第四章-第四部分-可供出售金融資產(chǎn)講解

可供出售金融資產(chǎn)可供出售金融資產(chǎn)，是指初始確認(rèn)時(shí)即被指定為可供出售的非衍生金融資產(chǎn)，以及除下列各類資產(chǎn)以外的金融資產(chǎn)：（1）貸款和應(yīng)收款項(xiàng)；（2）持有至到期投資；（3）以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)。金融資產(chǎn)的分類一經(jīng)確定，不應(yīng)隨意變更。一、可供出售金融資產(chǎn)的初始計(jì)量企業(yè)應(yīng)當(dāng)設(shè)置“可供出售金融資產(chǎn)”科目，核算持有的可供出售金融資產(chǎn)的公允價(jià)值。明細(xì)賬可供出售金融資產(chǎn)成本/面值利息調(diào)整應(yīng)計(jì)利息公允價(jià)值變動(dòng)反映可供出售權(quán)益工具投資的初始確認(rèn)金額或可供出售債務(wù)工具投資的面值反映可供出售債務(wù)工具投資的初始確認(rèn)金額與其面值的差額，以及依據(jù)實(shí)際利率法分期攤銷后該差額的攤余金額反映企業(yè)計(jì)提的到期一次還本付息的可供出售債務(wù)工具投資應(yīng)計(jì)未付的利息反映可供出售金融資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)金額總賬可供出售金融資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)按權(quán)益性投資與債權(quán)性投資分別進(jìn)行核算。凡是購(gòu)入的可供出售金融資產(chǎn)，初始入賬均以購(gòu)入時(shí)的公允價(jià)值加上相關(guān)交易費(fèi)用入賬。（區(qū)分于交易性金融資產(chǎn)）企業(yè)取得可供出售權(quán)益性投資時(shí):銀行存款××××××可供出售金融資產(chǎn)——成本××××××應(yīng)收股利××××××按其公允價(jià)值與交易費(fèi)用之和按支付的價(jià)款中包含的已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利按實(shí)際支付的金額收到支付的價(jià)款中包含的已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利企業(yè)取得可供出售債權(quán)性投資時(shí):銀行存款××××××可供出售金融資產(chǎn)——面值××××××應(yīng)收利息××××××①按債務(wù)工具的面值②按支付的價(jià)款中包含的已到付息期但尚未領(lǐng)取的利息③按實(shí)際支付的金額可供出售金融資產(chǎn)——利息調(diào)整××××××收到支付的價(jià)款中包含的已到付息期但尚未領(lǐng)取的利息按①②和③的差額【例10】20×7年4月20日，華聯(lián)實(shí)業(yè)股份有限公司按每股7.60元的價(jià)格購(gòu)入A公司每股面值1元的股票80000股作為可供出售金融資產(chǎn)，并支付交易費(fèi)用1800元。股票購(gòu)買價(jià)格中包含每股0.20元已宣告但尚未領(lǐng)取的現(xiàn)金股利，該現(xiàn)金股利于20×7年5月10日發(fā)放。其賬務(wù)處理如下：（1）20×7年4月20日，購(gòu)入A公司股票。初始確認(rèn)金額=80000×（7.60-0.20）+1800=593800（元）應(yīng)收現(xiàn)金股利=80000×0.20=16000（元）借：可供出售金融資產(chǎn)——A公司股票（成本）593800應(yīng)收股利 16000貸：銀行存款 609800（2）20×7年5月10日，收到A公司發(fā)放的現(xiàn)金股利。借：銀行存款 16000貸：應(yīng)收股利 16000【例11】20×6年1月1日，華聯(lián)實(shí)業(yè)股份有限公司購(gòu)入B公司當(dāng)日發(fā)行的面值600000元、期限3年、票面利率8%、每年12月31日付息、到期還本的債券作為可供出售金融資產(chǎn)，實(shí)際支付的購(gòu)買價(jià)款包括交易費(fèi)用為630000元。借：可供出售金融資產(chǎn)——B公司債券（面值）600000——B公司債券（利息調(diào)整）30000貸：銀行存款 620000二、可供出售金融資產(chǎn)持有期間收益的確認(rèn)可供出售金融資產(chǎn)在持有期間取得的現(xiàn)金股利或債券利息，應(yīng)當(dāng)計(jì)入投資收益?？晒┏鍪蹤?quán)益工具投資持有期間被投資單位宣告發(fā)放現(xiàn)金股利和收到發(fā)放的現(xiàn)金股利：（同交易性金融資產(chǎn)）投資收益××××××應(yīng)收股利××××××銀行存款××××××可供出售債務(wù)工具投資在持有期間確認(rèn)利息收入的方法與持有至到期投資相同，即接受實(shí)際利率法確認(rèn)當(dāng)期利息收入，計(jì)入投資收益。1、分期付息、一次還本債務(wù)工具，應(yīng)于付息日或資產(chǎn)負(fù)債表日：應(yīng)收利息××××××投資收益××××××可供出售金融資產(chǎn)——利息調(diào)整××××××銀行存款××××××①按照以可供出售債務(wù)工具投資面值和票面利率計(jì)算確定的應(yīng)收利息②按照以可供出售債務(wù)工具投資攤余成本和實(shí)際利率計(jì)算確定的利息收入按①②差額收到上述應(yīng)計(jì)未收的利息2、到期一次還本付息債務(wù)工具，應(yīng)于資產(chǎn)負(fù)債表日：投資收益××××××可供出售金融資產(chǎn)——利息調(diào)整××××××②按照以可供出售債務(wù)工具投資攤余成本和實(shí)際利率計(jì)算確定的利息收入按①②差額可供出售金融資產(chǎn)——應(yīng)計(jì)利息××××××①按照以可供出售債務(wù)工具投資面值和票面利率計(jì)算確定的應(yīng)收利息三、可供出售金融資產(chǎn)的期末計(jì)量可供出售金融資產(chǎn)的期末價(jià)值應(yīng)按資產(chǎn)負(fù)債表日的公允價(jià)值計(jì)量，且公允價(jià)值的變動(dòng)計(jì)入全部者權(quán)益資產(chǎn)負(fù)債表日，可供出售金融資產(chǎn)的公允價(jià)值高于其賬面余額時(shí)：可供出售金融資產(chǎn)的公允價(jià)值低于其賬面余額時(shí)：可供出售金融資產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng)××××××可供出售金融資產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng)××××××按二者之間的差額，調(diào)增可供出售金融資產(chǎn)的賬面余額，同時(shí)將公允價(jià)值變動(dòng)計(jì)入所有者權(quán)益按二者之間的差額，調(diào)減可供出售金融資產(chǎn)的賬面余額，同時(shí)按公允價(jià)值變動(dòng)減記所有者權(quán)益資本公積——其他資本公積××××××資本公積——其他資本公積××××××四、可供出售金融資產(chǎn)的處置處置可供出售金融資產(chǎn)時(shí)，應(yīng)將取得的處置價(jià)款與該金融資產(chǎn)賬面余額之間的差額，計(jì)入投資收益；可供出售金融資產(chǎn)的賬面余額，是指可供出售金融資產(chǎn)的初始確認(rèn)金額（或攤余成本）加上或減去資產(chǎn)負(fù)債表日累計(jì)公允價(jià)值變動(dòng)（包括可供出售金融資產(chǎn)減值金額）后的金額。同時(shí)，將原干脆計(jì)入全部者權(quán)益的公允價(jià)值累計(jì)變動(dòng)額對(duì)應(yīng)處置部分的金額轉(zhuǎn)出，計(jì)入投資收益。假如在處置可供出售金融資產(chǎn)時(shí)，已計(jì)入應(yīng)收項(xiàng)目的現(xiàn)金股利或債券利息尚未收回，還應(yīng)從處置價(jià)款中扣除該部分現(xiàn)金股利或債券利息之后，確認(rèn)處置損益。處置可供出售權(quán)益工具投資時(shí)：銀行存款××××××可供出售金融資產(chǎn)——成本××××××投資收益××××××可供出售金融資產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng)××××××①按實(shí)際收到的處置價(jià)款②按可供出售權(quán)益工具投資的初始確認(rèn)金額③按公允價(jià)值累計(jì)變動(dòng)金額按①②③的差額投資收益××××××資本公積——其他資本公積××××××將原直接計(jì)入所有者權(quán)益的公允價(jià)值累計(jì)變動(dòng)額對(duì)應(yīng)處置部分的金額同時(shí)轉(zhuǎn)出第一步其次步處置可供出售債務(wù)工具投資時(shí)：銀行存款××××××可供出售金融資產(chǎn)——面值××××××投資收益××××××可供出售金融資產(chǎn)——利息調(diào)整××××××投資收益××××××資本公積——其他資本公積××××××①按實(shí)際收到的處置價(jià)款②按債務(wù)工具的面值④按尚未攤銷完的利息調(diào)整金額按①②③④⑤的差額可供出售金融資產(chǎn)——應(yīng)計(jì)利息××××××③按應(yīng)計(jì)未收的利息可供出售金融資產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng)××××××⑤按公允價(jià)值累計(jì)變動(dòng)金額將原直接計(jì)入所有者權(quán)益的公允價(jià)值累計(jì)變動(dòng)額對(duì)應(yīng)處置部分的金額同時(shí)轉(zhuǎn)出第一步其次步【例12】乙公司于20×6年7月13日從二級(jí)市場(chǎng)購(gòu)入股票1000000股，每股市價(jià)15元，手續(xù)費(fèi)30000元；初始確認(rèn)時(shí)，該股票劃分為可供出售金融資產(chǎn)：（1）20×6年7月13日，購(gòu)入股票：借：可供出售金融資產(chǎn)——成本15030000

貸：銀行存款15030000

乙公司至20×6年12月31日仍持有該股票。該股票當(dāng)時(shí)的市價(jià)為16元。乙公司的賬務(wù)處理如下：借：可供出售金融資產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng)970000（16000000－15030000）

貸：資本公積——其他資本公積970000

20×7年2月1日，乙公司將該股票售出，售價(jià)為每股13元，另支付交易費(fèi)用13000元。出售股票:借：銀行存款12987000

投資收益3013000貸：可供出售金融資產(chǎn)——成本15030000

——公允價(jià)值變動(dòng)970000借：資本公積——其他資本公積970000貸：投資收益970000【例13】20×7年1月1日，甲保險(xiǎn)公司支付價(jià)款1028.244元購(gòu)入某公司發(fā)行的3年期公司債券，該公司債券的票面總金額為1000元，票面年利率為4%，實(shí)際利率為3%，利息每年末支付，本金到期支付。甲保險(xiǎn)公司將該公司債券劃分為可供出售金融資產(chǎn)。20×7年12月31日，該債券的市場(chǎng)價(jià)格為1000.094元。假定不考慮交易費(fèi)用和其他因素的影響，甲保險(xiǎn)公司的賬務(wù)處理如下：

（1）20×7年1月1日，購(gòu)入債券：借：可供出售金融資產(chǎn)——面值1000

——利息調(diào)整28.244

貸：銀行存款1028.244

（2）20×7年12月31日，收到債券利息、確認(rèn)公允價(jià)值變動(dòng)：實(shí)際利息收入＝1028.244×3%＝30.84732≈30.85（元）

應(yīng)收利息＝1000×4%＝40（元）

年末攤余成本＝1028.244＋30.85－40＝1019.094（元）

借：應(yīng)收利息40

貸：投資收益30.85

可供出售金融資產(chǎn)——利息調(diào)整9.15

借：銀行存款40

貸：應(yīng)收利息40

借：資本公積——其他資本公積19（=1019.094-1000.094）

貸：可供出售金融資產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng)19【例14】A公司于2008年1月1日從證券市場(chǎng)上購(gòu)入B公司于2007年1月1日發(fā)行的債券作為可供出售金融資產(chǎn)，該債券5年期、票面年利率為5%、每年1月5日支付上年度的利息，到期日為2012年1月1日，到期日一次歸還本金和最終一次利息。購(gòu)入債券時(shí)的實(shí)際利率為4%。A公司購(gòu)入債券的面值為1000萬(wàn)元，實(shí)際支付價(jià)款為1076.30萬(wàn)元，另支付相關(guān)費(fèi)用10萬(wàn)元。假定按年計(jì)提利息。2008年12月31日，該債券的公允價(jià)值為1030萬(wàn)元。2009年12月31日，該債券的公允價(jià)值為1020萬(wàn)元。2010年1月20日，A公司將該債券全部出售，收到款項(xiàng)1015.5萬(wàn)元存入銀行。要求：編制A公司從2008年1月1日至2010年1月20日上述有關(guān)業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)分錄。（金額單位用萬(wàn)元表示）（1）2008年1月1日，買入時(shí)：借：可供出售金融資產(chǎn)—面值1000應(yīng)收利息50（1000×5%）可供出售金融資產(chǎn)—利息調(diào)整36.30貸：銀行存款1086.30（2）2008年1月5日，收到利息借：銀行存款50貸：應(yīng)收利息50（3）2008年12月31日，確認(rèn)投資收益和公允價(jià)值變動(dòng)：應(yīng)確認(rèn)的投資收益=（1000+36.30）×4%=41.45（萬(wàn)元），“可供出售金融資產(chǎn)—利息調(diào)整”=1000×5%-41.45=8.55（萬(wàn)元）。借：應(yīng)收利息50貸：投資收益41.45可供出售金融資產(chǎn)—利息調(diào)整8.55可供出售金融資產(chǎn)期末賬面價(jià)值=1000+36.30+41.45-50=1027.75（萬(wàn)元），公允價(jià)值為1030（萬(wàn)元），應(yīng)確認(rèn)的公允價(jià)值變動(dòng)收益=1030-1027.75=2.25（萬(wàn)元）。借：可供出售金融資產(chǎn)—公允價(jià)值變動(dòng)2.25貸：資本公積—其他資本公積2.25（4）2009年1月5日，收到利息借：銀行存款50貸：應(yīng)收利息50（5）2009年12月31日，確認(rèn)投資收益和公允價(jià)值變動(dòng)：應(yīng)確認(rèn)的投資收益=1027.75×4%=41.11（萬(wàn)元），“可供出售金融資產(chǎn)—利息調(diào)整”=1000×5%-41.11=8.89（萬(wàn)元）。注：在計(jì)算2009年年初攤余成本時(shí)，不應(yīng)考慮2008年12月31日確認(rèn)的公允價(jià)值變動(dòng)。借：應(yīng)收利息50貸：投資收益41.11可供出售金融資產(chǎn)—利息調(diào)整8.89可供出售金融資產(chǎn)本期末賬面價(jià)值=1030+41.11-50=1021.11（萬(wàn)元），公允價(jià)值為1020（萬(wàn)元），應(yīng)確認(rèn)公允價(jià)值變動(dòng)損失=1021.11-1020=1.11（萬(wàn)元）。借：資本公積—其他資本公積1.11貸：可供出售金融資產(chǎn)—公允價(jià)值變動(dòng)1.11（7）2010年1月5日，收到利息：借：銀行存款50貸：應(yīng)收利息50（8）2010年1月20日，出售該債券時(shí)：借：銀行存款1015.5投資收益4.5貸：可供出售金融資產(chǎn)—成本1000—公允價(jià)值變動(dòng)1.14（2.25-1.11）可供出售金融資產(chǎn)—利息調(diào)整18.86（36.3-8.55-8.89）借：資本公積—其他資本公積1.14貸：投資收益1.14可供出售金融資產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理

初始計(jì)量債券投資按公允價(jià)值和交易費(fèi)用之和計(jì)量（其中，交易費(fèi)用在“可供出售金融資產(chǎn)—利息調(diào)整”科目核算。已到付息期但尚未領(lǐng)取的利息，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為應(yīng)收項(xiàng)目。股票投資按公允價(jià)值和交易費(fèi)用之和計(jì)量。

后續(xù)計(jì)量資產(chǎn)負(fù)債表日按公允價(jià)值計(jì)量，公允價(jià)值變動(dòng)計(jì)入所有者權(quán)益（資本公積—其他資本公積）。持有至到期投資轉(zhuǎn)換為可供出售金融資產(chǎn)可供出售金融資產(chǎn)按公允價(jià)值計(jì)量，公允價(jià)值與賬面價(jià)值的差額計(jì)入資本公積。

處置處置時(shí)，售價(jià)與賬面價(jià)值的差額計(jì)入投資收益。將持有可供出售金融資產(chǎn)期間產(chǎn)生的“資本公積—其他資本公積”轉(zhuǎn)入“投資收益”。

可供出售金融資產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理總結(jié)

三類金融資產(chǎn)初始計(jì)量及后續(xù)計(jì)量小結(jié)類別初始計(jì)量后續(xù)計(jì)量交易性金融資產(chǎn)公允價(jià)值,交易費(fèi)用計(jì)入當(dāng)期損益公允價(jià)值,公允價(jià)值變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益持有至到期投資公允價(jià)值，交易費(fèi)用計(jì)入初始入賬金額，構(gòu)成成本組成部分?jǐn)傆喑杀究晒┏鍪劢鹑谫Y產(chǎn)

公允價(jià)值,公允價(jià)值變動(dòng)計(jì)入所有者權(quán)益（公允價(jià)值下降幅度較大或非暫時(shí)性時(shí)計(jì)入資產(chǎn)減值損失）

綜合題：2008年1月1日，東方公司從證券市場(chǎng)上購(gòu)入大海公司當(dāng)期發(fā)行的面值為2200萬(wàn)元的5年期公司債券。購(gòu)買當(dāng)日，該債券的公允價(jià)值為1920萬(wàn)元，票面年利率為5%，實(shí)際年利率為6%，另支付交易費(fèi)用20萬(wàn)元。該債券按年計(jì)提利息，每年1月5日支付上年度利息。2008年12月31日，該債券的公允價(jià)值為2000萬(wàn)元。要求：（1）若將該債券劃分為交易性金融資產(chǎn)，編制2008年與其有關(guān)的會(huì)計(jì)分錄。（2）若將該債券劃分為持有至到期投資，編制2008年與其有關(guān)的會(huì)計(jì)分錄。（3）若將該債券劃分為可供出售金融資產(chǎn)，編制2008年與其有關(guān)的會(huì)計(jì)分錄。（1）若將該債券劃分為交易性金融資產(chǎn)，編制2008年與其有關(guān)的會(huì)計(jì)分錄。①2008年1月1日借：交易性金融資產(chǎn)——成本1920投資收益20貸：銀行存款1940②2008年12月31日借：應(yīng)收利息110貸：投資收益110借：交易性金融資產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng)80貸：公允價(jià)值變動(dòng)損益