○●稅收籌劃案例及分析

稅收籌劃》教學(xué)案例一、增值稅籌劃案例案例1銷售激勵(lì)方式的稅收籌劃一、基本案情海島時(shí)裝經(jīng)銷公司以幾項(xiàng)世界名牌服裝零售為主，商品銷售平均利潤為30％。他們準(zhǔn)備在2009年春節(jié)期間開展一次促銷活動(dòng)，以擴(kuò)大該企業(yè)在當(dāng)?shù)氐挠绊?。?jīng)測算如果將商品打八折讓利銷售，企業(yè)可以維持在計(jì)劃利潤的水平上。在促銷活動(dòng)的醞釀階段，企業(yè)的決策層對銷售活動(dòng)的涉稅問題不甚了解，于是他們向海風(fēng)稅務(wù)師事務(wù)所的注冊稅務(wù)師提出咨詢。為了幫助該企業(yè)了解銷售環(huán)節(jié)的涉稅問題，并就有關(guān)問題做出決策，海風(fēng)稅務(wù)師事務(wù)所的專家提出三個(gè)方案進(jìn)行稅收分析：方案一：讓利（折扣）20%銷售，即企業(yè)將10000元的貨物以8000元的價(jià)格銷售；方案二：贈(zèng)送20％的購物券，即企業(yè)在銷售10000元貨物的同時(shí)，另外再贈(zèng)送2000元的購物券，持券人仍可以憑購物券購買商品；方案三：返還20％的現(xiàn)金，即企業(yè)銷售10000元貨物的同時(shí)，向購貨人贈(zèng)送2000元現(xiàn)金。企業(yè)決策者根據(jù)不同促銷方案的涉稅情況做出決策。二、分析點(diǎn)評（一）籌劃分析現(xiàn)以銷售10000元的商品為基數(shù)，公司每銷售10000元商品發(fā)生可以在企業(yè)所得稅前扣除的工資和其他費(fèi)用600元。具體計(jì)算分析如下：方案一：讓利20%銷售商品。因?yàn)樽尷N售是在銷售環(huán)節(jié)將銷售利潤讓渡給消費(fèi)者，讓利20％銷售就是將計(jì)劃作價(jià)為10000元的商品作價(jià)8000元（購進(jìn)成本為含稅價(jià)7000元）銷售出去。假設(shè)其他因素不變的情況下，企業(yè)的稅利情況是：應(yīng)納增值稅額=8000F（l+17%）X17%—7000F（l+17%）X17%=1162.39—1017.09=145．30（元）應(yīng)納企業(yè)所得稅=[8000^（1+17%）—7000^（1+17%）—600]X25%=63．68（元）企業(yè)的稅后利潤=8000^(1+17%)—7000^(1+17%)—600—63.68=191.02(元)方案二：贈(zèng)送價(jià)值20%的購物券。也就是說消費(fèi)者購買滿價(jià)值10000元的商品，就贈(zèng)送2000元(含稅購進(jìn)成本為1400元)的商品。該業(yè)務(wù)比較復(fù)雜，將其每個(gè)環(huán)節(jié)作具體的分解，計(jì)算繳稅的情況如下：1．增值稅。公司銷售10000元商品時(shí)應(yīng)納增值稅為：10000^(1+17%)X17%—7000F(1+17%)X17%=435.90(元)贈(zèng)送2000元的商品，應(yīng)作視同銷售處理，應(yīng)納增值稅為：2000^(1+17%)X17%—1400^(1+17%)X17%=87.18(元)合計(jì)應(yīng)納增值稅為：435.90+87.18=523.08(元)個(gè)人所得稅。由于消費(fèi)者在購買商品時(shí)獲得購物券屬于偶然所得，應(yīng)該繳納個(gè)人所得稅，按照現(xiàn)行個(gè)人所得稅管理辦法，發(fā)放購物券的企業(yè)應(yīng)該在發(fā)放環(huán)節(jié)代扣代繳，如果企業(yè)未代扣代繳，則發(fā)放企業(yè)應(yīng)該代繳。因此海島商業(yè)(集團(tuán))公司在贈(zèng)送購物券的時(shí)候，應(yīng)該代顧客繳納個(gè)人所得稅。具體操作環(huán)節(jié)應(yīng)將其換算成含稅所得額，其應(yīng)代扣代繳個(gè)人所得稅額為：2000^(1—20%)X20%=500(元)企業(yè)所得稅。由于贈(zèng)送的商品成本及代顧客繳納的個(gè)人所得稅款不允許在所得稅前扣除，因此應(yīng)納企業(yè)所得稅額為：[(10000—7000)-F(1+17%)—600]X25%=491.03(元)企業(yè)的稅后實(shí)際利潤額為：(10000—7000)F(1+17%)—1400F(1+17%)—500—600—491.03=—223.51(元)方案三：返還20%的現(xiàn)金。與方案二同理，應(yīng)繳納相關(guān)稅收為：增值稅=[(10000—7000)F(1+17%)]X17%=435.90(元)應(yīng)代顧客繳納的個(gè)人所得稅=2000F(1—20%)X20%=500(元)由于贈(zèng)送的現(xiàn)金及代顧客繳納的個(gè)人所得稅款不允許在稅前扣除，應(yīng)納企業(yè)所得稅額為：[(10000—7000)F(1+17%)—600]X25%=491.03(元)企業(yè)稅后實(shí)際利潤額為：(10000—7000)F(1+17%)—2000—600—500—491.03=—1026.93(元)各方案的稅收負(fù)擔(dān)比較單位：元、*J?>萬案增值稅個(gè)人所得稅企業(yè)所得稅企業(yè)稅后利潤—一145.3063.68191.02二523.08500491.03—223.51三435.90500491.03—1026.93由上表可知，在規(guī)范操作的前提下，通過對照政策進(jìn)行具體的測算，我們不難發(fā)現(xiàn)各種方案的優(yōu)劣：方案一：企業(yè)通過銷售10000元的商品，可以獲得191．02元的稅后凈利潤。方案二：企業(yè)銷售10000元商品實(shí)際支出價(jià)值12000元的貨物，企業(yè)虧損223．51元。方案三：企業(yè)銷售10000元的商品，另外還要支出2000元的現(xiàn)金，結(jié)果虧損1026．93元。顯然，該方案最不可取。如何進(jìn)行促銷活動(dòng)?其中有哪些涉稅因素?目前多數(shù)企業(yè)經(jīng)常采用以讓利銷售和返利銷售為實(shí)質(zhì)內(nèi)容的各種促進(jìn)銷售方式，目的是增加企業(yè)的銷售額。但是，其中的稅收因素卻很少有人顧及，以致許多人做了出力不賺錢的買賣，營銷策略運(yùn)用不當(dāng)，也往往會給企業(yè)以后經(jīng)營埋下禍患，這在企業(yè)的危機(jī)管理中必須引起高度重視。在不同的促銷方式下，企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)是不同的。對于讓利折扣銷售，我國增值稅有關(guān)法規(guī)對折扣銷售有明確的定義和特殊的稅收處理。“折扣銷售”是指銷貨方在銷售貨物或應(yīng)稅勞務(wù)時(shí)，因購貨方購貨數(shù)量較大等原因，而給予購貨方的價(jià)格優(yōu)惠（如購買10件優(yōu)惠5％，購買20件以上優(yōu)惠10%等）。由于折扣是在實(shí)現(xiàn)銷售的同時(shí)發(fā)生的，因此稅法規(guī)定，如果銷售額和折扣在同一張發(fā)票上分別注明的，可按折扣后的余額作為銷售額計(jì)算增值稅；如果將折扣額另開發(fā)票，則無論其在財(cái)務(wù)上如何處理，均不得從銷售額中扣減折扣。方案一將折扣銷售的原則進(jìn)一步擴(kuò)大，直接將銷售價(jià)格下調(diào)，從而既未違反稅法，又提高了銷售額，收到了雙重效果。對于方案二和方案三則不然。方案二是在發(fā)生銷售額的基礎(chǔ)上進(jìn)一步贈(zèng)送商品，從稅法的角度講屬于視同銷售行為，在財(cái)務(wù)上應(yīng)作視同銷售處理，同時(shí)應(yīng)代收代繳個(gè)人所得稅。而企業(yè)為代扣代繳，從而進(jìn)一步加重了稅收負(fù)擔(dān)。而方案三的贈(zèng)送貨幣資金，則是將自己的凈利潤都贈(zèng)送出去了，這種促銷行為沒有不發(fā)生虧損的道理。也正因?yàn)槿绱?，在?shí)踐中方案三很少有人采用。三、附錄在銷售環(huán)節(jié)，涉及的稅收法規(guī)較多，但是有關(guān)銷售方式和銷售激勵(lì)問題的稅收規(guī)定應(yīng)該重點(diǎn)關(guān)注三方面的內(nèi)容：銷售行為的具體解釋對于納稅人的銷售行為，《中華人民共和國增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》(財(cái)法[1993]38號)對有關(guān)問題進(jìn)行了明確解釋：1．貨物的具體范圍。條例第一條所稱貨物，是指有形動(dòng)產(chǎn)，包括電力、熱力、氣體在內(nèi)。條例第一條所稱加工，是指受托加工貨物，即委托方提供原料及主要材料，受托方按照委托方的要求制造貨物并收取加工費(fèi)的業(yè)務(wù)。條例第一條所稱修理修配，是指受托對損傷和喪失功能的貨物進(jìn)行修復(fù)，使其恢復(fù)原狀和功能的業(yè)務(wù)。2．銷售貨物行為。條例第一條所稱銷售貨物，是指有償轉(zhuǎn)讓貨物的所有權(quán)。條例第一條所稱提供加工、修理修配勞務(wù)，是指有償提供加工、修理修配勞務(wù)。但單位或個(gè)體經(jīng)營者聘用的員工為本單位或雇主提供加工、修理修配勞務(wù)，不包括在內(nèi)。本細(xì)則所稱有償，包括從購買方取得貨幣、貨物或其他經(jīng)濟(jì)利益。3．視同銷售行為。單位或個(gè)體經(jīng)營者的下列行為，視同銷售貨物：將貨物交付他人代銷；銷售代銷貨物；設(shè)有兩個(gè)以上機(jī)構(gòu)并實(shí)行統(tǒng)一核算的納稅人，將貨物從一個(gè)機(jī)構(gòu)移送其他機(jī)構(gòu)用于銷售，但相關(guān)機(jī)構(gòu)設(shè)在同一縣(市)的除外；將自產(chǎn)或委托加工的貨物用于非應(yīng)稅項(xiàng)目；將自產(chǎn)、委托加工或購買的貨物作為投資，提供給其他單位或個(gè)體經(jīng)營者；將自產(chǎn)、委托加工或購買的貨物分配給股東或投資者；將自產(chǎn)、委托加工的貨物用于集體福利或個(gè)人消費(fèi)；將自產(chǎn)、委托加工或購買的貨物無償贈(zèng)送他人。4．混合銷售行為。一項(xiàng)銷售行為如果既涉及貨物又涉及非應(yīng)稅勞務(wù)，為混合銷售行為。從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或零售的企業(yè)、企業(yè)性單位及個(gè)體經(jīng)營者的混合銷售行為，視為銷售貨物，應(yīng)當(dāng)征收增值稅；其他單位和個(gè)人的混合銷售行為，視為銷售非應(yīng)稅勞務(wù)，不征收增值稅。納稅人的銷售行為是否屬于混合銷售行為，由國家稅務(wù)總局所屬征收機(jī)關(guān)確定。本條第一款所稱非應(yīng)稅勞務(wù)，是指屬于應(yīng)繳營業(yè)稅的交通運(yùn)輸業(yè)、建筑業(yè)、金融保險(xiǎn)業(yè)、郵電通信業(yè)、文化體育業(yè)、娛樂業(yè)、服務(wù)業(yè)稅目征收范圍的勞務(wù)。本條第一款所稱從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或零售的企業(yè)、企業(yè)性單位及個(gè)體經(jīng)營者，包括以從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或零售為主，并兼營非應(yīng)稅勞務(wù)的企業(yè)、企業(yè)性單位及個(gè)體經(jīng)營者在內(nèi)。5．兼營行為。納稅人兼營非應(yīng)稅勞務(wù)的，應(yīng)分別核算貨物或應(yīng)稅勞務(wù)和非應(yīng)稅勞務(wù)的銷售額。不分別核算或者不能準(zhǔn)確核算的，其非應(yīng)稅勞務(wù)應(yīng)與貨物或應(yīng)稅勞務(wù)一并征收增值稅。納稅人兼營的非應(yīng)稅勞務(wù)是否應(yīng)當(dāng)一并征收增值稅，由國家稅務(wù)總局所屬征收機(jī)關(guān)確定。（二）關(guān)于納稅人采用折扣方式銷售貨物的規(guī)定在國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)《增值稅若干具體問題的規(guī)定》的通知（國稅發(fā)[1993]154號）中，對納稅人的計(jì)稅依據(jù)作出明確規(guī)定：1．納稅人為銷售貨物而出租出借包裝物收取的押金，單獨(dú)記賬核算的，不并入銷售額征稅。但對因逾期未收回包裝物不再退還的押金，應(yīng)按所包裝貨物的適用稅率征收增值稅。2．納稅人采取折扣方式銷售貨物，如果銷售額和折扣額在同一張發(fā)票上分別注明的，可按折扣后的銷售額征收增值稅；如果將折扣額另開發(fā)票，不論其在財(cái)務(wù)上如何處理，均不得從銷售額中減除折扣額。3．納稅人采取以舊換新方式銷售貨物，應(yīng)按新貨物的同期銷售價(jià)格確定銷售額。納稅人采取還本銷售方式銷售貨物，不得從銷售額中減除還本支出。4．納稅人因銷售價(jià)格明顯偏低或無銷售價(jià)格等原因，按規(guī)定需組成計(jì)稅價(jià)格確定銷售額的，其組成計(jì)稅價(jià)格公式中的成本利潤率為10％。但屬于應(yīng)從價(jià)定率征收消費(fèi)稅的貨物，其組價(jià)公式中的成本利潤率，為《消費(fèi)稅若干具體問題的規(guī)定》中規(guī)定的成本利潤率。（三）關(guān)于代繳個(gè)人所稅問題的規(guī)定國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)《個(gè)人所得稅代扣代繳暫行辦法》的通知（國稅發(fā)[1995]65號）在其第十條規(guī)定：扣繳義務(wù)人依法履行代扣代繳稅款義務(wù)時(shí)，納稅人不得拒絕。納稅人拒絕的，扣繳義務(wù)人應(yīng)及時(shí)報(bào)告稅務(wù)機(jī)關(guān)處理，并暫時(shí)停止支付其應(yīng)納稅所得。否則，納稅人應(yīng)繳納的稅款由扣繳義務(wù)人負(fù)擔(dān)。同時(shí)在其第十一條又進(jìn)一步規(guī)定：扣繳義務(wù)人應(yīng)扣未扣、應(yīng)收未收稅款的，由扣繳義務(wù)人繳納應(yīng)扣未扣、應(yīng)收未收稅款以及相應(yīng)的滯納金或罰款。其應(yīng)納稅款按下列公式計(jì)算：應(yīng)納稅所得額=（支付的收入額一費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)一速算扣除數(shù)）F（1—稅率）應(yīng)納稅額二應(yīng)納稅所得額X適用稅率一速算扣除數(shù)扣繳義務(wù)人已將納稅人拒絕代扣代繳的情況及時(shí)報(bào)告稅務(wù)機(jī)關(guān)的除外。案例2“農(nóng)”字企業(yè)節(jié)稅靠“農(nóng)"一、基本案情“農(nóng)”字企業(yè)是指與農(nóng)產(chǎn)品有關(guān)的生產(chǎn)和經(jīng)營企業(yè)。對于帶“農(nóng)”字頭的生產(chǎn)經(jīng)營企業(yè)，應(yīng)該學(xué)會利用國家的扶農(nóng)政策發(fā)展生產(chǎn)。從稅收籌劃的角度講，主要注意以下三點(diǎn)。（一）合理組建企業(yè)近年來通過科技開發(fā)生產(chǎn)出來的五彩棉花織品很受消費(fèi)者歡迎，但是以五彩棉花為原料生產(chǎn)布料的某市海椰紡織實(shí)業(yè)公司效益卻不盡如人意。該企業(yè)2007年實(shí)現(xiàn)坯布銷售2100萬元，但是由于新品開發(fā)和銷售費(fèi)用比較大，企業(yè)年終幾乎沒有利潤。公司內(nèi)部設(shè)有農(nóng)場和紡紗織布分廠，紡紗織布分廠的原料棉花主要由農(nóng)場提供，不足部分向當(dāng)?shù)毓╀N社采購。2007年自產(chǎn)棉花的生產(chǎn)成本為350萬元，外購棉花金額為450萬元，取得增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額為58．5萬元，其他輔助材料可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅金為45萬元。該公司產(chǎn)品的適用稅率為17％，當(dāng)年繳納增值稅253.5萬元（即2100萬元X17%—58.5萬元一45萬元），繳納城建稅及教育費(fèi)附加合計(jì)25.35萬元［即253.5萬元X（7%+3%）］。增值稅的稅收負(fù)擔(dān)率高達(dá)12.07％。（二）選擇采購對象海華棉麻經(jīng)銷公司是一家規(guī)模較大的農(nóng)副產(chǎn)品專營企業(yè)，是海椰紡織廠的原料供應(yīng)商，系增值稅一般納稅人。2007年實(shí)現(xiàn)采購5836萬元，銷售6405萬元（假設(shè)進(jìn)銷均是含稅價(jià)）。公司的領(lǐng)導(dǎo)認(rèn)為向一般納稅人采購貨物，可以取得增值稅專用發(fā)票，從而最大可能地抵扣稅款，所以他們一直向規(guī)模企業(yè)購進(jìn)棉花。2008年元月初，該公司稅務(wù)顧問與公司領(lǐng)導(dǎo)層一起分析公司的經(jīng)營狀況時(shí)，對公司的進(jìn)貨渠道提出了質(zhì)疑，如果要用10000元現(xiàn)金采購一批棉花，向誰采購比較劃算呢?（三）科學(xué)確定身份海綿軋花廠是一個(gè)小型棉皮生產(chǎn)企業(yè)，所生產(chǎn)的棉花直接銷給附近的紡織廠，投資大約20萬元，日生產(chǎn)棉皮500元左右，2007年不含稅銷售收入大約90萬元。由于該企業(yè)以小規(guī)模納稅人的身份納稅，2007年繳納增值稅54000元，繳納城建稅及教育費(fèi)附加5400元。兩項(xiàng)合計(jì)為59400元。軋花廠負(fù)責(zé)人李某年底對一年來的經(jīng)營情況進(jìn)行了盤點(diǎn)，覺得沒有賺到錢。于是咨詢稅務(wù)專家。稅務(wù)專家指出：問題是由于軋花加工技術(shù)含量較低，毛利率較低，多數(shù)企業(yè)選擇作為增值稅小規(guī)模納稅人，而小規(guī)模納稅人適用6％的征收率納稅，稅收負(fù)擔(dān)較重，從稅收籌劃的角度來看，不是上乘選擇。二、分析點(diǎn)評1．從稅收籌劃的角度來分析，海椰紡織實(shí)業(yè)公司問題的關(guān)鍵，就在于沒有充分利用稅收對農(nóng)產(chǎn)品的鼓勵(lì)政策。如果公司將農(nóng)場和紡織廠分為兩個(gè)獨(dú)立法人，將產(chǎn)生較好的節(jié)稅效果。我們?nèi)砸栽撈髽I(yè)2007年的生產(chǎn)情況為例：公司將農(nóng)場和紡織廠分為兩個(gè)獨(dú)立法人，農(nóng)場生產(chǎn)出的棉花以1300萬元的價(jià)格直接銷售給紡織廠；紡織廠將棉花紡織成坯布銷售：(1)農(nóng)場銷售給紡織廠的棉花價(jià)格按正常的成本利潤率核定。當(dāng)年實(shí)現(xiàn)棉花銷售1300萬元，由于其自產(chǎn)自銷未經(jīng)加工的棉花，符合農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者自產(chǎn)自銷農(nóng)業(yè)產(chǎn)品的條件，因而可享受免稅待遇，稅負(fù)為零。(2)紡織廠購進(jìn)農(nóng)場的棉花作為農(nóng)產(chǎn)品購進(jìn)處理，可按收購額計(jì)提13％的進(jìn)項(xiàng)稅額，假如其他輔助材料都是在生產(chǎn)坯布過程中發(fā)生的，則紡織廠當(dāng)年應(yīng)納增值稅為：2100X17%—1300X13%—58.5—45=84.5(萬元)應(yīng)繳城建稅及教育費(fèi)附加合計(jì)8．45萬元。從公司整體利益的角度看，經(jīng)過籌劃以后，企業(yè)少繳增值稅169萬元，少繳城建稅及教育費(fèi)附加16.9萬元，企業(yè)在流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)實(shí)際少繳稅費(fèi)合計(jì)185.9萬元。企業(yè)的增值稅稅收負(fù)擔(dān)率下降到4.02%，實(shí)際下降了8.05%個(gè)百分點(diǎn)。2.對于海華公司的案例，現(xiàn)有兩種采購方案：方案一：直接向農(nóng)產(chǎn)品生產(chǎn)者收購。則收購企業(yè)取得的進(jìn)項(xiàng)稅額為1300元。方案二：向擁有一般納稅人資格的經(jīng)營單位采購。則采購企業(yè)取得的進(jìn)項(xiàng)稅額為1150.44元(即10000/(1+13%)X13%)。對以上兩種采購方案進(jìn)行比較，公司直接向農(nóng)產(chǎn)品生產(chǎn)者收購棉花，要比向擁有一般納稅人資格的經(jīng)營單位采購多取得增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額將近150元。對于海華棉麻經(jīng)銷公司，如果2008年的經(jīng)營業(yè)績與去年持平，采購也是5836萬元的話，那么，公司全年的增值稅在銷項(xiàng)稅金不變的前提下，進(jìn)項(xiàng)稅金可以增加875400元(即150X5836)。經(jīng)過籌劃，公司領(lǐng)導(dǎo)明白了：這個(gè)875400元是增加的現(xiàn)金流入，而流出沒有增加，實(shí)際上轉(zhuǎn)化為企業(yè)的利潤。所以，作為一般納稅人的企業(yè)，直接向農(nóng)產(chǎn)品生產(chǎn)者收購農(nóng)產(chǎn)品更能獲得較好的收益。3．稅務(wù)專家對海綿軋花廠的經(jīng)營情況進(jìn)行了詳細(xì)的調(diào)查，該廠2007年發(fā)生如下費(fèi)用：工人工資28800元（即7200元X4）,電費(fèi)及機(jī)器配件和修理費(fèi)用12000元，固定資產(chǎn)折舊費(fèi)用10000元，日常費(fèi)用5000元，其他上交款項(xiàng)8600元，其余的25600元錢就算李某一年的報(bào)酬。以上費(fèi)用合計(jì)為148600元,就是李某通過一年的生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)實(shí)現(xiàn)的增值額。由于李某所收購的棉花,只是經(jīng)過簡單加工后就打包賣出,所以其增值稅的適用稅率為13%,如果按增值稅的計(jì)稅原理計(jì)算軋花廠的應(yīng)納稅額,其應(yīng)繳納的增值稅為19318元。即如果對海綿軋花廠按一般納稅人管理,其電費(fèi)及機(jī)器配件和修理費(fèi)用也能按規(guī)定取得增值稅專用發(fā)票,則該企業(yè)全年應(yīng)繳納增值稅金為17278元；應(yīng)繳納城建稅及教育費(fèi)附加為1727．8元。兩項(xiàng)合計(jì)為19005．8元。也就是說,如果李某如果將海綿軋花廠根據(jù)《企業(yè)會計(jì)制度》建賬建制,由小規(guī)模納稅人改為一般納稅人,其稅收負(fù)擔(dān)可以下降40394．2元（即59400－19005.8）,稅收負(fù)擔(dān)下降了68％。三、附錄有關(guān)農(nóng)產(chǎn)品的稅收政策幾經(jīng)變化,從而顯得比較復(fù)雜。本案例涉及到的農(nóng)產(chǎn)品稅收政策主要包括以下幾個(gè)方面。（一）關(guān)于農(nóng)產(chǎn)品的稅率根據(jù)《財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于調(diào)整農(nóng)業(yè)產(chǎn)品增值稅稅率和若干項(xiàng)目征免增值稅的通知》[（94）財(cái)稅字第004號]的規(guī)定,從1994年5月1日起,農(nóng)業(yè)產(chǎn)品增值稅稅率已由17％調(diào)整為13％。國家稅務(wù)總局《關(guān)于增值稅若干稅收政策問題的批復(fù)》（國稅函[2001]248號）就薄荷油、拖拉機(jī)底盤適用稅率問題規(guī)定：根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于＜增值稅部分貨物征稅范圍注釋＞的通知》（國稅發(fā)[1993]151號）對“食用植物油”的注釋,薄荷油未包括在內(nèi),因此,薄荷油應(yīng)按17％的稅率征收增值稅；拖拉機(jī)底盤屬于農(nóng)機(jī)零部件,不屬于農(nóng)機(jī)產(chǎn)品,因此,拖拉機(jī)底盤也應(yīng)按17％的稅率征收增值稅。（二）關(guān)于農(nóng)產(chǎn)品的征稅范圍財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)《農(nóng)業(yè)產(chǎn)品征稅范圍注釋》的通知（財(cái)稅[1995]52號）就有關(guān)問題明確如下：（1）《中華人民共和國增值稅暫行條例》第十六條所列免稅項(xiàng)目的第一項(xiàng)所稱的“農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者銷售的自產(chǎn)農(nóng)業(yè)產(chǎn)品”,是指直接從事植物的種植、收割和動(dòng)物的飼養(yǎng)、捕撈的單位和個(gè)人銷售的注釋所列的自產(chǎn)農(nóng)業(yè)產(chǎn)品；對上述單位和個(gè)人銷售的外購的農(nóng)業(yè)產(chǎn)品,以及單位和個(gè)人外購農(nóng)業(yè)產(chǎn)品生產(chǎn)、加工后銷售的仍然屬于注釋所列的農(nóng)業(yè)產(chǎn)品,不屬于免稅的范圍,應(yīng)當(dāng)按照規(guī)定稅率征收增值稅。（2）農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者用自產(chǎn)的茶青再經(jīng)篩分、風(fēng)選、揀剔、碎塊、干燥、勻堆等工序精制而成的精制茶，不得按照農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者銷售的自產(chǎn)農(nóng)業(yè)產(chǎn)品免稅的規(guī)定執(zhí)行，應(yīng)當(dāng)按照規(guī)定的稅率征稅。農(nóng)業(yè)產(chǎn)品征稅范圍注釋（略）。（三）關(guān)于農(nóng)產(chǎn)品的進(jìn)項(xiàng)稅額扣除的規(guī)定財(cái)政部、國家稅務(wù)總局《關(guān)于增值稅、營業(yè)稅若干政策規(guī)定的通知》（財(cái)稅[1994]26號）第八項(xiàng)規(guī)定增值稅一般納稅人向小規(guī)模納稅人購買的農(nóng)業(yè)產(chǎn)品，可視為免稅農(nóng)業(yè)產(chǎn)品按10％的扣除率計(jì)算進(jìn)項(xiàng)稅額。財(cái)政部、國家稅務(wù)總局《關(guān)于增值稅幾個(gè)稅收政策問題》的通知（財(cái)稅[1994]60號）規(guī)定：對農(nóng)業(yè)產(chǎn)品收購單位在收購價(jià)格之外按規(guī)定繳納的農(nóng)業(yè)特產(chǎn)稅，準(zhǔn)予并入農(nóng)業(yè)產(chǎn)品的買價(jià)，計(jì)算進(jìn)項(xiàng)稅額扣除。國家稅務(wù)總局關(guān)于《增值稅若干征收問題的通知》（國稅發(fā)[1994]122號）第五項(xiàng)規(guī)定：根據(jù)細(xì)則第十七條的規(guī)定，購進(jìn)免稅農(nóng)業(yè)產(chǎn)品的買價(jià)，僅限于經(jīng)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)批準(zhǔn)使用的收購憑證上注明的價(jià)款。各地反映，一些農(nóng)業(yè)生產(chǎn)單位銷售自產(chǎn)農(nóng)產(chǎn)品，可以開具普通發(fā)票，為了簡化手續(xù)，對一般納稅人購進(jìn)農(nóng)業(yè)產(chǎn)品取得的普通發(fā)票，可以按普通發(fā)票上注明的價(jià)款計(jì)算進(jìn)項(xiàng)稅額。國家稅務(wù)總局《關(guān)于棉花進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣有關(guān)問題的通知》（國稅發(fā)[1999]136號）明確：根據(jù)《國務(wù)院辦公廳關(guān)于做好1999年度棉花工作有關(guān)問題的通知》（國辦發(fā)[1999]57號）精神，自1999年8月1日起，增值稅一般納稅人向農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者購進(jìn)的免稅棉花，可根據(jù)農(nóng)產(chǎn)品收購憑證注明的收購金額按13％的稅率計(jì)算抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。國家稅務(wù)總局《關(guān)于增值稅若干稅收政策問題的批復(fù)》（國稅函[2001]248號）就收購免稅棉花抵扣稅率問題明確：根據(jù)現(xiàn)行規(guī)定，屬于增值稅一般納稅人的棉花經(jīng)營單位向農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者購進(jìn)免稅棉花，可根據(jù)農(nóng)產(chǎn)品收購憑證注明的收購金額按13％的稅率計(jì)算抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。這里的“棉花經(jīng)營單位”不包括良種棉加工廠和紡織企業(yè)。良種棉加工廠和紡織企業(yè)直接向農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者購進(jìn)的免稅棉花，應(yīng)按10%的稅率抵扣。財(cái)政部、國家稅務(wù)總局《關(guān)于提高農(nóng)產(chǎn)品進(jìn)項(xiàng)稅抵扣率的通知》（財(cái)稅[2002]12號）規(guī)定：從2002年1月1日起，增值稅一般納稅人購進(jìn)農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者銷售的免稅農(nóng)業(yè)產(chǎn)品的進(jìn)項(xiàng)稅額扣除率由10%提高到13%。財(cái)政部、國家稅務(wù)總局《關(guān)于增值稅一般納稅人向小規(guī)模納稅人購進(jìn)農(nóng)產(chǎn)品進(jìn)項(xiàng)稅抵扣率問題的通知》（財(cái)稅[2002]105號）明確：增值稅一般納稅人向小規(guī)模納稅人購買農(nóng)產(chǎn)品，可按照《財(cái)政部國家稅務(wù)總局關(guān)于提高農(nóng)產(chǎn)品進(jìn)項(xiàng)稅抵扣率的通知》（財(cái)稅[2002]12號）的規(guī)定依13%的抵扣率抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)《增值稅問題解答（之一）》的通知（國稅函發(fā)[1995]288號）明確：對增值稅一般納稅人購進(jìn)免稅農(nóng)產(chǎn)品，以及從事廢舊物資經(jīng)營的增值稅一般納稅人收購廢舊物資所使用的收購憑證，各省、自治區(qū)、直轄市和計(jì)劃單列市國家稅務(wù)局應(yīng)嚴(yán)格管理。收購憑證的印制，按照《中華人民共和國發(fā)票管理辦法》及其細(xì)則有關(guān)發(fā)票印制的規(guī)定辦理，對收購憑證的發(fā)放、使用、保管，由省、自治區(qū)、直轄市和計(jì)劃單列市國家稅務(wù)局做出統(tǒng)一的規(guī)定。增值稅一般納稅人購進(jìn)免稅農(nóng)產(chǎn)品、收購廢舊物資應(yīng)使用稅務(wù)機(jī)關(guān)批準(zhǔn)的收購憑證，對其使用未經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)批準(zhǔn)的收購憑證，以及不按稅務(wù)機(jī)關(guān)的要求使用、保管收購憑證的，其收購的農(nóng)產(chǎn)品和廢舊物資不得計(jì)算進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣。中華人民共和國增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則（財(cái)法[1993]38號）有關(guān)條款規(guī)定：小規(guī)模納稅人會計(jì)核算健全，能夠提供準(zhǔn)確稅務(wù)資料的，經(jīng)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)批準(zhǔn)，可以不視為小規(guī)模納稅人，依照本條例有關(guān)規(guī)定計(jì)算應(yīng)納稅額。條例第十一條所稱小規(guī)模納稅人的標(biāo)準(zhǔn)規(guī)定如下：1．從事貨物生產(chǎn)或提供應(yīng)稅勞務(wù)的納稅人，以及以從事貨物生產(chǎn)或提供應(yīng)稅勞務(wù)為主，并兼營貨物批發(fā)或零售的納稅人，年應(yīng)征增值稅銷售額（以下簡稱應(yīng)稅銷售額）在100萬元以下的。2．從事貨物批發(fā)或零售的納稅人，年應(yīng)稅銷售額在180萬元以下的。年應(yīng)稅銷售額超過小規(guī)模納稅人標(biāo)準(zhǔn)的個(gè)人、非企業(yè)性單位、不經(jīng)常發(fā)生應(yīng)稅行為的企業(yè)，視同小規(guī)模納稅人納稅。國家稅務(wù)總局《關(guān)于由稅務(wù)所為小規(guī)模企業(yè)代開增值稅專用發(fā)票的通知》（國稅發(fā)[1994]58號）明確：其一、凡能夠認(rèn)真履行納稅義務(wù)的小規(guī)模企業(yè)，經(jīng)縣（市）稅務(wù)局批準(zhǔn)，其銷售貨物或應(yīng)稅勞務(wù)可由稅務(wù)所代開專用發(fā)票。稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)將代開專用發(fā)票的情況造冊詳細(xì)登記備查。但銷售免稅貨物或?qū)⒇浳?、?yīng)稅勞務(wù)銷售給消費(fèi)者的，以及小額零星銷售，不得代開專用發(fā)票。對于不能認(rèn)真履行納稅義務(wù)的小規(guī)模企業(yè)，不得代開專用發(fā)票。稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)限期要求小規(guī)模企業(yè)健全會計(jì)核算，在限期內(nèi)會計(jì)核算達(dá)到要求的，可認(rèn)定為一般納稅人，按一般納稅人的規(guī)定計(jì)算交納增值稅；達(dá)不到要求的，仍按小規(guī)模納稅人的規(guī)定計(jì)算交納增值稅，但不再代開專用發(fā)票。其二、為小規(guī)模企業(yè)代開專用發(fā)票，應(yīng)在專用發(fā)票“單價(jià)”欄和“金額”欄分別填寫不含其本身應(yīng)納稅額的單價(jià)和銷售額；“稅率”欄填寫增值稅征收率6％?！岸愵~”，欄填寫其本身應(yīng)納的稅額，即按銷售額依照6％征收率計(jì)算的增值稅額。一般納稅人取得由稅務(wù)所代開的專用發(fā)票后，應(yīng)以專用發(fā)票上填寫的稅額為進(jìn)項(xiàng)稅額。國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)《增值稅小規(guī)模納稅人征收管理辦法》的通知（國稅發(fā)[1994]116號）規(guī)定：認(rèn)定一般納稅人，還是小規(guī)模納稅人的權(quán)限，在縣級以上稅務(wù)機(jī)關(guān)。小規(guī)模納稅人實(shí)行簡易辦法征收增值稅，應(yīng)納稅額的計(jì)算公式為：應(yīng)納稅額=應(yīng)稅銷售額X征收率以上公式中，征收率為6％。為了既有利于加強(qiáng)專用發(fā)票的管理，又不影響小規(guī)模企業(yè)的銷售，對會計(jì)核算暫時(shí)不健全，但能夠認(rèn)真履行納稅義務(wù)的小規(guī)模企業(yè)，經(jīng)縣（市）主管稅務(wù)機(jī)關(guān)批準(zhǔn)，在規(guī)定期限內(nèi)其銷售貨物或提供應(yīng)稅勞務(wù)，可由所在地稅務(wù)所代開增值稅專用發(fā)票。在專用發(fā)票“單價(jià)”欄和“金額”欄分別填寫不含其本身應(yīng)納稅額的單價(jià)和銷售額；“稅率”欄填寫增值稅征收率6％；“稅額”欄填寫其本身應(yīng)納的稅額，即按銷售額依照6％征收率計(jì)算的增值稅額。財(cái)政部國家稅務(wù)總局關(guān)于貫徹國務(wù)院有關(guān)完善小規(guī)模商業(yè)企業(yè)增值稅政策的決定的通知（財(cái)稅字[1998]113號）明確：從1998年7月1日起，凡年應(yīng)稅銷售額在180萬元以下的小規(guī)模商業(yè)企業(yè)，無論財(cái)務(wù)核算是否健全，一律不得認(rèn)定為增值稅一般納稅人，均應(yīng)按照小規(guī)模納稅人的規(guī)定征收增值稅，同時(shí)決定將商業(yè)企業(yè)小規(guī)模納稅人的增值稅征收率由6％調(diào)減為4％。本通知所稱“商業(yè)企業(yè)”，是指從事貨物批發(fā)或零售的企業(yè)、企業(yè)性單位，以及以從事貨物批發(fā)或零售為主，并兼營貨物生產(chǎn)或提供應(yīng)稅勞務(wù)的企業(yè)、企業(yè)性單位。商業(yè)企業(yè)以外的其他企業(yè)，即從事貨物生產(chǎn)或提供應(yīng)稅勞務(wù)的企業(yè)、企業(yè)性單位，以及以從事貨物生產(chǎn)或提供應(yīng)稅勞務(wù)為主，并兼營貨物批發(fā)或零售的企業(yè)、企業(yè)性單位，年應(yīng)稅銷售額在100萬元以下、30萬元以上的，如果財(cái)務(wù)核算健全，仍可認(rèn)定為一般納稅人。其他企業(yè)小規(guī)模納稅人的增值稅征收率仍為6％。這里所稱某項(xiàng)應(yīng)征增值稅行為“為主”，是指該項(xiàng)行為的銷售額占各項(xiàng)應(yīng)征增值稅行為的銷售額合計(jì)的比重在50%以上。案例3采購貨物的價(jià)格測算籌劃一、基本案情某紡織機(jī)械廠要發(fā)外加工一批五金配件，如果要取得17％的增值稅專用發(fā)票，從而使稅收負(fù)擔(dān)處于正常水平，就要到100多公里以外的一個(gè)規(guī)模比較大的某五金加工廠（該廠系一般納稅人）去做外協(xié)工作，初步談定每個(gè)工件的加工費(fèi)為10元。而當(dāng)?shù)匾灿袔准乙?guī)模較小的五金加工廠也能做這樣的業(yè)務(wù)，而且其加工的質(zhì)量完全能夠符合要求，并且這些小型廠家都能夠提供6％的扣稅率的增值稅專用發(fā)票，那么，該紡織機(jī)械廠應(yīng)該如何與那些小規(guī)模加工廠定價(jià)才不合理呢?二、分析點(diǎn)評（一）籌劃分析作為一般納稅人，考慮到所購買貨物的扣稅問題，當(dāng)然應(yīng)該到一般納稅人那里去采購，因?yàn)橹挥幸话慵{稅人才能提供增值稅專用發(fā)票，才能最大可能地抵扣稅款。但是，在現(xiàn)實(shí)生活中，事情并不都是那么湊巧，有的貨物可能只有小規(guī)模納稅人才生產(chǎn)，有的企業(yè)對某種貨物的需要量并不大，而就近采購，只有向小規(guī)模納稅人采購等。各種情況的出現(xiàn)可能都要求一般納稅人向小規(guī)模納稅人采購有關(guān)貨物。這些情況的存在，就要求我們權(quán)衡向小規(guī)模納稅人采購貨物的利弊。從經(jīng)濟(jì)的角度看，主要有兩方面，一是銷售價(jià)格與采購成本的關(guān)系，這是企業(yè)日常理財(cái)問題；二是采購價(jià)格與抵扣稅款的關(guān)系問題，也就是說，假如我們向一般納稅人采購某種貨物的價(jià)格一定的話，所抵扣的稅款既定，如果其他條件也既定的話，那么采購該貨物的成本也就既定。如果向小規(guī)模納稅人采購?fù)瑯拥呢浳?，而小?guī)模納稅人可以在價(jià)格上給予適當(dāng)?shù)淖尣剑瑥亩蛊渫蛞话慵{稅人采購該貨物的成本一樣，這就是稅收籌劃問題。關(guān)鍵是小規(guī)模納稅人在價(jià)格上的讓步幅度多大，才能與向一般納稅人采購貨物而能夠扣稅的成本一樣?對于一般納稅人而言，其采購貨物所涉及的稅收主要包括增值稅、城市維護(hù)建設(shè)稅、教育費(fèi)附加和企業(yè)所得稅。從增值稅的角度講，其銷項(xiàng)稅額的稅率有17％、13％和征收率6％、4％。在銷項(xiàng)稅額一定的條件下，企業(yè)所取得的可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅的貨物的抵扣率越高，企業(yè)的采購成本也說越小，最終應(yīng)繳納的增值稅也就越少，同樣道理，以增值稅作為計(jì)算依據(jù)的城市維護(hù)建設(shè)稅、教育費(fèi)附加也就越少。而企業(yè)所得稅則會隨著企業(yè)稅前利潤的減少而減少。為了彌補(bǔ)因進(jìn)項(xiàng)抵扣比率下降而造成企業(yè)采購成本的增加，采購企業(yè)可以通過商業(yè)談判迫使小規(guī)模納稅人在價(jià)格上讓步。這就引出一個(gè)問題，作為不能提供理想的扣稅比率的專用發(fā)票的小規(guī)模納稅人，在價(jià)格上讓步到什么程度才與向一般納稅人采購有關(guān)貨物的成本相同呢？而從另一方面講，作為銷售方的小規(guī)模納稅人也要有利可圖，他也不可能無原則地讓下去，這就需要尋找一個(gè)雙方都可以接受的價(jià)格幅度——價(jià)格折讓臨界點(diǎn)。其計(jì)算公式如下：設(shè)從一般納稅人購進(jìn)貨物金額（含稅）為A,從小規(guī)模納稅人處購進(jìn)貨物金額（含稅）為B。貝V：從一般納稅人購進(jìn)貨物的利潤為：凈利潤額=銷售額－購進(jìn)貨物成本－城市維護(hù)建設(shè)稅及教育費(fèi)附加－所得稅=（銷售額一購進(jìn)貨物成本一城市維護(hù)建設(shè)稅及教育費(fèi)附加）X（1—所得稅稅率）=｛銷售額一AF（1+增值稅稅率）一［銷售額X增值稅稅率一AF（1+增值稅稅率）X增值稅稅率］X（城市維護(hù)建設(shè)稅稅率+教育費(fèi)附加征收率）｝X（1—所得稅稅率）從小規(guī)模納稅人購進(jìn)貨物的利潤為：凈利潤額=銷售額－購進(jìn)貨物成本－城市維護(hù)建設(shè)稅及教育費(fèi)附加－所得稅=（銷售額一購進(jìn)貨物成本一城市維護(hù)建設(shè)稅及教育費(fèi)附加）X（1—所得稅稅率）=｛銷售額一BF（1+征收率）一［銷售額X增值稅稅率一BF（1+征收率）X征收率］X（城市維護(hù)建設(shè)稅稅率+教育費(fèi)附加征收率）｝X（1—所得稅稅率）當(dāng)上述兩式相等時(shí)，則有：｛銷售額一AF（1+增值稅稅率）一［銷售額X增值稅稅率一AF（1+增值稅稅率）X增值稅稅率］X（城市維護(hù)建設(shè)稅稅率+教育費(fèi)附加征收率）｝X（1—所得稅稅率）=｛銷售額一BF（1+征收率）一［銷售額X增值稅稅率一BF（1+征收率）X征收率］X城市維護(hù)建設(shè)稅稅率+教育費(fèi)附加征收率）｝X（1—所得稅稅率）即：AF（1+增值稅稅率）+［銷售額X增值稅稅率一AF（1+增值稅稅率）X增值稅稅率］X（城市維護(hù)建設(shè)稅稅率+教育費(fèi)附加征收率）=BF（1+征收率）+［銷售額X增值稅稅率一BF（+征收率）X征收率］X城市維護(hù)建設(shè)稅稅率+教育費(fèi)附加征收率得：AF（1+增值稅稅率）一AF（1+增值稅稅率）X增值稅稅率X（城市維護(hù)建設(shè)稅稅率+教育費(fèi)附加征收率）=BF（1+征收率）一BF（1+征收率）X征收率X（城市維護(hù)建設(shè)稅稅率+教育費(fèi)附加征收率）則：AF（1+增值稅稅率）X［1—增值稅稅率X（城市維護(hù)建設(shè)稅稅率+教育費(fèi)附加征收率）］=BF（1+征收率）X［1—征收率X（城市維護(hù)建設(shè)稅稅率+教育費(fèi)附加征收率）］當(dāng)城市維護(hù)建設(shè)稅稅率為7％，教育費(fèi)附加征收率為3％時(shí)，則：AF（1+增值稅稅率）X（1—增值稅稅率X10%）=BF（1+征收率）X（1—征收率X10%）B—（1+征收率）X（1—增值稅稅率X10%）F（1+增值稅稅率）X（1—征收率X10%）XA當(dāng)增值稅稅率=17%，征收率=4%時(shí)，則有：B—（1+4%）X（1—17%X10%）-F（1+17%）X（1—4%X10%）XA—AX87．73%也就是說，當(dāng)小規(guī)模納稅人的價(jià)格為一般納稅人的87.73％時(shí)，即價(jià)格折讓幅度為87.73％時(shí)，無論是從一般納稅人處還是從小規(guī)模納稅人處采購貨物，取得的收益相等。同樣原理可得出增值稅稅率為13％時(shí)，由稅務(wù)所代開的發(fā)票上注明的征收率為6％及取得普通發(fā)票時(shí)的價(jià)格折讓臨界點(diǎn)。如果從小規(guī)模納稅人處只能取得普通發(fā)票，就不能進(jìn)行任何抵扣，即抵扣率為0，則上式變?yōu)椋築=AX（1—增值稅稅率X1O%）F（1+增值稅稅率）臨界點(diǎn)數(shù)值見下表。價(jià)格折讓臨界點(diǎn)（％）一般納稅人的抵扣率（%）小規(guī)模納稅人的抵扣率（%）價(jià)格折讓臨界點(diǎn)（含稅）（%）17689.6017487.7313693.1413491.20無論是一般納稅人，還是小規(guī)模納稅人，正確認(rèn)識價(jià)格讓步臨界點(diǎn)非常重要，它可以使雙方正確把握價(jià)格讓步與扣稅的關(guān)系，從而為購銷決策打下一個(gè)良好的基礎(chǔ)。（二）籌劃點(diǎn)評根據(jù)上面計(jì)算的公式，紡織機(jī)械廠在取得6%的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額的前提下，小規(guī)模納稅人給予讓步的價(jià)格臨界點(diǎn)為89．60%，即該紡織機(jī)械廠只要以每件8.96元［即10元X89.60%）］的加工費(fèi)成交，就不會吃虧，相反還可以節(jié)約相應(yīng)的交通運(yùn)輸?shù)扔嘘P(guān)費(fèi)用。對于小規(guī)模納稅人來說，運(yùn)用價(jià)格讓步臨界點(diǎn)原理同樣也可以在銷售產(chǎn)品時(shí)保護(hù)自己的既得利益。二、消費(fèi)稅稅收籌劃案例4消費(fèi)品包裝有講究一、基本案情消費(fèi)者對產(chǎn)品包裝要求越來越高。生產(chǎn)者也往往需要迎合消費(fèi)者的需求來包裝自己的產(chǎn)品。但是對于消費(fèi)稅所調(diào)節(jié)的應(yīng)稅消費(fèi)品而言，生產(chǎn)企業(yè)往往不能隨心所欲地包裝自己的產(chǎn)品，否則，就有可能陷入高稅收負(fù)擔(dān)的泥潭。但是，如果經(jīng)營者兼顧經(jīng)營需要與稅法調(diào)節(jié)兩方面的問題，在銷售方法和運(yùn)行程序上做一些籌劃，問題就有可能得到順利解決。案例一：海韻日用化妝品廠，將生產(chǎn)的化妝品、護(hù)膚護(hù)發(fā)品、小工藝品等組成成套消費(fèi)品銷售。每套消費(fèi)品由下列產(chǎn)品組成：化妝品包括一瓶香水30元、一瓶指甲油10元、一支口紅15元；護(hù)膚護(hù)發(fā)品包括兩瓶浴液25元、一瓶摩絲8元、一塊香皂2元；化妝工具及小工藝品10元、塑料包裝盒5元?；瘖y品消費(fèi)稅稅率為30%，上述價(jià)格均不含稅。按照習(xí)慣做法，將產(chǎn)品包裝后再銷售給商業(yè)企業(yè)。稅法規(guī)定，納稅人將應(yīng)稅消費(fèi)品與非應(yīng)稅消費(fèi)品，以及適用稅率不同的應(yīng)稅消費(fèi)品組成成套消費(fèi)品銷售的，應(yīng)根據(jù)銷售金額按應(yīng)稅消費(fèi)品的最高稅率納稅；納稅人兼營不同稅率的應(yīng)稅消費(fèi)品（或者應(yīng)征消費(fèi)稅貨物），應(yīng)當(dāng)分別核算不同稅率應(yīng)稅消費(fèi)品的銷售額或銷售數(shù)量，未分別核算的，從高征稅。因此，海韻日用化妝品廠每套化妝品應(yīng)納消費(fèi)稅為：（30+10+15+25+8+2+10+5）X30%=31.5（元）習(xí)慣上，工業(yè)企業(yè)銷售產(chǎn)品，都采取“先包裝后銷售”的方式進(jìn)行。按照上述規(guī)定，如果改成“先銷售后包裝”方式，則可以大大降低消費(fèi)稅的稅負(fù)。具體的操作方法可以從兩方面考慮：其一，將上述產(chǎn)品先分品種的類別銷售給零售商，再由零售商包裝后對外銷售，這樣做實(shí)際上只是在生產(chǎn)流程上換了一個(gè)包裝地點(diǎn)，在銷售環(huán)節(jié)將不同類別的產(chǎn)品分別開具發(fā)票，在財(cái)務(wù)環(huán)節(jié)對不同的產(chǎn)品分別核算銷售收入。其二，如果當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)對有關(guān)操作環(huán)節(jié)要求比較嚴(yán)格，還可以采取分設(shè)機(jī)構(gòu)的操作方法，既另外再設(shè)立一個(gè)獨(dú)立核算的、專門從事包裝發(fā)外銷售的門市部。通過這樣操作，海韻日用化妝品廠的應(yīng)稅消費(fèi)品的每套應(yīng)納消費(fèi)稅為：（30+10+15）X30%=16.5（元）每套化妝品節(jié)消費(fèi)稅稅額為15元（即31.5－16.5）。案例二：城邁橡膠工業(yè)公司是生產(chǎn)A品牌汽車輪胎的企業(yè)，2007年實(shí)現(xiàn)銷售35800萬元。A品牌汽車輪胎銷售價(jià)格為每只500元，其中包括包裝物100元，2008年共銷售716000個(gè)汽車用輪胎。城邁橡膠工業(yè)公司采取輪胎連同包裝物合并銷售的方法，汽車輪胎的消費(fèi)稅稅額為10%，則城邁橡膠工業(yè)公司2008年度實(shí)際繳納消費(fèi)稅額為：35800萬元X10%=3580（萬元）2008年1月城邁橡膠工業(yè)公司進(jìn)行了人事調(diào)整。新來的財(cái)務(wù)總監(jiān)陳功上任后對公司的會計(jì)核算及財(cái)務(wù)運(yùn)行情況進(jìn)行了深入的調(diào)查研究，他從稅收籌劃角度出發(fā)，認(rèn)為銷售部門在銷售輪胎簽訂合同時(shí)，應(yīng)將包裝物與輪胎分開。2008年城邁橡膠工業(yè)公司總共銷售了720000只汽車輪胎，則公司申報(bào)繳納消費(fèi)稅為：銷售額=（500—100）X720000=288000000（元）應(yīng)納消費(fèi)稅額=28800X10%=2880（萬元）2009年2月8日，當(dāng)?shù)刂鞴芏悇?wù)機(jī)關(guān)對城邁橡膠工業(yè)公司2007年至2008年度消費(fèi)稅納稅情況進(jìn)行檢查，認(rèn)為該企業(yè)2008年度存在偷稅問題，應(yīng)補(bǔ)繳消費(fèi)稅額：100X720000X10%=7200000（元）對此，財(cái)務(wù)總監(jiān)陳功不理解，認(rèn)為稅務(wù)人員認(rèn)定有誤?；槿藛T提醒他：稅法規(guī)定，實(shí)行從價(jià)定率辦法計(jì)算應(yīng)納稅額的應(yīng)稅消費(fèi)品連同包裝銷售的，無論包裝物是否單獨(dú)計(jì)價(jià)，也不論會計(jì)如何處理，均應(yīng)并入銷售額中計(jì)算消費(fèi)稅額。因此，企業(yè)如果想在包裝物上節(jié)約消費(fèi)稅，關(guān)鍵是包裝物不能作價(jià)隨同產(chǎn)品銷售。通過稽查人員指點(diǎn)，陳功明白了，將汽車輪胎與包裝物分開訂合同，分開進(jìn)行會計(jì)核算并不能解決節(jié)稅問題，如果要進(jìn)行稅收籌劃，實(shí)現(xiàn)節(jié)稅，應(yīng)采取收取“押金”，此“押金”不并入銷售額計(jì)算消費(fèi)稅額。案例三：春節(jié)臨近，為了進(jìn)一步擴(kuò)大銷售，?？卺劸茝S采取多樣化生產(chǎn)經(jīng)營策略，既生產(chǎn)稅率為25%的糧食白酒，又生產(chǎn)稅率為10%的藥酒，還生產(chǎn)上述兩類酒的小瓶裝禮品套裝。2008年2月份，該廠對外銷售12000瓶糧食白酒，單價(jià)28元／瓶；銷售8000瓶藥酒，單價(jià)58元／瓶；銷售700套套裝酒，單價(jià)120元／套，其中白酒3瓶、藥酒3瓶，均為半斤裝。?？卺劸茝S如何做好納稅籌劃（考慮到白酒的從量計(jì)征消費(fèi)稅不受會計(jì)核算方式等因素的影響，故在此不作分析）?對于?？卺劸茝S來說，存在三種經(jīng)營方式，與此相適應(yīng)，也存在三種會計(jì)核算方式。方案一：將各種酒放在一起進(jìn)行統(tǒng)一銷售、統(tǒng)一核算。從生產(chǎn)經(jīng)營的角度講，進(jìn)行“一攬子”管理模式，不分酒的品種、價(jià)格，由一個(gè)部門扎口經(jīng)營和管理；在會計(jì)上也不分別單獨(dú)核算。在此情況下，按照稅法規(guī)定應(yīng)采用稅率從高的原則，該企業(yè)應(yīng)納消費(fèi)稅稅額為：（28X12000+58X8000+120X700）X20%=176800（元）方案二：公司根據(jù)不同的產(chǎn)品組織生產(chǎn)流程，在會計(jì)上也根據(jù)市場銷售形式分別進(jìn)行相應(yīng)的會計(jì)核算，既按照白酒、藥酒和套裝酒三類酒單獨(dú)核算，該企業(yè)應(yīng)納消費(fèi)稅稅額為：單銷白酒=28X12000X20%=67200（元）單銷藥酒=558X8000X10%=46400（元）混銷套裝酒=120X700X20%=16800（元）合計(jì)應(yīng)納消費(fèi)稅額=67200+46400+16800=130400（元）方案三：根據(jù)不同類型的產(chǎn)品類型組織生產(chǎn)并銷售，會計(jì)也根據(jù)生產(chǎn)流程分別進(jìn)行會計(jì)核算。當(dāng)消費(fèi)者拿到相應(yīng)的產(chǎn)品后，企業(yè)的銷售人員再幫助客戶將所需要的產(chǎn)品組成成套商品：單銷白酒=28X12000X20%=67200（元）單銷藥酒=558X8000X10%=46400（元）改單銷白酒=14X3X700X20%=5880（元）改單銷藥酒=29X3X700X10%=6090（元）合計(jì)應(yīng)納消費(fèi)稅額=67200+46400+5880+6090=125570（元）三種方案節(jié)稅比較：方案二比方案一節(jié)稅=176800－130400=46400（元）方案三比方案一節(jié)稅=176800－125570=51230（元）方案三比方案二節(jié)稅=130400－125570=4830（元）因此，企業(yè)兼營不同稅率應(yīng)稅消費(fèi)品時(shí)，能單獨(dú)核算，最好單獨(dú)核算，沒有必要成套銷售的，最好單獨(dú)銷售，盡量降低企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)。二、分析點(diǎn)評上述三個(gè)案例都是有關(guān)應(yīng)稅消費(fèi)品的包裝問題，而且都與消費(fèi)稅有關(guān)系，如果處理不當(dāng)，就會增加企業(yè)的消費(fèi)稅的稅收負(fù)擔(dān)。企業(yè)銷售帶包裝的產(chǎn)品，除稅法規(guī)定的啤酒、黃酒，各種酸以及燒堿、焦油、漂白粉等產(chǎn)品可以按扣除包裝的銷售收入征稅外，其余產(chǎn)品都應(yīng)按帶包裝銷售收入征稅。在企業(yè)的實(shí)際生產(chǎn)經(jīng)營過程中，有些產(chǎn)品的包裝物需要收回，以便周轉(zhuǎn)使用。因此在銷售產(chǎn)品時(shí)，有兩種做法：一是包裝物不作價(jià)隨同產(chǎn)品銷售，而是收取押金；二是包裝物作價(jià)隨同產(chǎn)品銷售，同時(shí)收取押金。對此，原稅法規(guī)定，第一種情況即包裝物不作價(jià)隨同產(chǎn)品銷售，只是收取押金，此項(xiàng)押金不并入銷售額中征稅。但納稅人應(yīng)按規(guī)定的期限，對包裝物的押金及時(shí)進(jìn)行清理，將不予退還的押金轉(zhuǎn)作產(chǎn)品銷售收入額，按銷售產(chǎn)品的適用稅率納稅。對第二種情況收取的押金，逾期未退還的部分，則不再征稅。一些企業(yè)為了逃避納稅，將第一種情況收取的押金，說成是第二種情況收取的押金。特別是價(jià)格改變后，很多產(chǎn)品的價(jià)格已不由國家控制，而由企業(yè)按市場供求自行定價(jià)，稅務(wù)部門很難確定企業(yè)產(chǎn)品銷售過程中，包裝物是否已作價(jià)隨同產(chǎn)品銷售。加上包裝物押金的清理期一般為一年，對包裝物押金的檢查核實(shí)有一定的難度。一些企業(yè)利用這一規(guī)定把收取的未作價(jià)隨同產(chǎn)品銷售的包裝物押金，以包裝物隨同產(chǎn)品銷售，另外以收取押金的名義掛往來賬，待清理逾期未退還的包裝物押金時(shí)，便規(guī)避了包裝物押金應(yīng)納的消費(fèi)稅、增值稅。對于第三種情況，從表面上看，與包裝物本身的價(jià)值無關(guān)，但是卻同樣離不開包裝物。我國現(xiàn)行消費(fèi)稅稅法根據(jù)制酒工藝不同，在“酒和酒精”這一稅目下分設(shè)了糧食白酒、薯類白酒、黃酒、啤酒、其他酒和酒精六個(gè)子稅目，分別適用不同的稅率。具體來說，糧食白酒、薯類白酒和其他酒及酒精采用比例稅率，糧食白酒和薯類白酒為20％，其他酒類為10％，酒精為5％；而黃酒、啤酒適用定額稅率，黃酒為240元／噸，啤酒每噸單價(jià)在3000元以上的應(yīng)納消費(fèi)稅250元／噸；每噸單價(jià)在3000元以下的應(yīng)納消費(fèi)稅220元／噸。消費(fèi)稅稅率是根據(jù)具體課稅對象的情況確定的。對一些供求平衡，價(jià)格差異不大，計(jì)量單位規(guī)范的消費(fèi)品實(shí)行固定稅率，采用從量定額方法征收；而對一些供求矛盾突出，價(jià)格差異較大，計(jì)量單位又不是十分規(guī)范的消費(fèi)品則采取比例稅率，實(shí)行從價(jià)定率的方法征收，稅率從3%?45%多個(gè)檔次。上述同種類應(yīng)稅消費(fèi)品，這些消費(fèi)品適用不同稅率時(shí)，要注意稅法中有關(guān)兼營的規(guī)定：納稅人兼營不同稅率的應(yīng)稅消費(fèi)品，應(yīng)分別核算不同稅率的應(yīng)稅消費(fèi)品的銷售額和銷售數(shù)量。不分別核算銷售額和銷售數(shù)量的，或者將不同稅率的應(yīng)稅消費(fèi)品組成成套消費(fèi)品銷售的，從高適用稅率。這一規(guī)定要求企業(yè)在兼營適用不同稅率的應(yīng)稅消費(fèi)品時(shí)，應(yīng)分別核算其銷售額、銷售數(shù)量，做到賬目清楚，以免蒙受不必要的損失；在消費(fèi)品銷售過程中的銷售組合問題，作為生產(chǎn)企業(yè)而言，在一般的情況下，沒有必要將不同稅率的產(chǎn)品組成成套消費(fèi)品銷售，因?yàn)樯a(chǎn)企業(yè)一般面對消費(fèi)者，如果將這項(xiàng)工作轉(zhuǎn)讓到商業(yè)企業(yè)去做，可以收到兩全齊美的效果。如果一定要將適用不同稅率的應(yīng)稅消費(fèi)品組合銷售，則企業(yè)也應(yīng)采用適當(dāng)?shù)牟僮鞣椒?。這樣，既銷售了“組合裝禮品酒”，又達(dá)到了節(jié)稅的目的。三、附錄（一）財(cái)政部國家稅務(wù)總局《關(guān)于調(diào)整護(hù)膚護(hù)發(fā)品消費(fèi)稅稅率的通知》（財(cái)稅[1999]23號）該通知規(guī)定：自1999年1月1日起，除對香皂仍按現(xiàn)行政策規(guī)定依5%的稅率征收消費(fèi)稅以外。本通知下發(fā)前多征的稅款，抵減以后月份應(yīng)交消費(fèi)稅稅額。（二）財(cái)政部國家稅務(wù)總局《關(guān)于酒類產(chǎn)品包裝物押金征稅問題的通知》（財(cái)稅[1995]53號）該通知明確：為了確保國家的財(cái)政收入，堵塞稅收漏洞，經(jīng)研究決定：從1995年6月1日起，對酒類產(chǎn)品生產(chǎn)企業(yè)銷售酒類產(chǎn)品而收取的包裝物押金，無論押金是否返還與會計(jì)上如何核算，均需并人酒類產(chǎn)品銷售額中，依酒類產(chǎn)品的適用稅率征收消費(fèi)稅。案例5經(jīng)營方式不同的消費(fèi)稅稅收籌劃一、基本案情（一）自產(chǎn)自銷不如委托加工收回銷售椰島釀酒廠接到一筆生產(chǎn)100噸糧食白酒的業(yè)務(wù)，合同議定銷售價(jià)格1000萬元。如何組織這筆業(yè)務(wù)的生產(chǎn)？該廠負(fù)責(zé)人知道在不同的生產(chǎn)運(yùn)作方式下財(cái)務(wù)成果不同，于是請某稅務(wù)專家進(jìn)行籌劃。稅務(wù)專家根據(jù)白酒生產(chǎn)過程以及稅負(fù)變化特點(diǎn)分析了不同生產(chǎn)方式下稅負(fù)情況，提出兩個(gè)操作方案供企業(yè)決策者決策。方案一：由委托加工環(huán)節(jié)直接加工成定型產(chǎn)品收回后直接銷售。椰島釀酒廠將釀酒原料（價(jià)款250萬元）交給另一白酒生產(chǎn)企業(yè)A廠，由A廠完成所有的制作程序，即椰島釀酒廠從A廠收回的產(chǎn)品就是指定的某品牌糧食白酒，協(xié)議加工費(fèi)為220萬元。產(chǎn)品運(yùn)回后以合同協(xié)議價(jià)格直接銷售。當(dāng)椰島釀酒廠收回委托加工產(chǎn)品時(shí)，向A廠支付加工費(fèi)，同時(shí)支付由其代扣代繳的消費(fèi)稅。應(yīng)納消費(fèi)稅127.5萬元［即（250萬元+220萬元）F（1—20%）X20%+100X2000X0.5F10000］。方案二：由椰島釀酒廠自己完成該品牌的糧食白酒的生產(chǎn)制作過程。假設(shè)由椰島釀酒廠自己生產(chǎn)該酒，其發(fā)生的生產(chǎn)成本恰好等于委托A廠的加工費(fèi)，即為220萬元。該廠應(yīng)納消費(fèi)稅210萬元（即1000萬元X20%+100X2000X0.5F10000）。通過計(jì)算發(fā)現(xiàn)，該筆業(yè)務(wù)由椰島釀酒廠自行生產(chǎn)要比委外加工多支付消費(fèi)稅82.5萬元（即210—127.5）。產(chǎn)生這種結(jié)果的原因是：在各相關(guān)因素相同的情況下，自行加工方式的流轉(zhuǎn)增值率大，消費(fèi)稅的計(jì)稅依據(jù)大，其應(yīng)納消費(fèi)稅多，而委托加工方式（收回后不再加工直接銷售），是以組成計(jì)稅價(jià)格作為計(jì)稅依據(jù)的，其消費(fèi)稅稅負(fù)低。因此企業(yè)可根據(jù)這個(gè)結(jié)果，結(jié)合企業(yè)的實(shí)際情況確定應(yīng)稅消費(fèi)品的加工方式。（二）委托加工收回繳稅不如代扣繳國家稅務(wù)總局國稅發(fā)（1995）122號通知明確：對委托加工應(yīng)稅消費(fèi)品，受托方未按規(guī)定代扣代繳稅款，并經(jīng)委托方所在地國稅機(jī)關(guān)發(fā)現(xiàn)的，則應(yīng)由委托方所在地國稅機(jī)關(guān)對委托方補(bǔ)征稅款，受托方國稅機(jī)關(guān)不得重復(fù)征稅。如果在檢查時(shí)，收回的應(yīng)稅消費(fèi)品已經(jīng)直接銷售的，按銷售額計(jì)稅；收回的應(yīng)稅消費(fèi)品尚未銷售或不能直接銷售的（如收回后用于連續(xù)生產(chǎn)等），按組成計(jì)稅價(jià)格計(jì)稅。組成計(jì)稅價(jià)格的計(jì)算公式為：組成計(jì)稅價(jià)格=（材料成本+加工費(fèi)）/（1—消費(fèi)稅稅率）分析文件可以發(fā)現(xiàn)；由于委托加工的應(yīng)稅消費(fèi)品與自行加工的應(yīng)稅消費(fèi)品的計(jì)稅依據(jù)不同，委托加工時(shí)如果受托方(個(gè)體工商戶除外)代收代繳稅款，計(jì)稅依據(jù)為組成計(jì)稅價(jià)格或同類產(chǎn)品銷售價(jià)格。而如果在受托方未代收代繳消費(fèi)稅的情況下委托方將加工消費(fèi)品收回銷售的，在通常情況下，委托方要以高于加工成本的價(jià)格售出以求盈利，對這個(gè)環(huán)節(jié)補(bǔ)繳消費(fèi)稅，稅法規(guī)定是以銷售價(jià)格作為計(jì)稅依據(jù)。這樣做的結(jié)果怎么樣呢?仍以上例來分析：如果由A廠代收代繳，則當(dāng)椰島釀酒廠收回委托加工產(chǎn)品時(shí)，向A廠支付加工費(fèi)，同時(shí)安組成計(jì)稅價(jià)格由其代扣代繳的消費(fèi)稅。應(yīng)納消費(fèi)稅127．5萬元。如果椰島釀酒廠在收回委托加工白酒時(shí)A廠未代扣代繳消費(fèi)稅，釀酒廠將白酒收回后直接按1000萬元的價(jià)格銷售，則長江釀酒廠就應(yīng)以1000萬元作為計(jì)稅依據(jù)計(jì)算繳納消費(fèi)稅210萬元(即1000萬元X20%+100X2000X0.5F10000)。兩者比較我們不難發(fā)現(xiàn)，該筆業(yè)務(wù)由長江釀酒廠將委托加工產(chǎn)品收回銷售后繳稅要比委托方代收代繳稅款多支付消費(fèi)稅82.5萬元。二、分析點(diǎn)評消費(fèi)稅是在增值稅的基礎(chǔ)上對稅法列舉的消費(fèi)品征收的一種稅，在經(jīng)濟(jì)生活中起著特殊的調(diào)節(jié)作用，所以征收的剛性比較強(qiáng)。但是，對消費(fèi)稅有關(guān)政策進(jìn)行研究可以發(fā)現(xiàn)，通過經(jīng)營方式的變化，也可以影響稅收負(fù)擔(dān)。作為消費(fèi)稅的納稅人，可以在委托加工方式和自行加工生產(chǎn)方式之間作出選擇。我國《消費(fèi)稅暫行條例》對消費(fèi)稅的具體計(jì)算方法和繳納方式也作了具體的規(guī)定。研究這些規(guī)定，不難發(fā)現(xiàn)各條款之間的彈性。這些規(guī)定提示我們可以通過不同生產(chǎn)方式的選擇而降低稅收負(fù)擔(dān)。有的納稅人在委托加工環(huán)節(jié)不愿意由受托方代收代繳稅款，希望將加工后的應(yīng)稅消費(fèi)品收回后在銷售時(shí)一并繳稅，更有甚者收回銷售后也不繳稅。其實(shí)，以稅收籌劃的眼光來看，這種做法是非常錯(cuò)誤的。三、附錄1.我國《消費(fèi)稅暫行條例》規(guī)定：“委托加工的應(yīng)稅消費(fèi)品由受托方在向委托方交貨時(shí)代收代繳稅款。”2.《消費(fèi)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》規(guī)定：“委托加工的應(yīng)稅消費(fèi)品收回后直接出售的，不再征收消費(fèi)稅?！比I業(yè)稅籌劃案例案例6資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓的營業(yè)稅籌劃一、基本案情營業(yè)稅是對在我國境內(nèi)提供應(yīng)稅勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)或者銷售不動(dòng)產(chǎn)的單位和個(gè)人所取得的營業(yè)額征收的一種流轉(zhuǎn)稅。其特點(diǎn)是在流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)就其單位和個(gè)人實(shí)際取得的營業(yè)額征收。因此，企業(yè)經(jīng)營對象流轉(zhuǎn)的環(huán)節(jié)越多，營業(yè)稅的征收次數(shù)也就越多，納稅人的稅收負(fù)擔(dān)也就越重。案例一：昌江服裝實(shí)業(yè)公司（以下簡稱昌江公司）在海口成功集團(tuán)公司（以下簡稱成功公司）有一筆應(yīng)收賬款500萬元，由于成功公司資金運(yùn)作困難已有兩年未收回。2008年1月昌江公司領(lǐng)導(dǎo)班子作了調(diào)整，新任經(jīng)理王力十分重視應(yīng)收賬款的回收。經(jīng)過反復(fù)協(xié)商，雙方同意債務(wù)重組。成功公司將自己的一個(gè)著名服裝商標(biāo)以450元的價(jià)值給昌江公司，另外的50萬元以現(xiàn)金支付。該方案于2008年12月6日達(dá)成協(xié)議，于5日內(nèi)辦理商標(biāo)權(quán)轉(zhuǎn)讓手續(xù)。但是昌江公司的董事會對該重組方案提出質(zhì)疑，認(rèn)為本公司已經(jīng)擁有全國著名商標(biāo)，不需要再增加新的商標(biāo)。當(dāng)月8日，董事會決定：將該商標(biāo)出讓。這個(gè)消息一出，長江服裝有限公司就找上了門有意以500萬元的價(jià)格購買這個(gè)商標(biāo)。昌江公司經(jīng)理王力聘請注冊稅務(wù)師咨詢。注冊稅務(wù)師了解了以上情況后，提出兩個(gè)方案供董事會決策：方案一：將成功公司的商標(biāo)過戶到本企業(yè)的名下，然后再轉(zhuǎn)讓。在這種情況下，昌江公司應(yīng)繳納營業(yè)稅為：500X5%=25（萬元）城市維護(hù)建設(shè)稅及教育費(fèi)附加為（城建稅為7%，教育費(fèi)附加3％）：25X（7%+3%）=2.5（萬元）.方案二：昌江公司不將成功公司的商標(biāo)轉(zhuǎn)到自己的名下，而是作為中介人的身份，將成功公司的商標(biāo)以450萬元的價(jià)格賣給長江公司，同時(shí)收取50萬元的中介費(fèi)用。在這樣的情況下，昌江公司應(yīng)繳納營業(yè)稅為：500000X5%=25000（元）城市維護(hù)建設(shè)稅及教育費(fèi)附加為：25000X（7%+3%）=2500（元）這樣的例子在日常生活中還有很多。從稅收籌劃的角度考慮，我們就應(yīng)該根據(jù)營業(yè)稅的特點(diǎn)，盡可能地減少經(jīng)營對象的流轉(zhuǎn)次數(shù)。對需要轉(zhuǎn)讓的不動(dòng)產(chǎn)和無形資產(chǎn)等，如抵債不動(dòng)產(chǎn)等，在辦理所有權(quán)變更手續(xù)前出手可節(jié)省一道流轉(zhuǎn)稅。這個(gè)原理還可以進(jìn)行進(jìn)一步擴(kuò)展，如對需要裝修或裝飾的不動(dòng)產(chǎn)進(jìn)行出讓，如果裝修或裝飾后該不動(dòng)的價(jià)值增值較大的，在施工前辦理變更手續(xù)也可以節(jié)約稅費(fèi)支出。案例二：甲房地產(chǎn)開發(fā)公司于2008年10月份開發(fā)了一幢寫字樓。公司售樓部與該市躬民商業(yè)大廈簽訂一購房合同，合同規(guī)定，甲公司將寫字樓的第一至二層共5000平方米的經(jīng)營用房，按照躬民商業(yè)大廈的要求進(jìn)行裝修后再銷售給躬民商業(yè)大廈，每平方米售價(jià)6000元，合計(jì)3000萬元。甲公司將裝修工程承包給乙裝修公司，承包總額1200萬元。甲、乙公司應(yīng)納稅額計(jì)算如下。甲公司：應(yīng)納營業(yè)稅=3000X5%=150（萬元）應(yīng)納城市維護(hù)建設(shè)稅及教育費(fèi)附加=150X（7%+3%）=15（萬元）應(yīng)納稅費(fèi)合計(jì)=150+15=165（萬元）乙公司：應(yīng)納營業(yè)稅=1200X3%=36（萬元）應(yīng)納城市維護(hù)建設(shè)稅及教育費(fèi)附加=36X（7%+3%）=3.6（萬元）應(yīng)納稅費(fèi)合計(jì)=36+3．6=39．6（萬元）上述業(yè)務(wù)，如果換一種方式，其結(jié)果就會大不相同。由乙公司與躬民商業(yè)大廈直接簽訂裝修合同，乙公司按1200萬元的價(jià)格將建筑安裝發(fā)票直接開給躬民商業(yè)大廈，甲公司再按售價(jià)1800萬元給躬民商業(yè)大廈開具房屋銷售發(fā)票。這樣，乙公司的稅收負(fù)擔(dān)及收益情況均不變，而甲公司應(yīng)納稅額將發(fā)生變化。應(yīng)納營業(yè)稅=1800X5%=90（萬元）應(yīng)納城市維護(hù)建設(shè)稅及教育費(fèi)附加=90X（7%+3%）=9（萬元）甲公司應(yīng)納稅費(fèi)合計(jì)=90+9=99（萬元）由此可見，采取第二種方案，甲公司可節(jié)約稅費(fèi)66萬元（即165萬元－99萬元），而躬民商業(yè)大廈仍然是支付3000萬元購買此辦公用房。二、分析點(diǎn)評營業(yè)稅的納稅環(huán)節(jié)是在銷售環(huán)節(jié)，即在每一個(gè)流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)都要征收營業(yè)稅。以一項(xiàng)商標(biāo)權(quán)的轉(zhuǎn)讓為例，如果甲有價(jià)值為100萬元的商標(biāo)，先轉(zhuǎn)讓給乙，后乙又轉(zhuǎn)讓給丙，丙再轉(zhuǎn)讓給丁。其中每轉(zhuǎn)讓一次，就要繳納一道營業(yè)稅5萬元及城建稅（7%）和教育費(fèi)附加（3%）5000元，在這過程中共繳納流轉(zhuǎn)稅費(fèi)16.5萬元，如果在具體操作過程中設(shè)法減少流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)，由原來的流轉(zhuǎn)三次變?yōu)榱鬓D(zhuǎn)一次，即直接由甲將商標(biāo)權(quán)轉(zhuǎn)讓給丁，那么只要繳納流轉(zhuǎn)稅費(fèi)5.5萬元。顯然，對于這類資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓稅收籌劃，其關(guān)鍵是減少流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)。當(dāng)然，營業(yè)稅是按不同的項(xiàng)目來設(shè)置稅率和計(jì)稅依據(jù)的，隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，有關(guān)稅收政策又在不斷變化著。不動(dòng)產(chǎn)和土地使用權(quán)的轉(zhuǎn)讓，其計(jì)算方法目前已發(fā)生了變化，吸取了增值稅的征收方法，這樣，其流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)的稅收就與流轉(zhuǎn)次數(shù)無關(guān)，而取決于增值額。我們在進(jìn)行稅收籌劃時(shí)，應(yīng)注意有關(guān)政策變化。三、附錄財(cái)政部、國稅務(wù)總局《關(guān)于營業(yè)稅若干政策問題的通知》（財(cái)稅[2003]16號）就營業(yè)額問題作出了新的規(guī)定：自2003年1月1日起，單位和個(gè)人銷售或轉(zhuǎn)讓其購置的不動(dòng)產(chǎn)或受讓的土地使用權(quán)，以全部收入減去不動(dòng)產(chǎn)或土地使用權(quán)的購置或受讓原價(jià)后的余額為營業(yè)額。單位和個(gè)人銷售或轉(zhuǎn)讓抵債所得的不動(dòng)產(chǎn)、土地使用權(quán)的，以全部收入減去抵債時(shí)該項(xiàng)不動(dòng)產(chǎn)或土地使用權(quán)作價(jià)后的余額為營業(yè)額。同時(shí)對營業(yè)額減除項(xiàng)目憑證管理問題也作出了具體規(guī)定：自2003年1月1日起，營業(yè)額減除項(xiàng)目支付款項(xiàng)發(fā)生在境內(nèi)的，該減除項(xiàng)目支付款項(xiàng)憑證必須是發(fā)票或合法有效憑證；支付給境外的，該減除項(xiàng)目支付款項(xiàng)憑證必須是外匯付匯憑證、外方公司的簽收單據(jù)或出具的公證證明。案例7土地開發(fā)有招先投資再轉(zhuǎn)讓一、基本案情案例一：中江實(shí)業(yè)（集團(tuán)）公司（以下簡稱中江公司）是一家具有房地產(chǎn)開發(fā)資格的投資公司，2008年3月18日與一外國大型財(cái)團(tuán)達(dá)成一筆業(yè)務(wù)，以26億元的價(jià)格在長江三角洲一旅游城市開發(fā)一個(gè)帶有高爾夫球場的高級度假村。公司已與某地政府取得聯(lián)系，并簽署了征地搞項(xiàng)目的投資意向書。其整個(gè)業(yè)務(wù)的操作流程是：先由中江公司購買土地并建成帶有高爾夫球場的高級度假村，然后再以商定價(jià)格銷售給該外國大型財(cái)團(tuán)。通過有關(guān)權(quán)威機(jī)構(gòu)的分析論證，開發(fā)成本費(fèi)用（含加計(jì)扣除費(fèi)用）共計(jì)18億元（其中取得土地使用權(quán)的成本為6億元，城市維護(hù)建設(shè)稅7％，教育費(fèi)附加3％）。作為中江公司，如果按這個(gè)業(yè)務(wù)流程進(jìn)行操作，按規(guī)定應(yīng)繳納如下稅費(fèi)：應(yīng)繳納營業(yè)稅=（260000—60000）X5%=10000（萬元）應(yīng)繳城市維護(hù)建設(shè)稅、教育費(fèi)附加合計(jì)=10000X（7%+3%）=1000（萬元）應(yīng)繳土地增值稅=（260000—180000—10000—1000）X30%=20700（萬元）以上四項(xiàng)合計(jì)應(yīng)繳納各種稅費(fèi)合計(jì)31700萬元。在投資活動(dòng)進(jìn)入決策階段，公司董事會聘請普利安達(dá)稅務(wù)事務(wù)所的注冊稅務(wù)師為該項(xiàng)目進(jìn)行論證。稅務(wù)專家通過測算后，對有關(guān)涉稅事項(xiàng)進(jìn)行了籌劃，發(fā)現(xiàn)存在籌劃的利益空間。提出：改變業(yè)務(wù)操作流程，先投資成立一個(gè)子公司，待該子公司的固定資產(chǎn)建成后，再將公司的股權(quán)全部轉(zhuǎn)讓給外國投資者，則可免除上述稅款。具體操作過程如下：第一步：與購買該度假村的財(cái)團(tuán)協(xié)商，請他們先預(yù)付一部分資金作為投資款，與中江公司共同成立一個(gè)責(zé)任有限公司（公司法規(guī)定，有限責(zé)任公司股東人數(shù)不得少于2個(gè)）“東湖苑度假村''（以下簡稱度假村）。度假村擁有法人資格，獨(dú)立核算。第二步：度假村進(jìn)行固定資產(chǎn)建設(shè)，有關(guān)費(fèi)用在度假村的“在建工程”賬戶核算，如果資金存在缺口，則由房產(chǎn)開發(fā)公司提供，度假村作應(yīng)付款項(xiàng)處理。第三步，度假村的高爾夫球場及其他固定資產(chǎn)建成以后，外國大型財(cái)團(tuán)以兼并的方式取得度假村的實(shí)際控制權(quán)。通過兼并，中江公司將擁有度假村的股權(quán)全部轉(zhuǎn)讓給外國投資者。中江公司收回股權(quán)轉(zhuǎn)讓價(jià)款及度假村所有債權(quán)。通過以上籌劃，其成果如何呢?在度假村業(yè)務(wù)中，還涉及到企業(yè)所得稅問題，在原業(yè)務(wù)流程條件下，公司將度假村作為資產(chǎn)進(jìn)行轉(zhuǎn)讓，其應(yīng)繳納企業(yè)所得稅12075萬元［即（260000萬元一180000萬元一31700萬元）X25%］。所以，中江公司如果按資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓業(yè)務(wù)流程進(jìn)行操作，在該業(yè)務(wù)中獲得稅后的凈利潤為36225萬元（即260000萬元一180000萬元一31700萬元一12075萬元）。而通過稅收籌劃運(yùn)作，中江公司應(yīng)繳納的企業(yè)所得稅為20000萬元［即（260000萬元一180000萬元）X25%］；公司在該業(yè)務(wù)中獲得稅后的凈利潤為60000萬元（即260000萬元一180000萬元一20000萬元）。通過以上分析，通過稅收籌劃中江公司雖然股權(quán)轉(zhuǎn)讓過程中需要增加企業(yè)所得稅的稅收負(fù)擔(dān)，但是由于不繳納營業(yè)稅、城建稅、教育費(fèi)附加和土地增值稅，公司最終的凈收益增加了28300萬元（即60000萬元一31700萬元）。案例二：金峰實(shí)業(yè)公司（非房地產(chǎn)企業(yè)）擬出售去年在市區(qū)新開發(fā)的一幢大樓。這幢大樓開發(fā)成本及費(fèi)用總計(jì)1500萬元，經(jīng)評估，市場價(jià)格為2700萬元。2008年6月，太湖商貿(mào)公司有意購置這幢大樓開辦酒店。那么，金峰實(shí)業(yè)公司以何種形式出售此幢大樓可以得到最大的收益?太湖商貿(mào)公司用哪種方式購買這幢大樓將得到最優(yōu)惠的價(jià)格?下面，我們分兩種交易形式進(jìn)行比較。方案二1：金峰實(shí)業(yè)公司以市場價(jià)格2700萬元銷售這幢大樓，太湖商貿(mào)公司以2700萬元買入。金峰實(shí)業(yè)公司的收益為：銷售收入總額2700萬元；房地產(chǎn)開發(fā)成本及費(fèi)用1500萬元：銷售不動(dòng)產(chǎn)應(yīng)納的稅金及附加如下。按“銷售不動(dòng)產(chǎn)”稅目5%的稅率計(jì)算繳納營業(yè)稅=2700X5%=135（萬元）應(yīng)納城市維護(hù)建設(shè)稅和教育費(fèi)附加=135X（7%+3%）=13.5（萬元）出售不動(dòng)產(chǎn)，其合同應(yīng)按“產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)”稅目依0．05％的稅率繳納印花稅=2700X0.05%=l.35（萬元）轉(zhuǎn)讓不動(dòng)產(chǎn)應(yīng)繳納土地增值稅：土地增值額=2700-1500-135-13.5=1051.5（萬元）土地增值額占扣除項(xiàng)目比率=1051.5^（1500+135+13.5）=63.38%應(yīng)納土地增值稅=1051.5X40%-（1500+135+13.5）X5%=338.17（萬元）稅收費(fèi)用合計(jì)=135+13.5+338.17=486.67（萬元）金峰實(shí)業(yè)公司的實(shí)際收益=2700-1500-135-13.5-338.17=713.33（萬元）太湖商貿(mào)公司實(shí)際支出則為2700萬元。方案二2：金峰實(shí)業(yè)公司以這幢大樓作價(jià)2700萬元投資參與太湖商貿(mào)酒店經(jīng)營，半年后，把酒店股權(quán)以2475萬元的價(jià)格轉(zhuǎn)讓給太湖商貿(mào)公司。采取這種交易方式，金峰實(shí)業(yè)公司的應(yīng)納稅款為多少呢?財(cái)稅字（2002）191號文件規(guī)定：以無形資產(chǎn)、不動(dòng)產(chǎn)投資人股，參與接受投資方利潤分配，共同承擔(dān)風(fēng)險(xiǎn)的行為，不征收營業(yè)稅；對股權(quán)轉(zhuǎn)讓不征收營業(yè)稅。因此，金峰實(shí)業(yè)公司不用繳納銷售不動(dòng)產(chǎn)的營業(yè)稅及附加。轉(zhuǎn)讓股權(quán)應(yīng)按“產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)”稅目依0.05%的稅率繳納印花稅，應(yīng)納稅額為：2475X0.05%=1.2375（萬元）財(cái)政部、國家稅務(wù)總局財(cái)稅字（1995）48號文件規(guī)定，對于以房地產(chǎn)進(jìn)行投資、聯(lián)營的，投資、聯(lián)營的一方以土地（房地產(chǎn)）作價(jià)入股進(jìn)行投資或作為聯(lián)營條件，將房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓到所投資、聯(lián)營的企業(yè)中，暫免征收土地增值稅。因此，金峰實(shí)業(yè)公司的實(shí)際收益為：2475-1500-1.2375=973.7625（萬元）比方案一多得260.4325萬元（即973.7625萬元-713.33萬元）。而太湖商貿(mào)公司買入此幢大樓的實(shí)際支出為2475萬元，比方案一少支出225萬元（即2700萬元-2475萬元）。對比以上兩種交易形式，顯而易見，第二種交易形式對買賣雙方都有利。案例三：長江實(shí)業(yè)（集團(tuán)）公司（以下簡稱長江公司）和天龍服裝有限責(zé)任公司（以下簡稱天龍公司）都是某市的企業(yè)，雙方具有良好的業(yè)務(wù)合作基礎(chǔ)。2008年2月18日，因業(yè)務(wù)發(fā)展需要，長江公司約定將一幢房產(chǎn)出售給天龍公司，雙方商定的售價(jià)600萬元，房屋原價(jià)500萬元，已提折舊100萬元，房地產(chǎn)評估機(jī)構(gòu)評定的重置成本價(jià)格550萬元，該房屋成新率6成。長江公司轉(zhuǎn)讓該房產(chǎn)時(shí)發(fā)生評估費(fèi)用2萬元。由于這幢房產(chǎn)的土地使用權(quán)是與其他房產(chǎn)一起取得的，無法單位核算購進(jìn)成本。作為長江公司轉(zhuǎn)讓這筆房產(chǎn)，根據(jù)現(xiàn)行稅法規(guī)定，應(yīng)納稅額計(jì)算如下。應(yīng)納營業(yè)稅=600X5%=30（萬元）應(yīng)納城市維護(hù)建設(shè)稅及教育費(fèi)附加=30X（7%+3%）=3（萬元）應(yīng)納印花稅（產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)）=600X0.5%o=O.3（萬元）應(yīng)納土地增值稅計(jì)算如下：房產(chǎn)評估價(jià)格=550X60%=330（萬元）扣除項(xiàng)目金額合計(jì)=330+30+3+0.3+2=265.3（萬元）增值額=600－265.3=234.7（萬元）增值率=234.7F265.3X100%=88.47%應(yīng)納稅額=234.7X40%－265.3X5%=93.88－13.27=80.61（萬元）應(yīng)納企業(yè)所得稅=（600－400－30－3－0.3－80.61－2）X25%=21.0225（萬元）綜上所述，該筆業(yè)務(wù)應(yīng)納稅額合計(jì)為：30+3+0.3+80.6＋21.0225=131.9225（萬元）這是目前資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓的通行做法。顯然，這樣操作比較簡單，幾乎沒有什么枝節(jié)問題，但是，要承擔(dān)較重的稅收負(fù)擔(dān)。長江公司的投資顧問建議改變上述做法，提出了如下籌劃建議：將該筆業(yè)務(wù)分兩步走，首先長江公司以該房產(chǎn)對天龍公司企業(yè)投資，增加天龍公司的注冊資本；其次再將其股份按比例全部轉(zhuǎn)讓給天龍公司股東。操作方法：假設(shè)天龍公司是由股東A、B組建的有限責(zé)任公司，股東A、B所占股份比例為60%：40%。投資前，天龍公司資本總額為1000萬元，投資后，長江公司占天龍公司資本總額的30%。具體操作過程如下：第一步：長江公司、天龍公司雙方簽訂投資協(xié)議，投資后，甲公司賬務(wù)處理如下：借：長期股權(quán)投資4000000累計(jì)折舊1000000貸：固定資產(chǎn)5000000天龍公司應(yīng)確認(rèn)長江公司實(shí)收資本為：1000X30%／（1—30%）=428.57（萬元）賬務(wù)處理為：借：固定資產(chǎn)6000000貸：實(shí)收資本——長江公司公司4285700資本公積——資本溢價(jià)1714300第二步：一定期限后，長江公司將其擁有的30％的股東按比例轉(zhuǎn)讓給天龍公司原股東A和B,其中轉(zhuǎn)讓給A股東18%，轉(zhuǎn)讓給B股東12%。長江公司公司賬務(wù)處理為：借：銀行存款6000000貸：長期股權(quán)投資4000000投資收益2000000天龍公司賬務(wù)處理為：借：實(shí)收資本——長江公司4285700貸：實(shí)收資本——A（4285700X60%）2571420實(shí)收資本——B（4285700X40%）1714280長江公司應(yīng)納企業(yè)所得稅50萬元（即200萬元X25%）。采取第二種方案比第一種方案節(jié)省稅收81．9225萬元（即131．9225萬元－50萬元）。二、分析點(diǎn)評1．國家稅務(wù)總局國稅發(fā)（93）149號通知規(guī)定，以不動(dòng)產(chǎn)、無形資產(chǎn)投資入股，參與接受投資方利潤分配，共同承擔(dān)投資風(fēng)險(xiǎn)的行為，不征營業(yè)稅。但轉(zhuǎn)讓該項(xiàng)股權(quán)，應(yīng)當(dāng)繳納營業(yè)稅。隨著市場經(jīng)濟(jì)的進(jìn)一步發(fā)展，企業(yè)重組，股權(quán)轉(zhuǎn)讓越來越活躍。為了促進(jìn)市場經(jīng)濟(jì)進(jìn)一步發(fā)展，財(cái)政部、國家稅務(wù)總局下發(fā)了《關(guān)于股權(quán)轉(zhuǎn)讓有關(guān)營業(yè)稅問題的通知》（財(cái)稅[2002]191號），明確規(guī)定從2003年1月1日起，以無形資產(chǎn)、不動(dòng)產(chǎn)投資入股，參與接受投資方利潤分配，共同承擔(dān)投資風(fēng)險(xiǎn)的行為，不征收營業(yè)稅。對股權(quán)轉(zhuǎn)讓不征收營業(yè)稅。同時(shí)還明確取消國稅發(fā)（93）149號通知有關(guān)股權(quán)轉(zhuǎn)讓需要征收營業(yè)稅的規(guī)定。這就為納稅人通過轉(zhuǎn)讓股權(quán)進(jìn)行稅收籌劃打開了空間。2．財(cái)政部、國家稅務(wù)總局?！蛾P(guān)于土地增值稅一些具體問題規(guī)定的通知》（財(cái)稅[1995]48號）規(guī)定，對于以房地產(chǎn)進(jìn)行投資、聯(lián)營的，投資、聯(lián)營的一方以土地（房地產(chǎn)）作價(jià)入股進(jìn)行投資或作為聯(lián)營條件，將房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓到所投資、聯(lián)營的企業(yè)中時(shí)，暫免征收土地增值稅。對投資、聯(lián)營企業(yè)將上述房地產(chǎn)再轉(zhuǎn)讓的，應(yīng)征收土地增值稅。在企業(yè)兼并中，對被兼并企業(yè)將房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓到兼并企業(yè)中的，暫免征收土地增值稅。三、附錄1．中華人民共和國土地增值稅暫行條例（國務(wù)院令[1993]138號）規(guī)定：轉(zhuǎn)讓國有土地使甩權(quán)、地上的建筑物及其附著物（以下簡稱轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)）并取得收入的單位和個(gè)人，為土地增值稅的納稅義務(wù)人（以下簡稱納稅人），應(yīng)當(dāng)依照本條例繳納土地增值稅。納稅人轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)所取得的收入，包括貨幣收入、實(shí)物收入和其他收入。有下列情形之一的，免征土地增值稅：（1）納稅人建造普通標(biāo)準(zhǔn)住宅出售，增值額未超過扣除項(xiàng)目金額20%的；（2）因國家建設(shè)需要依法征用、收回的房地產(chǎn)。2．財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于土地增值稅一些具體問題規(guī)定的通知（財(cái)稅[1995]48號）規(guī)定：對于以房地產(chǎn)進(jìn)行投資、聯(lián)營的，投資、聯(lián)營的一方以土地（房地產(chǎn)）作價(jià)入股進(jìn)行投資或作為聯(lián)營條件，將房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓到所投資、聯(lián)營的企業(yè)中時(shí)，暫免征收土地增值稅。對投資、聯(lián)營企業(yè)將上述房地產(chǎn)再轉(zhuǎn)讓的，應(yīng)征收土地增值稅。在企業(yè)兼并中，對被兼并企業(yè)將房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓到兼并企業(yè)中的，暫免征收土地增值稅。3．財(cái)政部、國家稅務(wù)總局《關(guān)于營業(yè)稅若干政策問題的通知》（財(cái)稅[2003]16號）就營業(yè)額問題作出了新的規(guī)定：自2003年1月1日起，單位和個(gè)人銷售或轉(zhuǎn)讓其購置的不動(dòng)產(chǎn)或受讓的土地使用權(quán)，以全部收入減去不動(dòng)產(chǎn)或土地使用權(quán)的購置或受讓原價(jià)后的余額為營業(yè)額。單位和個(gè)人銷售或轉(zhuǎn)讓抵債所得的不動(dòng)產(chǎn)、土地使用權(quán)的，以全部收入減去抵債時(shí)該項(xiàng)不動(dòng)產(chǎn)或土地使用權(quán)作價(jià)后的余額為營業(yè)額。同時(shí)對營業(yè)額減除項(xiàng)目憑證管理問題也作出了具體規(guī)定：自2003年1月1日起，營業(yè)額減除項(xiàng)目支付款項(xiàng)發(fā)生在境內(nèi)的，該減除項(xiàng)目支付款項(xiàng)憑證必須是發(fā)票或合法有效憑證；支付給境外的，該減除項(xiàng)目支付款項(xiàng)憑證必須是外匯付匯憑證、外方公司的簽收單據(jù)或出具的公證證明。案例8租賃是稅收籌劃的重要手段一、基本案情長江企業(yè)集團(tuán)2008年6月18日對集團(tuán)公司內(nèi)部的經(jīng)營情況進(jìn)行分析，發(fā)現(xiàn)甲企業(yè)今年產(chǎn)銷兩旺，預(yù)計(jì)2008年實(shí)現(xiàn)銷售收入78350萬元，比上年增長43％，利潤8520萬元，比上年增長51％；而該企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部的乙企業(yè)卻遇到了非常情況，2008年預(yù)計(jì)實(shí)現(xiàn)銷售收入13050萬元，比上年下降27％，發(fā)生虧損340萬元，比上年下降34％。該企業(yè)集團(tuán)的甲乙兩企業(yè)的所得稅適用稅率都是25％?？紤]到集團(tuán)公司的整體利益，鑒于甲企業(yè)的部分產(chǎn)品與乙企業(yè)屬于同一類型。2008年6月，集團(tuán)財(cái)務(wù)處建議將甲企業(yè)生產(chǎn)的產(chǎn)品與乙企業(yè)相似的A生產(chǎn)線租賃給乙企業(yè)，租賃費(fèi)為50萬元。A生產(chǎn)線價(jià)值為2000萬元，該設(shè)備每年生產(chǎn)產(chǎn)品的利潤為500萬元，該建議得到集團(tuán)公司董事會的批準(zhǔn)，并于6月30日實(shí)施。該條生產(chǎn)線的租金應(yīng)繳納營業(yè)稅額=50X5%=2.5（萬元）該條生產(chǎn)線的租金應(yīng)繳納城建稅及教育費(fèi)附加=2.5X（7%+3%）=0.25（萬元）將該生產(chǎn)線出租給同一集團(tuán)的乙企業(yè)，每年租金收入50萬元（租金水平與出租給獨(dú)立第三方的水平一致，符合獨(dú)立核算原則）。但是將甲企業(yè)的應(yīng)稅利潤250轉(zhuǎn)移到虧損企業(yè)乙企業(yè)中去了。而從企業(yè)的經(jīng)營情況來看，甲企業(yè)與乙企業(yè)在調(diào)整以后，跟往年相比變化的波動(dòng)也不大，在不知情的條件下，是很難發(fā)現(xiàn)這個(gè)問題的。該生產(chǎn)線生產(chǎn)的產(chǎn)品應(yīng)繳企業(yè)所得稅額=250X25%=62.5（萬元）通過稅收籌劃后，集團(tuán)公司獲得籌劃收益=62.5—2.5—0.25=59.75（萬元）長江企業(yè)集團(tuán)的丙公司是一家技術(shù)開發(fā)性企業(yè)，產(chǎn)品的利潤率達(dá)48%，但是由于其銷售額沒有達(dá)到3000萬元以上，當(dāng)?shù)乜莆煌馍蠄?bào)申請國家級高新技術(shù)企業(yè)和新技術(shù)企業(yè)，考慮到丙企業(yè)的產(chǎn)品在當(dāng)?shù)貨]有可比性，集團(tuán)公司考慮通過將該企業(yè)的生產(chǎn)設(shè)備租賃給屬于民政福利企業(yè)的丁公司生產(chǎn)的辦法來籌劃稅收（丁企業(yè)的‘‘四殘人員''占企業(yè)人員總數(shù)的52%）。其籌劃過程是：丙公司以較高的租金將3臺數(shù)控機(jī)床租賃給丁公司，每臺租金20萬元一年，3臺合計(jì)支付租金60萬元。丙公司將高科技產(chǎn)品以半成品的名義（實(shí)際上該產(chǎn)品在丙公司已經(jīng)完成了主要生產(chǎn)流程）以10%的利潤率銷售給丁公司，丁公司取得這種產(chǎn)品后再經(jīng)過簡單的工藝處理后即以48%的利潤率銷售，全年通過這種操作程序銷售產(chǎn)品2300萬元。集團(tuán)公司通過稅收籌劃轉(zhuǎn)移了增值稅：2300X（48%—10%）X17%=148.58（萬元）應(yīng)繳納城建稅及教育費(fèi)附加=148.58X（7%+3%）=14.86（萬元）轉(zhuǎn)移企業(yè)所得稅=2300X38%X25%=218.5（萬元）租賃設(shè)備應(yīng)繳納營業(yè)稅=60X5%=3（萬元）租金應(yīng)繳納城建稅及教育費(fèi)附加=3X（7%+3%）=0.3（萬元）租金應(yīng)繳納的