審計學 第四章 執(zhí)業(yè)準則與法律責任

第四章執(zhí)業(yè)準則與法律責任

2/6/20231《審計學》課程第四章執(zhí)業(yè)準則與法律責任第一節(jié)注冊會計師執(zhí)業(yè)準則體系概述第二節(jié)會計師事務所質量控制準則第三節(jié)注冊會計師的法律責任2/6/20232《審計學》課程第一節(jié)注冊會計師執(zhí)業(yè)準則體系概述一、我國注冊會計師執(zhí)業(yè)準則的制定歷程二、我國注冊會計師執(zhí)業(yè)準則體系2/6/20233《審計學》課程一、我國注冊會計師執(zhí)業(yè)準則的制定歷程P110（一）起步階段（1980-1993年）（二）制定準則階段（1994-2004年）（三）國際趨同階段（2005年至今）

2006年2月15日財政部發(fā)布中國注冊會計師執(zhí)業(yè)準則，自2007年1月1日起在所有會計師事務所施行。這些準則的發(fā)布，標志著我國已建立起一套適應社會主義市場經濟發(fā)展要求，順應國際趨同大勢的中國注冊會計師執(zhí)業(yè)準則體系。2010年11月財政部發(fā)布修訂后的執(zhí)業(yè)準則，自2012年1月1日起施行。2/6/20234《審計學》課程二、我國注冊會計師執(zhí)業(yè)準則體系框架（重點）P111１、中國注冊會計師鑒證業(yè)務準則（48項）（１）中國注冊會計師鑒證業(yè)務基本準則（1項）（２）中國注冊會計師審計準則（44項）（３）中國注冊會計師審閱準則（1項）（４）中國注冊會計師其他鑒證業(yè)務準則（2項）２、中國注冊會計師相關服務準則（2項）３、會計師事務所質量控制準則（1項）

審計準則是整個執(zhí)業(yè)準則體系的核心。2/6/20235《審計學》課程第二節(jié)會計師事務所質量控制準則一、質量控制制度的目的二、質量控制制度的要素2/6/20236《審計學》課程目前，財政部已發(fā)布兩個質量控制準則：《質量控制準則第5101號——會計師事務所對執(zhí)行財務報表審計和審閱、其他鑒證和相關服務業(yè)務實施的質量控制》《中國注冊會計師審計準則第1121號——對財務報表審計實施的質量控制》P1182/6/20237《審計學》課程一、質量控制制度的目的P118會計師事務所質量控制準則旨在規(guī)范會計師事務所的業(yè)務質量控制，明確會計師事務所及其人員的質量控制責任，適用于會計師事務所執(zhí)行歷史財務信息審計和審閱業(yè)務、其他鑒證業(yè)務及相關服務業(yè)務。2/6/20238《審計學》課程會計師事務所應當根據會計師事務所質量控制準則制定質量控制制度，以合理保證：（一）會計師事務所及其人員遵守職業(yè)準則和適用的法律法規(guī)的規(guī)定；（二）會計師事務所和項目合伙人出具適合具體情況的報告。項目合伙人，是指會計師事務所中負責某項業(yè)務及其執(zhí)行，并代表會計師事務所在出具的報告上簽字的合伙人。如果項目合伙人以外的其他注冊會計師在報告上簽字，本準則對項目合伙人作出的規(guī)定也適用于該簽字注冊會計師。2/6/20239《審計學》課程二、質量控制制度的要素（重點）P1191、對業(yè)務質量承擔的領導責任2、相關職業(yè)道德要求3、客戶關系和具體業(yè)務的接受與保持4、人力資源5、業(yè)務執(zhí)行6、監(jiān)控2/6/202310《審計學》課程1、對業(yè)務質量承擔的領導責任P119

會計師事務所應當制定政策和程序，培育以質量為導向的內部文化。這些政策和程序應當要求會計師事務所主任會計師或類似職位的人員對質量控制制度承擔最終責任。2、相關職業(yè)道德要求P120

會計師事務所應當制定政策和程序，以合理保證會計師事務所及其人員遵守相關職業(yè)道德要求。職業(yè)道德規(guī)范要求會計師事務所及其人員恪守客觀、公正的原則，保持專業(yè)勝任能力和應有的關注，并對執(zhí)業(yè)過程中獲知的信息保密。2/6/202311《審計學》課程

注意兩點：會計師事務所應當每年至少一次向所有需要按照相關職業(yè)道德要求保持獨立性的人員獲取其遵守獨立性政策和程序的書面確認函。P121對所有上市實體財務報表審計業(yè)務，按照相關職業(yè)道德要求和法律法規(guī)的規(guī)定，在規(guī)定期限屆滿時輪換項目合伙人、項目質量控制復核人員，以及受輪換要求約束的其他人員。P1212/6/202312《審計學》課程3、客戶關系和具體業(yè)務的接受與保持P121接受與保持客戶關系和具體業(yè)務是注冊會計師開展業(yè)務活動的第一個環(huán)節(jié)，也是防范業(yè)務風險的重要環(huán)節(jié)。會計師事務所應當制定有關客戶關系和具體業(yè)務接受與保持的政策和程序，以合理保證只有在下列情況下，才能接受或保持客戶關系和具體業(yè)務：（1）能夠勝任該項業(yè)務,并具有執(zhí)行業(yè)務必要的素質、時間和資源；（2）能夠遵守相關職業(yè)道德要求（3）已考慮客戶的誠信，沒有信息表明客戶缺乏誠信。2/6/202313《審計學》課程4、人力資源P123（1）人力資源管理的總體要求會計師事務所應當制定政策和程序，合理保證擁有足夠的具有勝任能力和必要素質并承諾遵守職業(yè)道德要求的人員，以使：①會計師事務所按照職業(yè)準則和適用的法律法規(guī)的規(guī)定執(zhí)行業(yè)務；②會計師事務所和項目合伙人能夠出具適合具體情況的報告。2/6/202314《審計學》課程（2）項目組的委派P124①項目負責人的委派要求會計師事務所應當對每項業(yè)務委派至少一名項目合伙人。

②項目組其他成員的委派要求會計師事務所應當制定政策和程序，委派具有必要勝任能力和素質的適當人員。2/6/202315《審計學》課程

5、業(yè)務執(zhí)行P124業(yè)務執(zhí)行對業(yè)務質量有直接的重大影響，是業(yè)務質量控制的關鍵環(huán)節(jié)。（1）指導、監(jiān)督與復核P125

會計師事務所應當要求項目合伙人對業(yè)務執(zhí)行實施指導（事前）、監(jiān)督（事中）與復核（事后）。

項目組成員實施的復核：由項目組內經驗較多的人員復核經驗較少的人員執(zhí)行的工作。2/6/202316《審計學》課程

（2）咨詢P125

咨詢包括與會計師事務所內部或外部具有專門知識的人員，在適當專業(yè)層次上進行的討論，以解決疑難問題或爭議事項。

（3）意見分歧P126

會計師事務所應當制定政策和程序，以處理和解決項目組內部、項目組與被咨詢者之間以及項目合伙人與項目質量控制復核人員之間的意見分歧。形成的結論應當得以記錄和執(zhí)行。

只有意見分歧問題得到解決，項目負責人才能出具報告。2/6/202317《審計學》課程（4）項目質量控制復核P127

會計師事務所應當制定政策和程序，要求對特定業(yè)務實施項目質量控制復核，并在出具報告前完成項目質量控制復核。

項目質量控制復核，是指會計師事務所挑選不參與該業(yè)務的人員，在出具報告前，對項目組作出的重大判斷和在準備報告時形成的結論作出客觀評價的過程。規(guī)定：

對所有上市公司財務報表審計實施項目質量控制復核。2/6/202318《審計學》課程（5）業(yè)務工作底稿P128會計師事務所應當制定政策和程序，以使項目組在出具業(yè)務報告后及時將工作底稿歸整為最終業(yè)務檔案。（1）業(yè)務工作底稿的歸檔期限P128鑒證業(yè)務工作底稿的歸檔期限為業(yè)務報告日后60天內。（2）業(yè)務工作底稿的保密P69、P128（3）業(yè)務工作底稿的保存期限P129

鑒證業(yè)務工作底稿自業(yè)務報告日起至少保存10年。（4）業(yè)務工作底稿的所有權

屬于會計師事務所2/6/202319《審計學》課程6、監(jiān)控P129會計師事務所應當制定監(jiān)控政策和程序，以合理保證質量控制制度中的政策和程序是相關、適當的，并正在有效運行。這些監(jiān)控政策和程序應當包括持續(xù)考慮和評價會計師事務所的質量控制制度，如定期選取已完成的業(yè)務進行檢查。

2/6/202320《審計學》課程（1）監(jiān)控人員P129

具有專業(yè)勝任能力的人員。會計師事務所可以委派主任會計師、副主任會計師或具有足夠、適當經驗和權限的其他人員履行監(jiān)控責任。（2）監(jiān)控內容P129

質量控制制度設計的適當性和運行的有效性。（3）實施檢查的周期P129

會計師事務所應當周期性地選取已完成的業(yè)務進行檢查，周期最長不得超過三年。在每個周期內，應對每個項目負責人的業(yè)務至少選取一項進行檢查。2/6/202321《審計學》課程第三節(jié)注冊會計師的法律責任一、注冊會計師法律責任的成因二、注冊會計師承擔法律責任的種類三、中國注冊會計師的法律責任四、注冊會計師避免法律訴訟的具體措施2/6/202322《審計學》課程一、注冊會計師法律責任的成因P132（一）被審計單位方面的原因P1331、錯誤與舞弊（1）錯誤錯誤是指導致財務報表錯報的非故意行為。包括

（a）為編制財務報表而收集和處理數據時發(fā)生失誤；（b）由于疏忽和誤解有關事實而作出不恰當的會計估計；（c）在運用與確認、計量、分類或列報（包括披露）相關的會計政策時發(fā)生失誤。2/6/202323《審計學》課程

（2）舞弊舞弊是指被審計單位的管理層、治理層、員工或第三方使用欺騙手段獲取不當或非法利益的故意行為。舞弊是一個寬泛的法律概念，審計準則并不要求注冊會計師對舞弊是否已經發(fā)生作出法律意義上的判定，只要求關注導致財務報表發(fā)生重大錯報的舞弊。如何理解管理層和治理層2/6/202324《審計學》課程

治理層，是指對被審計單位戰(zhàn)略方向以及管理層履行經營管理責任負有監(jiān)督責任的人員或組織。治理層的責任包括對財務報告過程的監(jiān)督。

股份有限公司的治理層一般為董事會、監(jiān)事會，特殊情況下涉及股東大會；有限責任公司的治理層一般為董事會（董事）、監(jiān)事會（監(jiān)事），特殊情況下涉及股東大會；國有獨資公司的治理層一般為董事會、監(jiān)事會；一人有限責任公司的治理層一般為自然人股東本人或法人股東的代表。2/6/202325《審計學》課程

管理層，是指對被審計單位經營活動的執(zhí)行負有經營管理責任的人員或組織。管理層負責編制財務報表，并受到治理層的監(jiān)督。

管理層一般是指企業(yè)的總經理和其他高級管理人員，即副總經理、財務總監(jiān)、總會計師等。2/6/202326《審計學》課程舞弊包括①對財務信息作出虛假報告對財務信息作出虛假報告通常表現為：

（a）對財務報表所依據的會計記錄或相關文件記錄的操縱、偽造或篡改；（b）對交易、事項或其他重要信息在財務報表中的不真實表達或故意遺漏；（c）對與確認、計量、分類或列報有關的會計政策和會計估計的故意誤用。2/6/202327《審計學》課程②侵占資產是指被審計單位的管理層或員工非法占用被審計單位的資產。

其手段主要包括：①管理層或員工在購貨時收取回扣；②將個人費用在單位列支；③貪污收入款項；④盜取或挪用貨幣資金、實物資產或無形資產。侵占資產通常伴隨著虛假或誤導性的文件記錄，其目的是隱瞞資產缺失或未經適當授權使用資產的事實。2/6/202328《審計學》課程（3）錯誤與舞弊的責任P134

①被審計單位的責任防止或發(fā)現舞弊是被審計單位治理層和管理層的責任。治理層有責任監(jiān)督管理層建立和維護內部控制。管理層有責任在治理層的監(jiān)督下建立良好的控制環(huán)境，維護有關政策和程序，以保證有序和有效地開展業(yè)務活動，包括制定和維護與財務報告可靠性相關的控制，并對可能導致財務報表發(fā)生重大錯報的風險實施管理。2/6/202329《審計學》課程

②注冊會計師的責任注冊會計師有責任按照審計準則的規(guī)定實施審計工作，獲取財務報表在整體上不存在重大錯報的合理保證。注冊會計師應當在整個審計過程中保持職業(yè)懷疑態(tài)度，考慮管理層凌駕于控制之上的可能性，并應當意識到，可以有效發(fā)現錯誤的審計程序未必適用于發(fā)現舞弊導致的重大錯報。2/6/202330《審計學》課程

由于審計的固有限制，即使注冊會計師按照審計準則的規(guī)定恰當計劃和執(zhí)行了審計工作，也不可避免存在財務報表中的某些重大錯報未被發(fā)現的風險。

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2/6/202331《審計學》課程2、違反法律法規(guī)行為P135（1）違反法規(guī)行為的概念是指被審計單位有意或無意地違反會計準則和相關會計制度之外的法律法規(guī)的行為。違反法規(guī)行為涉及的方面：（1）被審計單位從事的違反法規(guī)行為；（2）以被審計單位名義從事的違反法規(guī)行為；（3）管理層或員工以被審計單位名義從事的違反法規(guī)行為。2/6/202332《審計學》課程在設計和實施審計程序以及評價和報告審計結果時，注冊會計師應當充分關注被審計單位違反法規(guī)行為可能對財務報表產生重大影響。2/6/202333《審計學》課程（2）責任保證經營活動符合法律法規(guī)的規(guī)定，防止和發(fā)現違反法規(guī)行為是被審計單位管理層的責任。

注冊會計師不應當、也不能對防止被審計單位違反法規(guī)行為負責，但執(zhí)行年度財務報表審計可能是遏制違反法規(guī)行為的一項措施。

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3、經營失敗P138（1）經營失敗，是指企業(yè)由于經濟或經營條件的變化而無法滿足投資者的預期。經營失敗的極端情況是申請破產。被審計單位經營失敗時，可能會連累注冊會計師。（2）審計失敗，是指注冊會計師由于沒有遵守審計準則的要求而發(fā)表了錯誤的審計意見。（3）審計風險，是指財務報表中存在重大錯報，而注冊會計師發(fā)表不恰當審計意見的可能性。P227

發(fā)生經營失敗沒有遵守審計準則遵守了審計準則出具錯誤意見審計失敗審計風險2/6/202335《審計學》課程（二）會計師事務所和注冊會計師自身的原因（重點）P1381、違約2、過失3、欺詐2/6/202336《審計學》課程（二）會計師事務所和注冊會計師自身的原因（重點）P1381、違約P138違約是指合同的一方或幾方未能達到合同條款的要求。注冊會計師違約是指由于注冊會計師未能履行合約上的某些具體條款而使他人蒙受損失。當違約給他人造成損失時，注冊會計師應負違約責任。2/6/202337《審計學》課程

2、過失P138過失是指在一定條件下，缺少應具有的合理的謹慎。評價注冊會計師的過失，是以其他合格注冊會計師在相同條件下可做到的謹慎為標準的。當過失給他人造成損害時，注冊會計師應負過失責任。

通常將過失按其程度不同分為普通過失和重大過失。2/6/202338《審計學》課程（1）普通過失對注冊會計師而言，是指沒有完全遵循專業(yè)準則的要求。（2）重大過失對注冊會計師而言，是指根本沒有遵循執(zhí)業(yè)準則或沒有按執(zhí)業(yè)準則的基本要求執(zhí)行審計。2/6/202339《審計學》課程普通過失與重大過失區(qū)分的主要標準①遵守執(zhí)業(yè)規(guī)范的程度②重要性③內部控制2/6/202340《審計學》課程3、欺詐（注冊會計師舞弊）P139

對注冊會計師而言，欺詐就是為了達到欺騙他人的目的，明知委托單位的會計報表有重大錯報，卻加以虛偽的陳述，出具無保留意見的審計報告。作案具有不良動機是欺詐的重要特征，這是欺詐與普通過失和重大過失的主要區(qū)別之一。2/6/202341《審計學》課程推定（涉嫌）欺詐：是指雖無故意欺詐或坑害他人的動機，但卻存在極端或異常的過失。（案例）推定欺詐與重大過失：重大過失通常被解釋為推定欺詐，加大了注冊會計師的法律責任。2/6/202342《審計學》課程沒有過失、普通過失、重大過失和欺詐的界定錯報沒有查出重大嗎？沒有過失內部控制失效了嗎？控制測試應當揭示出來嗎？運用了實質性程序嗎？是否有欺詐動機？普通過失欺詐重大過失1否2是4否5是3否6是9是7是8否10否2/6/202343《審計學》課程（三）其他方面的原因P1402/6/202344《審計學》課程二、注冊會計師承擔法律責任的種類（重點）

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1、行政責任2、民事責任3、刑事責任