第七章無形資產(chǎn)x

第七章

無形資產(chǎn)主要內(nèi)容一、無形資產(chǎn)的概述二、科目設(shè)置三、無形資產(chǎn)的初始計(jì)量四、無形資產(chǎn)的后續(xù)計(jì)量五、無形資產(chǎn)的處置一、無形資產(chǎn)概述（一）定義無形資產(chǎn)，是指企業(yè)擁有或者控制的沒有實(shí)物形態(tài)的可辨認(rèn)非貨幣性資產(chǎn)。（二）無形資產(chǎn)的特征1.由企業(yè)擁有或者控制并能為其帶來未來經(jīng)濟(jì)利益的資源2.沒有實(shí)物形態(tài)3.可辨認(rèn)性4.屬于非貨幣性資產(chǎn)不具實(shí)物形態(tài)、具有可辯認(rèn)性、非貨幣性資產(chǎn)可辨認(rèn)性條件1.能夠從企業(yè)中分離或者劃分出來，并能單獨(dú)或者與相關(guān)合同、資產(chǎn)或負(fù)債一起，用于出售、轉(zhuǎn)移、授予許可、租賃或者交換。2.源自合同性權(quán)利或其他法定權(quán)利，無論這些權(quán)利是否可以從企業(yè)或其他權(quán)利和義務(wù)中轉(zhuǎn)移或者分離。

應(yīng)注意商譽(yù)的存在無法與企業(yè)自身分離，不具有可辨認(rèn)性，不屬于無形資產(chǎn)準(zhǔn)則所指無形資產(chǎn)。此外，企業(yè)內(nèi)部產(chǎn)生的品牌、報(bào)刊名、刊頭、客戶名單等，不應(yīng)確認(rèn)為無形資產(chǎn)。無形資產(chǎn)的確認(rèn)條件應(yīng)當(dāng)在符合定義的條件下，同時(shí)滿足以下兩個(gè)確認(rèn)條件時(shí)，才能予以確認(rèn)。1.與該資產(chǎn)有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)2.該無形資產(chǎn)的成本能夠可靠計(jì)量（三）無形資產(chǎn)的內(nèi)容專利權(quán)非專利技術(shù)商標(biāo)權(quán)著作權(quán)

特許權(quán)土地使用權(quán)土地使用權(quán)指國(guó)家準(zhǔn)許某一企業(yè)在一定時(shí)期內(nèi)對(duì)國(guó)有土地享有開發(fā)、利用和經(jīng)營(yíng)的權(quán)利。作為投資性房地產(chǎn)或者作為固定資產(chǎn)核算的土地，按照投資性房地產(chǎn)或者固定資產(chǎn)核算；以繳納土地出讓金等方式外購(gòu)的土地使用權(quán)、投資者投入等方式取得的土地使用權(quán)，作為無形資產(chǎn)核算。（三）無形資產(chǎn)的分類按無形資產(chǎn)內(nèi)容構(gòu)成不同劃分按無形資產(chǎn)獲取方式劃分按是否有法定壽命期限劃分

二、科目設(shè)置（一）“無形資產(chǎn)”

核算無形資產(chǎn)成本，包括專利權(quán)、非專利技術(shù)、商標(biāo)權(quán)、著作權(quán)、土地使用權(quán)、特許權(quán)等。商譽(yù)的存在無法與企業(yè)自身分離，不具有可辨認(rèn)性，不在本科目核算。該科目借方登記企業(yè)獲取無形資產(chǎn)的各項(xiàng)成本的金額；貸方記錄企業(yè)處置、報(bào)廢無形資產(chǎn)的賬面金額。期末借方余額反映無形資產(chǎn)的成本。無形資產(chǎn)以各種方式取得無形資產(chǎn)的成本處置、報(bào)廢無形資產(chǎn)時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)成本借貸企業(yè)可以根據(jù)自身的特點(diǎn)和需要，按不同無形資產(chǎn)的項(xiàng)目進(jìn)行明細(xì)分類核算。（二）“累計(jì)攤銷”科目核算對(duì)使用壽命有限的無形資產(chǎn)計(jì)提的累計(jì)攤銷。貸方登記企業(yè)計(jì)提的攤銷額；借方登記處置或報(bào)廢無形資產(chǎn)結(jié)轉(zhuǎn)的累計(jì)攤銷額。期末余額在貸方，反映累計(jì)攤銷額。本科目可按無形資產(chǎn)項(xiàng)目進(jìn)行明細(xì)核算。（三）研發(fā)支出本科目核算企業(yè)進(jìn)行研究與開發(fā)無形資產(chǎn)過程中發(fā)生的各項(xiàng)支出。借方登記開發(fā)無形資產(chǎn)發(fā)生的研發(fā)支出；貸方登記研究開發(fā)項(xiàng)目達(dá)到預(yù)定用途形成無形資產(chǎn)轉(zhuǎn)出的資本化支出、及歸集的費(fèi)用化支出金額的轉(zhuǎn)出。期末借方余額反映正在進(jìn)行無形資產(chǎn)研究開發(fā)項(xiàng)目滿足資本化條件但尚未達(dá)到預(yù)定用途的支出。研發(fā)支出研究與開發(fā)無形資產(chǎn)過程中發(fā)生的各項(xiàng)支出1．將本期歸集的費(fèi)用化支出的金額轉(zhuǎn)入“管理費(fèi)用”2．滿足資本化條件的、自行開發(fā)項(xiàng)目達(dá)到預(yù)定用途形成無形資產(chǎn)的，轉(zhuǎn)入“無形資產(chǎn)”借貸本科目分別“費(fèi)用化支出”、“資本化支出”進(jìn)行明細(xì)核算。三、無形資產(chǎn)的初始計(jì)量

無形資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)按照成本進(jìn)行初始計(jì)量。（一）外購(gòu)無形資產(chǎn)（二）投資者投入的無形資產(chǎn)（三）土地使用權(quán)的處理（四）自行開發(fā)取得的無形資產(chǎn)

（一）外購(gòu)無形資產(chǎn)外購(gòu)無形資產(chǎn)的成本，包括購(gòu)買價(jià)款、相關(guān)稅費(fèi)以及直接歸屬于使該項(xiàng)資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定用途所發(fā)生的其他支出。包括使無形資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定用途所發(fā)生的專業(yè)服務(wù)費(fèi)用、測(cè)試無形資產(chǎn)能否正常發(fā)揮作用等費(fèi)用不包括：為引入新產(chǎn)品進(jìn)行宣傳發(fā)生的廣告費(fèi)、管理費(fèi)用及其他間接費(fèi)用；在無形資產(chǎn)已經(jīng)達(dá)到預(yù)定用途以后發(fā)生的費(fèi)用例：因甲公司某項(xiàng)生產(chǎn)活動(dòng)需要乙公司已獲利的專利技術(shù)，如果使用了這一專利技術(shù)，甲公司預(yù)計(jì)生產(chǎn)能力比原先提高20%，銷售利潤(rùn)率增長(zhǎng)15%。為此，甲公司從乙公司購(gòu)入了一項(xiàng)專利權(quán)，按照協(xié)議約定以現(xiàn)金支付，實(shí)際支付價(jià)款為300萬元，并支付相關(guān)稅費(fèi)1萬元和有關(guān)專業(yè)服務(wù)費(fèi)用5萬元，款項(xiàng)已經(jīng)通過銀行轉(zhuǎn)賬。

（二）投資者投入的無形資產(chǎn)

投資者以無形資產(chǎn)進(jìn)行投資，按照投資合同或協(xié)議約定的價(jià)值確定在投資合同或協(xié)議約定價(jià)值不公允的情況下，應(yīng)按無形資產(chǎn)的公允價(jià)值入賬。

例：因乙公司創(chuàng)立的商標(biāo)有很好的聲譽(yù)，甲公司預(yù)計(jì)使用乙公司商標(biāo)后可使其未來利潤(rùn)增長(zhǎng)30%。為此，甲公司與乙公司協(xié)議商定，乙公司以其商標(biāo)權(quán)投資于甲公司，協(xié)議價(jià)格（等于公允價(jià)值）為500萬元，甲公司另支付印花稅等相關(guān)稅費(fèi)2萬元，款項(xiàng)已通過銀行轉(zhuǎn)賬支付。

（三）土地使用權(quán)的處理企業(yè)取得的土地使用權(quán)通常應(yīng)確認(rèn)為無形資產(chǎn)土地使用權(quán)不計(jì)入地上建筑物成本土地使用權(quán)用于自行開發(fā)建造廠房等地上建筑物時(shí)，土地使用權(quán)的賬面價(jià)值不與地上建筑物合并計(jì)算其成本，而仍作為無形產(chǎn)進(jìn)行核算。（四）土地使用權(quán)的處理土地使用權(quán)與地上建筑物分別進(jìn)行攤銷和提取折舊下列情況除外：例外情況房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)取得的土地使用權(quán)用于建造對(duì)個(gè)銷售的房屋建筑物，相關(guān)的土地使用權(quán)計(jì)入所建造建筑物的成本；企業(yè)外購(gòu)的房屋建筑物，實(shí)際支付價(jià)款中包括土地以及建筑物的價(jià)值，則應(yīng)對(duì)支付的價(jià)款按照合理的方法（如公允價(jià)值）在土地和地上建筑物之間進(jìn)行分配；如確實(shí)無法在土地和地上建筑物之間進(jìn)行合理分配的，應(yīng)當(dāng)全部做固定資產(chǎn)核算。例：2006年1月1日，A公司購(gòu)入一土地使用權(quán)，以銀行存款轉(zhuǎn)賬支付90000000元，并在土地上自行建造廠房等工程，發(fā)生材料支出100000000

，工資費(fèi)用50000000元，其他相關(guān)費(fèi)用100000000元（用銀行存款支付）。2007年2月該工程已完工并達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)。每年分期攤銷土地使用權(quán)與對(duì)廠房計(jì)提折舊借：管理費(fèi)用制造費(fèi)用貸：累計(jì)攤銷累計(jì)折舊企業(yè)改變土地使用權(quán)的用途,將其作為用于出租或增值目的時(shí),應(yīng)將其轉(zhuǎn)為投資性房地產(chǎn)。

（四）自行開發(fā)無形資產(chǎn)區(qū)分研究階段支出與開發(fā)階段支出研究階段支出，應(yīng)當(dāng)于發(fā)生時(shí)計(jì)入當(dāng)期損益開發(fā)階段支出，符合一定條件時(shí)，可資本化基本原則自行開發(fā)的無形資產(chǎn)，可以有條件的資本化為資產(chǎn)，但對(duì)于前期已經(jīng)費(fèi)用化的支出不再調(diào)整。1.研究階段和開發(fā)階段的劃分（1）研究階段研究階段是指為獲取新的技術(shù)和知識(shí)等進(jìn)行的有計(jì)劃的調(diào)查。包括：意于獲取知識(shí)而進(jìn)行的活動(dòng)；研究成果或其他知識(shí)的應(yīng)用研究、評(píng)價(jià)和最終選擇；材料、設(shè)備、產(chǎn)品、工序、系統(tǒng)或服務(wù)替代品的研究；以及新的或經(jīng)改進(jìn)的材料、設(shè)備、產(chǎn)品、工序、系統(tǒng)或服務(wù)的可能替代品的配制、設(shè)計(jì)、評(píng)價(jià)和最終選擇。研究階段的特點(diǎn)：①計(jì)劃性建立在有計(jì)劃的調(diào)查基礎(chǔ)上②探索性基本上是探索性的，為進(jìn)一步的開發(fā)活動(dòng)進(jìn)行資料及相關(guān)方面的準(zhǔn)備，在這一階段不會(huì)形成階段性成果。（2）開發(fā)階段

指在進(jìn)行商業(yè)性生產(chǎn)或使用前，將研究成果或其他知識(shí)應(yīng)用于某項(xiàng)計(jì)劃或設(shè)計(jì)，以生產(chǎn)出新的或具有實(shí)質(zhì)性改進(jìn)的材料、裝置、產(chǎn)品等。

包括：生產(chǎn)前或使用前的原型和模型的設(shè)計(jì)、建造和測(cè)試；含新技術(shù)的工具、夾具、模具和沖模的設(shè)計(jì)；不具有商業(yè)性生產(chǎn)經(jīng)濟(jì)規(guī)模的試生產(chǎn)設(shè)施的設(shè)計(jì)、建造和運(yùn)營(yíng)；新的或經(jīng)改造的材料、設(shè)備、產(chǎn)品、工序、系統(tǒng)或服務(wù)所選定的替代品的設(shè)計(jì)、建造和測(cè)試。開發(fā)階段的特點(diǎn)：①具有針對(duì)性開發(fā)階段是建立在研究階段基礎(chǔ)上，因而，對(duì)項(xiàng)目的開發(fā)具有針對(duì)性。②形成成果的可能性較大進(jìn)入開發(fā)階段的研發(fā)項(xiàng)目往往形成成果的可能性較大。研究階段與開發(fā)階段的不同點(diǎn)目標(biāo)不同對(duì)象不同風(fēng)險(xiǎn)不同結(jié)果不同2.開發(fā)階段有關(guān)支出資本化的條件①?gòu)募夹g(shù)上來講，完成該無形資產(chǎn)以使其能夠使用或出售具有可行性。（技術(shù)可行性）②具有完成該無形資產(chǎn)并使用或出售的意圖。③無形資產(chǎn)產(chǎn)生未來經(jīng)濟(jì)利益的方式（價(jià)值）④有足夠的技術(shù)、財(cái)務(wù)資源和其他資源支持，以完成該無形資產(chǎn)的開發(fā)，并有能力使用或出售該無形資產(chǎn)。⑤歸屬于該無形資產(chǎn)開發(fā)階段的支出能夠可靠地計(jì)量。⑤歸屬于該無形資產(chǎn)開發(fā)階段的支出能夠可靠地計(jì)量。

企業(yè)對(duì)研究開發(fā)的支出應(yīng)當(dāng)單獨(dú)核算，比如，直接發(fā)生的研發(fā)人員工資、材料費(fèi)，以及相關(guān)設(shè)備折舊費(fèi)等。同時(shí)從事多項(xiàng)研究開發(fā)活動(dòng)的，所發(fā)生的支出應(yīng)當(dāng)按照合理的標(biāo)準(zhǔn)在各項(xiàng)研究開發(fā)活動(dòng)之間進(jìn)行分配；無法合理分配的，應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益。3.內(nèi)部開發(fā)的無形資產(chǎn)的計(jì)量其成本由可直接歸屬于該資產(chǎn)的創(chuàng)造、生產(chǎn)并使該資產(chǎn)能夠以管理層預(yù)定的方式運(yùn)作的所有必要支出組成。包括：開發(fā)時(shí)耗費(fèi)材料、勞務(wù)成本、注冊(cè)費(fèi)、開發(fā)過程中使用的其他專利權(quán)和特許權(quán)的攤銷、資本化的利息支出、為使其達(dá)到預(yù)定用途的其他費(fèi)用內(nèi)部開發(fā)無形資產(chǎn)的成本僅包括在滿足資本化條件的時(shí)點(diǎn)至無形資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定用途前發(fā)生的支出總和,對(duì)于同一項(xiàng)無形資產(chǎn)在開發(fā)過程中達(dá)到資本化條件之前已經(jīng)費(fèi)用化計(jì)入損益的支出不再進(jìn)行調(diào)整。研發(fā)支出本科目應(yīng)當(dāng)按照研究開發(fā)項(xiàng)目，分別“費(fèi)用化支出”與“資本化支出”進(jìn)行明細(xì)核算。本科目期末借方余額，反映企業(yè)正在進(jìn)行中的研究開發(fā)項(xiàng)目中滿足資本化條件的支出。4.賬務(wù)處理—研究階段（1）發(fā)生研發(fā)支出時(shí)借：研發(fā)支出-費(fèi)用化支出貸：原材料銀行存款應(yīng)付職工薪酬(2)期（月）末：借：管理費(fèi)用貸：研發(fā)支出-費(fèi)用化支出4.賬務(wù)處理--開發(fā)階段

企業(yè)自行開發(fā)無形資產(chǎn)發(fā)生的研發(fā)支出，滿足資本化條件的（1）在發(fā)生研發(fā)支出時(shí)借：研發(fā)支出-資本化支出貸：原材料銀行存款應(yīng)付職工薪酬等科目（2）研究開發(fā)項(xiàng)目達(dá)到預(yù)定用途形成無形資產(chǎn)時(shí)

借：無形資產(chǎn)貸：研發(fā)支出-資本化支出例：2006年1月，A公司董事會(huì)批準(zhǔn)研發(fā)某項(xiàng)新產(chǎn)品專利技術(shù)，董事會(huì)認(rèn)為，研發(fā)該項(xiàng)目具有可靠的技術(shù)和財(cái)務(wù)等資源的支持，并且一旦研發(fā)成功將降低該公司產(chǎn)品的生產(chǎn)成本。在研究開發(fā)過程中，發(fā)生材料費(fèi)5000萬、人工費(fèi)1000萬、以及其他費(fèi)用4000萬（已用銀行存款支付），共計(jì)10000萬。其中，符合資本化條件的支出為6000萬。2006年12月，該專利技術(shù)已達(dá)到預(yù)定用途。四、無形資產(chǎn)的后續(xù)計(jì)量使用壽命有限的無形資產(chǎn)，其應(yīng)攤銷金額應(yīng)當(dāng)在使用壽命內(nèi)系統(tǒng)合理攤銷。使用壽命不確定的無形資產(chǎn)不應(yīng)攤銷。（一）估計(jì)無形資產(chǎn)使用壽命估計(jì)無形資產(chǎn)使用壽命應(yīng)考慮的因素見教材P228（二）無形資產(chǎn)使用壽命的確定

1．源自合同性權(quán)利或其他法定權(quán)利取得的無形資產(chǎn)，其使用壽命不應(yīng)超過合同性權(quán)利或其他法定權(quán)利的期限。但如果企業(yè)使用資產(chǎn)的預(yù)期期限短于合同性權(quán)利或其他法定權(quán)利規(guī)定的時(shí)間的，則應(yīng)當(dāng)按照企業(yè)預(yù)期使用的期限來確定使用壽命。

案例企業(yè)取得一項(xiàng)專利技術(shù)，法律保護(hù)期限20年，預(yù)計(jì)運(yùn)用這一專利技術(shù)生產(chǎn)的產(chǎn)品在未來15年內(nèi)會(huì)為企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益。就該項(xiàng)專利技術(shù)，第三方向企業(yè)承諾在5年內(nèi)以其取得日內(nèi)公允價(jià)值的60%購(gòu)買專利權(quán)，從企業(yè)管理層目前的持有計(jì)劃看，準(zhǔn)備在5年內(nèi)將其出售第三方。2、如果合同性權(quán)利或其他法定權(quán)利能夠在到期時(shí)因續(xù)約等延續(xù)，且有證據(jù)表明企業(yè)續(xù)約不需要付出大額成本，續(xù)約期應(yīng)當(dāng)計(jì)入使用壽命。3、合同或法律沒有規(guī)定使用壽命的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)綜合各方面情況判斷，以確定無形資產(chǎn)能為企業(yè)帶來未來經(jīng)濟(jì)利益的期限。

法定壽命:

使用壽命受法律、規(guī)章或合同的限制經(jīng)濟(jì)壽命:

可以為企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益的年限（三）使用壽命有限的無形資產(chǎn)的攤銷使用壽命有限的無形資產(chǎn)，其應(yīng)攤銷金額應(yīng)當(dāng)在使用壽命內(nèi)系統(tǒng)合理攤銷，即采用逐期攤銷法。無形資產(chǎn)的應(yīng)攤銷金額為其成本扣除預(yù)計(jì)殘值后的金額。已計(jì)提減值準(zhǔn)備的無形資產(chǎn)，還應(yīng)扣除已計(jì)提的無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備累計(jì)金額。

1.攤銷期和攤銷方法

無形資產(chǎn)的攤銷期自其可供使用時(shí)(即其達(dá)到預(yù)定用途)開始至終止確認(rèn)時(shí)止。（當(dāng)月增加，當(dāng)月攤銷；當(dāng)月減少，當(dāng)月不再攤銷）無形資產(chǎn)攤銷方法應(yīng)當(dāng)反映與該項(xiàng)無形資產(chǎn)有關(guān)的未來經(jīng)濟(jì)利益的預(yù)期實(shí)現(xiàn)方式。

受技術(shù)陳舊因素影響較大的專利權(quán)和專有技術(shù)等無形資產(chǎn)：加速折舊法有特定產(chǎn)量限制的特許經(jīng)營(yíng)權(quán)或?qū)＠麢?quán)：產(chǎn)量法無法可靠確定經(jīng)濟(jì)利益預(yù)期實(shí)現(xiàn)方式的，應(yīng)當(dāng)采用直線法進(jìn)行攤銷2.無形資產(chǎn)殘值的確定

無形資產(chǎn)的殘值一般為零

除非：（1）有第三方承諾在無形資產(chǎn)使用壽命結(jié)束時(shí)愿意以一定的價(jià)格購(gòu)買該項(xiàng)無形資產(chǎn)；（2）可以根據(jù)活躍市場(chǎng)得到殘值信息，并且該市場(chǎng)在無形資產(chǎn)使用壽命結(jié)束時(shí)很可能存在。3.攤銷的會(huì)計(jì)處理無形資產(chǎn)的攤銷金額一般應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益。某項(xiàng)無形資產(chǎn)包含的經(jīng)濟(jì)利益通過所生產(chǎn)的產(chǎn)品或其他資產(chǎn)實(shí)現(xiàn)的，其攤銷金額應(yīng)當(dāng)計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)的成本。

借：管理費(fèi)用/制造費(fèi)用等貸：累計(jì)攤銷例：宏達(dá)公司購(gòu)進(jìn)的專利權(quán)125000元，使用壽命為10年，不考慮殘值因素，以直線法攤銷，每年攤銷12500元，每年應(yīng)作會(huì)計(jì)分錄如下：

（四）使用壽命不確定無形資產(chǎn)對(duì)于使用壽命不確定無形資產(chǎn)，不需要攤銷，但應(yīng)當(dāng)在每個(gè)會(huì)計(jì)期末進(jìn)行減值測(cè)試。

6無形資產(chǎn)及其他長(zhǎng)期資產(chǎn)無形資產(chǎn)減值

——無形資產(chǎn)可收回金額低于其賬面價(jià)值減值跡象的判斷在資產(chǎn)負(fù)債表日：判斷無形資產(chǎn)是否發(fā)生減值？判斷標(biāo)準(zhǔn)是什么？（比照固定資產(chǎn)部分）可收回金額的估計(jì)可收回金額為以下兩者中的高者：（1）公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額（2）資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值減值的賬務(wù)處理可收回金額﹥賬面價(jià)值：不需減值可收回金額﹤賬面價(jià)值：將賬面價(jià)值減至可收回金額借：資產(chǎn)減值損失（兩者間的差額）貸：無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備減值損失一經(jīng)確認(rèn)，不得轉(zhuǎn)回

6無形資產(chǎn)及其他長(zhǎng)期資產(chǎn)使用壽命有限的無形資產(chǎn)——攤銷使用壽命估計(jì)估計(jì)使用壽命或構(gòu)成使用壽命的產(chǎn)量攤銷期間自可供使用至不再為無形資產(chǎn)攤銷方法反映無形資產(chǎn)價(jià)值實(shí)現(xiàn)方式攤銷金額成本－預(yù)計(jì)殘值－已計(jì)提減值賬務(wù)處理攤銷金額計(jì)入當(dāng)期損益：

借：管理費(fèi)用等貸：累計(jì)攤銷使用壽命不確定的無形資產(chǎn)—不攤銷復(fù)核使用壽命有限無形資產(chǎn)