《小企業(yè)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)》第６章 無形資產(chǎn)及其他資產(chǎn)

第６章無形資產(chǎn)及其他資產(chǎn)６.１無形資產(chǎn)６.２長期待攤費(fèi)用返回６.１無形資產(chǎn)６.１.１無形資產(chǎn)概述１.無形資產(chǎn)定義與特征無形資產(chǎn)，是指小企業(yè)為生產(chǎn)產(chǎn)品、提供勞務(wù)、出租或經(jīng)營管理而持有的、沒有實(shí)物形態(tài)的可辨認(rèn)非貨幣性資產(chǎn)。小企業(yè)的無形資產(chǎn)包括：土地使用權(quán)、專利權(quán)、商標(biāo)權(quán)、著作權(quán)、非專利技術(shù)等。無形資產(chǎn)通常代表企業(yè)所擁有的一種法定權(quán)利，如知識(shí)產(chǎn)權(quán)、優(yōu)先權(quán)、壟斷權(quán)或者企業(yè)所具有的非凡的盈利能力。它具有以下顯著特征。（１）無實(shí)體性。無形資產(chǎn)沒有物質(zhì)形態(tài)，但并非沒有物質(zhì)形態(tài)的資產(chǎn)就是無形資產(chǎn)，如應(yīng)收賬款，盡管它沒有實(shí)物形態(tài)，但它屬于企業(yè)的債權(quán)，它不會(huì)在長期內(nèi)為企業(yè)提供任何經(jīng)濟(jì)利益，因而不是無形資產(chǎn)。下一頁返回６.１無形資產(chǎn)（２）有償性。由于無形資產(chǎn)的價(jià)值具有不確定性，為慎重起見，只對于那些已付出代價(jià)而獲得的專利權(quán)、非專利技術(shù)等才作為企業(yè)無形資產(chǎn)進(jìn)行核算。（３）獨(dú)占性。無形資產(chǎn)是企業(yè)依法擁有的特殊權(quán)力，或依靠保密而獨(dú)家擁有的特權(quán)，在一定時(shí)期內(nèi)、一定范圍內(nèi)受到法律保護(hù)，未經(jīng)持有人同意不得侵占和使用。（４）依附性。有些無形資產(chǎn)不能與特定企業(yè)或企業(yè)的有形資產(chǎn)分離，它們的存在及其價(jià)值是以與有形資產(chǎn)相結(jié)合為前提的。（５）所提供的經(jīng)濟(jì)效益具有很大的不確定性。有些無形資產(chǎn)只是在某個(gè)特定的企業(yè)在某種條件下存在并發(fā)揮作用，有些資產(chǎn)的受益期難以確定，可能會(huì)隨市場競爭、新技術(shù)發(fā)明而被替代。（６）無形資產(chǎn)的持有目的是為生產(chǎn)商品、提供勞務(wù)、出租給他人或?yàn)楣芾硇枰?。如果為了出售或其他目的而持有就不是無形資產(chǎn)。上一頁下一頁返回６.１無形資產(chǎn)２.無形資產(chǎn)的分類無形資產(chǎn)按是否可辨認(rèn)性可分為可辨認(rèn)無形資產(chǎn)和不可辨認(rèn)無形資產(chǎn)。其中可辨認(rèn)無形資產(chǎn)包括專利權(quán)、非專利技術(shù)、商標(biāo)權(quán)、著作權(quán)、土地使用權(quán)、特許權(quán)等；不可辨認(rèn)無形資產(chǎn)主要是指商譽(yù)。一般而言，可辨認(rèn)無形資產(chǎn)通?？梢悦撾x企業(yè)個(gè)體而單獨(dú)取得或轉(zhuǎn)讓，具有相對獨(dú)立性；不可辨認(rèn)無形資產(chǎn)不能脫離企業(yè)個(gè)體而單獨(dú)取得或者轉(zhuǎn)讓。下面對一些主要無形資產(chǎn)概念進(jìn)行簡單介紹。（１）專利權(quán)，是指權(quán)利人在法定期限內(nèi)對某一發(fā)明創(chuàng)造價(jià)值所擁有的獨(dú)占權(quán)和專有權(quán)。專利權(quán)是允許其持有獨(dú)家使用或控制的特權(quán)，但它并不保證能給持有者帶來經(jīng)濟(jì)利益。有的專利可能無經(jīng)濟(jì)價(jià)值或經(jīng)濟(jì)價(jià)值很小，有的專利則會(huì)被另外更有經(jīng)濟(jì)價(jià)值的專利所淘汰。所以，企業(yè)并非將其所擁有的一切專利權(quán)都予以資本化，而只是把那些在較長時(shí)期內(nèi)能為企業(yè)帶來較大經(jīng)濟(jì)利益的專利權(quán)作為無形資產(chǎn)。上一頁下一頁返回６.１無形資產(chǎn)（２）非專利技術(shù)，指生產(chǎn)中實(shí)用的、先進(jìn)的、新穎的不申請專利的技術(shù)，資料，技能，知識(shí)等。一般包括為生產(chǎn)某種產(chǎn)品或采用某項(xiàng)工藝流程和工藝技術(shù)所需要的知識(shí)、經(jīng)驗(yàn)和技巧的總和。它既涉及技術(shù)領(lǐng)域，也可能涉及經(jīng)營管理領(lǐng)域。非專利技術(shù)是由于發(fā)明者不愿意申請專利或來不及申請專利，或者不具備申請專利的條件，發(fā)明者沒有取得專利權(quán)，而是采取保密手段控制、占有和壟斷的技術(shù)，它雖不受法律保護(hù)，但享有事實(shí)上的專利權(quán)。企業(yè)的非專利技術(shù)可以自行研究開發(fā)，可以向他人購買，也可接受他人投資。自行開發(fā)的非專利技術(shù)不作無形資產(chǎn)處理。（３）商標(biāo)權(quán)，是指企業(yè)專門在某種指定的商品上使用特定的名稱、圖案和標(biāo)記的權(quán)利。商標(biāo)一經(jīng)注冊，便歸企業(yè)專用，并獲得了法律上的保障，他人不得在同種商品或類似商品上再使用同樣商標(biāo)。商標(biāo)的價(jià)值在于它能夠使擁有者具有較大的獲利能力?！吨腥A人民共和國商標(biāo)法》為商標(biāo)權(quán)提供了法律保障。上一頁下一頁返回６.１無形資產(chǎn)（４）著作權(quán)，是著作人對其著作依法享有的出版、發(fā)行等方面的專門權(quán)利，又稱為版權(quán)。一般而言企業(yè)申請者著作權(quán)開支不大，不作為無形資產(chǎn)，只有購入的著作權(quán)，才作為無形資產(chǎn)處置。（５）土地使用權(quán)，是國家準(zhǔn)許某一企業(yè)在一定期間對國有土地享有開發(fā)、利用、經(jīng)營的權(quán)利。據(jù)我國憲法規(guī)定，土地屬于國家和集體所有，任何社會(huì)組織或個(gè)人都不能以任何理由侵占、買賣土地，所以土地使用權(quán)也稱為土地租賃權(quán)。（６）特許權(quán)，也稱為專營權(quán)，指在某一地區(qū)經(jīng)營或銷售某種特定商品的權(quán)利或是一家企業(yè)接受另一家企業(yè)使用其商標(biāo)、商號、技術(shù)秘密等的權(quán)利。特許權(quán)的形成往往有兩種方式，第一種方式是由政府授權(quán)，準(zhǔn)許企業(yè)在某一地點(diǎn)享有某種特權(quán)，如煙草專賣權(quán)、水電專營權(quán)等；第二種方式是企業(yè)間依簽訂的合同，有限期或無限期使用另一企業(yè)的某些權(quán)力，如連鎖店分店使用總店的名稱、商標(biāo)使用權(quán)等。上一頁下一頁返回６.１無形資產(chǎn)（７）商譽(yù)，是企業(yè)獲得超額收益的能力。企業(yè)的商譽(yù)多由地理位置優(yōu)越、服務(wù)態(tài)度良好、生產(chǎn)技術(shù)先進(jìn)、產(chǎn)品價(jià)廉物美、經(jīng)營有道等各種綜合因素所形成。這些因素使企業(yè)所獲得的報(bào)酬超過類似企業(yè)的一般獲利水平。不過，由于商譽(yù)是一種不能確指的綜合性無形資產(chǎn)，其成本不易客觀地確定，因此，對企業(yè)自己創(chuàng)立的商譽(yù)是不予入賬的。只有企業(yè)對外購買的商譽(yù)，按成本入賬。商譽(yù)依存于企業(yè)而存在，不能單獨(dú)獲得，因此，一般只有在企業(yè)轉(zhuǎn)讓合并時(shí)才予計(jì)算。當(dāng)企業(yè)轉(zhuǎn)讓時(shí)，如果轉(zhuǎn)讓價(jià)格超過被收買企業(yè)的凈資產(chǎn)，其差額即作為商譽(yù)入賬。６.１.２無形資產(chǎn)的初始計(jì)量《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》規(guī)定，無形資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)按照成本進(jìn)行計(jì)量。（１）外購無形資產(chǎn)。外購無形資產(chǎn)的成本包括購買價(jià)款、相關(guān)稅費(fèi)和相關(guān)的其他支出（含相關(guān)的借款費(fèi)用）。上一頁下一頁返回６.１無形資產(chǎn)（２）投資者投入的無形資產(chǎn)。投資者投入的無形資產(chǎn)的成本，應(yīng)當(dāng)按照評估價(jià)值和相關(guān)稅費(fèi)確定。（３）自行開發(fā)的無形資產(chǎn)。自行開發(fā)的無形資產(chǎn)的成本，由符合資本化條件后至達(dá)到預(yù)定用途前發(fā)生的支出（含相關(guān)的借款費(fèi)用）構(gòu)成。６.１.３無形資產(chǎn)取得的賬務(wù)處理無形資產(chǎn)取得包括外購無形資產(chǎn)、投資者投入的無形資產(chǎn)、自行開發(fā)的無形資產(chǎn)等。小企業(yè)自行開發(fā)無形資產(chǎn)發(fā)生的支出，同時(shí)滿足下列條件的，才能確認(rèn)為無形資產(chǎn)。（１）完成該無形資產(chǎn)以使其能夠使用或出售在技術(shù)上具有可行性。（２）具有完成該無形資產(chǎn)并使用或出售的意圖。上一頁下一頁返回６.１無形資產(chǎn)（３）能夠證明運(yùn)用該無形資產(chǎn)生產(chǎn)的產(chǎn)品存在市場或無形資產(chǎn)自身存在市場，無形資產(chǎn)將在內(nèi)部使用的，應(yīng)當(dāng)證明其有用性。（４）有足夠的技術(shù)資源、財(cái)務(wù)資源和其他資源支持，以完成該無形資產(chǎn)的開發(fā)，并有能力使用或出售該無形資產(chǎn)。（５）歸屬于該無形資產(chǎn)開發(fā)階段的支出能夠可靠地計(jì)量。１.外購無形資產(chǎn)小企業(yè)外購無形資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)按照實(shí)際支付的購買價(jià)款、相關(guān)稅費(fèi)和相關(guān)的其他支出（含相關(guān)的利息費(fèi)用），借記“無形資產(chǎn)”科目，貸記“銀行存款”“應(yīng)付利息”等科目。２.投資者投入無形資產(chǎn)收到投資者投入的無形資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)按照評估價(jià)值和相關(guān)稅費(fèi)，借記“無形資產(chǎn)”科目，貸記“實(shí)收資本”“資本公積”科目。上一頁下一頁返回６.１無形資產(chǎn)３.自行開發(fā)取得無形資產(chǎn)自行開發(fā)建造廠房等建筑物、外購?fù)恋丶敖ㄖ镏Ц兜膬r(jià)款應(yīng)當(dāng)在建筑物與土地使用權(quán)之間按照合理的方法進(jìn)行分配，其中屬于土地使用權(quán)的部分，借記“無形資產(chǎn)”科目，貸記“銀行存款”等科目。難以合理分配的，應(yīng)當(dāng)將外購?fù)恋丶敖ㄖ锏娜恐С鲇浫搿肮潭ㄙY產(chǎn)”科目。自行開發(fā)的無形資產(chǎn)，在研究開發(fā)過程中發(fā)生的費(fèi)用應(yīng)先記入“研發(fā)支出”科目，開發(fā)項(xiàng)目達(dá)到預(yù)定用途形成無形資產(chǎn)的，按照應(yīng)予資本化的支出，借記“無形資產(chǎn)”科目，貸記“研發(fā)支出”科目。上一頁下一頁返回６.１無形資產(chǎn)６.１.４無形資產(chǎn)的攤銷無形資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)在其使用壽命內(nèi)采用年限平均法進(jìn)行攤銷，根據(jù)其受益對象計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)成本或者當(dāng)期損益。無形資產(chǎn)的攤銷期自其可供使用時(shí)開始至停止使用或出售時(shí)止。有關(guān)法律規(guī)定或合同約定了使用年限的，可以按照規(guī)定或約定的使用年限分期攤銷。小企業(yè)不能可靠估計(jì)無形資產(chǎn)使用壽命的，攤銷期不得低于１０年。小企業(yè)應(yīng)設(shè)置“累計(jì)攤銷”科目核算無形資產(chǎn)攤銷，“累計(jì)攤銷”科目應(yīng)按照無形資產(chǎn)項(xiàng)目進(jìn)行明細(xì)核算。小企業(yè)應(yīng)按月采用“年限平均法”計(jì)提無形資產(chǎn)的攤銷，并按照無形資產(chǎn)的受益對象，借記“制造費(fèi)用”“管理費(fèi)用”等科目，貸記“累計(jì)攤銷”科目。小企業(yè)處置無形資產(chǎn)還應(yīng)同時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)“累計(jì)攤銷”。上一頁下一頁返回６.１無形資產(chǎn)６.１.５無形資產(chǎn)的處置處置無形資產(chǎn)時(shí)，處置收入扣除其賬面價(jià)值、相關(guān)稅費(fèi)等后的凈額，應(yīng)當(dāng)記入“營業(yè)外收入”或“營業(yè)外支出”。所稱無形資產(chǎn)的賬面價(jià)值，是指無形資產(chǎn)的成本扣減累計(jì)攤銷后的金額。１.無形資產(chǎn)的出售無形資產(chǎn)的出售，是指無形資產(chǎn)所有權(quán)的轉(zhuǎn)讓。小企業(yè)出售無形資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)按照取得的出售無形資產(chǎn)的價(jià)款等處置收入，借記“銀行存款”等科目，按照其已計(jì)提的累計(jì)攤銷，借記“累計(jì)攤銷”科目，按照應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)及其他費(fèi)用，貸記“應(yīng)交稅費(fèi)———應(yīng)交增值稅”“銀行存款”等科目；按照其成本，貸記“無形資產(chǎn)”科目，按照其差額，貸記“營業(yè)外收入———非流動(dòng)資產(chǎn)處置凈收益”科目或借記“營業(yè)外支出———非流動(dòng)資產(chǎn)處置凈損失”科目。上一頁下一頁返回６.１無形資產(chǎn)２.無形資產(chǎn)的出租無形資產(chǎn)的出租是指無形資產(chǎn)使用權(quán)的轉(zhuǎn)讓，其租金收入的確認(rèn)遵循《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》規(guī)定的收入確認(rèn)原則進(jìn)行，按所收取的租金收入借記“銀行存款”“其他應(yīng)收款”等科目，貸記“其他業(yè)務(wù)收入”等科目；計(jì)提出租無形資產(chǎn)的攤銷時(shí)，借記“其他業(yè)務(wù)成本”科目，貸記“累計(jì)攤銷”，計(jì)算應(yīng)交納的增值稅稅費(fèi)，貸記“應(yīng)交稅金”等科目應(yīng)交納的其他稅費(fèi)，借記“稅金及附加”，貸記“應(yīng)交稅費(fèi)”等科目。３.無形資產(chǎn)的報(bào)廢無形資產(chǎn)的報(bào)廢，是指無形資產(chǎn)預(yù)期不再給企業(yè)帶來利益時(shí)，小企業(yè)將其賬面價(jià)值予以轉(zhuǎn)銷。按無形資產(chǎn)的賬面價(jià)值借記“營業(yè)外支出”，按已計(jì)提的無形資產(chǎn)攤銷額借記“累計(jì)攤銷”科目，按無形資產(chǎn)的初始價(jià)值貸記“無形資產(chǎn)”。上一頁返回６.２長期待攤費(fèi)用６.２.１長期待攤費(fèi)用的概念及內(nèi)容長期待攤費(fèi)用是指企業(yè)發(fā)生的攤銷期限在１年以上的費(fèi)用。小企業(yè)的長期待攤費(fèi)用包括：已提足折舊的固定資產(chǎn)的改建支出、經(jīng)營租入固定資產(chǎn)的改建支出、固定資產(chǎn)的大修理支出和其他長期待攤費(fèi)用等。固定資產(chǎn)的大修理支出，是指同時(shí)符合下列條件的支出。（１）修理支出達(dá)到取得固定資產(chǎn)時(shí)的計(jì)稅基礎(chǔ)５０％以上。（２）修理后固定資產(chǎn)的使用壽命延長２年以上。６.２.２長期待攤費(fèi)用攤銷長期待攤費(fèi)用應(yīng)當(dāng)在其攤銷期限內(nèi)采用年限平均法進(jìn)行攤銷，根據(jù)其受益對象計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)的成本或者管理費(fèi)用，并沖減長期待攤費(fèi)用。具體攤銷期限規(guī)定如下：下一頁返回６.２長期待攤費(fèi)用（１）已提足折舊的固定資產(chǎn)的改建支出，按照固定資產(chǎn)預(yù)計(jì)尚可使用年限分期攤銷。（２）經(jīng)營租入固定資產(chǎn)的改建支出，按照合同約定的剩余租賃期限分期攤銷。（３）固定資產(chǎn)的大修理支出，按照固定資產(chǎn)尚可使用年限分期攤銷。（４）其他長期待攤費(fèi)用，自支出發(fā)生月份的下月起分期攤銷，攤銷期不得低于３年。６.２.３長期待攤費(fèi)用的賬務(wù)處理為核算小企業(yè)已提足折舊的固定資產(chǎn)的改建支出、經(jīng)營租入固定資產(chǎn)的改建支出、固定