(biāo)的步驟◆確定依據(jù)管理當(dāng)局的認(rèn)定

審計(jì)總目標(biāo)二、認(rèn)定認(rèn)定——是指管理層對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表組成要素確實(shí)認(rèn)、計(jì)量、列報(bào)做出的明確或隱含的表達(dá)。認(rèn)定與審計(jì)目標(biāo)密切相關(guān)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師的根本職責(zé)就是確定被審計(jì)單位管理層對(duì)其財(cái)務(wù)報(bào)表的認(rèn)定是否恰當(dāng)。

【例1】天源實(shí)業(yè)公司的資產(chǎn)負(fù)債表報(bào)告應(yīng)付賬款如下：流動(dòng)負(fù)債：應(yīng)付賬款………800000即管理當(dāng)局做出了以下兩項(xiàng)明示性的認(rèn)定：應(yīng)付賬款是存在的；正確余額是800000元。同時(shí)，管理當(dāng)局也做了兩項(xiàng)暗示性的認(rèn)定：〔1〕所有應(yīng)報(bào)告的應(yīng)付賬款，均已包括在內(nèi)；〔2〕所有被報(bào)告的應(yīng)付賬款，都屬于公司的義務(wù)。假設(shè)上述認(rèn)定中的任何一項(xiàng)報(bào)告有誤，那么，報(bào)表就可能存在重要錯(cuò)報(bào)。〔一〕與各類交易和事項(xiàng)相關(guān)的認(rèn)定：〔1〕發(fā)生。記錄的交易和事項(xiàng)已發(fā)生且與被審計(jì)單位有關(guān)；〔2〕完整性。所有應(yīng)當(dāng)記錄的交易和事項(xiàng)均已記錄；〔3〕準(zhǔn)確性。與交易和事項(xiàng)有關(guān)的金額及其他數(shù)據(jù)已恰當(dāng)記錄；〔4〕截止。交易和事項(xiàng)已記錄于正確的會(huì)計(jì)期間；〔5〕分類。交易和事項(xiàng)已記錄于恰當(dāng)?shù)馁~戶。〔二〕與期末賬戶余額相關(guān)的認(rèn)定：〔1〕存在。資產(chǎn)、負(fù)債和所有者權(quán)益是存在的；〔2〕權(quán)利和義務(wù)。資產(chǎn)和負(fù)債在期末歸屬于被審計(jì)單位〔3〕完整性。所有應(yīng)當(dāng)記錄的資產(chǎn)、負(fù)債和所有者權(quán)益均已記錄；〔4〕計(jì)價(jià)和分?jǐn)偂ＹY產(chǎn)、負(fù)債和所有者權(quán)益以恰當(dāng)?shù)慕痤~反映在會(huì)計(jì)報(bào)表中，之后的計(jì)價(jià)或分?jǐn)傉{(diào)整已恰當(dāng)?shù)赜涗?/p>

〔三〕與列報(bào)相關(guān)的認(rèn)定：〔1〕發(fā)生及權(quán)利和義務(wù)。披露的交易、事項(xiàng)和其他情況已發(fā)生且與被審計(jì)單位有關(guān)；〔2〕完整性。所有應(yīng)當(dāng)包括在會(huì)計(jì)報(bào)表中的披露均已被包括；〔3〕分類和可理解性。會(huì)計(jì)信息已被恰當(dāng)?shù)亓袌?bào)和描述，且披露內(nèi)容表述清楚；〔4〕準(zhǔn)確性和計(jì)價(jià)。會(huì)計(jì)信息和其他信息已公允披露，且金額恰當(dāng)?！惨弧撑c各類交易和事項(xiàng)相關(guān)的審計(jì)目標(biāo)

1、“存在〞——管理當(dāng)局是否把那些不應(yīng)包括的工程〔如不存在的工程或不曾發(fā)生的交易結(jié)果〕擠入了報(bào)表，并不涉及所報(bào)告的金額是否正確。

主要與報(bào)表組成要素的高估〔“夸大錯(cuò)誤〞〕有關(guān)。三、具體審計(jì)目標(biāo)考慮以下問題：

①被審計(jì)單位是否存在高估某一工程的可能性。

②就一張報(bào)表整體而言，考慮報(bào)表中眾多工程中被審計(jì)單位可能對(duì)哪些工程進(jìn)行高估

③應(yīng)考慮被審計(jì)單位可能會(huì)對(duì)哪些交易進(jìn)行高估

④考慮被審計(jì)單位可能會(huì)選擇那些月份進(jìn)行高估處理。

⑤考慮被審計(jì)單位會(huì)選擇何種方式進(jìn)行高估處理。

2、完整性“完整性〞認(rèn)定所要解決的問題是——管理當(dāng)局是否把應(yīng)包括的工程給遺漏或省略了，并不涉及所報(bào)告的金額是否正確。它主要與報(bào)表的組成要素的低估〔也稱“縮小錯(cuò)誤〞〕有關(guān)。3、準(zhǔn)確性——是確認(rèn)已記錄的交易是按正確金額反映的。金額是否適當(dāng)取決的因素：〔1〕這一金額確實(shí)定是否遵守了“一般公認(rèn)會(huì)計(jì)原那么〞〔2〕數(shù)學(xué)上或文書處理上有無錯(cuò)誤；〔3〕管理當(dāng)局會(huì)計(jì)估計(jì)的合理性，會(huì)計(jì)處理方法的適當(dāng)。

三、管理當(dāng)局認(rèn)定與余額相關(guān)的審計(jì)目標(biāo)之間關(guān)系〔美國(guó)為例〕認(rèn)定與余額相關(guān)的一般審計(jì)目標(biāo)與余額相關(guān)的具體審計(jì)目標(biāo)存在存在性所有入賬的存貨在資產(chǎn)負(fù)債表日都實(shí)際存在完整性完整性所有實(shí)際存在的存貨都已盤點(diǎn)，并列入存貨匯總表估價(jià)或分?jǐn)倻?zhǔn)確性分類截止細(xì)節(jié)相符性可變現(xiàn)價(jià)值客戶永續(xù)盤存記錄中存貨數(shù)量與庫(kù)存實(shí)物數(shù)量一致；用于估計(jì)存貨價(jià)值的價(jià)格在重要方面都正確；單價(jià)和數(shù)量的乘積正確，詳細(xì)數(shù)據(jù)匯總正確存貨項(xiàng)目已確當(dāng)?shù)胤诸悶樵牧稀⒃诋a(chǎn)品等年末采購(gòu)截止恰當(dāng)?shù)拇尕涰?xiàng)目的合計(jì)數(shù)與總賬一致當(dāng)存貨可變現(xiàn)凈值減少時(shí)，已減記權(quán)利或義務(wù)權(quán)利與義務(wù)公司對(duì)列示的所有存貨都擁有所有權(quán)存貨沒有作為抵押品反映和披露反映和披露主要存貨類別及其估計(jì)基礎(chǔ)已披露所有存貨的抵押或轉(zhuǎn)讓已披露第三節(jié)審計(jì)證據(jù)一、審計(jì)證據(jù)的概念審計(jì)證據(jù)——為了得出審計(jì)結(jié)論、形成審計(jì)意見而使用的所有信息，包括報(bào)表依據(jù)的會(huì)計(jì)記錄中含有的信息和其他信息。

二、審計(jì)證據(jù)的種類

如注冊(cè)會(huì)計(jì)師編制的各種計(jì)算表、分析表等如會(huì)議記錄、內(nèi)部控制手冊(cè)、詢證函的回函、分析師的報(bào)告、與競(jìng)爭(zhēng)者的比較數(shù)據(jù)等如通過檢查存貨獲取存貨存在性的證據(jù)等；〔一般包括對(duì)初始分錄的記錄和支持性記錄〕——如支票、電子資金轉(zhuǎn)賬記錄、發(fā)票、合同、總賬、明細(xì)賬、記賬憑證和未在記賬憑證中反映的對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表的其他調(diào)整，以及支持本錢分配、計(jì)算、調(diào)節(jié)和披露的手工計(jì)算表和電子數(shù)據(jù)表。〔一〕財(cái)務(wù)報(bào)表的關(guān)系分類〔二〕按外形特征分類實(shí)物證據(jù)(Physicalevidence)——是指通過實(shí)際觀察或盤點(diǎn)所取得的、用以確定某些實(shí)物資產(chǎn)是否確實(shí)存在的證據(jù)。書面證據(jù)(Documentaryevidence)——所獲取的各種以書面文件為形式的一類證據(jù)?？陬^證據(jù)(Oralevidence)——是被審計(jì)單位職員或其他有關(guān)人員對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的提問進(jìn)行口頭答復(fù)所形成的一類證據(jù)。環(huán)境證據(jù)(Environmentalevidence)——也稱狀況證據(jù)，是指對(duì)被審計(jì)單位產(chǎn)生影響的各種環(huán)境事實(shí)。三、審計(jì)證據(jù)的特性——充分性和適當(dāng)性〔一〕審計(jì)證據(jù)的充分性審計(jì)證據(jù)的充分性——是對(duì)審計(jì)證據(jù)數(shù)量的衡量，主要與確定的樣本量有關(guān)。所需證據(jù)的數(shù)量受鑒證對(duì)象信息重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的影響，所需證據(jù)的數(shù)量也受證據(jù)質(zhì)量的影響。

(二)審計(jì)證據(jù)的適當(dāng)性——是對(duì)審計(jì)證據(jù)質(zhì)量的衡量。相關(guān)性和可靠性是審計(jì)證據(jù)適當(dāng)性的核心內(nèi)容，只有相關(guān)且可靠的審計(jì)證據(jù)才是高質(zhì)量的。

相關(guān)性——必須與審計(jì)目標(biāo)相關(guān)?？煽啃浴侵缸C據(jù)的可信程度。證據(jù)可靠性的影響因素：證據(jù)的可靠性受其來源和性質(zhì)的影響，并取決于獲取證據(jù)的具體環(huán)境。

可靠性的判斷原那么：◆從外部獨(dú)立來源獲取的證據(jù)比從其他來源獲取的證據(jù)更可靠；◆內(nèi)部控制有效時(shí)內(nèi)部生成的證據(jù)比內(nèi)部控制薄弱時(shí)內(nèi)部生成的證據(jù)更可靠；◆直接獲取的證據(jù)(如觀察控制活動(dòng)的實(shí)施)比間接獲取或推論(如詢問控制活動(dòng)的實(shí)施)得出的證據(jù)更可靠；◆以文件記錄形式(無論是紙質(zhì)、電子或其他介質(zhì))存在的證據(jù)比口頭形式的證據(jù)更可靠；◆從原件獲取的證據(jù)比從或復(fù)印件獲取的證據(jù)更可靠。

注意：1、可能出現(xiàn)的重大例外情況。

例如，審計(jì)證據(jù)雖然是從獨(dú)立的外部來源獲得，但如果該證據(jù)是由不知情者或不具備資格者提供，審計(jì)證據(jù)也可能是不可靠的。同樣，如果注冊(cè)會(huì)計(jì)師不具備評(píng)價(jià)證據(jù)的專業(yè)能力，那么即使是直接獲取的證據(jù)，也可能不可靠。2、如果針對(duì)某項(xiàng)認(rèn)定從不同來源獲取的證據(jù)或獲取的不同性質(zhì)的證據(jù)能夠相互印證，通常具有更強(qiáng)的說服力?！踩吵浞中院瓦m當(dāng)性之間的關(guān)系審計(jì)證據(jù)的數(shù)量〔充分性〕受審計(jì)證據(jù)質(zhì)量〔適當(dāng)性)的影響。質(zhì)量越高，需要的審計(jì)證據(jù)數(shù)量可能越少。注意:1〕審計(jì)證據(jù)的充分性和適當(dāng)性相關(guān)，但如果審計(jì)證據(jù)的質(zhì)量存在缺陷，僅靠獲取更多的審計(jì)證據(jù)可能無法彌補(bǔ)其質(zhì)量上的缺陷。2〕獲取審計(jì)證據(jù)可以考慮本錢——但不應(yīng)以獲取審計(jì)證據(jù)的困難和本錢為由減少不可替代的審計(jì)程序。例如，在某些情況下，存貨監(jiān)盤是證實(shí)存貨存在性認(rèn)定的不可替代的審計(jì)程序，在審計(jì)中不得以檢查本錢高和難以實(shí)施為由而不執(zhí)行該程序。審計(jì)程序的類型〔審計(jì)方法〕◆檢查記錄或文件——指注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)被審計(jì)單位內(nèi)部或外部生成的，以紙質(zhì)、電子或其他介質(zhì)形式存在的記錄或文件進(jìn)行審查。目的——對(duì)報(bào)表所包含或應(yīng)包含的信息進(jìn)行驗(yàn)證?！魴z查有形資產(chǎn)——是指對(duì)資產(chǎn)實(shí)物進(jìn)行審查。主要適用于存貨和現(xiàn)金，也適用于有價(jià)證券、應(yīng)收票據(jù)和固定資產(chǎn)等?？蔀槠浯嬖谛蕴峁┛煽康膶徲?jì)證據(jù)，但不一定能夠?yàn)闄?quán)利和義務(wù)或計(jì)價(jià)認(rèn)定提供可靠的審計(jì)證據(jù)?！粲^察——是指觀察相關(guān)人員正在從事的活動(dòng)或執(zhí)行的程序。◆詢問三、獲取審計(jì)證據(jù)的審計(jì)程序◆函證——是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師為了獲取影響財(cái)務(wù)報(bào)表或相關(guān)披露認(rèn)定的工程的信息，通過直接來自第三方的對(duì)有關(guān)信息和現(xiàn)存狀況的說明，獲取和評(píng)價(jià)審計(jì)證據(jù)的過程?！糁匦掠?jì)算——包括計(jì)算銷售發(fā)票和存貨的總金額、加總?cè)沼涃~和明細(xì)賬、檢查折舊費(fèi)用和預(yù)付費(fèi)用的計(jì)算、檢查應(yīng)納稅額的計(jì)算等◆重新執(zhí)行——重新獨(dú)立執(zhí)行作為被審計(jì)單位內(nèi)部控制組成局部的程序或控制。◆分析程序——是指通過研究不同財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)之間以及財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)與非財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)之間的內(nèi)在關(guān)系，對(duì)財(cái)務(wù)信息做出評(píng)價(jià)。還包括調(diào)查識(shí)別出的、與其他相關(guān)信息不一致或與預(yù)期數(shù)據(jù)嚴(yán)重偏離的波動(dòng)和關(guān)系。

適用過程適用目的適用情況用作風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序，以了解被審計(jì)單位及其環(huán)境◆幫助發(fā)現(xiàn)財(cái)務(wù)報(bào)表中的異常變化，或者預(yù)期發(fā)生而未發(fā)生的變化，識(shí)別存在潛在重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的領(lǐng)域。

◆幫助發(fā)現(xiàn)財(cái)務(wù)狀況或盈利能力發(fā)生變化的信息和征兆，識(shí)別那些表明被審計(jì)單位持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力問題的事項(xiàng)。必須使用強(qiáng)制要求

用作實(shí)質(zhì)性程序可以減少細(xì)節(jié)測(cè)試的工作量，節(jié)約審計(jì)成本，降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，使審計(jì)工作更有效率和效果。任意選擇在審計(jì)結(jié)束或臨近結(jié)束時(shí)對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行總體復(fù)核——對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表整體的合理性做最終把握，評(píng)價(jià)報(bào)表仍然存在重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)而未被發(fā)現(xiàn)的可能性，考慮是否需要追加審計(jì)程序，以便為發(fā)表審計(jì)意見提供合理基礎(chǔ)。必須使用強(qiáng)制要求

三、分析程序〔一〕分析程序的目的(二)用作風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序1、具體運(yùn)用：——將分析程序與詢問、檢查和觀察程序結(jié)合運(yùn)用，以獲取對(duì)被審計(jì)單位及其環(huán)境的了解，識(shí)別和評(píng)估財(cái)務(wù)報(bào)表層次及具體認(rèn)定層次的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。◆數(shù)據(jù)比較——重點(diǎn)關(guān)注關(guān)鍵的賬戶余額、趨勢(shì)和財(cái)務(wù)比率關(guān)系等方面，對(duì)其形成一個(gè)合理的預(yù)期，并與被審計(jì)單位記錄的金額、依據(jù)記錄金額計(jì)算的比率或趨勢(shì)相比較。比較〔1〕以前期間的可比信息；〔2〕被審計(jì)單位的預(yù)期結(jié)果或者CPA的預(yù)期據(jù)；〔3〕所處行業(yè)或同行業(yè)中規(guī)模相近的其他單位的可比信息?！舨灰恢氯绻治龀绦虻慕Y(jié)果顯示與了解的不一致，并且管理層無法提出合理的解釋，或者無法取得相關(guān)的支持性文件證據(jù)，應(yīng)考慮是否說明財(cái)務(wù)報(bào)表存在重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)?！纠扛鶕?jù)對(duì)被審計(jì)單位及其環(huán)境的了解，得知本期在生產(chǎn)本錢中占較大比重的原材料本錢大幅上升。在銷售收入未有較大變化的情況下，毛利率應(yīng)相應(yīng)下降。但通過分析程序發(fā)現(xiàn)，本期與上期的毛利率變化不大，據(jù)此認(rèn)為銷售本錢存在重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，應(yīng)對(duì)其給予足夠的關(guān)注。◆風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估過程中運(yùn)用的分析程序的特點(diǎn)：〔1〕所使用的數(shù)據(jù)匯總性比較強(qiáng)，其對(duì)象主要是財(cái)務(wù)報(bào)表中賬戶余額及其相互之間的關(guān)系；〔2〕所使用的分析程序通常包括對(duì)賬戶余額變化的分析，并輔之以趨勢(shì)分析和比率分析?！?〕在風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估過程中使用的分析程序所進(jìn)行比較的性質(zhì)、預(yù)期值的精確程度，以及所進(jìn)行的分析和調(diào)查的范圍都并缺乏以提供很高的保證水平。

(三)用作實(shí)質(zhì)性程序——實(shí)質(zhì)性分析程序是細(xì)節(jié)測(cè)試的一種補(bǔ)充，應(yīng)當(dāng)針對(duì)評(píng)估的認(rèn)定層次重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)設(shè)計(jì)和實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序。在某些審計(jì)領(lǐng)域，如果重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)較低且數(shù)據(jù)之間具有穩(wěn)定的預(yù)期關(guān)系，可以單獨(dú)使用實(shí)質(zhì)性分析程序獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)。如果數(shù)據(jù)之間不存在穩(wěn)定的可預(yù)期關(guān)系，無法運(yùn)用實(shí)質(zhì)性分析程序。

注意：〔1〕從審計(jì)過程整體來看，不能僅依賴實(shí)質(zhì)性分析程序，而忽略對(duì)細(xì)節(jié)測(cè)試的運(yùn)用；〔2〕評(píng)估的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)水平越高，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)越謹(jǐn)慎使用實(shí)質(zhì)性分析程序?！?〕如果針對(duì)特別風(fēng)險(xiǎn)僅實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序，應(yīng)使用細(xì)節(jié)測(cè)試，或?qū)⒓?xì)節(jié)測(cè)試和實(shí)質(zhì)性分析程序結(jié)合使用；

實(shí)質(zhì)性分析程序的運(yùn)用的步驟：(1)識(shí)別需要運(yùn)用分析程序的賬戶余額或交易；〔2)確定期望值；(3)確定可接受的差異額；▲在確定可接受的差異額時(shí)，主要考慮各類交易、賬戶余額、列報(bào)及相關(guān)認(rèn)定的重要性和方案的保證水平?！扇萑体e(cuò)報(bào)越低，可接受的差異額越??；方案的保證水平越高，可接受的差異額越小?？山邮艿牟町愵~愈低，需要收集愈多審計(jì)證據(jù)。(4)識(shí)別需要進(jìn)一步調(diào)查的差異；(5)調(diào)查異常數(shù)據(jù)關(guān)系；(6)評(píng)估分析程序的結(jié)果?！?〕根據(jù)被審單位的可比會(huì)計(jì)信息，并考慮的變化，估計(jì)期望值?！?〕根據(jù)正式的預(yù)算或預(yù)測(cè)；〔3〕根據(jù)本期間內(nèi)會(huì)計(jì)要素之間的關(guān)系；〔4〕根據(jù)同行資料；〔5〕根據(jù)會(huì)計(jì)信息同相關(guān)的非會(huì)計(jì)信息之間關(guān)系。資料要求——考慮資料的可靠性和適當(dāng)性。預(yù)期值的準(zhǔn)確性越高，通過分析程序獲取的保證水平將越高。估計(jì)期望值，通常由審計(jì)小組中的高級(jí)審計(jì)人員或經(jīng)理來完成。估計(jì)期望值——需要采用內(nèi)部或外部的數(shù)據(jù)(四)用于總體復(fù)核——強(qiáng)制要求目的——是確定財(cái)務(wù)報(bào)表整體是否與其對(duì)被審計(jì)單位的了解一致。再評(píng)估重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)——重新評(píng)價(jià)之前方案的審計(jì)程序是否充分，是否有必要追加審計(jì)程序。

▲總體復(fù)核階段分析程序的特點(diǎn)主要在于強(qiáng)調(diào)并解釋財(cái)務(wù)報(bào)表工程自上個(gè)會(huì)計(jì)期間以來發(fā)生的重大變化，以證實(shí)財(cái)務(wù)報(bào)表中列報(bào)的所有信息與注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)被審計(jì)單位及其環(huán)境的了解一致、與注冊(cè)會(huì)計(jì)師取得的審計(jì)證據(jù)一致。第四節(jié)審計(jì)工作底稿一、審計(jì)工作底稿的定義審計(jì)工作底稿——是指對(duì)制定的審計(jì)方案、實(shí)施的審計(jì)程序、獲取的相關(guān)審計(jì)證據(jù)，以及得出的審計(jì)結(jié)論做出的記錄。審計(jì)工作底稿是審計(jì)證據(jù)的載體，是在審計(jì)過程中形成的審計(jì)工作記錄和獲取的資料。它形成于審計(jì)過程，也反映整個(gè)審計(jì)過程。二、審計(jì)工作底稿的性質(zhì)◆審計(jì)工