試論企業(yè)財務(wù)內(nèi)部控制體系的構(gòu)建及完善

［摘要］隨著我國經(jīng)濟(jì)發(fā)展模式的轉(zhuǎn)變，企業(yè)面臨的外部環(huán)境出現(xiàn)了較大的變化，市場競爭日益激烈。財務(wù)內(nèi)部控制作為現(xiàn)代化企業(yè)管理制度的重要組成部分，能夠提升企業(yè)的財務(wù)風(fēng)險管理水平和經(jīng)營效率，是促進(jìn)企業(yè)可持續(xù)發(fā)展的關(guān)鍵要素。本文闡述了企業(yè)財務(wù)內(nèi)部控制制度的概念和構(gòu)成要素，總結(jié)了財務(wù)內(nèi)控體系構(gòu)建中存在的問題，最后從環(huán)境營造、體系完善，加強(qiáng)信息化建設(shè)等角度提出了對策。為了提高財務(wù)內(nèi)部控制水平，企業(yè)必須基于發(fā)展戰(zhàn)略，從實(shí)際運(yùn)營的角度出發(fā)，實(shí)現(xiàn)對財務(wù)內(nèi)控的計劃、組織、協(xié)調(diào)和控制。但在實(shí)踐中，企業(yè)在財務(wù)內(nèi)部控制制度的構(gòu)建方面仍然存在一系列的問題，如缺乏財務(wù)內(nèi)控的意識、財務(wù)內(nèi)控責(zé)任界定較為混亂、財務(wù)內(nèi)控制制度有待進(jìn)一步完善等。因此，基于這種背景開展企業(yè)財務(wù)內(nèi)控體系構(gòu)建和完善的研究具有十分重要的現(xiàn)實(shí)意義。1財務(wù)內(nèi)部控制體系概述1.1財務(wù)內(nèi)部控制的概念大量學(xué)者對內(nèi)部控制的概念進(jìn)行了研究，但尚未得出統(tǒng)一結(jié)論。有研究認(rèn)為內(nèi)控制度是指企業(yè)基于戰(zhàn)略目標(biāo)，對內(nèi)部各要素進(jìn)行的計劃、組織、協(xié)調(diào)和控制活動。就本質(zhì)而言，內(nèi)部控制是重要的經(jīng)濟(jì)管理工作，是由企業(yè)內(nèi)在需求推動的重要制度安排［1］。也有研究認(rèn)為內(nèi)部控制是為了實(shí)現(xiàn)戰(zhàn)略目標(biāo)、保證資產(chǎn)的安全完整，而在企業(yè)內(nèi)部采取的自我調(diào)整、約束、規(guī)劃與評價的一系列制度、措施和方法［2］。根據(jù)《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》，所謂內(nèi)部控制是指由董事會、監(jiān)事會、管理方和全體員工實(shí)施的只能實(shí)現(xiàn)控制目標(biāo)的過程。財務(wù)內(nèi)部控制，顧名思義，是指在財務(wù)活動中開展的內(nèi)控管理活動，主要是指財務(wù)部門為保障資產(chǎn)的安全完整，提高會計信息質(zhì)量所制定的各種會計處理程序和控制措施［3］。1.2內(nèi)部控制構(gòu)成要素根據(jù)COSO（發(fā)起組織委員會）的內(nèi)部控制理論框架，財務(wù)內(nèi)部控制要素主要體現(xiàn)在五個方面。第一，內(nèi)部環(huán)境。所謂內(nèi)部環(huán)境只能是與企業(yè)財務(wù)活動相關(guān)的內(nèi)部控制環(huán)境，如企業(yè)的財務(wù)組織機(jī)構(gòu)、職責(zé)權(quán)限的分配和企業(yè)的內(nèi)部監(jiān)督制度等。第二，風(fēng)險評估。通常而言，企業(yè)所面臨的風(fēng)險主要包括內(nèi)部風(fēng)險和外部風(fēng)險。就內(nèi)部風(fēng)險而言，企業(yè)應(yīng)該高度關(guān)注關(guān)鍵崗位人員的職業(yè)道德水平、崗位勝任能力等。在外部風(fēng)險方面，企業(yè)應(yīng)高度關(guān)注政治環(huán)境、社會環(huán)境等。第三，控制活動。控制活動是會計內(nèi)部控制的核心要素［4］。企業(yè)應(yīng)該根據(jù)風(fēng)險評估的結(jié)果將手工控制和自動控制相結(jié)合，采取針對性的對策，將風(fēng)險控制在企業(yè)可接受的范圍之內(nèi)。第四，信息與溝通。企業(yè)應(yīng)該完善信息與溝通制度，確定信息的搜集、整理、傳遞和分析的程序，保證信息在橫向和縱向維度的有效傳遞。第五，內(nèi)部監(jiān)督。內(nèi)部監(jiān)督是會計內(nèi)控制度的重要保障，企業(yè)應(yīng)該根據(jù)會計法律法規(guī)的要求確定內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)的職責(zé)［5］，并規(guī)范內(nèi)部監(jiān)督的程序和方法。2企業(yè)財務(wù)內(nèi)部控制體系構(gòu)建的重要性企業(yè)財務(wù)內(nèi)部控制體系構(gòu)建和完善的重要性主要體現(xiàn)在三個方面。首先，企業(yè)財務(wù)內(nèi)部控制體系是有效落實(shí)和響應(yīng)國家政策的重要手段。財務(wù)內(nèi)控體系不僅是商品經(jīng)濟(jì)高度發(fā)達(dá)的產(chǎn)物，同時也是國家制度層面頂層設(shè)計。2008年，財政部、證監(jiān)會等多個部門聯(lián)合印發(fā)了《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》，文件鼓勵資本市場的企業(yè)構(gòu)建完善的財務(wù)內(nèi)控體系，并定期向投資者披露內(nèi)控信息報告?？梢娖髽I(yè)構(gòu)建完善的財務(wù)內(nèi)控體系是落實(shí)國家制度文件的必然要求［6］。其次，企業(yè)財務(wù)內(nèi)部控制體系能夠?qū)⑵髽I(yè)面臨的財務(wù)風(fēng)險控制在容量之內(nèi)。由于受到內(nèi)外部不確定因素的影響，企業(yè)的運(yùn)營環(huán)節(jié)可能隱含多種類型的風(fēng)險因素，如投資風(fēng)險、籌資風(fēng)險和運(yùn)營風(fēng)險等。而財務(wù)內(nèi)控體系包含完善的風(fēng)險管理系統(tǒng)，能夠?qū)崿F(xiàn)對各種風(fēng)險因素的識別、評估和應(yīng)對，從而將風(fēng)險控制在可接受的程度之內(nèi)。最后，企業(yè)財務(wù)內(nèi)部控制體系能夠保障資產(chǎn)的安全性和完整性。資產(chǎn)是企業(yè)的重要資源，能為企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益。然而事實(shí)上，部分企業(yè)在運(yùn)營環(huán)節(jié)容易出現(xiàn)資產(chǎn)流失的情況。如果能夠構(gòu)建完善的財務(wù)內(nèi)控體系，加強(qiáng)對資產(chǎn)的確認(rèn)、計量和報告，并定期對資產(chǎn)進(jìn)行盤點(diǎn)，那么就能夠保證資產(chǎn)賬實(shí)相符，杜絕資產(chǎn)流失的情況出現(xiàn)。3企業(yè)財務(wù)內(nèi)部控制體系構(gòu)建的原則根據(jù)《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》，企業(yè)財務(wù)內(nèi)部控制體系構(gòu)建主要遵守以下五個原則。第一，全面性原則。企業(yè)的財務(wù)內(nèi)控活動應(yīng)該滲透進(jìn)決策、執(zhí)行、監(jiān)督和評價的整個過程并覆蓋企業(yè)的投資、運(yùn)營和籌資活動，具有一定的全面性。第二，重要性原則。由于企業(yè)的人力、物力和財力都是有限的，因此應(yīng)該將主要精力放在關(guān)鍵環(huán)節(jié)的控制方面，比如對于財務(wù)風(fēng)險較高的企業(yè)，可以注重加強(qiáng)風(fēng)險管理體系的建設(shè)。第三，制衡性原則。治理結(jié)構(gòu)設(shè)計和職責(zé)權(quán)限的分配是財務(wù)內(nèi)控體系的重要組成部分，而這一過程必須堅持制衡和制約的原則，比如有條件的企業(yè)除了要設(shè)立財務(wù)部門還應(yīng)該設(shè)立內(nèi)部審計部門。同時，企業(yè)關(guān)鍵崗位之間必須貫徹不相容原則，如出納不能夠兼任會計檔案的保管和往來賬款的管理工作等。第四，適應(yīng)性原則。企業(yè)構(gòu)建的財務(wù)內(nèi)控體系必須適應(yīng)當(dāng)前的經(jīng)營環(huán)境，如應(yīng)該與企業(yè)的經(jīng)營規(guī)模、競爭能力和風(fēng)險管理水平相適應(yīng)。而且財務(wù)內(nèi)控體系并不是一成不變的，需要根據(jù)外部環(huán)境和內(nèi)部管理需要的變化而進(jìn)行調(diào)整。第五，成本效益原則。企業(yè)構(gòu)建財務(wù)內(nèi)控體系的主要目標(biāo)之一是提升盈利能力、降低營業(yè)成本，因此企業(yè)財務(wù)內(nèi)部控制體系的構(gòu)建必須堅持成本效益的原則，即企業(yè)所付出的成本必須有預(yù)期收益作為補(bǔ)償，否則將得不償失。4企業(yè)財務(wù)內(nèi)部控制體系構(gòu)建中存在的問題4.1內(nèi)部控制環(huán)境不完善內(nèi)部控制環(huán)境是財務(wù)內(nèi)部控制體系的基礎(chǔ)，事實(shí)上，當(dāng)前諸多企業(yè)缺乏有效的監(jiān)控環(huán)境。首先，部分企業(yè)并未根據(jù)相關(guān)法律和企業(yè)章程的規(guī)定建立符合公司內(nèi)部管理需要的治理結(jié)構(gòu)和議事規(guī)則。同時，組織體系崗位的職責(zé)權(quán)限并未形成清晰的分工和有效的制衡。其次，企業(yè)尚未制定有效的人力資源管理政策。在對財務(wù)員工的聘用、培訓(xùn)、辭退方面缺乏清晰的規(guī)定，主要依賴管理人員的主觀經(jīng)驗。同時，員工的薪酬體系和崗位晉升機(jī)制并不明朗。此外，財務(wù)部門關(guān)鍵崗位對回避制度和崗位不相容制度的貫徹力度不足，部分企業(yè)存在出納兼任會計檔案保管工作的情況。最后，企業(yè)缺乏財務(wù)內(nèi)控的文化氛圍?；鶎訂T工普遍認(rèn)為財務(wù)內(nèi)控的構(gòu)建屬于財務(wù)部門的職責(zé)，與自身崗位無關(guān)，因此缺乏參與內(nèi)控體系構(gòu)建的積極性。4.2風(fēng)險評估體系不足企業(yè)在運(yùn)營環(huán)節(jié)存在多種類型的風(fēng)險因素，因此企業(yè)必須構(gòu)建完善的風(fēng)險評估體系。從企業(yè)的實(shí)際情況來看，首先，部分企業(yè)尚未成立專門的風(fēng)險評估部門，無法實(shí)現(xiàn)對內(nèi)部風(fēng)險的全面評估。部分企業(yè)將對內(nèi)部風(fēng)險的評估集中在財務(wù)狀況、現(xiàn)金流量等財務(wù)因素方面，卻忽略了對與財務(wù)高度相關(guān)的技術(shù)研發(fā)、信息應(yīng)用等業(yè)務(wù)因素的考量。其次，部分企業(yè)對外部風(fēng)險的考慮并不全面。與外部風(fēng)險相關(guān)的因素主要包括經(jīng)濟(jì)、法律、社會、技術(shù)等方面，但企業(yè)往往只關(guān)注其中的某一個方面，無法實(shí)現(xiàn)對外部環(huán)境因素的綜合考慮。最后，缺乏風(fēng)險評估的有效流程和方法。部分企業(yè)的風(fēng)險評估工作并非由專業(yè)人員開展，而且習(xí)慣從定性分析的角度進(jìn)行評估，忽略了對定量分析方法的引入，這就導(dǎo)致其得出的結(jié)果不準(zhǔn)確。4.3控制活動有效性不足控制活動是財務(wù)內(nèi)部控制體系的核心環(huán)節(jié)，是由大量的具體細(xì)節(jié)組成的。然而，當(dāng)前企業(yè)普遍存在控制活動有效性不足的情況。首先，在授權(quán)審批控制方面。基于效率層面的考量，企業(yè)存在先審批后授權(quán)的情況，這嚴(yán)重違反了授權(quán)審批程序，容易滋生財務(wù)風(fēng)險。其次，在對資產(chǎn)的驗收控制方面。企業(yè)未能履行現(xiàn)場驗收的程序，存在“紙面驗收”的現(xiàn)象，比如在對生產(chǎn)設(shè)備的驗收方面，企業(yè)習(xí)慣安排資產(chǎn)使用部門和采購部門參與，卻未安排資產(chǎn)監(jiān)督部門介入。最后，企業(yè)的預(yù)算管理制度不完善。預(yù)算管理能夠運(yùn)用一系列的會計工具實(shí)現(xiàn)對企業(yè)運(yùn)營活動的事前規(guī)劃、事中控制和事后評估，然而企業(yè)普遍缺乏完善的預(yù)算管理組織體系和對預(yù)算執(zhí)行控制與監(jiān)督程序，所編制的預(yù)算數(shù)據(jù)并不準(zhǔn)確。4.4內(nèi)部監(jiān)督力度弱有效的內(nèi)部監(jiān)督體系能夠?qū)ω攧?wù)內(nèi)控運(yùn)營的效果進(jìn)行評價，并指導(dǎo)企業(yè)針對其中存在的問題進(jìn)行修正。實(shí)際上，企業(yè)普遍缺乏完善的內(nèi)部監(jiān)督體系。一方面，部分企業(yè)的內(nèi)部審計部門缺乏獨(dú)立性和專業(yè)性。由于內(nèi)部審計工作和財務(wù)是平級的關(guān)系，因此在對財務(wù)活動進(jìn)行監(jiān)督時缺乏權(quán)威性，同時內(nèi)部審計人員的專業(yè)素質(zhì)不足，存在財務(wù)人員兼職審計工作的情況。另一方面，企業(yè)內(nèi)部審計手段的智能化程度不足。由于信息技術(shù)的快速發(fā)展，企業(yè)進(jìn)行財務(wù)舞弊行為的隱蔽性更強(qiáng)，傳統(tǒng)的審計手段難以發(fā)現(xiàn)審計線索。然而，部分內(nèi)部審計部門缺乏信息技術(shù)審計能力，無法實(shí)現(xiàn)有效的內(nèi)部監(jiān)督。5企業(yè)財務(wù)內(nèi)部控制體系的構(gòu)建策略5.1營造有效的內(nèi)部控制環(huán)境企業(yè)應(yīng)該在單位內(nèi)部營造有效的內(nèi)部控制環(huán)境。首先，企業(yè)可以在單位內(nèi)部大力營造關(guān)于財務(wù)內(nèi)部控制的文化氛圍，以增強(qiáng)全體員工對財務(wù)內(nèi)部控制體系內(nèi)涵、意義和實(shí)施路徑的認(rèn)識。其次，企業(yè)應(yīng)該構(gòu)建與經(jīng)營管理相適應(yīng)的人力資源管理政策，比如在財務(wù)人員的招聘、培訓(xùn)和辭退方面應(yīng)該貫徹嚴(yán)格的程序，構(gòu)建長效的素質(zhì)培訓(xùn)體系，建立員工素質(zhì)成長檔案，根據(jù)員工的知識短板設(shè)計針對性的培訓(xùn)方案。最后，企業(yè)還應(yīng)該積極落實(shí)《中華人民共和國公司法》的規(guī)定，建設(shè)決策層、執(zhí)行層、監(jiān)督層三位一體的組織體系，并明確各部門的職責(zé)分工。5.2完善風(fēng)險管理體系企業(yè)應(yīng)該從多個角度入手完善風(fēng)險管理體系。首先，應(yīng)建立獨(dú)立的風(fēng)險管理組織機(jī)構(gòu)，負(fù)責(zé)識別、評估財務(wù)風(fēng)險的類型與大小，并制定針對性的財務(wù)風(fēng)險應(yīng)對方案。同時，該機(jī)構(gòu)還應(yīng)協(xié)調(diào)各責(zé)任部門的財務(wù)風(fēng)險管理活動。其次，企業(yè)必須建立定量化的數(shù)據(jù)評估模型，該模型能夠通過對數(shù)據(jù)的處理，得出財務(wù)風(fēng)險的各種指標(biāo)。最后，企業(yè)應(yīng)采取多樣化的風(fēng)險應(yīng)對策略。企業(yè)可以根據(jù)財務(wù)風(fēng)險類型的不同選擇多種風(fēng)險應(yīng)對方案，如風(fēng)險自留、風(fēng)險規(guī)避、風(fēng)險共擔(dān)等。5.3完善控制活動企業(yè)應(yīng)該從三個方面入手完善控制活動。首先，在授權(quán)審批方面一定要嚴(yán)格遵循授權(quán)審批程序，要制訂針對突發(fā)狀況的應(yīng)對預(yù)案。同時，企業(yè)還應(yīng)該引入信息技術(shù)實(shí)現(xiàn)線上授權(quán)審批，這種方式能夠大大提升業(yè)務(wù)運(yùn)行的效率。其次，應(yīng)完善全面預(yù)算管理制度。企業(yè)應(yīng)從決策層、執(zhí)行層和監(jiān)督層三個方面構(gòu)建完善的組織體系，同時還應(yīng)該根據(jù)成本項目的不同選擇差異化的預(yù)算編制方法，比如針對不經(jīng)常發(fā)生的項目可以采取零基預(yù)算編制法。最后，企業(yè)還應(yīng)該實(shí)行嚴(yán)格的資產(chǎn)驗收制度。在對固定資產(chǎn)進(jìn)行驗收時，企業(yè)應(yīng)該調(diào)動采購部門、資產(chǎn)管理部門和財務(wù)監(jiān)督部門進(jìn)行現(xiàn)場驗收，并嚴(yán)格檢查資產(chǎn)的數(shù)量、規(guī)格、型號等性能參數(shù)。5.4完善內(nèi)部監(jiān)督體系首先，企業(yè)應(yīng)該加強(qiáng)內(nèi)部審計部門的建設(shè)，提升審計部門的獨(dú)立性和專業(yè)性。企業(yè)可以將內(nèi)審部門從其他職能部門中獨(dú)立出來，歸審計委員會直接管理，這樣就能夠真正發(fā)揮內(nèi)部審計的權(quán)威性。同時，企業(yè)還應(yīng)該加強(qiáng)內(nèi)部審計部門隊伍建設(shè)，可從人才引進(jìn)和培養(yǎng)兩個方面入手建設(shè)高素質(zhì)的內(nèi)審隊伍。其次，企業(yè)還應(yīng)該引入大數(shù)據(jù)技術(shù)構(gòu)建信息技術(shù)審計平臺，該平臺內(nèi)嵌審計工作邏輯，能夠根據(jù)審計項目類型的不同制定差異化的審計程序和方案。最后，企業(yè)還應(yīng)該加強(qiáng)財務(wù)稽核和部門自查工作。企業(yè)決策層應(yīng)該要求財務(wù)部門定期上交財務(wù)稽核報告，出具財務(wù)整改意見，并對財務(wù)部的工作整改效果進(jìn)行檢查和評價。5.5加強(qiáng)信息化建設(shè)首先，企業(yè)可以建立財務(wù)共享信息系統(tǒng)，該系統(tǒng)能夠從財務(wù)風(fēng)險管理的需求出發(fā)明確系統(tǒng)框架，可將資金管理、費(fèi)用報銷、預(yù)算管理、投資管理等信息系統(tǒng)納入框架中。同時，企業(yè)應(yīng)打通各種信息系統(tǒng)之間的信息梗阻，統(tǒng)一技術(shù)標(biāo)準(zhǔn)和數(shù)據(jù)口徑，實(shí)現(xiàn)數(shù)據(jù)的有效聯(lián)動。其次，企業(yè)應(yīng)該構(gòu)建功能強(qiáng)大的風(fēng)險管理系統(tǒng)，該管理系統(tǒng)內(nèi)嵌風(fēng)險管理邏輯，能通過對數(shù)據(jù)的處理得出各種風(fēng)險指標(biāo)，并將指標(biāo)信息及時發(fā)送給管理者。最后，企業(yè)應(yīng)該加強(qiáng)信息安全機(jī)制建設(shè)。企業(yè)應(yīng)該從制度和技術(shù)兩個角度入手加強(qiáng)