注冊會計師執(zhí)業(yè)面臨的風(fēng)險及防范研究

注冊會計師執(zhí)業(yè)面臨的風(fēng)險及防范研究

摘要：注冊會計師在執(zhí)業(yè)過程中應(yīng)提高風(fēng)險意識，并采取行之有效的方法進(jìn)行風(fēng)險防范。

關(guān)鍵詞：注冊會計師；風(fēng)險意識；風(fēng)險防范

1注冊會計師提高風(fēng)險意識的必要性

注冊會計師在國際上被譽為“不拿國家工資的經(jīng)濟警察”。改革開放30年來，我國注冊會計師行業(yè)經(jīng)歷了一條恢復(fù)、探索、立法、改制、發(fā)展，并向國際化邁進(jìn)改革發(fā)展道路，注冊會計師作為市場經(jīng)濟的制度安排，它的主要職能是對企業(yè)會計工作進(jìn)行社會審計監(jiān)督，因而責(zé)任重大，作用更加重要。無論是政府部門對市場的監(jiān)督管理，還是企業(yè)的經(jīng)營和戰(zhàn)略發(fā)展，以至廣大投資者的投資決策，都有賴于注冊會計師審計所提供的真實準(zhǔn)確的會計信息。特別是在資本市場中，注冊會計師對上市公司財務(wù)報告的審計，對于提高企業(yè)會計信息質(zhì)量，維護廣大股民和投資者的權(quán)益，保障國家稅收和經(jīng)濟秩序，以及引導(dǎo)市場資源的科學(xué)配置，發(fā)揮著至關(guān)重要的作用。

注冊會計師風(fēng)險意識，筆者認(rèn)為就是注冊會計師和會計師事務(wù)所在業(yè)務(wù)操作中應(yīng)關(guān)注證據(jù)的收集、整理、保存，并運用相關(guān)法律在訴訟中進(jìn)行自我保護的意識。有相關(guān)事部分會計師事務(wù)所和注冊會計師缺乏風(fēng)險意識，這與注冊會計師及會計師事務(wù)所的工作性質(zhì)有關(guān)，注冊會計師的業(yè)務(wù)風(fēng)險幾乎都是“將來時”，無論是驗資業(yè)務(wù)還是審計業(yè)務(wù)都僅有一個完工期限的約束，工作中既沒有委托人的監(jiān)督，更沒有任何第三方的勇者參與和制約。因此，注冊會計師及事務(wù)所常常把“按期完工”作為主要目標(biāo)，對執(zhí)業(yè)風(fēng)險估計不足，甚至“活兒”多時，為趕工期，早把執(zhí)業(yè)風(fēng)險丟在腦后。在我國資本市場接連出現(xiàn)的會計造假以及美國安然、世通等著名大公司因財務(wù)造假而被迫申請破產(chǎn)等事件中，一些著名的會計師事務(wù)所涉嫌參與，一些會計師事務(wù)所及注冊會計師坐上了被告席。這些事件的發(fā)生，應(yīng)引起會計師事務(wù)及注冊會計師的高度重視。

2注冊會計師執(zhí)業(yè)面臨的風(fēng)險

風(fēng)險是指在一定條件下，一定時期內(nèi)可能發(fā)生的各種結(jié)果的變動程度，是事物本身具有的不確定性，這種不確定性可能會帶來收益，也可能帶來損失。隨著社會經(jīng)濟的發(fā)展和經(jīng)濟生活的日益復(fù)雜化，注冊會計及會計師事務(wù)所面臨的風(fēng)險與日劇增，要做大做強，注冊會計師必須加強風(fēng)險防范意識，強化風(fēng)險管理。只有充分了解所面臨的風(fēng)險的基本特征和產(chǎn)生原因，才能采取針對性措施，防范和化解所面臨的風(fēng)險。

1審計信息需求變異風(fēng)險

隨著我國資本市場的發(fā)展以及民間審計職業(yè)的發(fā)展，客戶及其他利益相關(guān)者對民間審計的看法不再純粹是一種法律的要求，而已成為利益相關(guān)者判斷信息可靠性及保護自身利益的一個重要手段。一旦注冊會計師失職而使客戶利益相關(guān)者的利益受損時，他們就會對注冊會計師的行為做出反應(yīng)，包括訴諸法律，由此產(chǎn)生審計需求變異風(fēng)險。主要包括客戶風(fēng)險、獨立性風(fēng)險、法律責(zé)任風(fēng)險等。

(1)客戶風(fēng)險。盡管注冊會計師和事務(wù)所遵循了公認(rèn)審計準(zhǔn)則并發(fā)表了正確的審計意見，然而由于客戶之間的特定關(guān)系，當(dāng)客戶由于經(jīng)營不善而破產(chǎn)倒閉時，失意的投資者和債權(quán)人為了挽回?fù)p失，會千方百計地尋求有賠償能力的連帶者進(jìn)行賠償。因此，注冊會計師和事務(wù)所常常成了訴訟的主要目標(biāo)。

(2)獨立性風(fēng)險。如果注冊會計師沒有堅持獨立性原則，與客戶存在某種利益關(guān)系，在執(zhí)行審計業(yè)務(wù)時，就難免會受到客戶意見的影響。導(dǎo)致不能客觀公正地發(fā)表審計意見而引起的風(fēng)險。

(3)法律責(zé)任風(fēng)險。如果已審會計報表中仍然存在注冊會計師未能察覺的重要錯報漏報，就會出現(xiàn)注冊會計師及其所在事務(wù)所主動或被動承擔(dān)法律責(zé)任。

2事務(wù)所內(nèi)部治理風(fēng)險

事務(wù)所內(nèi)部治理風(fēng)險是由于沒有按激勵與約束相容的原則建立恰當(dāng)?shù)闹卫斫Y(jié)構(gòu)面臨的風(fēng)險。它主要體現(xiàn)在人員管理風(fēng)險、財務(wù)管理風(fēng)險、文化管理風(fēng)險等方面。

(1)人員管理風(fēng)險。會計師事務(wù)所是以人的智力勞動為核心的，其主要資產(chǎn)和優(yōu)勢體現(xiàn)在人的品德和專業(yè)水準(zhǔn)上。比如事務(wù)所股東，在決定事務(wù)所發(fā)展方向和前途的過程中起著特別重要的作用；非股東注冊會計師作為一項業(yè)務(wù)的執(zhí)行者，其能力和素質(zhì)也直接影響其執(zhí)業(yè)質(zhì)量，這些都會給事務(wù)所帶來風(fēng)險。

(2)財務(wù)管理風(fēng)險。財務(wù)風(fēng)險與事務(wù)所資金的籌措、管理及安全息息相關(guān)，主要來源于財務(wù)管理的不確定性。如財務(wù)控制的優(yōu)劣與否，在于財務(wù)管理機構(gòu)組織是否得當(dāng)、方案設(shè)計是否合理、費用與收入分配方法是否恰當(dāng)?shù)取?/p>

(3)文化管理風(fēng)險。事務(wù)所文化是在長期經(jīng)營過程中形成的，為全體成員自覺遵循的價值觀念、道德準(zhǔn)則、行為習(xí)慣和生活信念，以及由這些因素融匯而成的整體風(fēng)格。當(dāng)文化沉淀到與事務(wù)所的利益和價值發(fā)生沖突時，就會形成文化風(fēng)險。

3審計執(zhí)業(yè)風(fēng)險

根據(jù)注冊會計師是否遵守了審計準(zhǔn)則，審計執(zhí)業(yè)風(fēng)險可分為審計失職風(fēng)險和審計職業(yè)風(fēng)險。

(1)審計失職風(fēng)險。是指注冊會計師執(zhí)行業(yè)務(wù)時沒有遵守審計準(zhǔn)則，導(dǎo)致審計結(jié)論與事實偏離的風(fēng)險。它是可以完全避免的風(fēng)險，但也不容忽視，許多注冊會計師和會計師事務(wù)所就因這種風(fēng)險而蒙受巨大損失。審計失職風(fēng)險涵蓋的范圍會隨著注冊會計師法律責(zé)任的加重而擴大。

(2)審計職業(yè)風(fēng)險。是指注冊會計師嚴(yán)格遵守了審計準(zhǔn)則，但仍不可避免審計結(jié)論與事實發(fā)生偏離的風(fēng)險。審計過程中貫穿著審計職業(yè)判斷，注冊會計師不僅要對會計人員的職業(yè)判斷進(jìn)行再判斷，還要判斷何種審計程序和方法更為有效。注冊會計師的職業(yè)判斷受其對會計和審計準(zhǔn)則的掌握程度、職業(yè)道德、工作經(jīng)驗以及對特殊情況的認(rèn)知能力的影響，難以用客觀的標(biāo)準(zhǔn)規(guī)范化。這種判斷是在不確定環(huán)境下對不確定的未來狀況進(jìn)行的判斷，必然蘊涵著風(fēng)險。另外，注冊會計師與被審計對象之間存在著信息的不對稱，也會加在審計結(jié)論中蘊涵的風(fēng)險。職業(yè)判斷的運用和信息不對稱現(xiàn)象的存在使用審計職業(yè)風(fēng)險不可能完全消除。

3注冊會計師防范風(fēng)險的方法

(1)風(fēng)險回避。采取主動放棄或改變該活動的方式，退出會產(chǎn)生風(fēng)險的活動，以回避損失發(fā)生的可能性。例如，事務(wù)所及注冊會計師在接受審計委托前，應(yīng)對影響客戶的環(huán)境因素進(jìn)行深入研究，注冊會計師在承接業(yè)務(wù)時保持應(yīng)有的謹(jǐn)慎態(tài)度。

(2)風(fēng)險控制?！稌嫀熓聞?wù)所內(nèi)部治理指南》規(guī)定，事務(wù)所應(yīng)統(tǒng)一調(diào)度和組織本所的人力資源，根據(jù)項目的復(fù)雜程度與工作量，保障項目參與人員及時間，保障項目參與人員的專業(yè)勝任能力與工作精力。因此，在分配業(yè)務(wù)時，應(yīng)注重員工綜合素質(zhì)的考量；在后續(xù)教育中，應(yīng)注重各方面技能的培養(yǎng)。業(yè)務(wù)分配關(guān)系到工作效率、質(zhì)量及風(fēng)險控制。

(3)風(fēng)險轉(zhuǎn)移。指為避免承擔(dān)風(fēng)險而有意識地將風(fēng)險轉(zhuǎn)嫁給其他單位和個人，具體可分為保險轉(zhuǎn)移和非保險轉(zhuǎn)移兩類，保險轉(zhuǎn)移是指將注冊會計師面臨的風(fēng)險轉(zhuǎn)嫁給保險人的一種做法；非保險轉(zhuǎn)嫁是指通過經(jīng)濟合同將損失或與損失有關(guān)的財務(wù)后果轉(zhuǎn)移給委托人或其他單位和個人。

(4)風(fēng)險分散。業(yè)務(wù)分布范圍的拓寬有利于分散事務(wù)所及注冊會計師的風(fēng)險。從推動事務(wù)所做在做強的目標(biāo)出發(fā)，筆者認(rèn)為，一方面應(yīng)鼓勵事務(wù)所業(yè)務(wù)多元化，使審計業(yè)務(wù)和非審計業(yè)務(wù)共同發(fā)展，以擴大事務(wù)所規(guī)模，同時降低事務(wù)所由于業(yè)務(wù)分布狹窄而導(dǎo)致的風(fēng)險；另一方面應(yīng)杜絕事務(wù)所向同一客戶既提供審計服務(wù)，又提供非審計服務(wù)，以免影響審計的獨立性，影響我國注冊會計師行業(yè)的健康發(fā)展。

(5)風(fēng)險降低。一是預(yù)防事前。指在風(fēng)險損失發(fā)生前，為消除或減少可能引起損失的各種因素而采取的處理風(fēng)險的具體措施。如會計師事務(wù)所在與審計單位商議一致后確定承接審計業(yè)務(wù)，即可派人員起草審計業(yè)務(wù)約定書。約定書應(yīng)包括委托方、受托方、委托業(yè)務(wù)范圍、雙方的責(zé)任義務(wù)、收費、約定的有效時間、違約責(zé)任等。在約定書中必須約定雙方的責(zé)任，在整個審計過程中應(yīng)密切關(guān)注區(qū)分審計責(zé)任，以降低審計風(fēng)險。此外，加強對執(zhí)業(yè)注冊會計師及從業(yè)人員的業(yè)務(wù)培訓(xùn)、職業(yè)道德教育，提高注冊會計師和從業(yè)人員的風(fēng)險意識與業(yè)務(wù)素質(zhì)。二是，分散事中。指增加同類風(fēng)險單位的數(shù)目來提高未來損失的可預(yù)測性，以達(dá)到降低風(fēng)險的目的。如對一定領(lǐng)域業(yè)務(wù)努力擴張，甚至壟斷。一方面可對這一領(lǐng)域的業(yè)務(wù)更加熟悉，以減少失誤；另一方面業(yè)務(wù)量在了，可提高預(yù)期損失預(yù)測的準(zhǔn)確性，即使發(fā)生個別責(zé)任風(fēng)險，相對整體業(yè)務(wù)而言概率也小，能達(dá)到抵抗風(fēng)險的目的。三是抑制事后。指在損失發(fā)生時或之后，為減少損失程度而采取的各種補救措施，事務(wù)所普遍會主動采取這種技術(shù)或方法，且方法各異，可以用業(yè)務(wù)方法補救，也可采取免責(zé)措施。

4注冊會計在具體執(zhí)業(yè)過程中風(fēng)險防范

(1)注冊會計師及會計師事務(wù)在接受每一單業(yè)務(wù)時，就應(yīng)想到做這單業(yè)務(wù)會不會有法律執(zhí)業(yè)風(fēng)險，要搞清楚，委托人是否具有簽訂委托合同的主體資格，委托人提供的材料是否真實齊全。為此形成的談話筆錄、委托人提供的證明主體身份的文件，如身份證、營業(yè)執(zhí)照等，都要委托人簽字或加蓋公章予以確認(rèn)。

(2)業(yè)務(wù)正式開始操作以后，要特別注意全面收集證據(jù)。既要為完成眼前的業(yè)務(wù)收集證據(jù)。又要為以后的訴訟準(zhǔn)備證據(jù)。筆者對有些注冊會計師在驗資或?qū)徲嫎I(yè)務(wù)中的操作未敢茍同，如有的注冊會計師也收集證據(jù)，但僅僅是滿足形式，滿足于填定規(guī)定的表格，真正有用的東西沒有搜集多少。根據(jù)訴訟法的規(guī)定，作為證據(jù)應(yīng)具備“三性”；真實性、合法性、關(guān)聯(lián)性。反觀注冊會計師取得的這些證據(jù)，絕大部分是復(fù)印自委托人的財務(wù)賬冊，一部分是自己抄錄形成的，卻往往沒有主委托人蓋章確認(rèn)，其真實性、合法性有瑕疵。因此，注冊會計師要有意識從滿足法律訴訟的角度收集證據(jù)。否則，面對原告的指控，僅僅憑借自己填寫的幾頁表格及復(fù)印件，并聲稱是按照審計準(zhǔn)則要求做的，法官和陪審員不可能采納的。

(3)完成外業(yè)工作后，注冊會計師應(yīng)及時整理工作底稿，形成工作檔案，這是注冊會計師和會計師事務(wù)所應(yīng)對法律訴訟