高校融資租賃籌資的發(fā)展及其會(huì)計(jì)處理探究

1、高校融資租賃籌資的開(kāi)展及其會(huì)計(jì)處理探究【摘要】高等教育過(guò)急的群眾化,加上央行金融政策的緊縮使負(fù)債累累的高校從銀行貸款舉步維艱,于是融資租賃成為高校一種新的籌資渠道,開(kāi)展至今已形成新、舊兩種形式,即由租賃公司直接購(gòu)置資產(chǎn)、租賃公司委托高校購(gòu)置資產(chǎn)和租賃公司出資于選定建筑商,并且均以高校為承租人三種舊形式;高校選定建筑商和經(jīng)營(yíng)承租商,租賃公司出資,并以經(jīng)營(yíng)商為承租人的新形式。本文在分析不同形式過(guò)程異同的根底上,就其會(huì)計(jì)處理方法進(jìn)展了討論?！娟P(guān)鍵詞】高校;融資租賃;開(kāi)展;租賃形式;會(huì)計(jì)處理一、高校融資租賃籌資的開(kāi)展與標(biāo)準(zhǔn)其會(huì)計(jì)處理的必要性(一)高校融資租賃籌資的開(kāi)展我國(guó)的融資租賃業(yè)始于1981年,起

2、步甚晚,其步入高校更晚,敦促其在高校迅速開(kāi)展的直接原因是高等教育過(guò)急的群眾化給高校帶來(lái)的高負(fù)債率和央行金融政策從嚴(yán)的調(diào)整。據(jù)中科院發(fā)布的?2022:中國(guó)社會(huì)形勢(shì)分析與預(yù)測(cè)?顯示,2022年以前我國(guó)公辦高校向銀行貸款總額到達(dá)1500億元2000億元。但是,央行從2022年開(kāi)場(chǎng)連續(xù)調(diào)高存款準(zhǔn)備金利率,并且從建立工程和貸款總量上加大對(duì)高校放款的限制。向銀行貸款的舉步維艱迫使高校開(kāi)拓新的融資渠道,融資租賃業(yè)務(wù)因此跨進(jìn)了高校的大門(mén)。融資租賃在高校已經(jīng)走過(guò)和繼續(xù)走著以下幾個(gè)歷程:第一階段,單純?yōu)榻虒W(xué)科研設(shè)備購(gòu)置或更新而進(jìn)展的融資租賃業(yè)務(wù)。20世紀(jì)90年代,我國(guó)高等教育的開(kāi)展進(jìn)入一個(gè)新的歷史時(shí)期,1994年

3、“211工程的施行對(duì)高校的教學(xué)科研設(shè)備提出了新的要求。“211工程所需建立資金采取國(guó)家、部門(mén)、地方和高等學(xué)校共同籌集的方式解決。為此,一些高校利用融資租賃籌資引進(jìn)設(shè)備,迅速獲得其使用權(quán)。同時(shí),高教產(chǎn)業(yè)自身的盈利性使高校能定期支付租金,最終獲得設(shè)備所有權(quán)。第二階段,在21世紀(jì)初的高校擴(kuò)招、擴(kuò)建過(guò)程中,被多數(shù)高校視作新籌資渠道的融資租賃業(yè)務(wù)。即高校對(duì)擴(kuò)招中新建或擴(kuò)建的教學(xué)樓、圖書(shū)館、學(xué)生公寓以及食堂、超市等建立工程,采用由租賃公司出資公開(kāi)招聘建筑商為其代建,出租給學(xué)校使用,出租人按合同規(guī)定收取租金,期滿(mǎn)獲得所有權(quán)。第三階段,作為高校將來(lái)實(shí)現(xiàn)科研成果產(chǎn)業(yè)化過(guò)程中籌資渠道的融資租賃。作為一個(gè)國(guó)家文化領(lǐng)

4、域的先導(dǎo)和新科研成果的產(chǎn)地,高?？蛇x擇具備產(chǎn)業(yè)化條件的科研成果,由投資公司通過(guò)消費(fèi)要素租賃的方式為高校融資。高校為租賃物出具擔(dān)保,并定期交納租金。待承租期滿(mǎn)后,由學(xué)校留購(gòu)、續(xù)租租賃物,或無(wú)償歸高校所有。(二)標(biāo)準(zhǔn)高校融資租賃會(huì)計(jì)處理的必要性融資租賃步入高校,意味著由其產(chǎn)生的負(fù)債以及形成的資產(chǎn)必然成為高校會(huì)計(jì)核算的范疇,但不容樂(lè)觀的是,至今為止,多數(shù)高校仍一直根據(jù)財(cái)預(yù)字(1998)105號(hào)?高等學(xué)校會(huì)計(jì)制度(試行)的規(guī)定?(以下稱(chēng)?規(guī)定?)進(jìn)展融資租賃會(huì)計(jì)處理,其不合理性表如今:1.會(huì)計(jì)要素的計(jì)量與確認(rèn)已失真。按照?規(guī)定?,高校融資租入的固定資產(chǎn)按租賃協(xié)議確定的設(shè)備價(jià)款、運(yùn)雜費(fèi)、安裝費(fèi)等支出記賬

5、;按應(yīng)付租金額借記“固定資產(chǎn),貸記“應(yīng)付及暫存款科目。支付租金時(shí),按租金支付額沖減“應(yīng)付及暫存款,同時(shí)記入各類(lèi)支出以及固定基金科目。其對(duì)資產(chǎn)價(jià)值的認(rèn)定已違犯了2022年第21號(hào)新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么(租賃)對(duì)固定資產(chǎn)的入賬價(jià)值給予的新的界定,其造成與租賃相關(guān)的固定資產(chǎn)、固定基金會(huì)計(jì)要素以及設(shè)備購(gòu)置費(fèi)和利息費(fèi)用等明細(xì)支出的計(jì)量與確認(rèn)的失真。2.會(huì)計(jì)核算與詳細(xì)的租賃形式脫節(jié)。租賃是指在約定的期間內(nèi),出租人將資產(chǎn)使用權(quán)讓與承租人,以獲取租金的協(xié)議。承租人和出租人應(yīng)當(dāng)在租賃開(kāi)場(chǎng)日將租賃分為融資租賃和經(jīng)營(yíng)租賃。融資租賃,是指本質(zhì)上轉(zhuǎn)移了與資產(chǎn)所有權(quán)有關(guān)的全部風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬的租賃。融資租賃有直接租賃、杠桿租賃和回租

6、租賃等常見(jiàn)類(lèi)型。從高校融資租賃業(yè)務(wù)開(kāi)展歷程來(lái)看,不同的階段融資租賃籌資的效勞對(duì)象不同,進(jìn)而形成不同的租賃類(lèi)型和形式。為此,高校只有結(jié)合不同階段租賃的特點(diǎn),從分析高校融資租賃的主要的形式入手,標(biāo)準(zhǔn)融資租賃會(huì)計(jì)處理,才能準(zhǔn)確確認(rèn)融資租賃的費(fèi)用支出,準(zhǔn)確計(jì)量、記錄固定資產(chǎn)價(jià)值。二、高校融資租賃籌資的主要形式按照高校的融資租賃業(yè)務(wù)涉及的合同關(guān)系人以及最終的承租人來(lái)分析,其已形成了以下常見(jiàn)的過(guò)程形式:(一)涉及高校、供給商和租賃公司三方,以高校作為承租人的融資租賃這種形式的過(guò)程是:租賃公司從供給商手中購(gòu)置設(shè)備(建筑物或科研產(chǎn)品轉(zhuǎn)化所需的消費(fèi)要素)出租給高校高校按期支付租金期滿(mǎn)產(chǎn)權(quán)移交高校。該形式表達(dá)出融

7、資租賃籌資速度快、限制條件少,分期還本付息周期長(zhǎng),風(fēng)險(xiǎn)低的共性?xún)?yōu)勢(shì)。并且高校購(gòu)置的設(shè)備具有昂貴和專(zhuān)用性特點(diǎn),非常合適采用融資租賃方式融資。例1,2022年某高校購(gòu)置圖書(shū)館電子閱覽網(wǎng)絡(luò)工程系統(tǒng),已對(duì)開(kāi)發(fā)商資歷,閱覽系統(tǒng)類(lèi)型、功能、價(jià)格及售后效勞工程提出要求。5月與某租賃公司達(dá)成協(xié)議:租賃公司根據(jù)要求購(gòu)置網(wǎng)絡(luò)工程,買(mǎi)價(jià)500萬(wàn)元,并由供給商負(fù)責(zé)安裝、調(diào)試;租期三年,租金600萬(wàn)元,高校于每半年期初支付100萬(wàn)元。銀行當(dāng)年三年期貸款利率為7.47%;6月租賃公司付款,開(kāi)發(fā)商將網(wǎng)絡(luò)系統(tǒng)安裝、調(diào)試成功,租賃公司出租給高校;高校按期支付租金,期滿(mǎn)付款完畢,租賃公司轉(zhuǎn)讓所有權(quán)(見(jiàn)圖1)。(二)涉及高校、供給

8、商和租賃公司三方,以高校作為受托人和承租人的融資租賃該形式的過(guò)程是:租賃公司出資委托高校購(gòu)置設(shè)備、已完工的建筑物等高校按期付租金期滿(mǎn)資產(chǎn)產(chǎn)權(quán)移交高校。其優(yōu)越性在于:高校既可采用分期付款的方式,又可延期支付一定的質(zhì)保金(一般為工程款的5%10%),以保證工程質(zhì)量。例2,某高校(同例1)購(gòu)置圖書(shū)館電子閱覽整體網(wǎng)絡(luò)工程。不同之處在于租賃公司不直接與開(kāi)發(fā)商見(jiàn)面,而是出資500萬(wàn)元,委托高校選擇網(wǎng)絡(luò)工程開(kāi)發(fā)商購(gòu)置并安裝網(wǎng)絡(luò)工程,商品的使用價(jià)值直接流向高校(見(jiàn)圖2)。(三)涉及高校、建筑商和租賃公司三方,以高校作為承租人的融資租賃該形式下由租賃公司出資開(kāi)發(fā)建立物高校按期付租金到期移交資產(chǎn)所有權(quán)。高校新校區(qū)

9、教學(xué)樓、實(shí)驗(yàn)樓、圖書(shū)館等基建工程的籌建,多采取公開(kāi)招標(biāo)確定建立商,由租賃公司提供資金(租賃公司可一次性、分期付款,同時(shí)延期支付工程質(zhì)保金)的形式。其優(yōu)越性在于:通過(guò)公開(kāi)招標(biāo),學(xué)?？蛇x擇資金實(shí)力強(qiáng)、技術(shù)先進(jìn)和工程中標(biāo)價(jià)較低的施工單位,由基建部門(mén)負(fù)責(zé)監(jiān)視工程的施工進(jìn)度及完工情況。例3,某高校在2022年建筑新圖書(shū)館時(shí),6月份與某融資公司簽訂合同,由租賃公司一次性向建筑商支付工程款6000萬(wàn)元;2022年底工程峻工,次年初交付使用;高校于2022年7月按工程款的30%首付租金1800萬(wàn)元(不計(jì)息),從2022年開(kāi)場(chǎng)4年內(nèi)分8次于期末支付租金共5712萬(wàn)元,銀行當(dāng)年四年期貸款利率為5.85%,期滿(mǎn)付款

10、完畢租賃公司出讓其所有權(quán)。與圖1相比,該形式一是將網(wǎng)絡(luò)開(kāi)發(fā)商換成了建筑商,二是商品的使用價(jià)值直接流向高校。(四)涉及高校、建筑商、租賃公司和經(jīng)營(yíng)承租者四方,以經(jīng)營(yíng)者作為承租人的融資租賃該形式在籌資與建造環(huán)節(jié)與形式三一樣,在資產(chǎn)使用和租金支付環(huán)節(jié),高校與另外的經(jīng)濟(jì)實(shí)體(以下稱(chēng)經(jīng)營(yíng)承租方)簽訂協(xié)議,允許經(jīng)營(yíng)承租方享有建筑物一定年限的使用權(quán),并承當(dāng)租金支付義務(wù),期滿(mǎn)學(xué)校收回資產(chǎn)及其所有權(quán)。其可行性在于:一方面為高校解決了大型基建工程(如學(xué)生公寓、食堂等)籌資以及資金償付問(wèn)題;另一方面由經(jīng)營(yíng)商替代高校后勤公司經(jīng)營(yíng)管理學(xué)生公寓、食堂等,節(jié)省了高校后勤公司必要的費(fèi)用開(kāi)支。該形式中建筑商與經(jīng)營(yíng)商常可由同一法

11、人承攬。目前該形式又有了新的開(kāi)展:租賃方、建筑商和經(jīng)營(yíng)承租方三者合一,形成了bt經(jīng)營(yíng)形式,“其內(nèi)容主要指公共工程建立經(jīng)營(yíng)移交(build-perate-transfer)運(yùn)營(yíng)形式的簡(jiǎn)稱(chēng)。例4,假設(shè)例3中的建筑物為大學(xué)生公寓,造價(jià)6000萬(wàn)元,期望報(bào)酬率為15%,通過(guò)融資租賃籌資,由租賃公司向中標(biāo)的開(kāi)發(fā)商提供資金。同時(shí)該校又與該開(kāi)發(fā)商簽訂協(xié)議,允許其自公寓交付使用日(2022年底)起擁有該公寓8年的經(jīng)營(yíng)權(quán),并代償租賃合同中的所有租金。學(xué)校在公寓交付使用日首付住宿費(fèi)1000萬(wàn)元,在其后8年,每年分兩次給付代收的學(xué)生住宿費(fèi)896萬(wàn)元(見(jiàn)圖3)。三、高校融資租賃籌資的會(huì)計(jì)處理2022年新?企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)那

12、么第21號(hào)租賃?第十一條對(duì)固定資產(chǎn)的入賬價(jià)值給予了新的界定,“在租賃期開(kāi)場(chǎng)日,承租人應(yīng)當(dāng)將租賃開(kāi)場(chǎng)日租賃資產(chǎn)公允價(jià)值與最低租賃付款額現(xiàn)值兩者中較低者作為租入資產(chǎn)的入賬價(jià)值,其差額作為未確認(rèn)融資費(fèi)用。同時(shí),第十二條又規(guī)定:“承租人在計(jì)算最低租賃付款額的現(xiàn)值時(shí),可以獲得出租人租賃內(nèi)含利率的,應(yīng)當(dāng)采用租賃內(nèi)含利率作為折現(xiàn)率;否那么,應(yīng)當(dāng)采用租賃合同規(guī)定的利率作為折現(xiàn)率。承租人無(wú)法獲得出租人的租賃內(nèi)含利率且租賃合同沒(méi)有規(guī)定利率的,應(yīng)采用同期銀行貸款利率作為折現(xiàn)率。為此,筆者認(rèn)為,高校在會(huì)計(jì)處理上應(yīng)根據(jù)新準(zhǔn)那么對(duì)舊會(huì)計(jì)制度做出相關(guān)的修訂,在“固定資產(chǎn)科目下增設(shè)“融資租入固定資產(chǎn)二級(jí)科目;由于高校尚設(shè)立待

13、攤費(fèi)用類(lèi)的會(huì)計(jì)科目和資產(chǎn)負(fù)債表工程,因此,可在“應(yīng)收及暫付款科目下增設(shè)“未確認(rèn)融資費(fèi)用二級(jí)科目,并“在租賃期內(nèi)各個(gè)期間進(jìn)展分?jǐn)?。詳?xì)處理如下:(一)例1會(huì)計(jì)處理(分錄均以萬(wàn)元作單位)1.租入該系統(tǒng)時(shí),最低租賃付款額現(xiàn)值為548萬(wàn)元,高于其公允價(jià)值500萬(wàn)元,應(yīng)按500萬(wàn)元入賬:借:固定資產(chǎn)融資租入固定資產(chǎn)500應(yīng)收及暫付款未確認(rèn)融資費(fèi)用100貸:應(yīng)付及暫存款6002.每半年付租金100萬(wàn)元時(shí):借:應(yīng)付及暫存款100貸:銀行存款100同時(shí),借:教育事業(yè)支出利息費(fèi)用16.67貸:應(yīng)收及暫付款未確認(rèn)融資費(fèi)用16.67借:教育事業(yè)支出設(shè)備購(gòu)置費(fèi)83.33)貸:固定基金83.343.租期期滿(mǎn),認(rèn)證資產(chǎn)所

14、有權(quán)時(shí):借:固定資產(chǎn)專(zhuān)用設(shè)備500貸:固定資產(chǎn)融資租入固定資產(chǎn)500(二)例2會(huì)計(jì)處理由于涉及質(zhì)保金核算,應(yīng)在“應(yīng)付及暫存款一級(jí)科目下設(shè)明細(xì)科目。1.收到租賃公司給付500萬(wàn)元工程款時(shí):借:銀行存款500貸:應(yīng)付及暫存款代購(gòu)網(wǎng)絡(luò)工程款5002.支付開(kāi)發(fā)商工程款500萬(wàn)元,并按5%拘留工程質(zhì)保金,待試運(yùn)行正常(一年)后支付:借:應(yīng)付及暫存款代購(gòu)網(wǎng)絡(luò)工程款500貸:應(yīng)付及暫存款網(wǎng)絡(luò)工程質(zhì)保金25銀行存款4753.開(kāi)發(fā)商按時(shí)交貨,并安裝、調(diào)試成功時(shí):借:固定資產(chǎn)融資租入固定資產(chǎn)500應(yīng)收及暫付款未確認(rèn)融資費(fèi)用100貸:應(yīng)付及暫存款應(yīng)付融資租賃款6004.以后3年內(nèi)每半年支付租金時(shí):借:應(yīng)付及暫存款應(yīng)

15、付融資租賃款100貸:銀行存款100(利息費(fèi)用攤銷(xiāo)及購(gòu)置費(fèi)確認(rèn)同上分錄2)5.租期屆滿(mǎn)認(rèn)證所有權(quán)時(shí),同例1分錄3。6.系統(tǒng)工作正常,第二年退付開(kāi)發(fā)商質(zhì)保金:借:應(yīng)付及暫存款網(wǎng)絡(luò)工程質(zhì)保金25貸:銀行存款25(三)例3會(huì)計(jì)處理與例1相比,不同之處在于增加了在建工程價(jià)值計(jì)量與確認(rèn)。1.2022年租賃公司一次支付開(kāi)發(fā)商6000萬(wàn)元工程款時(shí),高校不做會(huì)計(jì)處理。2.2022年7月租賃開(kāi)場(chǎng)日,最低租賃付款額現(xiàn)值為6830萬(wàn)元,高于資產(chǎn)的公允價(jià)值6000萬(wàn)元,按6000萬(wàn)元確認(rèn)在建工程價(jià)值。借:固定資產(chǎn)在建融資租入房屋及建筑物6000應(yīng)收及暫付款未確認(rèn)融資費(fèi)用1512貸:應(yīng)付及暫存款75123.2022年7月首付租金時(shí):借:應(yīng)付及暫存款1800貸:銀行存款1800同時(shí),借:教育事業(yè)支出設(shè)備購(gòu)置費(fèi)1800貸:固定基金18004.剩余租金5712萬(wàn)元從2022年初到2022年末,每半年末付租金714萬(wàn)元:借:應(yīng)付及暫存款714貸:銀行存款714同時(shí),借:教育事業(yè)支出利息費(fèi)用189貸:應(yīng)收及暫付款未確認(rèn)融資費(fèi)用189借:教育事業(yè)支出設(shè)備購(gòu)置費(fèi)525貸:固定基金5255.2022年末工程完工時(shí):借:固定資產(chǎn)融資租入房屋及建筑物6000貸:固定資產(chǎn)在建融資租入房屋及建筑物60006.期滿(mǎn)確認(rèn)所