第九講企業(yè)所得稅會計(新法)

所得稅

會計

黃鵬教授蘇州大學(xué)商學(xué)院公司暫時性差異暫時性差異。根據(jù)《企業(yè)會計準(zhǔn)則第18號——所得稅》，暫時性差異是指一項資產(chǎn)或負債的賬面價值與其計稅基礎(chǔ)之間的差額。計稅基礎(chǔ)是一項資產(chǎn)和負債在按稅法計稅時歸屬于該資產(chǎn)和負債的金額。暫時性差異可以分成時間性差異和其他暫時性差異兩類。

時間性差異時間性差異是指在本期發(fā)生，但會在以后各期轉(zhuǎn)回，且因稅法與會計準(zhǔn)則對收益、利得和費用、損失認定的時間等不一致而產(chǎn)生的本期納稅所得與會計利潤之間的差額。這種差異發(fā)生在本期，但在以后各期內(nèi)能夠轉(zhuǎn)回，使兩者趨于一致，故稱時間性差異

時間性差異時間性差異可分為四類：（1）收益和利得在會計上已于本期確認，而稅法規(guī)定可于以后期間確認。（2）費用或損失按稅法規(guī)定已在本期申報納稅時扣除，而在會計上可于以后期間確認例如，固定資產(chǎn)折舊，在報稅時采用加速折舊法，而會計上采用直線法。這樣，在固定資產(chǎn)使用的前期，其報稅的折舊費用大于會計上確認的折舊費用，因而在固定資產(chǎn)使用的后期會產(chǎn)生應(yīng)課稅金額。（1）和（2）為納稅所得小于會計利潤的時間性差異，在以后年度會產(chǎn)生應(yīng)課稅金額時間性差異（3）收入或利得根據(jù)稅法規(guī)定應(yīng)在本期申報納稅，而會計上則于以后期間確認。例如，《營業(yè)稅暫行條例》實施細則第28條規(guī)定：“納稅人轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)或者銷售不動產(chǎn)，采用預(yù)收款方式的，其納稅義務(wù)發(fā)生時間為收到預(yù)收款的當(dāng)天?！边@一預(yù)收款項，在稅收上作為應(yīng)稅收入要申報納稅，而在會計上作為負債來處理，待以后會計上作為收入來處理后，申報納稅時再將其扣除

時間性差異（4）費用或損失在會計上已在本期確認，而稅法規(guī)定在以后期間申報納稅時扣除。例如：①固定資產(chǎn)折舊，會計上采用加速折舊法，而報稅時采用直線法。這樣，在固定資產(chǎn)使用的前期，會計上的折舊費用大于報稅的折舊費用，因而在以后年度會產(chǎn)生可扣除金額；②長期股票投資采用“權(quán)益法”核算時，若被投資企業(yè)發(fā)生虧損，則投資企業(yè)應(yīng)按持股比例確認損失，但稅法不予確認；③預(yù)提除壞賬準(zhǔn)備以外的各種準(zhǔn)備金，會計上應(yīng)在預(yù)提時列為費用，但稅法上必須到實際發(fā)生時才作為費用處理

時間性差異④無形資產(chǎn)攤銷，會計上采用謹慎原則，縮短攤銷年限，而稅法不允許縮短攤銷年限。這樣，按較短年限的攤銷額與按較長年限的攤銷額之間的差額，在會計上作為本期的費用處理，而在稅法上要作為后期的費用處理；⑤存貨計價采用“成本與市價孰低法”，在市價低于成本價的情況下，存貨按市價計算，而稅法只允許采用成本計價，對于這一差額會計上要作為本期的費用來處理，而稅法要將其作為后期的費用處理（3）和（4）為納稅所得大于會計利潤的時間性差異，在以后年度會產(chǎn)生可扣除金額

其他暫時性差異其他暫時性差異是除了時間性差異以外，其他因會計準(zhǔn)則和稅法標(biāo)準(zhǔn)不同導(dǎo)致的資產(chǎn)和負債的計稅基礎(chǔ)與賬面價值不同而形成的計稅差異。主要有以下幾種類型：（1）子公司、聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)沒有向母公司分配全部利潤；（2）重估資產(chǎn)而在計稅時不予調(diào)整；（3）購買法企業(yè)合并的購買成本，根據(jù)所取得的可辨認資產(chǎn)和負債的公允價值分配計入這些可辨認資產(chǎn)和負債，而在計稅時不作相應(yīng)調(diào)整。其他暫時性差異有些暫時性差異并不是時間性差異，如：（1）作為報告企業(yè)整體組成部分的國外經(jīng)營主體的非貨幣性資產(chǎn)和負債以歷史匯率折算；（2）資產(chǎn)和負債的初始確認的賬面金額不同于其初始計稅基礎(chǔ)。所得稅會計對差異的會計處理

（一）對經(jīng)營虧損抵后的會計處理與實現(xiàn)利潤的情況相同，企業(yè)應(yīng)將本年發(fā)生的虧損自“本年利潤”科目轉(zhuǎn)入“利潤分配——未分配利潤”科目，借記“利潤分配——未分配利潤”科目，貸記“本年利潤”科目，結(jié)轉(zhuǎn)后“利潤分配”科目的借方余額，即為未彌補虧損的數(shù)額。然后通過“利潤分配”科目核算有關(guān)虧損的彌補情況。企業(yè)發(fā)生的虧損可以用下一納稅年度的納稅所得彌補，下一年度納稅所得不足彌補的，可以在5年內(nèi)延續(xù)彌補

所得稅會計對差異的會計處理

在彌補以前年度虧損時，只要在計算當(dāng)年應(yīng)納稅所得額時，減除彌補以前年度虧損的那部分所得即可。因為企業(yè)當(dāng)年實現(xiàn)的利潤自“本年利潤”科目，轉(zhuǎn)入“利潤分配——未分配利潤”科目，將本年實現(xiàn)的利潤結(jié)轉(zhuǎn)到“利潤分配——未分配利潤”科目貸方，其貸方發(fā)生額與“利潤分配——未分配利潤”科目的借方余額自然抵補，并不需要進行專門的賬務(wù)處理

所得稅會計對差異的會計處理

（三）對暫時性差異的會計處理資產(chǎn)負債表債務(wù)法一般情況下適用于對暫時性差異的會計處理。在會計利潤小于應(yīng)納稅所得時，如預(yù)計今后會計期間沒有足夠的納稅所得能轉(zhuǎn)銷暫時性差異，則仍采用應(yīng)付稅款法。資產(chǎn)負債表債務(wù)法把所得稅支出作為一項費用，需要在各相關(guān)會計期間進行合理分配。在資產(chǎn)負債表債務(wù)法下，會計核算是按本期會計利潤計算出的應(yīng)繳所得稅列作當(dāng)期所得稅費用，按應(yīng)納稅所得計算出的應(yīng)繳所得稅列作應(yīng)交所得稅稅金，兩者差額列為遞延所得稅資產(chǎn)或負債.所得稅會計對差異的會計處理

采用資產(chǎn)負債表債務(wù)法時，在所得稅稅率不變的情況下，計入當(dāng)期的所得稅費用與當(dāng)期計提的應(yīng)付所得稅準(zhǔn)備分別以會計利潤和應(yīng)納稅所得為計算依據(jù)，兩者金額不等，但由于暫時性差異可在一定期間內(nèi)轉(zhuǎn)回，所以隨著暫時性差異而發(fā)生的遞延所得稅資產(chǎn)或負債金額轉(zhuǎn)銷完畢，整個期間內(nèi)總的所得稅費用與總的應(yīng)付所得稅準(zhǔn)備是相等的，說明暫時性差異未影響企業(yè)納稅額，只是在轉(zhuǎn)回前引起了遞延所得稅資產(chǎn)或負債金額變動。由于遞延所得稅資產(chǎn)或負債不屬于所有者權(quán)益，因此,暫時性差異不影響所有者權(quán)益

所得稅會計對差異的會計處理（一）公司所得稅核算的科目設(shè)置1.“所得稅費用”科目損益類科目，用以核算公司企業(yè)按規(guī)定從本期損益中扣除的所得稅費用。其借方反映公司企業(yè)計入本期損益的所得稅額，貸方反映期末轉(zhuǎn)入“本年利潤”科目的所得稅額，期末結(jié)轉(zhuǎn)后,該科目應(yīng)無余額。所得稅會計對差異的會計處理2.“應(yīng)交稅費——應(yīng)交所得稅”科目負債類科目,用以核算企業(yè)按稅法規(guī)定計算的應(yīng)納所得稅額.其貸方反映企業(yè)計提應(yīng)交所得稅額,借方反映預(yù)交或?qū)嶋H交納的所得稅額，期末余額在貸方，表示期末企業(yè)應(yīng)交未交的所得稅額。

3.“遞延所得稅資產(chǎn)”科目資產(chǎn)類科目,用以核算企業(yè)本期稅前會計利潤小于應(yīng)納稅所得額產(chǎn)生的可抵減暫時性差異影響所得稅金額，以及本期轉(zhuǎn)回已確認的暫時性差異對所得稅影響的數(shù)額,采用資產(chǎn)負債表債務(wù)法時,該科目借方余額表示尚未轉(zhuǎn)銷的遞延所得稅資產(chǎn)所得稅會計對差異的會計處理4.“遞延所得稅負債”科目負債類科目,用以核算企業(yè)本期稅前會計利潤大于應(yīng)納稅所得額產(chǎn)生的應(yīng)課稅暫時性差異影響所得稅金額,以及本期轉(zhuǎn)回已確認的暫時性差異對所得稅影響的數(shù)額.采用資產(chǎn)負債表債務(wù)法時,該科目的貸方余額表示尚未轉(zhuǎn)銷的遞延所得稅負債。所得稅會計對差異的會計處理（二）非遞延法非遞延法是將本期稅前會計利潤與應(yīng)納稅所得額之間的差異（包括時間性差異和其他暫時性差異）所造成的影響所得稅的金額直接計入本期損益，而不遞延到以后各期。在此法下，本期計入損益的所得稅費用等于本期應(yīng)交的所得稅，即不管稅前會計利潤多少，均按稅法規(guī)定對稅前會計利潤進行調(diào)整，調(diào)整為應(yīng)納稅所得額，再按應(yīng)納稅所得額計算出本期應(yīng)交的所得稅額，計入“所得稅費用”科目。所得稅會計對差異的會計處理由于本期發(fā)生的暫時性差異不單獨核算，所以暫時性差異產(chǎn)生的影響所得稅的金額，在會計報表中不反映為一項負債或一項資產(chǎn)，僅在會計報表附注中說明其影響金額。在此種方法下，企業(yè)只需設(shè)置“所得稅費用”和“應(yīng)交稅費——應(yīng)交所得稅”科目.所得稅會計對差異的會計處理[例21]某公司全年實現(xiàn)的利潤總額為1200萬元，超限額列支業(yè)務(wù)招待費30萬元，國庫券利息收入28.75萬元，1~11月份已累計預(yù)交所得稅300萬元；所得稅稅率25%。試計算全年應(yīng)納稅所得額、應(yīng)納所得稅額及應(yīng)補繳所得稅額，并作有關(guān)分錄

所得稅會計對差異的會計處理解：納稅調(diào)整數(shù)＝30－28.75＝1.25萬元應(yīng)納稅所得額＝1200＋1.25＝1201.25萬元應(yīng)納所得稅額＝1201.25×25％＝300.3125萬元應(yīng)補交所得稅額＝300.3125－300＝0.3125萬元借：所得稅費用3003125

貸：應(yīng)交稅費――應(yīng)交所得稅3003125借：應(yīng)交稅費――應(yīng)交所得稅3125

貸：銀行存款

3125

所得稅會計對差異的會計處理[例22]某公司20×7年固定資產(chǎn)折舊會計上采用直線法，本年折舊額650萬元；報稅時采用年數(shù)總和法，本年折舊額850萬元。20×7年利潤表上反映的稅前會計利潤1800萬元。企業(yè)所得稅稅率25%。試計算本期應(yīng)交所得稅和本期所得稅費用，并作有關(guān)分錄.

所得稅會計對差異的會計處理應(yīng)納稅所得額=1800－（850－650）=1600本期應(yīng)交所得稅額=1600×25%=400本期所得稅費用=400（萬元）借：所得稅費用4000000

貸：應(yīng)交稅費——應(yīng)交所得稅

4000000

所得稅會計對差異的會計處理（三）遞延法——資產(chǎn)負債表債務(wù)法資產(chǎn)負債表債務(wù)法是將暫時性差異影響所得稅的金額遞延和分配到以后各期。在采用資產(chǎn)負債表債務(wù)法時，所得稅被視為企業(yè)在獲得收益時發(fā)生的一種費用，以達到收入和費用的配比。暫時性差異影響的所得稅金額包含在利潤表的所得稅費用內(nèi)，以及資產(chǎn)負債表中的遞延所得稅稅款余額里。在此種方法下，企業(yè)需設(shè)置“所得稅費用”

、“遞延所得稅資產(chǎn)”、“遞延所得稅負債”和“應(yīng)交稅費——應(yīng)交所得稅”四個科目

.所得稅會計對差異的會計處理（1）損益表債務(wù)法的局限性損益表債務(wù)法把本期由于時間性差異產(chǎn)生的納稅影響額，遞延和分配到以后各期，并同時轉(zhuǎn)回已確認的時間性差異對所得稅的影響金額，在所得稅率變更時，需要調(diào)整遞延稅款賬面余額的一種會計處理方法，但該方法是從損益表出發(fā)核算差異的，難免會忽略一些可能產(chǎn)生未來應(yīng)納稅和可抵扣所得稅的項目，即其他暫時性差異，從這個意義上講，損益表債務(wù)法是一種不完全的債務(wù)法。所得稅會計對差異的會計處理例：企業(yè)固定資產(chǎn)的賬面價值為1萬元，重估的公允價值為2萬元，會計和稅法規(guī)定都按直線法計提折舊，剩余使用年限為5年。會計按重估的公允價值計提折舊，而重估資產(chǎn)增值并確認入賬根據(jù)稅法規(guī)定計稅時不作相應(yīng)調(diào)整，因此稅法按賬面價值計提折舊。如果采用損益表債務(wù)法計算：

期間12345會計折舊40004000

4000

4000

4000稅法折舊20002000

2000

2000

2000差額-2000-2000

-2000

-2000

-2000可以判斷，這不是一項時間性差異，因為差異在后期沒有轉(zhuǎn)回。通過分析其原因，主要在于資產(chǎn)增值收益計入資產(chǎn)負債表的權(quán)益類，而不是計入損益表。因此，實際過程中發(fā)生的差異不能通過損益表債務(wù)法完全解決，也就不能完全反映企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營的全貌，違背了會計真實、客觀反映經(jīng)濟活動的本質(zhì)。所得稅會計對差異的會計處理所得稅會計對差異的會計處理如果采用資產(chǎn)負債表債務(wù)法計算：各期期末012345賬面價值200001600012000800040000計稅基礎(chǔ)1000080006000400020000差額1000080006000400020000那么可以判斷，這是一項暫時性差異。所得稅會計對差異的會計處理

[例26]某外商投資工業(yè)企業(yè)20X0年創(chuàng)辦于某經(jīng)濟特區(qū)，經(jīng)營期15年，從20X6年起開始獲利。20X8年全年稅前利潤總額為120萬元，有關(guān)影響納稅的資料如下：（1）該企業(yè)職工300人，其中250人為直接生產(chǎn)工人和車間管理人員，50人為行政管理人員。全年共發(fā)放工資薪金（包括獎金、津貼等）302萬元。計提工會經(jīng)費6.04萬元，職工福利費42.28萬元，職工教育經(jīng)費7.55萬元。所得稅會計對差異的會計處理

（2）該企業(yè)房屋、建筑物的原值為200萬元，按年折舊率9%提取折舊費共18萬元；各類機器設(shè)備原值300萬元，按年折舊率18%提取折舊費共54萬元（假設(shè)年內(nèi)固定資產(chǎn)無增減變動）。按稅法規(guī)定，房屋、建筑物的折舊年限最短為20年，年折舊率為4.5%；設(shè)備年限最短為10年，年折舊率為9%。（3）財務(wù)費用中支付本期債券利息費用6萬元。債券面值100萬元，按年息6%計算。銀行同期同類貸款利率為4%所得稅會計對差異的會計處理（4）管理費用列支交際應(yīng)酬費12.5萬元。該企業(yè)全年銷貨凈額為800萬元。（5）企業(yè)向其總機構(gòu)支付管理費8萬元，但無法出具總機構(gòu)管理費用匯集范圍、總額、分攤依據(jù)和方法的證明，也沒有經(jīng)當(dāng)?shù)囟悇?wù)機關(guān)的審核同意。根據(jù)以上資料，試計算該年應(yīng)納所得稅額

所得稅會計對差異的會計處理（1）非暫時性差異的確定：①利息項目的調(diào)整：該企業(yè)高于準(zhǔn)予扣除的利息數(shù)額=100×（6%－4%）=2萬元②交際應(yīng)酬費項目的調(diào)整：企業(yè)交際應(yīng)酬費扣除限額=800×5‰=4萬元按規(guī)定計算的交際應(yīng)酬費=12.5×60%=7.5萬元因此,允許扣除的交際應(yīng)酬費為4萬元納稅調(diào)整增加金額＝12.5－4＝8.5萬元所得稅會計對差異的會計處理③總機構(gòu)管理費項目的調(diào)整：企業(yè)向總機構(gòu)支付的管理費8萬元，未經(jīng)稅務(wù)機構(gòu)審核同意，不準(zhǔn)列支

非暫時性差異合計=2＋8.5＋8=18.5萬元所得稅會計對差異的會計處理（2）暫時性差異的確定：企業(yè)房屋、建筑物提取折舊費共18萬元，各類機器設(shè)備提取折舊費共54萬元按稅法規(guī)定折舊率計算，允許扣除折舊費為：房屋建筑物的折舊費=200×4.5%=9萬元機器設(shè)備的折舊費=300×9%=27萬元暫時性差異=（18－9）＋（54－27）=36萬元所得稅會計對差異的會計處理（3）應(yīng)納稅所得額的確定：應(yīng)納稅所得額=稅前利潤總額＋非暫時性差異＋暫時性差異

=120＋18.5＋36=174.5萬元

（4）本期應(yīng)交所得稅的確定：該企業(yè)屬于設(shè)立在經(jīng)濟特區(qū)的生產(chǎn)性企業(yè)，經(jīng)營期10年以上，因此，在五年過渡期內(nèi)仍可享受稅收優(yōu)惠，所得稅稅率為15%。

應(yīng)交所得稅=174.5×15%=26.175萬元所得稅會計對差異的會計處理若稅務(wù)部門不允許遞延,則（5）本期所得稅費用的確定：本期所得稅費用

=本期應(yīng)交所得稅=26.175（萬元）（6）根據(jù)上述計算結(jié)果，作如下分錄：借：所得稅費用261750

貸：應(yīng)交稅費——應(yīng)交所得稅261750所得稅會計對差異的會計處理[例27]續(xù)例26。假設(shè)預(yù)期該外商投資企業(yè)未來3年內(nèi)均能實現(xiàn)盈利。根據(jù)以上資料，試用資產(chǎn)負債表債務(wù)法核算所得稅。（1）非暫時性差異、暫時性差異、應(yīng)納稅所得額、本期應(yīng)交所得稅的確定同上例。（2）本期所得稅費用的確定：

所得稅會計對差異的會計處理暫時性差異的所得稅影響金額=36×15%=5.4本期所得稅費用=26.175－5.4=20.775（3）作如下會計分錄：借：所得稅費用2077505

遞延所得稅資產(chǎn)54000

貸：應(yīng)交稅費——應(yīng)交所得稅261750所得稅會計對差異的會計處理（3）資產(chǎn)負債表債務(wù)法資產(chǎn)負債表債務(wù)法是按預(yù)計轉(zhuǎn)回年度的所得稅稅率為依據(jù)計算遞延稅款的一種所得稅會計處理方法。該法從暫時性差異的產(chǎn)生的本質(zhì)出發(fā)，分析暫時性差異產(chǎn)生的原因以及對期末資產(chǎn)、負債的影響。所得稅會計對差異的會計處理例25：S公司于2010年12月31日購入一臺價值80000元不需要安裝的設(shè)備。該設(shè)備預(yù)計使用期限為4年，會計上采用直線法計提折舊，期末無殘值。假定稅法規(guī)定采用年數(shù)總和法計提折舊，期末也無殘值。該公司每年的利潤總額均為100000元，無其他納稅調(diào)整事項，適用的所得稅稅率為33%。

2011年,會計上計提折舊20000元（80000÷4）,設(shè)備的賬面價值為60000元（80000-20000）；所得稅會計對差異的會計處理稅法上計提折舊32000元[80000×4÷（1+2+3+4）]，設(shè)備的計稅基礎(chǔ)為48000元（80000-32000）。設(shè)備的賬面價值與計稅基礎(chǔ)之間的差額12000元（60000-48000）為應(yīng)納稅暫時性差異，應(yīng)確認遞延所得稅負債3960元（12000×33%）。2011年，應(yīng)交企業(yè)所得稅29040元｛［100000-（32000-20000）］×33％｝。借：所得稅費用33000貸：應(yīng)交稅費——應(yīng)交所得稅29040

遞延所得稅負債3960所得稅會計對差異的會計處理2012年，會計上計提折舊20000元，設(shè)備的賬面價值為40000元；稅法上計提折舊24000元［80000×3÷（1+2＋3+4）］，設(shè)備的計稅基礎(chǔ)為24000元（48000-24000）。設(shè)備的賬面價值與計稅基礎(chǔ)之間的差額16000元（40000-24000）為累計應(yīng)確認的應(yīng)納稅暫時性差異，2012年底，應(yīng)保留的遞延所得稅負債余額為5280元（16000×33%），年初余額為3960元，應(yīng)再確認遞延所得稅負債1320元（5280-3960）。所得稅會計對差異的會計處理2012年，應(yīng)交企業(yè)所得稅31680元｛［100000-（24000-20000）］×33%｝。借：所得稅費用33000貸：應(yīng)交稅費——應(yīng)交所得稅31680

遞延所得稅負債1320所得稅會計對差異的會計處理2013年，會計上計提折舊20000元，設(shè)備的賬面價值為20000元；稅法上計提折舊16000元［80000×2÷（1+2+3+4）］，設(shè)備的計稅基礎(chǔ)為8000元（24000-16000）。設(shè)備的賬面價值與計稅基礎(chǔ)之間的差額12000元（20000-8000）為累計應(yīng)確認的應(yīng)納稅暫時性差異，2013年底，應(yīng)保留的遞延所得稅負債余額為3960元（12000×33％)，年初余額為5280元，應(yīng)轉(zhuǎn)回遞延所得稅負債1320元（5280-3960）。所得稅會計對差異的會計處理2013年，應(yīng)交企業(yè)所得稅34320元｛［（100000+(20000-16000)］×33％｝。借：所得稅費用33000

遞延所得稅負債1320貸：應(yīng)交稅費——應(yīng)交所得稅34320所得稅會計對差異的會計處理2014年會計上計提折舊20000元，設(shè)備賬面價值為0；稅法上計提折舊8000元［80000×1÷(1+2+3+4）］，設(shè)備的計稅基礎(chǔ)為0（8000-8000）。設(shè)備的賬面價值與計稅基礎(chǔ)之間的差額為0，2014年底，應(yīng)保留的遞延所得稅負債余額也為0，年初余額為3960元，應(yīng)轉(zhuǎn)回遞延所得稅負債3960元。所得稅會計對差異的會計處理2014年，應(yīng)繳企業(yè)所得稅36960元｛［100000+（20000-8000）]×33%｝。借：所得稅費用33000

遞延所得稅負債3960貸：應(yīng)交稅費——應(yīng)交所得稅36960

在采用資產(chǎn)負債表債務(wù)法核算遞延所得稅時，如果預(yù)計轉(zhuǎn)回期的稅率能夠合理確定，那么發(fā)生時按預(yù)計轉(zhuǎn)回期的稅率核算。另外，不論發(fā)生或是轉(zhuǎn)銷期間，如果稅率變動，那么均應(yīng)按其進行調(diào)整。所得稅會計對差異的會計處理例:承前例,如果適用的所得稅稅率發(fā)生變動,第一、二年為33%,第三、四年為30%。2011年、2012年同前例。2013年,會計上計提折舊20000元,設(shè)備的賬面價值為20000元;稅法上計提折舊16000元［80000×2÷(1+2+3+4)］,設(shè)備的計稅基礎(chǔ)為8000元(24000-16000).設(shè)備的賬面價值與計稅基礎(chǔ)之間的差額12000元(20000-8000)為累計應(yīng)確認的應(yīng)納稅暫時性差異,2013年底,應(yīng)保留的遞延所得稅負債余額為3600元(12000×30％),年初余額為5280元,應(yīng)轉(zhuǎn)回遞延所得稅負債1680元(5280-3600)。所得稅會計對差異的會計處理2013年，應(yīng)交企業(yè)所得稅31200元｛［（100000+(20000-16000)］×30％｝。借：所得稅費用29520

遞延所得稅負債1680貸：應(yīng)交稅費——應(yīng)交所得稅31200所得稅會計對差異的會計處理2014年，會計上計提折舊20000元，設(shè)備的賬面價值為0；稅法上計提折舊8000元［80000×1÷(1+2+3+4）］，設(shè)備的計稅基礎(chǔ)為0（8000-8000）。設(shè)備的賬面價值與計稅基礎(chǔ)之間的差額為0，2014年底，應(yīng)保留的遞延所得稅負債余額也為0，年初余額為3600元，應(yīng)轉(zhuǎn)回遞延所得稅負債3600元。所得稅會計對差異的會計處理2014年，應(yīng)交企業(yè)所得稅33600元｛［100000+（20000-8000）]×30%｝。借：所得稅費用30000

遞延所得稅負債3600貸：應(yīng)交稅費——應(yīng)交所得稅33600企業(yè)所得稅會計案例（一）財務(wù)會計資料與納稅標(biāo)準(zhǔn)資料

1．利潤表。應(yīng)稅所得額的確定是以會計收益為基礎(chǔ)，而會計利潤是以“利潤表”上所確定的利潤總額為準(zhǔn)的

2．與納稅相關(guān)的實際資料。該資料通常按會計利潤的構(gòu)成項目搜集，包括銷售收入、銷售成本、期間費用、營業(yè)外支出及營業(yè)外收入等的實際發(fā)生額企業(yè)所得稅會計案例東吳公司為居民企業(yè)，20X1年有關(guān)資料如下：（1）產(chǎn)品銷售成本中的各有關(guān)費用資料①生產(chǎn)工人工資950萬元、福利費用133萬元；②車間管理人員工資100萬元，福利費用14萬元③車間固定資產(chǎn)折舊費460萬元，其中：房屋建筑物原值2000萬元，折舊率8%，共提取160萬元，各種設(shè)備原值3000萬元，折舊率10%，共提取300萬元企業(yè)所得稅會計案例（2）各種期間費用中的有關(guān)資料①公司管理人員工資150萬元，福利費用21萬元②公司房屋建筑物等非生產(chǎn)用固定資產(chǎn)原值為1000萬元，按7%提取折舊，共提取70萬元③管理費用中的業(yè)務(wù)招待費為58萬元④財務(wù)費用中有支付本年度以債券集資的利息費用60萬元，發(fā)行債券1000萬元，從19X9年1月1日起計息為期3年，年利率為6%⑤管理費用中工會經(jīng)費和職工教育經(jīng)費分別為25萬元和20萬元企業(yè)所得稅會計案例（3）營業(yè)外支出中的有關(guān)資料①本期排污超標(biāo)準(zhǔn)，被環(huán)保部門罰款10萬元，稅收滯納金罰款20萬元，賠償金、違約金（指企業(yè)因未履行經(jīng)濟合同、協(xié)議而向其他單位的賠償金、違約金、罰息等支出）10萬元②向宋慶齡基金會和殘疾人聯(lián)合會捐款150萬元，對某貧困地區(qū)20名失學(xué)兒童直接捐贈現(xiàn)金6萬元③向某交響樂團捐贈現(xiàn)金20萬元，向某社會團體支付贊助費10萬元企業(yè)所得稅會計案例（4）其他方面的資料

①20X1年10月1日用銀行存款預(yù)付公司辦公用房屋的租賃費6萬元（租期從20X1年10月1日至20X2年3月31日），當(dāng)時所做的會計分錄為：借：管理費用 60000

貸：銀行存款 60000②“利潤分配——未分配利潤”賬戶借方余額為47.92萬元（5年內(nèi)，無納稅調(diào)整因素）企業(yè)所得稅會計案例③“投資收益”賬戶貸方發(fā)生額420萬元，其中從聯(lián)營居民企業(yè)分回利潤170萬元，對外投資股息收入85萬元，境外投資收益140萬元，國庫券利息收入25萬元。（假設(shè)境外所得稅稅率與東吳公司相同）

④“其他業(yè)務(wù)收入”賬戶貸方發(fā)生額為600萬元，其中技術(shù)轉(zhuǎn)讓收入100萬元，“其他業(yè)務(wù)支出”賬戶借方發(fā)生額為242萬元，其中：應(yīng)攤銷的技術(shù)轉(zhuǎn)讓支出為45萬元⑤產(chǎn)品銷售凈額9400萬元，其中：“三廢”產(chǎn)品甲銷售凈額400萬元；甲產(chǎn)品銷售成本及負擔(dān)的銷售費用和銷售稅金為230萬元。在規(guī)定免稅期內(nèi).

企業(yè)所得稅會計案例⑥20X1年10月13日采用分期收款銷售應(yīng)稅消費品400件，單位成本1200元。合同約定：不含稅價2000元/件，首次支付25％，從次月起每月13日分2次付款。

首次10月13日，所作分錄如下：借：銀行存款 234000

貸：主營業(yè)務(wù)收入 200000

應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（銷項稅額）34000

借：營業(yè)稅金及附加20000

貸：應(yīng)交稅費——應(yīng)交消費稅20000

借：主營業(yè)務(wù)成本120000

貸：庫存商品120000

購貨方在11月13日和12月13日均未付款，該企業(yè)也均未進行收入和稅收的賬務(wù)處理。企業(yè)所得稅會計案例3．與納稅相關(guān)的標(biāo)準(zhǔn)資料。該資料即《企業(yè)所得稅法》及實施條例對納稅所得的范圍及標(biāo)準(zhǔn)規(guī)定，根據(jù)該資料對會計利潤進行調(diào)整，計算確定差異。另外：①按行業(yè)合理水平的工薪總額為1000萬元②固定資產(chǎn)折舊率，機器設(shè)備為8%、生產(chǎn)用房為5%，公司部辦公及生活用房為4%③增值稅稅率17%，消費稅稅率10%，城建稅稅率7%，教育費附加3%，所得稅稅率25%企業(yè)所得稅會計案例（二）調(diào)整有關(guān)項目

將取得的實際資料與標(biāo)準(zhǔn)資料進行對比、若二者不一致，即會計收益與應(yīng)稅收益的差異。對于產(chǎn)生的差異，首先要分析其性質(zhì)，是永久性差異，還是時間性差異，然后計算差異的金額，最后確定差異對會計收益的影響方向，并匯總計算納稅所得

1．進行項目調(diào)整應(yīng)掌握的原則①只調(diào)整納稅所得，不調(diào)整賬面記錄。會計收益與應(yīng)稅收益不一致時，而會計收益的確認符合企業(yè)會計準(zhǔn)則的要求，納稅時只計算調(diào)整計稅所得額、會計賬面記錄不必進行調(diào)整

企業(yè)所得稅會計案例②在調(diào)整納稅所得的同時，調(diào)整賬面記錄。當(dāng)會計收益與應(yīng)稅收益不一致時，而會計收益的確認不符合企業(yè)會計準(zhǔn)則的要求，納稅時則既要調(diào)整納稅所得額；又要變動會計賬簿的賬面記錄。

③注意納稅調(diào)整項目的關(guān)聯(lián)性，保證其完整性。形成時間性差異和永久性差異的內(nèi)容較多，納稅人應(yīng)逐一查找，以免發(fā)生遺漏。同時，在調(diào)整時，還要注意某一項目調(diào)整造成的連鎖調(diào)整，保證調(diào)整項目的完整性和應(yīng)稅收益正確性

企業(yè)所得稅會計案例2．不需進行會計賬簿賬面記錄變動的稅收調(diào)整

①工薪項目的調(diào)整：合理工薪總額：1000萬元實發(fā)工薪總額：950十100十150＝1200萬元

差額：200萬元超合理工資標(biāo)準(zhǔn)部分，不應(yīng)作為納稅所得額的扣除費用，它應(yīng)作為納稅調(diào)整增加項目金額計入應(yīng)稅收益總額

②“三項費用”的調(diào)整：

按稅法要求，工會經(jīng)費、職工福利費和職工教育經(jīng)費的提取都應(yīng)以合理工資為依據(jù)計算

企業(yè)所得稅會計案例三項費用的可扣除數(shù)額或允許列支的上限：工會經(jīng)費＝1000×2％＝20萬元福利費＝1000×14％＝140萬元職工教育經(jīng)費＝1000×1.5％＝15萬元合計175萬元

職工福利費168萬元是按照實發(fā)工資的14％計提的，工會經(jīng)費和職工教育經(jīng)費是按照不超過規(guī)定的數(shù)額據(jù)實列支的，實際發(fā)生額為45萬元，三項費用實際發(fā)生額共計213萬元，超出準(zhǔn)予扣除的數(shù)額38萬元（16＋45－175）應(yīng)作為納稅調(diào)增項目金額計入應(yīng)稅收益總額

企業(yè)所得稅會計案例③折舊項目的調(diào)整：按會計政策規(guī)定應(yīng)計提折舊額為：2000×8％

+3000×10％+1000×7％＝530萬元按稅法規(guī)定應(yīng)計提的折舊額為：2000×5％

+3000×8％+1000×4％＝380萬元

差額：530-380＝150萬元，屬于計提折舊期限不同而產(chǎn)生的差異，應(yīng)作為納稅調(diào)整增加項目金額計入應(yīng)稅收益總額

企業(yè)所得稅會計案例④業(yè)務(wù)招待費項目的調(diào)整：按稅法和財務(wù)制度規(guī)定準(zhǔn)予列支業(yè)務(wù)招待費：收入總額＝9400＋600＝10000萬元扣除限額：10000×5‰＝50萬元按規(guī)定計：58×60%＝34.8萬元（據(jù)實扣除）差額：58－34.8＝23.2萬元，超過規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)的業(yè)務(wù)招待費，應(yīng)作為納稅調(diào)整增加項目金額計入應(yīng)稅收益總額

企業(yè)所得稅會計案例

⑤利息支出項目的調(diào)整:

按稅法規(guī)定準(zhǔn)予列支的借款利息:1000×5％＝50萬元實際列支的借款利息:1000×6％＝60萬元

差額：60－50＝10萬元，超按同期同類金融機構(gòu)借款利率計算的借款利息支出，應(yīng)作為稅收調(diào)增項目金額，計入應(yīng)稅收益總額

企業(yè)所得稅會計案例⑥營業(yè)外支出有關(guān)項目調(diào)整：直接向受贈人的捐贈6萬元、向某交響樂團的捐贈20萬元，以及向某社會團體支付的贊助費10萬元，共計36萬元，應(yīng)作為稅收調(diào)整增加項目金額，計入應(yīng)稅收益總額超標(biāo)準(zhǔn)排污和稅收滯納金罰款支出共30萬元作為稅收調(diào)整增加項目金額，計入應(yīng)稅收益總額對于公益救濟性捐贈150萬元的扣除，按稅法規(guī)定不超過利潤總額的12％計算可據(jù)實扣除：

扣除限額：4200×12%＝504萬元＞150萬元企業(yè)所得稅會計案例⑦投資收益額的調(diào)整：投資收益420萬元，包括從聯(lián)營單位分回利潤170萬元，股息收入85萬元，境外投資收益140萬元，國庫券利息收入25萬元，以上有些按稅法規(guī)定予以免稅；有些屬稅后利潤，但會計上做為稅前利潤處理計入利潤額，因而應(yīng)作為稅收調(diào)整減少項目金額，從會計收益額中減去

企業(yè)所得稅會計案例⑧未彌補虧損的調(diào)整：“未分配利潤”賬戶的借方余額表示虧損，按稅法規(guī)定年度虧損可以用下年度稅前利潤來彌補并可逐年連續(xù)彌補5年。本例中“未分配利潤”賬戶的借方余額47.92萬元可用稅前利潤彌補，作為稅收調(diào)整減少項目金額，從會計收益中減去。應(yīng)做會計分錄如下：借：本年利潤479200

貸：利潤分配－－未分配利潤479200

該項調(diào)減利潤不包括在“利潤表”中的利潤總額4200萬元之內(nèi)

企業(yè)所得稅會計案例⑨技術(shù)轉(zhuǎn)讓收益項目調(diào)整“其他業(yè)務(wù)收入－－技術(shù)轉(zhuǎn)讓收入”賬戶貸方發(fā)生額為100萬元，“其他業(yè)務(wù)成本——技術(shù)轉(zhuǎn)讓支出”賬戶借方發(fā)生額為45萬元，凈收益為55萬元。按稅法規(guī)定，年技術(shù)轉(zhuǎn)讓凈收益在30萬元以下的，暫免所得稅，超過30萬元以上的部分，依法繳納所得稅。因而本例應(yīng)從會計所得額中減去30萬元，即將技術(shù)轉(zhuǎn)讓凈收益30萬元作為稅收調(diào)整減少項目金額

企業(yè)所得稅會計案例⑩治理“三廢”收益項目調(diào)整：“主營業(yè)務(wù)收入－－甲產(chǎn)品”賬戶貸方發(fā)生額為400萬元，甲產(chǎn)品銷售成本、費用及稅金為230萬元，凈收益為170萬元。該甲產(chǎn)品為企業(yè)在原設(shè)計規(guī)定的產(chǎn)品以外，綜合利用本企業(yè)生產(chǎn)過程中產(chǎn)生的，在《資源綜合利用目錄》內(nèi)的資源作為主要原料的產(chǎn)品，按稅法規(guī)定這一所得，自生產(chǎn)之日起免征所得稅五年，因而這一收益170萬元應(yīng)作為稅收調(diào)整項目金額，從會計收益額中減去

企業(yè)所得稅會計案例3、需要進行會計賬簿記錄變動的納稅調(diào)整本資料（4）其他方面資料中的第①項，即預(yù)付的公司部房屋租賃費60000元，應(yīng)作為預(yù)付費用在2001年的10月份至2002年的3月份之間進行分攤，而該企業(yè)2001年10月份所做的會計分錄使2001年度多計費用30000元，因而使應(yīng)稅所得額少計30000元，在有關(guān)的費用賬戶已結(jié)轉(zhuǎn)到“本年利潤”賬戶后，在匯算清繳所得稅前，一方面應(yīng)將其這30000元作為納稅調(diào)整項目增加額，計入應(yīng)稅收益總額企業(yè)所得稅會計案例另一方面應(yīng)進行如下調(diào)賬處理：借：預(yù)付賬款30000

貸：本年利潤30000該調(diào)增利潤30000元不包括“利潤表”