第六章 成本習性及變動成本法

第六章成本習性分析

與變動成本法第一節(jié)成本性態(tài)分析一、成本習性概述成本習性又稱成本性態(tài)（costbehavior），是指在一定條件下成本總額與特定業(yè)務量（volume）之間的依存關系。關鍵詞成本總額——生產成本和期間費用業(yè)務量——生產量或銷售量一定條件——相關范圍

二、成本按其習性分類第一節(jié)成本性態(tài)分析固定成本變動成本混合成本成本按其性態(tài)分類（一）固定成本

1．固定成本的概念

固定成本（fixedcost）是指在相關范圍內其總額不隨業(yè)務量的變化而發(fā)生任何變化的那部分成本。

固定成本一般包括按直線法計提的固定資產折舊費、管理人員的薪金、廣告費、保險費、房屋租賃費等。第一節(jié)成本性態(tài)分析0xyay=a成本(元)業(yè)務量(件)0yx業(yè)務量(件)單位成本(元/件)2.固定成本特征

固定成本總額的不變性

單位固定成本的反比例變動性

【例1】

東方加工廠生產甲零件，所需的加工設備按使用年限法每月計提折舊費10

000元，該設備的最大月加工能力為1

000個。則產量在1

000個以內變動，其產量與加工設備折舊費資料如表1所示。表1

甲零件產量與加工設備折舊【例1】將表1中的數據在坐標圖中表示，可明顯看出固定成本的特性，見圖1和圖2。圖1固定成本總額性態(tài)模型圖2單位固定成本與業(yè)務量之間的關系從圖2可以看出：在一定期間和業(yè)務量范圍內，固定成本總額保持不變，單位固定成本與業(yè)務量呈反比，提高產品產量可以降低單位產品分攤固定成本的份額。第一節(jié)成本性態(tài)分析

約束性固定成本固定成本按是否受管理當局短期決策行為影響酌量性固定成本2．固定成本的具體分類3．固定成本的分類（1）約束性固定成本（committedfixedcost）是指形成和維持企業(yè)最起碼生產經營能力的成本，即企業(yè)經營必須負擔的最低成本。

如:折舊費、保險費、管理人員薪金等。

約束性固定成本的基本特征是：①企業(yè)的生產經營能力一旦形成，與其相聯(lián)系的成本就會在較長時期內繼續(xù)存在，管理當局的當前決策行動無法改變它，只能充分利用；②由于它實質上是生產經營能力成本，因此它的預算期較長，越是采用資本密集化的經營形式，則約束性固定成本的比例越大。第一節(jié)成本性態(tài)分析2．固定成本的具體分類（2）酌量性固定成本（discretionaryfixedcost）也稱選擇性固定成本，是指企業(yè)根據經營方針由高級管理層確定的一定期間的預算額而形成的固定成本，又稱可支配成本。如:廣告費、租賃費等。

酌量性固定成本的基本特征是：①它的發(fā)生額大小可由當期的經營管理決策行為加以控制，其預算額只在預算期有效；②它的成本數額一經預算確定，通常不輕易變動，與當期的業(yè)務量變動無關。第一節(jié)成本性態(tài)分析降低固定成本總額就是指降低酌量性固定成本。（二）變動成本1．變動成本的概念

變動成本（variablecost）是指在一定時間、一定范圍內其總額隨業(yè)務量的變化而成正比例變化的那部分成本。變動成本一般包括直接材料費用、直接人工費用、外協(xié)件加工成本、消耗外購半成品、推銷傭金、按業(yè)務量計算的固定資產折舊費等。第一節(jié)成本性態(tài)分析2.變動成本的特征0xyy=bx成本(元)業(yè)務量(件)0yx業(yè)務量(件)單位成本(元/件)y=b變動成本總額的正比例變動性

單位變動成本不變性

第一節(jié)成本性態(tài)分析

技術性變動成本變動成本按其發(fā)生的原因酌量性變動成本3．變動成本的分類

(1)技術性變動成本（engineeredcost）指單位成本受客觀因素影響，消耗量由技術因素決定的那部分變動成本，即管理當局的當前決策無法改變其支出數額的變動成本。

例如：生產一臺計算機要用1個主板、1個CPU、1個顯示器。這類成本的實質是利用生產能力進行生產所必然發(fā)生的成本，若不生產，則技術性變動成本為0。第一節(jié)成本性態(tài)分析3.變動成本的分類

(2)酌量性變動成本（discretionaryvariablecost）指單位成本受企業(yè)管理部門決策影響的那部分成本。例如：按銷售收入一定比例支付的銷售傭金、按產量計酬的工人薪金等，其發(fā)生額可由企業(yè)最高管理階層決定。第一節(jié)成本性態(tài)分析固定成本和變動成本的相關范圍分別如圖5、圖6所示。圖5

固定成本相關范圍

圖6

變動成本相關范圍第一節(jié)成本性態(tài)分析（三）混合成本1．混合成本的概念混合成本（mixedcost）是指介于有固定成本和變動成本之間，其總額隨業(yè)務量變動不成正比例的那部分成本。

基本特征：①其發(fā)生額隨業(yè)務量的變動而變動，但不是正比例變動②成本總額可以分解為固定成本和變動成本兩部分第一節(jié)成本性態(tài)分析第二節(jié)混合成本的分解

1、直接確認法2、高低點法★3、散布圖法

4、回歸直線法

1、直接確認法是指在事先已經掌握有關項目成本習性的基礎上，在成本發(fā)生當時對每項成本按照習性進行直接分析，使其分別歸屬于變動成本或固定成本兩大類的一種方法。很大程度屬于定性分析，需逐一對成本明細項目加以鑒定，工作量大。2、高低點法

基本原理：

各期的總成本或混合成本都可以用成本習性模型Y＝a＋bX表示。運用解析幾何中的兩點法公式，即可示出a，b兩個常數，建立成本模型?；静襟E選擇高低兩點坐標：高點（X1,Y1）和

低點（X2,Y2）計算b值（斜率）：b＝(Y1-Y2)÷(X1-X2)計算a值（截距）：a＝Y1－bX1或Y2－bX2建立模型：Y＝a＋bX已知：迅達公司是一家生產電器的公司,該公司2009年上半年的運輸費用如下表所示：

要求：（1）用高低點法對該公司的運輸費用進行分析。（2）假設2009年7月銷售2100臺，請預測運輸費將達到多少？【例5】解：（1）確定該企業(yè)2009年1-6月份中銷售量最高和最低的月份，以及相應的混合成本。最高點確定為3月份：

銷售量X1=2500臺，運輸費用Y1=70000元

最低點為1月份：銷售量X2=2000臺，運輸費用Y2=60000元（2）按公式求出單位變動成本b：

b=（Y1-Y2）÷（X1-X2）

=（70000-60000）÷（2500-2000）=20（元／件）

【例5】（3）將最低點的維修成本和業(yè)務量數據代入公式，求固定成本總額a：

a＝Y2－bX2=60000-20×2000=20000（元）也可代入最高點的維修成本和業(yè)務量數據，同樣可以求出固定成本為20000元：

a＝Y1－bX1=70000-20×2500=20000（元）寫出成本性態(tài)模型：

y=20000+20x

（4）

當銷售量為2100臺，發(fā)生的運輸費用將為62000元，計算過程如下：

y=20000+20×2100=62000（元）【例5】3．散布圖法

基本步驟：①建立平面直角坐標系，以縱軸y代表混合成本，以橫軸x代表業(yè)務量；②將有關混合成本的歷史數據描繪在所建立的平面坐標系中，以形成散布圖；③考察散布圖中各點的分布規(guī)律，通過目測確定一條直線，確保散布圖中各點離該直線的距離最近；④確定這條線的截距和斜率，分別作為固定成本總額和單位產品的變動成本。在縱軸上的截距為固定成本a，直線的斜率為單位變動成本b圖11

散布圖3.散布圖法4．回歸直線法

回歸分析法是將業(yè)務量和混合成本分別作為自變量和因變量，通過對反映兩者在一定期間內的一系列歷史觀測數據的處理，建立起描述業(yè)務量和混合成本相互關系的回歸直線，借以確定混合成本中固定成本和變動成本含量的方法?；貧w分析法從數學的觀點來看，應選用全部觀測數據（成本點）的誤差平方和最小的直線為最準確?；貧w直線標準的公式為y=a+bx根據

求值公式，先求b后求a,就可把混合成本分解為固定成本和變動成本。但是應特別注意：采用回歸分析法分解混合成本時，首先要測定成本與業(yè)務量之間是否存在線性相關關系。如果線性無關或線性關系較弱，那么采用回歸分析法就毫無意義了。測定混合成本與業(yè)務量之間相關程度一般通過計算相關系數r的值來完成。相關系數r的取值范圍為-1≤r≤1。當r0時說明x、y間線性無關，即成本與業(yè)務量之間無直接聯(lián)系；當r=1時，說明x、y間存在正比例關系，即成本與業(yè)務量之間緊密相連；當r=-1時，說明x、y間存在反比例關系。一般企業(yè)成本與業(yè)務量之間存在一定程度的相關性，r值一般在0、1之間，r值越接近1，則表明兩者相關程度越密切。4．回歸直線法第三節(jié)變動成本法

完全成本法:是指在計算產品成本時，以成本按經濟用途分類為前提，將全部生產成本作為產品成本的構成內容，而將非生產成本作為期間成本的一種成本計算模式。一、完全成本法和變動成本法的概念第三節(jié)變動成本法及其原理

變動成本法:是指在計算產品成本時，以成本習性為前提，只將變動生產成本作為產品成本的構成內容，而將固定生產成本與非生產成本一起作為期間成本的一種計算模式。一、完全成本法和變動成本法的概念在變動成本法下，產品成本是指在產品生產過程中發(fā)生的，與產品產量密切相關，隨產量的變動而變動的成本。

直接材料、直接人工、變動性制造費用是在產品生產過程中發(fā)生的并隨產量變動的成本，所以產品成本包括這三部分；

固定性制造費用（固定生產成本）與產品產量的關系并不密切，所以應歸屬于會計期間，計入期間成本。二、變動成本法的基本原理（理論前提）（一）產品成本及期間成本的構成內容不同三、變動成本法與完全成本法的區(qū)別（一）產品成本及期間成本的構成內容不同【例6】

宏一公司是生產取曖器的企業(yè)，2006年初投產，該年的相關生產資料如下表：例6表1和例6表2例6表1存貨及單價例6表2相關成本及費用單位:萬元

要求:分別用變動成本法和完全成本法計算該企業(yè)2006年的產品成本和期間成本。

兩種成本法在產品生產成本組成內容方面的差異如下表例6表3所示。例6表3兩種成本法下產品生產成本比較表

由于固定制造費用歸屬于期間成本，變動成本法的產品生產總成本比完全成本法低100000元，單位產品生產成本低2元（單位固定制造費用）?！纠?】單位：元例6表4

兩種成本法下期間成本比較表【例6】

由于固定制造費用歸屬于期間成本，變動成本法的期間成本比完全成本法高100000元。單位：元三、變動成本法與完全成本法的區(qū)別

由于產品生產成本的組成內容不同，兩種成本法的存貨成本也不同。例6表5兩種成本法下存貨成本比較表存貨數量10

000臺

單位：元變動成本法的存貨成本比完全成本法低20000元（680000-660000），這是因為前者的全部固定制造費用作為期間成本在當期全部轉銷，而后者的固定制造費用作為產品成本，其中的80000元（2×40000）隨出售產品轉入當期銷售成本，其余的20000元（2×10000）隨期末結存產品遞延到下一會計期間。（二）存貨水平不同期末存貨成本＝單位期末存貨成本×期末存貨量三、變動成本法與完全成本法的區(qū)別（三）銷售成本不同本期銷貨成本=期初存貨成本+本期發(fā)生的產品生產成本-期末存貨成本

變動成本法本期銷貨成本＝0＋66×50000－66×10000＝2640000元完全成本法本期銷貨成本＝0＋68×50000－68×10000＝2720000元變動成本法的銷售成本比完全成本法低80000元（2720000-2640000），這是因為前者的全部固定制造費用作為期間成本在當期全部轉銷，而后者的固定制造費用作為產品成本，其中的80000元（2×40000）隨出售產品轉入當期銷售成本。三、變動成本法與完全成本法的區(qū)別傳統(tǒng)式利潤表貢獻式利潤表利潤表格式主要公式主要滿足對外提供報表的需要，利潤與銷售量之間的聯(lián)系缺乏規(guī)律性主要滿足內部管理的需要，利潤與銷售量之間有一定規(guī)律性聯(lián)系所提供信息的用途不同營業(yè)營業(yè)營業(yè)收入成本毛利營業(yè)營業(yè)營業(yè)毛利費用利潤營業(yè)變動貢獻收入成本邊際貢獻固定營業(yè)邊際成本利潤損益確定程序不同銷貨成本=期初存貨成本+本期發(fā)生的產品成本–期末存貨成本銷貨成本=單位變動生產成本×本期銷售量常用銷貨成本計算公式不同==－－－－==（四）損益確定的程序不同三、變動成本法與完全成本法的區(qū)別1．完全成本法的損益確定程序（1）銷售毛利的計算

銷售毛利=銷售收入-銷售成本其中：

銷售成本=期初存貨成本+本期生產成本-期末存貨成本

=可供銷售的產品成本-期末存貨成本（2）利潤的計算

利潤=銷售毛利—銷售費用—管理費用—財務費用（四）損益確定的程序不同三、變動成本法與完全成本法的區(qū)別2．變動成本法的損益確定程序（1）貢獻毛益的計算

貢獻毛益=銷售收入-變動成本總額其中：變動成本總額=變動成本法下銷貨成本+變動銷售、管理和財務費用

=銷售產品的變動生產成本+變動銷售、管理和財務費用

=銷量×（單位變動生產成本+單位變動銷售、管理和財務費用）（2）利潤的計算

利潤=貢獻毛益-固定成本總額其中：固定成本總額=本期固定生產成本+本期固定非生產成本=本期固定制造費用+本期固定銷售、管理和財務費用（四）損益確定的程序不同銷售收入減：銷售成本（本期銷貨成本）：期初存貨成本本期生產成本可供銷售的產品生產成本期末存貨銷售成本合計銷售毛利減：期間費用：銷售費用管理費用財務費用期間費用合計營業(yè)利潤傳統(tǒng)式（完全成本法）銷售收入減：變動成本：變動性生產成本變動性銷售費用變動性管理費用變動性財務費用變動成本合計貢獻毛益減：固定成本：固定性制造費用固定性銷售費用固定性管理費用固定性財務費用固定成本合計營業(yè)利潤利潤表格式不同貢獻式（變動成本法）項目三、變動成本法與完全成本法的區(qū)別【例7】

興業(yè)公司是生產吹風機的企業(yè)，2006—2007年產品的單價為100元/件，單位變動生產成本為66元/件，單位變動非生產成本為16元/件，每年的固定性制造費用為100000元，每年的固定性非生產成本為60000元，該企業(yè)存貨計價采用先進先出法。相關生產資料如下表：

要求：分別按變動成本法和完全成本法編制2006年和2007年的利潤表。產銷量與存貨量情況表單位：件變動成本合計6558營業(yè)利潤6556營業(yè)利潤7870

非生產成本1616固定成本合計

期間費用：66

固定非生產成本143128銷售毛利1010

固定性制造費用307272銷售成本合計

減:固定成本：6868

期末存貨8172貢獻毛益375340

可供銷售的產品生產成本369328307340

本期生產成本7264

變動非生產成本680

期初存貨成本297264

變動生產成本

銷售成本：

減：變動成本：450400銷售收入450400銷售收入2007年2006年傳統(tǒng)式（完全成本法）2007年2006年貢獻式（變動成本法）利潤表單位：萬元264=66×464=16×4340=66×5+1068=68×170=16×4+6貢獻毛益6558營業(yè)利潤6556營業(yè)利潤7870

非生產成本1616固定成本合計

期間費用：66