財務(wù)報告舞弊組織倫理學(xué)分析

財務(wù)報告舞弊的組織學(xué)分析(鄭州航空工業(yè)管理學(xué)院【】財務(wù)報告舞弊大多是組織舞弊，本質(zhì)上是一種組織行為，實施舞弊的組織是財務(wù)報告舞弊的道德責任主體。工具理性和道德冷漠是財務(wù)報告舞弊產(chǎn)生的組織根源，這種舞弊行為基于組織間合謀得以形成和放大。當財務(wù)舞弊由組織來實施時，長效機制的建立和運轉(zhuǎn)有賴于外部和治理的有機結(jié)合，組織自身應(yīng)成為首要的組織建設(shè)對象。在組織建設(shè)中，應(yīng)將文化作為組織建設(shè)的基本目標，通過制度化保障文化落地，以在組織內(nèi)形成有效的氣氛，提高員工的道德敏感性和道德推理能力。【】組織財務(wù)報告工具理性舞弊合謀財務(wù)報告舞弊違背國家法律和會計，具有歪曲經(jīng)濟本質(zhì)的故意，是一種組織行為。早在0世紀0年代，現(xiàn)代內(nèi)部審計之父索耶(r)就率先提出了財務(wù)報告舞弊因子學(xué)說，將舞弊產(chǎn)生歸結(jié)為異常需要、機會和合乎情理三個條件，而特(t，6)則認為財務(wù)報告舞弊的動機可以從壓力、機會和合理化(借口) 三個維度得到說明。隨著對財務(wù)報告舞弊研究的深入，學(xué)者們將財務(wù)報告舞弊問題與制度分析結(jié)合起來，認為現(xiàn)實中各類利益相關(guān)者分配權(quán)力與分配能力之間的配對錯位和，會導(dǎo)致會計行為的異化和財務(wù)報告舞弊發(fā)生(勇和5)，其根本原因在于激勵機制和行為約束機制不完善(勇和，6;，1)。劉立國和(3)、楊清香等(9)、軍和(1)、等(5)等實證文獻檢驗了公司治理、內(nèi)部控制要素和財務(wù)報告舞弊存在的相關(guān)性。近年來，還有一些學(xué)者從行為科學(xué)的角度進行了分析，紅(7)認為會計舞弊的機理是以因素為主導(dǎo)客觀因素通過因素起作用而發(fā)生結(jié)果的一個過程，種機理可以用行為經(jīng)濟學(xué)的基本原理加以闡釋。等(2015)、將等(2016) 現(xiàn)代學(xué)和政治哲學(xué)多有論及公司制企業(yè)具備作為實體的主客觀條件，但已有對財務(wù)報告舞弊的研究卻鮮見基于組織視角的分析。企業(yè)被視為提高效率、產(chǎn)生效益、實現(xiàn)目標的技術(shù)工具，它是價值中性的，即使出現(xiàn)與作為社會成員角色相悖的異化行為也與它無關(guān)，只與實施行動并擁惡觀念的成員有關(guān)。但是事實上，財務(wù)報告舞弊大多是組織舞弊，是組織成員所實施的反映其組織角色的行為。正如在集體行動的邏輯》(5)

，中的個人采取的或為了中的個人而采取的大多數(shù)行動都是通過組織實現(xiàn)，因此對組織進行一個一般性的或理論性的研究是很有益處的財務(wù)報告舞弊作為整個的”行為，必定是經(jīng)過社會化、制度化、道德化同構(gòu)和組合的結(jié)果，除了分析 、薪契約、公司治理、權(quán)能分配等外在制度條件對行為動機的影響外，有必要在現(xiàn)代組織情境下探討其產(chǎn)生的根源及治理。在概念上，“”概念適合用于抽象、理性規(guī)則、公共意志等理論范疇，而“道德”概念適合于具體、情性、行動、個人修養(yǎng)等實踐范疇( ，2006)，當表示規(guī)范、理論的時候，較傾向于用“ ”一詞，而當指稱現(xiàn)象、問題的時候，較傾向于使用“道德”一詞(仕杰，7)。本文對財務(wù)報告舞弊研究視角做進一步拓展，主要觀點包括:(1)組織是財務(wù)報告舞弊的道德責任主體，工具理性和道德冷漠是財務(wù)報告舞弊產(chǎn)生的組織根源;(2)從組織角色行為，在組織內(nèi)的道德主體地位已然弱化，道德出現(xiàn)消退;(3組織間合謀助推財務(wù)報告舞弊形成和放大;(4)將組織自身作為組織建設(shè)的首要對象，將文化作為組織建設(shè)的基本目標，將制度化作為文化落地的保障，將人”作為倫理建設(shè)的落腳點，將文化建設(shè)與企業(yè)文化建設(shè)、內(nèi)部控制建設(shè)相整合。(一 財務(wù)報告舞弊是有組織性的，是一種群體的不道德行為?，F(xiàn)有研究或者聚焦于組織中的，如分析、教育背景、職業(yè)、、國別等特征對其道德推理能力的影響，或者采用經(jīng)濟學(xué)范式將行為主體先驗地假設(shè)為經(jīng)濟人認為行為主體惡的本能是與生俱來的，天然具有通過異化會計行為以最大化自身效用的機會主義傾向，至于動機能否轉(zhuǎn)化為現(xiàn)實行為，則取決于異化會計行為的預(yù)期收益與成本之間的權(quán)衡。然而，在很多時候，道德的個人卻組成了不道德的組織，并由組織實施了不道德的財務(wù)舞弊行為。如果把實施舞弊行為的組織當作僅僅受機械的利益驅(qū)動的所組成的集合來研究時，可能已經(jīng)了現(xiàn)實。因為會計行為時候是一種組織行為，會計行為異化源自組織道德異化，財務(wù)報告舞弊所折射出的是在組織利益大旗下組織道德敏感性的缺乏、道德判斷的擱置和道德實踐上的不作為，這一點在(1)以MA學(xué)員為對象的測試中得到類似證實，這些測試對象認為企業(yè)利益導(dǎo)向的并不是不道德，而個人利益導(dǎo)向的才是不道德的。在人類社會進入現(xiàn)代化階段的今天，作為科層制組織形式的現(xiàn)代企業(yè)對社會和環(huán)境的影響已經(jīng)超過了以往任何時候，它既能夠?qū)⒒ゲ幌嘧R的人們?yōu)橹粋€目標發(fā)動起來，空間和時間界限匯集和配置資源，給社會進步創(chuàng)造巨大的推動力，也會在經(jīng)濟活動中摒棄價值理性，為單一財務(wù)運作而罔顧其余，給社會帶來遠遠超出自然人所能夠造成的破壞。在現(xiàn)實中，組織目標、內(nèi)在結(jié)構(gòu)和各種標準化的條例一經(jīng)確定，參與舞弊的各個部門和崗位、可用的資源將為著組織目。二)企業(yè)組織雖然不像那樣具備一樣的心理能力，但它是基于理性反應(yīng)機制來做決策(，2)，能夠預(yù)見舞弊行為的，在不同的方案中做出選擇，即企業(yè)具備成為財務(wù)報告舞弊道德責任主體的基本條件:做出決策的能力、存在真實的選擇權(quán)、為某種選擇提供解釋的能力。企業(yè)可以有目的的進行決策謀劃，在做出舞弊決策和行動時可以有選擇性，不是說編制和披露虛假財務(wù)報告是其唯一方案。財務(wù)報告舞弊是企業(yè)為達到某種目的出于自己意愿的行為，如規(guī)避、直接融資、利益輸送等等，也就是說是有意向的行為。最關(guān)鍵的一點是，它不是被迫的，這樣做是其自身的選擇，而且它能夠評估舞弊行為的風險和收益以做出選擇，能夠合理估計這樣做的，并能夠根據(jù)各種法規(guī)、政策以及具體的環(huán)境做出適時的調(diào)整。進行財務(wù)舞弊的企業(yè)缺少道德釋責的理由，當其行為具有道德時，它就必須承擔道德責任。因此，在現(xiàn)代性語境中，道德責任主體已經(jīng)發(fā)生了轉(zhuǎn)化，在進行道德追責時，除了財務(wù)的個人或會計人員，更不能忽視組織這一責任主體。我們同時看到，企業(yè)高管為自身利益驅(qū)動財務(wù)報告舞弊在現(xiàn)實中也是大量存在的，這也正是大量文獻基于問題探討財務(wù)報告舞弊的出發(fā)點。但是，正如在道德的人與不道德的社會》(8)中，群體的利己主義同的利己沖動糾纏在一起，只表現(xiàn)為一種群體自利的形式。當群體與的私利在共同的沖動中結(jié)合在一起而不是謹慎地分別表達其各自利益時，這種群體12

自利的形式就會非常明顯地表現(xiàn)出來，并且會造成嚴重的后果即使企業(yè)高管出于私人收益進行財務(wù)，也要通過組織來實施這一系統(tǒng)工程。財務(wù)同樣有機會成為組織目標，相關(guān)部門和相關(guān)個人自覺或不自覺地參與其中完成造每個環(huán)節(jié)。此時，高管自利在形式上表現(xiàn)為群體自利，而在的層次上，這使得組織內(nèi)的其余在面對任務(wù)和程序規(guī)則的雙重力量時無可置辯。也正是由于群體自利和自利糾纏在一起，使得財務(wù)報告舞弊治理成為一項漫長艱巨的任務(wù)。財務(wù)報告舞弊因果責任關(guān)系道德責任和，某些情形。如果企業(yè)最高管理層發(fā)出一個舞弊指令經(jīng)由務(wù)傳遞到具行惡的主體(2)。如果虛假財務(wù)報告給相關(guān)方造成利益損害。按照(5)的觀點，人的行為由多因素決定，包括工具理性、價值理性、感情因素和傳統(tǒng)因素(習(xí)慣)。在的多因素框架中，當一個人選擇行動時，他會有一個所要達到的目標以及對完成這個目標帶來的收益和付出行動成本的衡量，他還要考慮目標和完成目標的方式附有的價值意義，同時，行為動機還受到感情和傳統(tǒng)習(xí)俗的影響。組織出現(xiàn)和系統(tǒng)的建立，行為決策對工具理性的依賴遠遠超過了價值理性。(5)認為理性是法理型的最純粹類型這種組織管理形式具有如下特點:(1)明確的專業(yè)化分工;(2)層級化的權(quán)力結(jié)構(gòu);(3)組織管理的格化;(4)行政人員的職業(yè)化現(xiàn)代體系所追求的理性是工具理性而非價值理性，是一種附魅于形式合理性而祛魅于價值合理性的制度設(shè)計，其內(nèi)部存在著一種價值緊張，因而往往導(dǎo)致實質(zhì)上的非理性”(，8)。公司這一組織形式天然帶有工具理性的特點，重結(jié)果輕過程，當人們?yōu)榻M織目標而行動，已經(jīng)難以思考行動本身的價值含義，層級制使得員工行為只對由上而下令和相應(yīng)的規(guī)章制度負責，不必考慮舞弊行為的社會屬性和含義。當員工只是程序性而無法預(yù)見行為時組織的道德已經(jīng)離場。在財務(wù)時，要求組織成員作為角色承擔的僅僅是技術(shù)責任，而不是作為一個完整意義上的人去承擔經(jīng)由他的手所促成的行為的道德責任，服從的是命令和程序，技術(shù)責任從而替代了道德責任。程序理性的命令服從”機制還使得財務(wù)報告舞弊的道德責任發(fā)生轉(zhuǎn)移，每個人把責任轉(zhuǎn)移至發(fā)出命令的上級，導(dǎo)致出現(xiàn)責任漂移和道德主體的不確定性特征。這種組織中的在組織舞弊中所反映出的為權(quán)利或習(xí)慣所左右、乏道德及道德判斷從而產(chǎn)生的敗德行為，類同于特(3)所平庸的惡”這一概念是由哲學(xué)大師特基于對納粹德國和納粹夫·艾在以色列受審一案的哲學(xué)所提出，指的是并沒有直接的動機，卻因服從命令和組織的程序和規(guī)則產(chǎn)生極大的惡的結(jié)果。平庸的惡”這一概念對于組織舞弊中參與者及知情沉默者的行為具有強大的解釋能力。(9)認為時代的組織出現(xiàn)了工具理性和交往理性相分離的特點，組織活動呈現(xiàn)出的是工具理性。財務(wù)系統(tǒng)是在一個更大的組織系統(tǒng)當中，進行的是工具性而非交往性地運作，它是一個被設(shè)計用來完成組織目標的工具，對運作成效的評估是依據(jù)其工具性效用而對為之服務(wù)的目標以及自身行為的價值問題，它的感覺是遲鈍的。隨著環(huán)境和業(yè)務(wù)復(fù)雜性的增加，實現(xiàn)目標的變成了目標本身，、利潤、財務(wù)舞弊等不道德行為自身成為了目標，在目標置換的過目標原有的價值取向被遮蔽。公司和公司對企業(yè)內(nèi)外利系進行工具性管理，且管理過予以正式化和制度化，比如通過信息發(fā)布，預(yù)料市場反應(yīng)，通過財務(wù)規(guī)避和獲取資源。當前，組織決策中去化現(xiàn)象是較為嚴重的，等人(2)對組織狀況的表明，多數(shù)組織尚未成為自覺的道德主體。在單位里面，很少聽到本單位人員談德方面的事情，而在組織決策時，對于道德因素的考慮是不明確的，并且單位里沒有廣泛建立起道德標準組織道德的建立和機制是不健全的。財務(wù)舞弊常常由不同組織組成利益合謀而產(chǎn)生，如安然和安達信、銀廣夏和中天勤等，參與合謀的并不僅僅是審計單位法律和舉薦機構(gòu)，客戶、供應(yīng)商和個別機構(gòu)都有可能參與其中，借助合謀進行活動。事實上，進行財務(wù)舞弊的組織對于組織成員而言是一個內(nèi)群體，從組織合謀舞弊的角度看，參與合謀的舉薦機構(gòu)、會計師、法律等機構(gòu)與進行財務(wù)舞弊上市的企業(yè)又形成了一個更大的松散形式下的內(nèi)群體，對于群體外利益的，群體內(nèi)的人缺乏基本的道德敏感性。組織間由于利系聯(lián)接而成的內(nèi)群體，其實就是一種組織間網(wǎng)絡(luò)。這種由于組織道德淡漠，由利益聯(lián)結(jié)在一起的組織間網(wǎng)絡(luò)，攤薄了各自的道德責任，拉遠了行動和行動結(jié)果間的時空距離和道德距離。從經(jīng)濟學(xué)的角度看，企業(yè)與合作伙伴一般都有比較長的合作關(guān)系，雙方在網(wǎng)絡(luò)中進行重復(fù)。這種的重復(fù)性使得企業(yè)的機會主義行為會帶來巨大的成本，而且會使得雙方在未來有的機會來糾正中的不現(xiàn)象，從而降低了討價還價的成本。企業(yè)間網(wǎng)絡(luò)通過廣泛的信息共享降低了信息的不對稱程度，有助于提高企業(yè)的創(chuàng)新能力，而且從更廣義的角度看能夠降低市場失靈的程度企業(yè)與會計師、

法律中介機構(gòu)、舉薦機構(gòu)所組成的企業(yè)間網(wǎng)絡(luò)，是起到牽制和監(jiān)督的作用，近似于一種治理機制。但是當組織道德出現(xiàn)異化，這種治理機制不但沒有克服市場失靈，反而異化為一種合謀機制，悖離了組織間網(wǎng)絡(luò)建構(gòu)的初衷。組織道德水平和責任感在網(wǎng)絡(luò)間進一步弱化，組織中的責任感在一個更大的網(wǎng)絡(luò)間更是顯得微不足道譬如東方電子，它不但通過吃、請、送等，擺平乾聚會計師事務(wù)所，而且利用的空殼公司煙臺震東高新技術(shù)發(fā)展公司”變現(xiàn)，再打通銀行進行中轉(zhuǎn)、拆分將轉(zhuǎn)為東方電子主營收入，并和銀行一起進賬單、短短數(shù)，煙臺某銀行南大街分理處就為東方電子出具進賬單和9，洗錢”總數(shù)高達6元。在組織分工與合作的行為長鏈上，類似財務(wù)舞弊的敗德行為得以形成、傳遞與放大。企業(yè)是具有代表性的社會組織，應(yīng)有自己的價值觀雖然在追逐利潤，但要通過經(jīng)營活動為社會提供價值，否則，作為社會代表性的機構(gòu)就會失去存在的意義。為什么會出現(xiàn)舞弊合謀現(xiàn)象?除了法律薄弱導(dǎo)致機會主義行為發(fā)生外，每一個參與其間的組織自身的道德異化是財務(wù)報告舞弊發(fā)生的組織根源五、組織內(nèi)道德主體地位弱化與財務(wù)報告舞弊中的“合謀性沉默”一個出現(xiàn)財務(wù)舞弊的企業(yè)，如果能有人發(fā)現(xiàn)問題并及時，無疑會對舞弊問題在錯誤軌道上的繼續(xù)發(fā)展起到緩解或作用?？蓪嶋H情況是，在問題呈現(xiàn)苗頭或出現(xiàn)時，能對企業(yè)重大錯誤說不，來自內(nèi)部的揭發(fā)者是少之又少。當動員大量人力物力實施舞弊行為時，參與者和知情者本來是為數(shù)不少的，但是這時候大家在行動上達成默契，對單位的行為表現(xiàn)出默認和順從，以致出現(xiàn)合謀性沉默”現(xiàn)象。為何合謀性沉默”成為一種廣泛存在的組織現(xiàn)象?舞弊三角理論中的合理化(借口)動機雖然可以提供一定解釋，即組織成員為自己參與舞弊或順從舞弊提供了道德辯解，但是更需要進一步探討的是，這種道德層面的自我推責是建立在怎樣的認知基礎(chǔ)上，其背后又是有著怎樣更為深刻的組織根源?基于組織學(xué)的視角，我們試圖給出以下分析。(一)組織內(nèi)道德主體地位弱組織通過戰(zhàn)略和計劃為目標實現(xiàn)提供明確的方向和路徑，并通過組織結(jié)構(gòu)和規(guī)章制度為實施提供保障和控制在此過，目標實現(xiàn)并不依賴于特定的個人特征和間的關(guān)系，組織和個人之間的地位始終是不對等的。組織在某種程度上具有客觀性和相對獨立性，并不必定始終依賴于某個人，所謂鐵打的營盤流水的兵，它允許成員參與的不連續(xù)性。在組織當中，其主要成分是角色而不是具體的有特定品格的個人。所以，在財務(wù)報告舞弊行為長鏈上，每一個可以承擔角色的人都可以代替其他人，也可以被其他人所代替。但是員工流動對于某個員工而言卻有著不一樣的意義，事實上，處在組織的權(quán)力結(jié)構(gòu)中，員工難以提出財務(wù)舞弊的意見來改變組織訴求。在財務(wù)報告舞弊過，由于現(xiàn)實條件的制約，員工可選擇的余地不大員工的道德主體地位已經(jīng)被削弱。(二)組織內(nèi)道德消首先，財務(wù)舞弊是一個系統(tǒng)工程，按照流程常被分解為各個環(huán)節(jié)，不同角色分布于不同的環(huán)節(jié)當中，這不僅拉遠了組織目標或者說組織想要實現(xiàn)的目的與各個環(huán)節(jié)間的距離，也拉遠了每個環(huán)節(jié)上的行動與行動結(jié)果間的距離站在某一個位置上，角色已經(jīng)看不清行為接受方的面孔，行為對象的碎片化導(dǎo)致財務(wù)舞弊參與者難以將自身行為與市場中廣大的利益受損群體聯(lián)系起來。因此，參與某個舞弊環(huán)節(jié)的員工更為敏感的是所扮演角色的技術(shù)責任而非行為的道德責任。，內(nèi)群體是一個人確定的主要途徑，內(nèi)群體”中的個人通過它獲取資源、防范風險和克服。這個人會自覺忠誠于和自己所在的內(nèi)群體，無論是在實際生活中還是在心理層面上都存在著一種相互依賴的關(guān)系。而對于其他群體的個人，則不在道德思考的范圍之內(nèi)，或者說，從自己的類”中將其出去，這就是組織倫理學(xué)中所謂的將臉抹去”現(xiàn)象。因為進行財務(wù)舞弊的組織就是一個內(nèi)群體，員工和組織命運關(guān)，如果個別人的行為損害了組織利益，其他員工還會有的動機，但是如果組織本身是舞弊主體，員工對所在組織的動機就會大大削弱，因而長期以來我們很少聽到舞弊組織內(nèi)部傳出的警示信號。東方電子會計案，為了完成上市后年增長速度在0%以上的發(fā)展計劃和利潤目標，東方電子采取自己做莊，將炒股收益粉飾為主營收入的手法，并由此形成一個在董事長兼總經(jīng)理指揮下的由部、財務(wù)部和經(jīng)售部門分工合作組成的小組公司部負責拋售提供，經(jīng)售部門負責合同與財務(wù)部負責拆分和做假賬。不僅如此，為了把假相做得更真實，還指使銷售部門人員與個別客戶串通，通過向客戶匯款，再由客戶匯回的方式，虛增銷售收入。在此過，財務(wù)已然成為組織目標并通過內(nèi)部分工將過程拆分為各個工作環(huán)節(jié)，參與者聽從上級指示承擔起自己的工作角色，難以思考自身行為的道德意義，在事實上造成道德責任意識的削弱，每個人在完成自己負責的工作環(huán)節(jié)時只是一個道德中性化的存在。即使在事情敗露、受到法律進行反思時，也仍然認為這種做法是為了提高公司形象，為公司發(fā)展做原始積累，而自己和親屬沒有謀取任何私利，從而回避應(yīng)該承擔的道德責任這種現(xiàn)象佐證了(1)關(guān)于價值評判的結(jié)論，在該文研究中，測試對象認為基于組織利益進行時在道德上是無可厚非的。三)

任主體地位的弱化和道德的消退。根據(jù)泰德(0)對0個國家和3個地區(qū)處在同一職位上的M公司員工并根據(jù)得到的回答計算出權(quán)力距離得在4，中國達到0分，1214名，說明一個高權(quán)力距離的國家高權(quán)利距離的社會中，組織內(nèi)等級分明，權(quán)力集中，組織中的和基層之間待遇和地位差距很大，上級很少在做決定之前與下級協(xié)商，下級和上級的情感溝通也很少層級間信息傳遞較慢。尤其在金字塔式結(jié)構(gòu)的組織內(nèi)，的道德主體地位更為弱化，很少參與決策，習(xí)慣按照命令和條例做事的下級即使發(fā)現(xiàn)了財務(wù)舞弊的跡象，也缺少收集線索和的意愿，更不愿舞弊主導(dǎo)者。因為他會認為，組織行為的道德，組織和社會之間關(guān)系的處理是高管層分內(nèi)的事情，與下級的職責相距甚遠，所以組織內(nèi)的道德機制是孱弱的。需要說明的是，對于組織中的而言，缺少道德任感并不等于不存在道德責任，組織中的個人仍然應(yīng)該為可預(yù)見的行為結(jié)果承擔道德責任，即使是命令從企業(yè)最發(fā)出，位于鏈條末端的人也應(yīng)該為其行為承擔道德責任因為他們?nèi)匀皇堑赖碌男袨槿?，只不過道德責任大小要依實際情況而定看外部壓力的大小和選擇的余地如何。有效的治理形式取決于制度建設(shè)和建設(shè)產(chǎn)生的合力，在正式制度規(guī)則力不能及的區(qū)域，組織治理可以發(fā)揮填補或增強的作用。相對外部而言，治理具有信息優(yōu)勢和成本優(yōu)勢，而且重在事前預(yù)防。更重要的是，治理在解決財務(wù)報告舞弊這種群體不道德行為時具有天然優(yōu)勢有助于從根本上改善組織工具理性和道德冷漠所帶來的消極影響，喚醒組織中沉默的大多數(shù)，也有助于員工走出忠誠與責任”的兩難困境。在實踐中，治理嵌合于組織建設(shè)之中，需要就建設(shè)的一些基本問題進行探討(一)將組織作為建設(shè)的首要對道德問責以及組織建設(shè)的對象首先應(yīng)界定為組織本身。隨著社會責任浪潮在世界范圍內(nèi)的興起，人們認識到，企業(yè)并不只是逐利的工具，它還是對利益相關(guān)者和所處社會負有責任的道德主體，理應(yīng)受到社會規(guī)范的約束但是，作為組織的企業(yè)畢竟不是個人，不能夠像個人那樣去思考倫理問題，那么 必須就問題提供正規(guī)的組織約束和引導(dǎo)?！?組織量刑指南》認為作為實體的企業(yè)須為自己的行為負責，這跟決策所涉及的更具體的個人或群體無關(guān)?，F(xiàn)實當中可以看到，很多進行財務(wù)舞弊的企業(yè)已經(jīng)受到法律的嚴厲懲罰。但是當財務(wù)舞弊由組織來實施時，長效機制的建立和運轉(zhuǎn)就有賴于外部和組織治理的有機結(jié)合。組織文化的層是共享價值觀，在會計領(lǐng)域，共享價值觀是對會計道德問題的群體價值判斷，是組織道德水平的體現(xiàn)。在這里，組織是決策主體、行為主體，也是道德責任主體會計問題地涉及到道德問題，會計道德決策的水平則依賴于組織道德發(fā)展水平，因此，財務(wù)報告舞弊治理的根本舉措是通過組織建設(shè)提高組織道德發(fā)展水平。組織建設(shè)的基本目標是形成成熟有效的文化，不僅重要事項的決策經(jīng)過規(guī)范的程序?qū)徍耍椅幕獙Πü芾韺釉趦?nèi)所有員工的價值判斷起到潛移默化的作用，滲透進日常行為決策當中。文化建設(shè)必須覆蓋組織內(nèi)全員全過程，其建設(shè)的效果要體現(xiàn)在信息流通、決策程序、道德、道德機制各個方面。(二)將文化作為建設(shè)的基本目文化能夠持續(xù)的為組織行為提供動力和資源。文化不僅是企業(yè)文化的成分，更是會計文化的內(nèi)核，會計誠信本身就是一種道德原則。文化建設(shè)的第一個階段是合規(guī)文化，財務(wù)報告要按照準則和其他規(guī)章制度的要求進行編制和披露。財務(wù)報告首先要講真話，而且所披露的會計信息還要符合可靠性、相關(guān)性、可比性、可理解性等各種質(zhì)量要求。合規(guī)文化可以在短期內(nèi)產(chǎn)生顯著效果條文化的規(guī)則清楚界定了行為邊界，當按照規(guī)則行事成為習(xí)慣并穩(wěn)定下來，組織內(nèi)的合規(guī)文化就已漸具雛形。當前我國大力推進的企業(yè)內(nèi)部控制建設(shè)，所反映出的正是以風險管理為導(dǎo)向的合規(guī)文化傾向。企業(yè)的諸多風險之中，風險是致命的風險， 、萬福生科、藍田安然、世界通訊等財務(wù) 給企業(yè)所帶來的是有目共睹的，但從我國企業(yè)內(nèi)控實踐看，風險的防范與控制似乎沒有在內(nèi)控體系建設(shè)當中凸顯出來。組織的發(fā)展具有階段性，依靠獎懲和規(guī)則作為判別標準或決策依據(jù)是組織發(fā)展的前常規(guī)和常規(guī)階段，而組織發(fā)展的高級階段 后常規(guī)階段則是依靠公平正義、責任等抽象的道德原則作為價值評判的尺度。文化建設(shè)與此相對應(yīng)，近年來合規(guī)文化也在向以價值觀為基礎(chǔ)的文化轉(zhuǎn)變，選擇以為組織價值觀的組成部分。畢竟合規(guī)導(dǎo)向有其內(nèi)在的局限性，商業(yè)活動的復(fù)雜性使得很多例外事項是無法進行明界”測試的，只能運用道德原則來進行推理和判斷，而且，規(guī)則還常常存在內(nèi)在不一致性問題?；趦r值觀的文化作為企業(yè)文化的倫理組成部分，在企業(yè)各項決策包括財務(wù)報告決策中扮演著重要角色。如果公司鼓勵或者獎賞舞弊行為，那么員工就很可能做出有悖的事情;如果公司主要目標是盡可能多的而罔顧其他，在這種純粹工具理性的文化模式下，孕育出的可能是與價值觀相的行為。和王(rdg1)證明，文化對員工的道德評判和道德行為能夠產(chǎn)生顯著影響。通過企業(yè)文化的構(gòu)成與價值觀信念，以及確立的各種保護機制，員工可以發(fā)現(xiàn)并解決問題，為走出道德困境”提供指引，比如會計人員時常面對的對單位的忠誠和會計誠信、和舉報、相關(guān)方利益的平衡等道德難題。(三)將制度化作為文化落地的保

文化建設(shè)要實現(xiàn)內(nèi)化于心，外化于行”的效果，不能只是掛在口頭上，體現(xiàn)于行動中，這就需要一套系統(tǒng)的制度體系作保證，使得組織的精神通過制度化滲透于組織的愿景、發(fā)展戰(zhàn)略、商業(yè)計劃當中，體現(xiàn)于經(jīng)營活動和內(nèi)外利系管理當中。文化建設(shè)是一個系統(tǒng)工程，企業(yè)需要通過建立道德準則，開理項目，任命，進行審計與監(jiān)督，建立 ，保護人，把價值觀傳遞給員工。同理，通過程序化和結(jié)構(gòu)化的制度安排有助于將會計職業(yè)道德規(guī)范在會計信息生產(chǎn)流程當中。需要強調(diào)的是，基調(diào)是組織文化建設(shè)成敗的關(guān)鍵。企業(yè)建立的道德準則應(yīng)該在組織內(nèi)具有普遍性，適用于者在內(nèi)的所有員工。而且，對企業(yè)價值觀的堅持和道德準則的遵循首先要從者開始，任何文化的關(guān)鍵在于誠信要自上而下(等，2)，者言行直接影響到組織內(nèi)的氣氛。當前文化建設(shè)的一個癥結(jié)正是者常常充當了規(guī)則破壞者的角色。模(2)的問卷發(fā)現(xiàn)，大部分虛假會計信息并非會計人員故意所致，而是來自管理層的壓力起到了推波助瀾的作用，甚至.4%的被人員是被迫操作。作為企業(yè)行為主要人的管理者是組織道德準則最難以規(guī)范和約束的，對此，文化必須制度化，通過抽象的原則結(jié)構(gòu)化和實體化，實實在在建立組織內(nèi)的道德和風險機制。與普遍存在的合謀性沉默”相對應(yīng)，單位內(nèi)部人員發(fā)現(xiàn)舞弊問題并及時的行為，國外形象的稱之為吹口哨”(e)。“吹口哨”是引起公眾和層注意的式，它對企業(yè)尚未發(fā)生的重大問題能起到作用，對已經(jīng)發(fā)生的重大問題也可以起到快速查清原因和及時糾正處理問題的作用。已經(jīng)制定了專門的法律保護吹口哨人的合法權(quán)益，鼓勵吹口哨人積極舉報、企業(yè)主嚴重違法、行為。世界通信財務(wù)舞弊的內(nèi)部審計部的副總經(jīng)理辛西亞·安然公司的雪倫·，當發(fā)現(xiàn)所在組織的財務(wù)舞弊后，就地“吹起口哨”。澳大利亞還成立了人，使那些披露(四)將“人”作為建設(shè)的落腳人是研究組織和管理的基本分析單位，也是問題的中心，對制度與組織的分析最終必然以受其影響的人為中心。組織建設(shè)最終應(yīng)落腳在所有員工，公司決策程序需要經(jīng)過審核，并通過制度化塑造共享的行為模式，在組織內(nèi)形成成熟有效的氣氛，提高員工的道德敏感性和道德推理能力。組織和員工都要正確處理好忠誠和責任之間的關(guān)系當前企業(yè)環(huán)境日益復(fù)雜，一些商業(yè)模式越來越注重顧客體驗，組織越來越依賴于雇員，低層次的雇員被賦予了越來越綜合的決策權(quán)(分散化決策)，強調(diào)忠誠”因之具有積極的現(xiàn)實意義。但是也應(yīng)看到，化的組織既使得組織需要員工的忠誠，也需要制度化的“吹口哨”行為來保障道德保護機制的運轉(zhuǎn)。尤其從會計的角度，我們應(yīng)該將忠誠的對象定位于企業(yè)的價值觀、使命陳非。組織建設(shè)存在的一個很大誤解就是將建設(shè)和員工品格教育等同起來。首先，德行和道德決策能力不是一回事，一個德行高尚的人也可能對道德問題缺乏敏感性也可能在道德推理方面存在不足，對于道德和最優(yōu)的問題處理辦法認識不充分，而通過組織建設(shè)包括氣氛培育、培訓(xùn)項目開發(fā)(通常采取情景模擬的方式)、道德機制的等推動有著不同文化背景的員工在一些復(fù)雜的道德問題上具有必要的道德決策能力;其次，組織建設(shè)的一個主要作用就是解決道德的個人卻組成了不道德的組織的問題。當文化和決策程序與企業(yè)經(jīng)濟活動如財務(wù)報告的編制和披露融合在一起，不但能夠緩解現(xiàn)代組織的道德冷漠，而且員工的道德主體地位和道德更有利于的道決策;再，制度化使也是會計文化的(葛家澍，2)，就會計部門雖然組織財務(wù)報告舞弊的德責任主體，雖然會計的問題取決于會計之外個人的責任并不能免除。從實際看，服從就是支就是贊作組織中的，都不應(yīng)成為道德冷漠者而讓財務(wù)報告舞弊現(xiàn)象恣意蔓延。(五 將文化建設(shè)與企業(yè)文化建設(shè)、內(nèi)部控制4年，我國頒布修訂了八項具體企業(yè)會計準則，這次準則更為堅持原則導(dǎo)向，突出信息披露和防范風險，重視判斷的應(yīng)用和依據(jù)，會計確認、計量、披露越來越多地和能力以及對會計事項的價值評判相結(jié)合。則導(dǎo)向下的會計準則對文化建設(shè)和內(nèi)部控制建設(shè)都提出