收入重點(diǎn)復(fù)習(xí)材料

六、在某一時(shí)段完成的商品銷售收入的賬務(wù)處理

企業(yè)應(yīng)當(dāng)依據(jù)實(shí)際情況，首先推斷履約義務(wù)是否滿足在某一時(shí)段內(nèi)履行的條件，如不滿足，則該履約義務(wù)

屬于在某一時(shí)點(diǎn)履行的履約義務(wù)。

(一)某一時(shí)段履行的履約義務(wù)的推斷

滿足以下條件之一的,屬于在某一時(shí)段內(nèi)履行的履約義務(wù)：

1.客戶在企業(yè)履約的同時(shí)即取得并消耗企業(yè)履約所帶來的經(jīng)濟(jì)利益。

2.客戶能夠操縱企業(yè)履約過程中在建的商品。

3.企業(yè)履約過程中所產(chǎn)出的商品具有不可替代用途,且該企業(yè)在整個(gè)合約期間內(nèi)有權(quán)就累計(jì)至今已完成的

履約局部收取款項(xiàng)。

(二)收入確實(shí)認(rèn)與計(jì)量

對于在某一時(shí)段內(nèi)履行的履約義務(wù)，企業(yè)應(yīng)當(dāng)在該段時(shí)間內(nèi)按照履繼度確認(rèn)收入，履約進(jìn)度不能合理確

定的除外。

1.履約進(jìn)度確實(shí)定

(1)履約進(jìn)度i?算指標(biāo)

產(chǎn)出指標(biāo)實(shí)際測量的完工進(jìn)度、評估已完成的結(jié)果、時(shí)間進(jìn)度、已完工或交付的產(chǎn)品等

投入指標(biāo)投入的材料數(shù)量、花費(fèi)的人工工時(shí)、機(jī)器工時(shí)、發(fā)生的本錢和時(shí)間進(jìn)度等

(2)通常企業(yè)按照累計(jì)實(shí)際發(fā)生的本錢占估計(jì)總本錢的比例(即本錢法)確定履約進(jìn)度。

累計(jì)實(shí)際發(fā)生的本錢包含企業(yè)向客戶轉(zhuǎn)移商品過程中所發(fā)生的直接本錢和間接本錢，如直接人工、直接材

料、分包本錢以及其他與合約相關(guān)的本錢。

(3)對于每一項(xiàng)履約義務(wù)，企業(yè)只能采納一種方法來確定其履約進(jìn)度,并加以一貫運(yùn)用。對于類似情況下

的類似履約義務(wù)，企業(yè)應(yīng)該采納相同的方法確定履約進(jìn)度。

2.收入的計(jì)量

(1)履約進(jìn)度能合理確定

資產(chǎn)負(fù)債表日，企業(yè)按照合約的交易價(jià)格總額乘以履約進(jìn)度扣除以前會計(jì)期間累計(jì)已確認(rèn)的收入后的金額，確

認(rèn)當(dāng)期收入。即：

本期應(yīng)確認(rèn)的收入=交易價(jià)格總額x履約進(jìn)度-以前期間累計(jì)已確認(rèn)的收入

(2)履約進(jìn)度不能合理確定

當(dāng)履約進(jìn)度不能合理確定時(shí)，企業(yè)已經(jīng)發(fā)生的本錢估計(jì)能夠得到補(bǔ)償?shù)?，?yīng)當(dāng)按照已經(jīng)發(fā)生的本錢金額確

認(rèn)收入,直到履約進(jìn)度能夠合理確定為止。

(例題■單項(xiàng)選擇題)某企業(yè)為建筑施工單位，2022年9月1日與客戶簽訂一份施工合約，屬于在某一時(shí)段內(nèi)履

行的單項(xiàng)履約義務(wù)。合約總金額為3500萬元,估計(jì)總本錢為2022萬元。截至2022年12月31日。該企業(yè)為履

行合約履約義務(wù)實(shí)際發(fā)生本錢800萬元，履約進(jìn)度不能合理確定，已經(jīng)發(fā)生的本錢估計(jì)能夠得到補(bǔ)償。不考慮

相關(guān)稅費(fèi)和其他因素，2022年該企業(yè)應(yīng)確認(rèn)的收入為()萬元。

A.2022

B.1400

C.800

D.2100

(答案)C

(解析)當(dāng)履約進(jìn)度不能合理確定時(shí)，企業(yè)己經(jīng)發(fā)生的本錢估計(jì)能夠得到補(bǔ)償?shù)?，?yīng)當(dāng)按照已經(jīng)發(fā)生的本錢金

額確認(rèn)收入，直到履約進(jìn)度能夠合理確定為止。

(例題?多項(xiàng)選擇題)以下各項(xiàng)中，屬于確定合約履約進(jìn)度的產(chǎn)出指標(biāo)有()?

A.評估已完成的結(jié)果

B.已完工或者交付的產(chǎn)品

C.實(shí)際測量的完工進(jìn)度D.

時(shí)間進(jìn)度

復(fù)習(xí)重點(diǎn)

（答案）ABCD

（解析）企業(yè)應(yīng)當(dāng)考慮商品的性質(zhì)，采納實(shí)際測量的完工進(jìn)度、評估已完成的結(jié)果、時(shí)間進(jìn)度、已完工或交付

的產(chǎn)品等產(chǎn)出指標(biāo)，或采納投入的材料數(shù)量、花費(fèi)的人工工時(shí)、機(jī)器工時(shí)、發(fā)生的本錢和時(shí)間進(jìn)度等投入指標(biāo)確定

恰當(dāng)?shù)穆募s進(jìn)度。

（三）合約本錢與合約負(fù)債

1.合約取得本錢

①企業(yè)為取得合約發(fā)生的增量本錢預(yù)期能夠收回的,應(yīng)作為合約取得本錢確認(rèn)為一項(xiàng)資產(chǎn).

增量本錢是指企業(yè)不取得合約就不會發(fā)生的本錢，也就是企業(yè)發(fā)生的與合約直接相關(guān)，但又不是所簽訂合

約的對象或內(nèi)容（如建筑商品或提供效勞）本身所直接發(fā)生的費(fèi)用，如銷售傭金,假設(shè)預(yù)期可通過未來的相關(guān)

效勞收入予以補(bǔ)償，該銷售傭金（即增量本錢）應(yīng)在發(fā)生時(shí)確認(rèn)為一項(xiàng)資產(chǎn)，即合約取得本錢。

②企業(yè)為取得合約發(fā)生的、除預(yù)期能夠收回的增量本錢之外的其他支出，例如，無論是否取得合約均會發(fā)生

的差旅費(fèi)、投標(biāo)費(fèi)、為打算投標(biāo)資料發(fā)生的相關(guān)費(fèi)用等,應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時(shí)計(jì)入當(dāng)期損益，除非這些支出明確由客戶

承當(dāng)。

2.合約履約本錢

合約履約本錢是指企業(yè)為履行當(dāng)前或預(yù)期取得的合約所發(fā)生的、屬于收入準(zhǔn)則標(biāo)準(zhǔn)范圍并且按照該準(zhǔn)則應(yīng)

當(dāng)確認(rèn)為一項(xiàng)資產(chǎn)的本錢。

（1）合約履約本錢的推斷

企業(yè)為履行合約可能會發(fā)生各種本錢，企業(yè)在確認(rèn)收入的同時(shí)應(yīng)當(dāng)對這些本錢進(jìn)行分析，屬于收入準(zhǔn)則標(biāo)

準(zhǔn)范圍且同時(shí)滿足以下條件的,應(yīng)當(dāng)作為合約履約本錢確認(rèn)為一項(xiàng)資產(chǎn)：

①該本錢與一份當(dāng)前或預(yù)期取得的含約直接祖父。包含：

a.直接人工（如支付給直接為客戶提供所承諾效勞的人員的工資、獎(jiǎng)金等）；

b.直接材料（如為履行合約耗用的原材料、輔助材料、構(gòu)配件、零件、半成

品的本錢和周轉(zhuǎn)材料的攤銷及租賃費(fèi)用等）：

與合約直接相關(guān)的本錢C.制造費(fèi)用或類似費(fèi)用（如組織和治理相關(guān)生產(chǎn)、施工、效勞等活動(dòng)發(fā)生的

費(fèi)用，包含車間治理人員的職工薪酬、勞動(dòng)愛護(hù)費(fèi)、固定資產(chǎn)折舊費(fèi)及修理

費(fèi)、物料消耗、取暖費(fèi)、水電費(fèi)、辦公費(fèi)、差旅費(fèi)、財(cái)產(chǎn)保險(xiǎn)費(fèi)、工程保修

費(fèi)、臨時(shí)設(shè)施攤銷費(fèi)等）。

如支付給分包商的本錢、機(jī)械使用費(fèi)、設(shè)計(jì)和技術(shù)援助費(fèi)用、施工現(xiàn)場二次

明確由客戶承當(dāng)?shù)谋惧X以及僅

搬運(yùn)費(fèi)、生產(chǎn)工具和用具使用費(fèi)、檢驗(yàn)試驗(yàn)費(fèi)、工程定位復(fù)測費(fèi)、工程點(diǎn)交

因該合約而發(fā)生的其他本錢

費(fèi)用、場地清理費(fèi)等

②該本錢增加了企業(yè)未來用于履行〔包含延續(xù)履行〕履約義務(wù)的資源。

③該本錢預(yù)期能夠收回。

（2）企業(yè)應(yīng)當(dāng)在以下支出發(fā)生時(shí)，將其計(jì)入當(dāng)期損益：

①治理費(fèi)用,除非這些費(fèi)用明確由客戶承當(dāng)。

②非正常消耗的直接材料、直接人工和制造費(fèi)用（或類似費(fèi)用），這些支出為履行合約發(fā)生，但未反映在

合約價(jià)格中。

③與履約義務(wù)中已履行（包含已全部履行或局部履行〕局部相關(guān)的支出，即該支出與企業(yè)過去的履約活動(dòng)

相關(guān)。

④無法在尚未履行的與已履行（或已局部履行）的履約義務(wù)之間區(qū)分的相關(guān)支出。

3.合約負(fù)債

合約負(fù)債是指企業(yè)己收或應(yīng)收客戶對價(jià)而應(yīng)向客戶轉(zhuǎn)讓商品的義務(wù)。需要說明的是，對于尚未向客戶履行

轉(zhuǎn)讓商品的義務(wù)而已收或應(yīng)收客戶對價(jià)中的埴值擾國邯，因不符合合約負(fù)債的定義，不應(yīng)確認(rèn)為合約負(fù)債。

（四）合約取得本錢及銷售收入的賬務(wù)處理

1.賬務(wù)處理原則

（1）企業(yè)對已確認(rèn)為資產(chǎn)的合約取得本錢,應(yīng)當(dāng)采納與該資產(chǎn)相關(guān)的商品收入確認(rèn)相同的根底進(jìn)行攤銷，

計(jì)入當(dāng)期損益。

復(fù)習(xí)重點(diǎn)

（2）為簡化實(shí)務(wù)操作，該資產(chǎn)攤銷期限不超過一年的,可以在發(fā)生時(shí)計(jì)入當(dāng)期損益。

2.賬務(wù)處理

①發(fā)生合約取得本錢時(shí)

借：合約取得本錢

貸：銀行存款等

②對合約取得本錢攤銷時(shí)

借：銷售費(fèi)用

貸：合約取得本錢

（例題■計(jì)算題）甲公司是一家咨詢公司，為增值稅一般納稅人，對外提供咨詢效勞適用的增值稅稅率為6,%

2022年1月甲公司通過競標(biāo)贏得一個(gè)效勞期為5年的客戶，合約約定客戶于每年年末支付含稅咨詢費(fèi)190.8萬

元，為取得與該客戶的合約，甲公司聘請外部律師進(jìn)行盡職調(diào)查支付相關(guān)費(fèi)用L5萬元，為投標(biāo)而發(fā)生的差旅

費(fèi)1萬元，支付銷售人員傭金6萬元，甲公司預(yù)期這些支出未來均能夠收回；此外，甲公司向銷售部門經(jīng)理支

付年度獎(jiǎng)金1萬元。

（1）取得合約時(shí)發(fā)生相關(guān)費(fèi)用的處理

①外部律師進(jìn)行盡職調(diào)查支付相關(guān)費(fèi)用1.5萬元，為投標(biāo)而發(fā)生的差旅費(fèi)1萬元；應(yīng)計(jì)入治理費(fèi)用；

②支付銷售人員傭金6萬元，應(yīng)計(jì)入合約取得本錢；

③銷售部門經(jīng)理支付年度獎(jiǎng)金1萬元，作為應(yīng)付職工薪酬核算。

（2）賬務(wù)處理

①支付與合約相關(guān)的費(fèi)用

借：合約取得本錢6

治理費(fèi)用2.5

貸：銀行存款8.5

②1-11月末確認(rèn)收入并攤銷合約取得本錢

每月效勞費(fèi)收入=190.8+（1+6）X64-12=15（萬元

每月應(yīng)攤銷合約取得本錢=6+5+12=0.1（萬元）

借：合約資產(chǎn)15.9

貸：主營業(yè)務(wù)收入15

應(yīng)交稅費(fèi)一一應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）0.9

借：銷售費(fèi)用0」

貸：合約取得本錢0.1

③2022年12月末確認(rèn)收入并攤銷合約取得本錢

借：銀行存款190.8

貸：主營業(yè)務(wù)收入15

應(yīng)交稅費(fèi)一一應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）0.9

合約資產(chǎn)174.9

借：銷售費(fèi)用0」

貸：合約取得本錢0.1

④2022年末確認(rèn)并發(fā)放銷售部門經(jīng)理獎(jiǎng)金

借：銷售費(fèi)用1

貸：應(yīng)付職工薪酬1

借：應(yīng)付職工薪酬1

貸：銀行存款1

（五）合約履約本錢及銷售收入的賬務(wù)處理

企業(yè)對已確認(rèn)為資產(chǎn)的合約履約本錢，應(yīng)當(dāng)采納與該資產(chǎn)相關(guān)的商品收入確認(rèn)相同的根底進(jìn)行攤銷，計(jì)入

當(dāng)期損益。

①預(yù)收款項(xiàng)時(shí)：

借：銀行存款

貸：合約負(fù)債

②實(shí)際發(fā)生效勞本錢時(shí)：

復(fù)習(xí)重點(diǎn)

借：合約履約本錢

貸：銀行存款、應(yīng)付職工薪酬等

③確認(rèn)效勞收入并結(jié)轉(zhuǎn)效勞本錢時(shí)：

借：銀行存款/合約負(fù)債等

貸：主營業(yè)務(wù)收入

應(yīng)交稅費(fèi)一一應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）

借：主營業(yè)務(wù)本錢

貸：合約履約本錢

（例題■計(jì)算題）甲公司為增值稅一般納稅人，裝修效勞適用增值稅稅率為9%。2022年12月1日，甲公司

與乙公司簽訂一項(xiàng)為期3個(gè)月的裝修合約，合約約定裝修價(jià)款為500000元，增值稅稅額為45000元，裝修費(fèi)用

每月末按完工進(jìn)度支付。

（1）2022年12月31日，經(jīng)專業(yè)測量師測量后，確定該項(xiàng)勞務(wù)的完工程度為25%；乙公司按完工進(jìn)度支付

價(jià)款及相應(yīng)的增值稅款。截至2022年12月31日，甲公司為完成該合約累計(jì)發(fā)生勞務(wù)本錢100000元（假定均

為裝修人員薪酬），估量還將發(fā)生勞務(wù)本錢300000元。

（2）2022年1月31日，經(jīng)專業(yè)測量師測量后，確定該項(xiàng)勞務(wù)的完工程度為70%乙公司按完工進(jìn)度支付價(jià)款

同時(shí)支付對應(yīng)的增值稅款。2022年1月，為完成該合約發(fā)生勞務(wù)本錢180000元（假定均為裝修人員薪酬），

為完成該合約估量還將發(fā)生勞務(wù)本錢120220元。

（3）2022年2月28日，裝修完工；乙公司驗(yàn)收合格，按完工進(jìn)度支付價(jià)款同時(shí)支付對應(yīng)的增值稅款。2022

年2月，為完成該合約發(fā)生勞務(wù)本錢120220元（假定均為裝修人員薪酬）。

假定該業(yè)務(wù)屬于甲公司的主營業(yè)務(wù)，全部由其自行完成；該裝修效勞構(gòu)成單項(xiàng)履約義務(wù)，并屬于在某一時(shí)

段內(nèi)履行的履約義務(wù)；甲公司按照實(shí)際測量的完工進(jìn)度確定履約進(jìn)度。

復(fù)習(xí)重點(diǎn)

2019.122020.12020.2

完工進(jìn)度25%完工進(jìn)度70%完工進(jìn)度100%

①發(fā)生合同履約成本

②月末計(jì)算收入

③月末結(jié)轉(zhuǎn)合同履約成本

(1)2022年12月份的賬務(wù)處理

①2022年12月實(shí)際發(fā)生勞務(wù)本錢100000元

借：合約履約本錢100000

貸：應(yīng)付職工薪酬100000

②2022年12月31日確認(rèn)勞務(wù)收入并結(jié)轉(zhuǎn)合約履約本錢

履約進(jìn)度為25%；則2022年12月份應(yīng)確認(rèn)的收入=500000X2率-0=125000(元;

借：銀行存款136250

貸：主營業(yè)務(wù)收入125000

應(yīng)交稅費(fèi)一一應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額)11250

借：主營業(yè)務(wù)本錢100000

貸：合約履約本錢100000

(2)2022年1月份的賬務(wù)處理

①2022年1月實(shí)際發(fā)生勞務(wù)本錢180000元

借：合約履約本錢180000

貸：應(yīng)付職工薪酬180000

②2022年1月31日確認(rèn)勞務(wù)收入并結(jié)轉(zhuǎn)合約履約本錢

復(fù)習(xí)重點(diǎn)

履約進(jìn)度為7儀；則2022年1月份應(yīng)確認(rèn)的收入=500000X70-125000=225000（元）

借：銀行存款245250

貸：主營業(yè)務(wù)收入225000

應(yīng)交稅費(fèi)一一應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）20250

借：主營業(yè)務(wù)本錢180000

貸：合約履約本錢180000

（3）2022年2月份的賬務(wù)處理

①2022年2月實(shí)際發(fā)生勞務(wù)本錢120220元

借：合約履約本錢120220

貸：應(yīng)付職工薪酬120220

②2022年2月28日確認(rèn)勞務(wù)收入并結(jié)轉(zhuǎn)合約履約本錢

履約進(jìn)度為10（1；則2022年2月份應(yīng)確認(rèn)的收入=500000X/0（）-125000-225000=150000（元）

借：銀行存款163500

貸：主營業(yè)務(wù)收入150000

應(yīng)交稅費(fèi)一一應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）13500

借：主營業(yè)務(wù)本錢120220

貸：合約履約本錢120220

（例題■計(jì)算題）甲公司經(jīng)營一家健身俱樂部。2022年7月1日，某客戶與甲公司簽訂合約，成為甲公司的

會員，并向甲公司支付會員費(fèi)3600元（不含稅），可在未來的12個(gè)月內(nèi)在該俱樂部健身，且沒有次數(shù)的限制。

假設(shè)不考慮增值稅等其他因素。

本例中，客戶在會籍期間可隨時(shí)來俱樂部健身，且沒有次數(shù)限制，客戶已使用俱樂部健身的次數(shù)不會影響

其未來繼續(xù)使用的次數(shù)，甲公司在該合約下的履約義務(wù)是承諾隨時(shí)打算在客戶需要時(shí)為其提供健身效勞，因此，

該履約義務(wù)屬于在某一時(shí)段內(nèi)履行的履約義務(wù)，并且該履約義務(wù)在會員的會籍期間內(nèi)隨時(shí)間的流逝而被履行。因此,

甲公司按照直線法確認(rèn)收入，

每月應(yīng)當(dāng)確認(rèn)的收入=3600+12=300（元）。

①2022年7月1日收到會員費(fèi)時(shí)

借：銀行存款3600

貸：合約負(fù)債3600

②2022年7月31日確認(rèn)收入

借：合約負(fù)債300

貸：主營業(yè)務(wù)收入300

2022年8月至2022年6月，每月確認(rèn)收入處理同上.

（例題■計(jì)算題）甲公司經(jīng)營一家健身俱樂部。2022年7月1日，某客戶與甲公司簽訂合約，成為甲公司的

會員，并向甲公司支付會員費(fèi)，甲公司開出增值稅專用發(fā)票注明會員費(fèi)3600元，增值稅216元；可在未來的

12個(gè)月內(nèi)在該俱樂部健身，且沒有次數(shù)的限制。

①2022年7月1日收到會員費(fèi)時(shí)

借：銀行存款3816

貸：合約負(fù)債3600

應(yīng)交稅費(fèi)一一應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）216

②2022年7月31日確認(rèn)收入

借：合約負(fù)債300

貸：主營業(yè)務(wù)收入300

2022年8月至2022年6月，每月確認(rèn)收入處理同上。

（例題■多項(xiàng)選擇題）某公司經(jīng)營一家健身俱樂部，適用增值稅稅率為6。2022年1月1日，與客戶簽訂

合約，并收取客戶會員