稅收籌劃 跨國稅收籌劃

2023/2/1第九章跨國稅收籌劃概述9.1跨國稅收籌劃的概念9.3跨國稅收籌劃應(yīng)注意的問題9.2跨國稅收籌劃產(chǎn)生的條件主要內(nèi)容2023/2/19.1

跨國稅收籌劃的概念當(dāng)國際投資者的稅收籌劃活動(dòng)超越一國的稅收管轄范圍時(shí)，這種稅收籌劃活動(dòng)也就具有國際意義。跨國稅收籌劃是稅收籌劃活動(dòng)在國際范圍內(nèi)的延伸和發(fā)展，是跨國納稅人利用各國稅法規(guī)定的差別和漏洞，以種種公開的合法手段減輕國際稅負(fù)的行為。思考：稅收籌劃與偷、漏稅的區(qū)別？2023/2/19.2

跨國稅收籌劃產(chǎn)生的條件從主觀上說，利潤最大化是所有從事生產(chǎn)、經(jīng)營、投資活動(dòng)的納稅人都追求的共同目標(biāo)?？鐕{稅人期望通過減輕納稅義務(wù)來盡可能地增加其稅后利潤，這已成為實(shí)現(xiàn)其經(jīng)營戰(zhàn)略目標(biāo)的一個(gè)重要方面。2023/2/19.2

跨國稅收籌劃產(chǎn)生的條件從客觀上說，造成跨國稅收籌劃的外部（客觀）條件，或者說致使跨國稅收成功的客觀原因，主要是各國稅法及有關(guān)法律方面的差異、不完善、不健全及各種法律和規(guī)章制度中的缺陷和漏洞。也就是說，當(dāng)各國稅法等規(guī)定存在差別、紕漏過多或不夠嚴(yán)密時(shí)，納稅人降低跨國稅收負(fù)擔(dān)的主觀愿望就有可能通過對這些稅法差別或不足之處的利用而得以實(shí)現(xiàn)。2023/2/19.2

跨國稅收籌劃產(chǎn)生的條件9.2.1各國稅制結(jié)構(gòu)的差別經(jīng)濟(jì)發(fā)達(dá)國家大多實(shí)行的是以直接稅為主、以間接稅為輔的稅制體系。１．稅收占財(cái)政收入和國內(nèi)生產(chǎn)總值（ＧＤＰ）比重高２．稅收體系具有多稅種、寬覆蓋、高重疊的特征３．稅制體系以所得稅為主體４．所得稅制以個(gè)人所得稅為主５．稅收調(diào)節(jié)與監(jiān)督系統(tǒng)比較健全６．稅收管理體制模式７．稅收立法嚴(yán)謹(jǐn)2023/2/19.2

跨國稅收籌劃產(chǎn)生的條件發(fā)展中國家大多實(shí)行以間接稅為主、以直接稅為輔的稅制體系。（１）稅收占國民生產(chǎn)總值的比重較低，一般在１０％～２０％之間。（２）直接稅不占主要地位，所得稅制以企業(yè)所得稅為主。（３）間接稅占比大，一般在６０％～９０％之間。（４）多數(shù)國家關(guān)稅地位突出。（５）中央集權(quán)型的稅收管理體制。2023/2/19.2

跨國稅收籌劃產(chǎn)生的條件應(yīng)當(dāng)看到，當(dāng)今世界各國對跨國納稅人都有不同的納稅規(guī)定。幾乎所有的國家都實(shí)行了收入來源地管轄權(quán)。多數(shù)國家則在實(shí)行收入來源地管轄權(quán)的同時(shí)，還兼行居民管轄權(quán)。有些國家則在實(shí)行收入來源地管轄權(quán)的同時(shí)，兼行公民管轄權(quán)。有些國家只實(shí)行收入來源地管轄權(quán)；還有少數(shù)國家則兼行上述三種稅收管轄權(quán)。

9.2.2各國稅收管轄權(quán)和納稅義務(wù)確定標(biāo)準(zhǔn)的差異思考：收入來源地管轄權(quán)&居民管轄權(quán)&公民管轄權(quán)2023/2/19.2

跨國稅收籌劃產(chǎn)生的條件一般來說，稅收優(yōu)惠越多，稅基越小、越窄；反之，稅收優(yōu)惠越少，則稅基越大、越寬。在稅率確定的條件下，稅基的大小、寬窄決定著稅負(fù)的輕重。因此，各國稅法對稅基的不同規(guī)定就意味著某一納稅人的某項(xiàng)所得在一國不能扣除，而在另一國卻可能獲得扣除的待遇，于是為納稅人進(jìn)行稅收籌劃提供了機(jī)會(huì)。

9.2.3各國稅基范圍的差別2023/2/19.2

跨國稅收籌劃產(chǎn)生的條件在各國的所得稅制度中，采用的稅率大致可以劃分為比例稅率和累進(jìn)稅率兩種，而稅率高低的幅度，應(yīng)稅所得級距的大小，各國的規(guī)定又相差很大。因此，這種稅率上的差異，客觀上也為納稅人對納稅避重就輕的選擇創(chuàng)造了前提條件。一是稅率高低的差異。二是稅率結(jié)構(gòu)的差異?？梢姡鲊惵噬系牟町?，是避稅行為形成的外部原因之一。如果各國均采用相同幅度的同種稅率，則避稅行為就會(huì)有相當(dāng)程度的減少，然而，這幾乎是不可能的。

9.2.4各國稅率的差別2023/2/19.2

跨國稅收籌劃產(chǎn)生的條件近20年來，低稅國、低稅區(qū)，特別是避稅港的發(fā)展，充分表明它們具有磁鐵般的吸引力和很強(qiáng)的誘惑性。許多國家紛紛效仿，它們?yōu)樵黾颖緡?、本地區(qū)的投資和經(jīng)濟(jì)繁榮，不惜犧牲眼前利益，對本國已有的稅收制度及稅法規(guī)定進(jìn)行調(diào)整，甚至確定一系列經(jīng)濟(jì)特區(qū)、開發(fā)區(qū)、投資優(yōu)惠區(qū)等，以吸引眾多的外國企業(yè)和個(gè)人，從而使跨國稅收籌劃的條件和機(jī)會(huì)大大改善和增加。

9.2.5稅收優(yōu)惠措施的差別及避稅港的存在2023/2/19.2

跨國稅收籌劃產(chǎn)生的條件

為避免雙重征稅，許多國家都采取了一定的方式，有的采用抵免法，有的采用免稅法，有的在某些稅收協(xié)定中還規(guī)定了稅收饒讓。在適用免稅法和稅收饒讓的前提下，就可能為納稅人創(chuàng)造稅收籌劃機(jī)會(huì)。某些避稅港提供的便利條件就是很好的證明。

9.2.6避免國際雙重征稅方法的差別2023/2/19.2

跨國稅收籌劃產(chǎn)生的條件稅務(wù)部門的工作效率、管理水平以及稅務(wù)人員的素質(zhì)、水平、能力的不同，客觀上也為納稅人提供了稅收籌劃的外部條件。在實(shí)行少優(yōu)惠、嚴(yán)管理的國家，納稅人通過縮小稅基避稅的可能性就會(huì)減少，而在實(shí)行多優(yōu)惠、松管理的國家，即便名義稅率較高，但由于管理水平低下，也會(huì)使納稅人的實(shí)際稅負(fù)低于名義稅負(fù)，于是客觀上也起到鼓勵(lì)納稅人利用松管理國家避稅的作用。

9.2.7征收管理水平的差別2023/2/19.2

跨國稅收籌劃產(chǎn)生的條件上述種種差別，客觀上都為跨國納稅人進(jìn)行跨國稅收籌劃創(chuàng)造了前提條件。也就是說，在現(xiàn)代社會(huì)中，由于國家之間很難在稅法及稅收制度上實(shí)行完全一致的內(nèi)容和標(biāo)準(zhǔn)，從而使跨國納稅人擁有選擇納稅的條件及機(jī)會(huì)。

此外，跨國稅收籌劃活動(dòng)的形成，客觀上還有一些非稅原因。2023/2/19.3

跨國稅收籌劃應(yīng)注意的問題由于各國政治體制、經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平與戰(zhàn)略等不盡相同，各國稅制之間存在較多差異，這就為跨國納稅人在納稅優(yōu)化選擇上提供了可能?？鐕{稅人在進(jìn)行投資和財(cái)務(wù)決策時(shí)，必須首先關(guān)注國家之間稅制結(jié)構(gòu)的差別、各國稅收負(fù)擔(dān)水平的差別、納稅義務(wù)的確定、稅收協(xié)定網(wǎng)絡(luò)等問題。

2023/2/1一種是以直接稅（所得稅等）為主體的稅制結(jié)構(gòu)，實(shí)行這種稅制結(jié)構(gòu)的大多是經(jīng)濟(jì)發(fā)達(dá)國家。另一種是以間接稅（流轉(zhuǎn)稅或商品勞務(wù)稅）為主體的稅制結(jié)構(gòu)。由于受社會(huì)生產(chǎn)力發(fā)展水平的制約，發(fā)展中國家間接稅所占比重都比較高。還有一種是實(shí)行低稅模式，其中一些國家和地區(qū)被人們稱為避稅地。由此可見，不同的稅制結(jié)構(gòu)對稅收籌劃的影響也是不同的，即使在稅制結(jié)構(gòu)比較復(fù)雜的同一國度內(nèi)，稅種之間籌劃的余地也是不平衡的。

9.3

跨國稅收籌劃應(yīng)注意的問題9.3.1必須關(guān)注不同國家稅制結(jié)構(gòu)的差別2023/2/1作為一個(gè)跨國投資者，衡量一個(gè)國家的稅負(fù)輕重不能簡單地看稅種的多少，也不能以某一個(gè)稅種的負(fù)擔(dān)輕重來代表稅負(fù)總水平的高低。通常，從宏觀上看，國際公認(rèn)的衡量一國稅負(fù)高低的標(biāo)準(zhǔn)是：稅收總額（T）占國內(nèi)生產(chǎn)總值（ＧＤＰ）的比重。

9.3

跨國稅收籌劃應(yīng)注意的問題9.3.2必須關(guān)注不同國家的稅負(fù)微觀角度？？資本回報(bào)率的高低2023/2/1跨國投資者在進(jìn)行跨國稅收籌劃時(shí)，必須特別關(guān)注有關(guān)國家對納稅義務(wù)的確定。就所得稅而言，目前各國稅法大多采取區(qū)分居民與非居民納稅義務(wù)的規(guī)定。對本國居民納稅人采取屬人主義，要求其承擔(dān)無限的納稅義務(wù)，即對本國居民取得的來源于全世界范圍的所得課征所得稅；而對非居民納稅人則采取屬地主義，只要求其承擔(dān)有限的納稅義務(wù)，即只對其從本國境內(nèi)取得的所得課征所得稅。

9.3

跨國稅收籌劃應(yīng)注意的問題9.3.3必須關(guān)注納稅義務(wù)的認(rèn)定屬人主義屬地主義2023/2/1所謂居民，是指按照某國法律，由于住所、居所、管理場所或其他類似性質(zhì)的標(biāo)準(zhǔn)，負(fù)有納稅義務(wù)的自然人和法人。公民亦稱國民，通常指具有某國國籍、在法律上享有權(quán)利和承擔(dān)義務(wù)的人。若納稅人為本國居民或公民，則對本國負(fù)有無限納稅義務(wù)，即對其來自本國和外國的全部所得，都要依照本國稅法規(guī)定納稅。

9.3

跨國稅收籌劃應(yīng)注意的問題9.3.3.1居民納稅人負(fù)無限的納稅義務(wù)

2023/2/1各國通行的自然人居民認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)主要有三種：（１）意愿標(biāo)準(zhǔn)，也稱法律標(biāo)準(zhǔn)。納稅人在行使居民管轄權(quán)的國家內(nèi)有居住的主觀意愿的，即為該國居民。“綠卡”持有者（２）住所標(biāo)準(zhǔn)，也稱戶籍標(biāo)準(zhǔn)。納稅人在行使居民管轄權(quán)的國家內(nèi)擁有永久性住所或習(xí)慣性居所的，即為該國居民，該國政府有權(quán)對其來自世界各地的所得進(jìn)行征稅。所謂住所，即永久性住處，通常是指一個(gè)人長期而不是暫時(shí)占有的居住場所。按照住所這一概念，凡是住所在本國境內(nèi)的，均為本國居民，從而要承擔(dān)本國的無限納稅義務(wù)。日本、德國

9.3

跨國稅收籌劃應(yīng)注意的問題9.3.3.1居民納稅人負(fù)無限的納稅義務(wù)

2023/2/1所謂居所，即習(xí)慣性住所，一般是指一個(gè)人在某國境內(nèi)持續(xù)停留一段時(shí)期而臨時(shí)居住的處所。采用居所標(biāo)準(zhǔn)的國家主要有英國、德國、加拿大、澳大利亞等國。（３）時(shí)間標(biāo)準(zhǔn)。納稅人在行使居民管轄權(quán)的國家內(nèi)居住或停留超過一定時(shí)間的，即為該國居民，該國政府有權(quán)對其來自世界各地的所得進(jìn)行征稅。9.3

跨國稅收籌劃應(yīng)注意的問題9.3.3.1居民納稅人負(fù)無限的納稅義務(wù)

思考：適用半年（183天）規(guī)定的國家？適用一年（365天）規(guī)定的國家？2023/2/1既然居民要承擔(dān)無限納稅義務(wù)，那么對非居民來說，對收入來源地只承擔(dān)有限的納稅義務(wù)。（１）關(guān)于勞務(wù)報(bào)酬所得來源地的確定。許多國家采用勞務(wù)提供地點(diǎn)或受雇地點(diǎn)標(biāo)準(zhǔn)，即按行為發(fā)生地點(diǎn)或受雇地點(diǎn)判斷其勞務(wù)所得的來源地。（２）關(guān)于投資所得來源地的確定。各國通常都是依據(jù)投資所得的支付人而定。若是由本國境內(nèi)債務(wù)人或權(quán)利使用人所支付，本國即為收入來源地。（３）關(guān)于其他所得來源地的確定。對于不動(dòng)產(chǎn)所得的來源地確定，各國一般都是以不動(dòng)產(chǎn)的所在地或坐落地為依據(jù)。9.3

跨國稅收籌劃應(yīng)注意的問題9.3.3.2非居民納稅人負(fù)有限的納稅義務(wù)

2023/2/1對于銷售動(dòng)產(chǎn)（包括存貨、商品以及商譽(yù)、許可權(quán)等無形資產(chǎn)）特別是出售營業(yè)性商品貨物所取得的收益，各國通常考慮與企業(yè)利潤征稅權(quán)原則相一致，由轉(zhuǎn)讓者的居住國征稅。（４）對于納稅人取得的遺產(chǎn)繼承所得，其來源地的確定，各國通常視不同情況予以確定。

9.3

跨國稅收籌劃應(yīng)注意的問題9.3.3.2非居民納稅人負(fù)有限的納稅義務(wù)

2023/2/1

由于重疊征稅不合理地加重了納稅人的負(fù)擔(dān)，也有悖于稅收公平、公正原則，因此越來越引起國際上許多國家的關(guān)注。這些國家主要為OECD成員國，其采取的措施或方式主要有“傳統(tǒng)制”和“綜合制”兩種。9.3

跨國稅收籌劃應(yīng)注意的問題9.3.4關(guān)注經(jīng)濟(jì)性重疊征稅對稅負(fù)的影響在國際通行稅制下，公司取得的經(jīng)營利潤，在公司層次要繳納一次公司所得稅；其稅后利潤作為股息分配給投資者，在投資者———股息收益人（公司或個(gè)人）層次還要繳納一次公司或個(gè)人所得稅。這就是人們通常所說的經(jīng)濟(jì)性重疊征稅。經(jīng)濟(jì)性重疊征稅的含義？2023/2/1所謂“傳統(tǒng)制”，是指將公司所得稅和個(gè)人所得稅作為兩個(gè)獨(dú)立的稅種分別課征的制度。這種非一體化形式至今已沿用了１００多年，所以也被稱為“古典制”。所謂“綜合制”，是指將公司所得稅和個(gè)人所得稅在一定程度上結(jié)合起來，以消除或緩解經(jīng)濟(jì)性重疊課征的制度。這種將公司所得稅和個(gè)人所得稅一體化的形式，又可體現(xiàn)在公司和股東兩個(gè)層次上。9.3

跨國稅收籌劃應(yīng)注意的問題綜合制分為哪幾類？2023/2/1在公司層次上，具體辦法又分為兩種：一種是實(shí)行股息扣除制，即在計(jì)征公司所得稅時(shí)，允許將其支付給股東的股息，比照利息支出，全部或部分在應(yīng)稅所得中扣除。另一種是分劈稅率制，即將公司應(yīng)稅所得區(qū)分為股息和保留利潤兩部分，并采取不同的公司所得稅稅率。9.3

跨國稅收籌劃應(yīng)注意的問題在股東層次上，具體辦法也可以分為兩種：一種是實(shí)行歸集抵免制，即公司已分配利潤并已支付的公司所得稅，可以在計(jì)征股東的個(gè)人所得稅時(shí)全部或部分抵免。另一種是分類課征制，即將股東取得的股息收入不并入其綜合收入中課征個(gè)人所得稅，而是專項(xiàng)計(jì)征稅率較低的股息稅。2023/2/1稅收協(xié)定網(wǎng)絡(luò)是適應(yīng)當(dāng)今國際經(jīng)濟(jì)技術(shù)合作與交流需要的產(chǎn)物。國家之間簽訂稅收協(xié)定是２０世紀(jì)以來協(xié)調(diào)各國稅收關(guān)系，避免各國因稅收管轄權(quán)的重疊而對同一納稅人的跨國經(jīng)濟(jì)活動(dòng)重復(fù)征稅的重要措施。9.3

跨國稅收籌劃應(yīng)注意的問題20世紀(jì)70年代以來，在國際上影響最大的《經(jīng)合發(fā)（OECD）范本》和《聯(lián)合國（UN）范本》對協(xié)調(diào)國家間稅收關(guān)系，保障跨國納稅人履行跨國納稅義務(wù)的安全，促進(jìn)國際經(jīng)濟(jì)技術(shù)的合作與交流，起到了重要作用。目前世界上國家之間簽訂的雙邊稅收協(xié)定大多以這兩個(gè)范本為依據(jù)，其中發(fā)展中國家多以《聯(lián)合國范本》為依據(jù)。9.3.5必須關(guān)注稅收協(xié)定網(wǎng)絡(luò)2023/2/1稅收協(xié)定對締約國的居民納稅人提供了許多優(yōu)惠待遇，主要有：（１）