企業(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)指標(biāo)體系及應(yīng)用研究

1、摘 要近年來，在全球范圍內(nèi)，財(cái)務(wù)舞弊案件的頻發(fā)造成了重大的經(jīng)濟(jì)損失，內(nèi)部控制不完善的問題得到了理論界與企業(yè)管理層的高度重視。完善內(nèi)部控制可以使企業(yè)經(jīng)營目的得以實(shí)現(xiàn)、財(cái)務(wù)信息真實(shí)合理、財(cái)產(chǎn)安全、避免運(yùn)營風(fēng)險(xiǎn)，是企業(yè)管理中必不可少的一種手段和方法。內(nèi)部控制對(duì)于企業(yè)來說至關(guān)重要，對(duì)內(nèi)部控制進(jìn)行的評(píng)價(jià)更是為企業(yè)內(nèi)部控制的順利執(zhí)行起到了一定的再控制作用。建立內(nèi)部控制評(píng)價(jià)指標(biāo)體系，有助于公司發(fā)現(xiàn)自己內(nèi)部控制的問題及薄弱環(huán)節(jié)，為解決問題提供依據(jù)，促進(jìn)企業(yè)健康發(fā)展。本文首先介紹了課題的研究背景及意義、研究內(nèi)容和方法，并對(duì)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)的國內(nèi)外研究現(xiàn)狀進(jìn)行分析；其次是內(nèi)部控制及其評(píng)價(jià)體系的概述，主要介紹了內(nèi)部控制

2、的基本概念和基本理論以及內(nèi)部控制評(píng)價(jià)的基本概念和作用；然后分析了企業(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)的現(xiàn)狀及問題，通過收集數(shù)據(jù)，介紹了滬市上市公司評(píng)價(jià)報(bào)告存在的問題；最后主要介紹了內(nèi)部控制評(píng)價(jià)指標(biāo)體系的構(gòu)建及模型應(yīng)用，此外，還對(duì)內(nèi)部控制的實(shí)施提出了建議。關(guān)鍵詞：財(cái)務(wù)舞弊；內(nèi)部控制；內(nèi)部控制評(píng)價(jià)；內(nèi)控評(píng)價(jià)體系A(chǔ)bstractIn recent years, on a global scale, financial fraud cases frequently resulted in significant economic losses. Imperfect internal control issues have

3、 been theorists and corporate managements attention. Improving internal control can be achieved the purpose of business. So financial information is true and reasonable and operational risk can be avoided. It is an essential business management as a means. Internal control for the enterprise is crit

4、ical. The evaluation of internal control is for the successful implementation of internal control and played a certain role. Establishing an internal control evaluation system and index system help companies find their own internal control problems and weak links. It provides a basis for the solutio

5、n to promote the healthy development of enterprises.This article first introduces the research background and significance, research content and method, and the domestic and foreign research present situation of internal control evaluation is analyzed; Followed by an overview of the internal control

6、 and its evaluation system, this paper introduces the basic concept and basic theories of internal control and internal control evaluation of the basic concept and role; And then analyzes the present situation and problems of enterprise internal control evaluation, by collecting the date, this paper

7、 introduces the problems existing in the evaluation report of listed companies in the Shanghai market; Finally this paper introduces the internal control, such as the construction of evaluation index system and model applications, in addition, also for the implementation of internal control are prop

8、osed.Keywords: financial fraud; the internal control; internal control assessment; internal control evaluation system目 錄 TOC o 1-3 h z u HYPERLINK l _Toc390036554 1引言 PAGEREF _Toc390036554 h 1 HYPERLINK l _Toc390036555 1.1論文的研究背景及意義 PAGEREF _Toc390036555 h 1 HYPERLINK l _Toc390036556 1.2 論文的研究內(nèi)容和方法

9、PAGEREF _Toc390036556 h 2 HYPERLINK l _Toc390036557 1.3 國內(nèi)外研究現(xiàn)狀 PAGEREF _Toc390036557 h 3 HYPERLINK l _Toc390036558 1.3.1 國外研究現(xiàn)狀 PAGEREF _Toc390036558 h 3 HYPERLINK l _Toc390036559 1.3.2 國內(nèi)研究現(xiàn)狀 PAGEREF _Toc390036559 h 4 HYPERLINK l _Toc390036560 2內(nèi)部控制及其評(píng)價(jià)體系概述 PAGEREF _Toc390036560 h 6 HYPERLINK l _T

10、oc390036561 2.1內(nèi)部控制理論 PAGEREF _Toc390036561 h 6 HYPERLINK l _Toc390036562 2.1.1內(nèi)部控制的基本概念 PAGEREF _Toc390036562 h 6 HYPERLINK l _Toc390036563 2.1.2內(nèi)部控制基本理論 PAGEREF _Toc390036563 h 6 HYPERLINK l _Toc390036564 2.2內(nèi)部控制評(píng)價(jià)理論 PAGEREF _Toc390036564 h 8 HYPERLINK l _Toc390036565 2.2.1內(nèi)部控制評(píng)價(jià)的概念 PAGEREF _Toc39

11、0036565 h 8 HYPERLINK l _Toc390036566 2.2.2 內(nèi)部控制評(píng)價(jià)體系的組成 PAGEREF _Toc390036566 h 8 HYPERLINK l _Toc390036567 2.2.3 內(nèi)部控制評(píng)價(jià)的作用 PAGEREF _Toc390036567 h 9 HYPERLINK l _Toc390036568 3企業(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)的現(xiàn)狀及問題 PAGEREF _Toc390036568 h 11 HYPERLINK l _Toc390036569 3.1內(nèi)部控制評(píng)價(jià)的現(xiàn)狀 PAGEREF _Toc390036569 h 11 HYPERLINK l _To

12、c390036570 3.2內(nèi)部控制評(píng)價(jià)的問題 PAGEREF _Toc390036570 h 12 HYPERLINK l _Toc390036571 4內(nèi)部控制評(píng)價(jià)指標(biāo)體系的構(gòu)建及模型應(yīng)用 PAGEREF _Toc390036571 h 15 HYPERLINK l _Toc390036572 4.1內(nèi)部控制評(píng)價(jià)指標(biāo)體系的構(gòu)建原則 PAGEREF _Toc390036572 h 15 HYPERLINK l _Toc390036573 4.1.1可行性原則 PAGEREF _Toc390036573 h 15 HYPERLINK l _Toc390036574 4.1.2系統(tǒng)性原則 PAG

13、EREF _Toc390036574 h 15 HYPERLINK l _Toc390036575 4.1.3成本效益原則 PAGEREF _Toc390036575 h 15 HYPERLINK l _Toc390036576 4.2內(nèi)部控制評(píng)價(jià)指標(biāo)體系的構(gòu)建 PAGEREF _Toc390036576 h 15 HYPERLINK l _Toc390036577 4.2.1一級(jí)指標(biāo)的構(gòu)建 PAGEREF _Toc390036577 h 15 HYPERLINK l _Toc390036578 4.2.2二級(jí)指標(biāo)的構(gòu)建 PAGEREF _Toc390036578 h 16 HYPERLINK

14、 l _Toc390036579 4.3模型應(yīng)用 PAGEREF _Toc390036579 h 22 HYPERLINK l _Toc390036580 4.4實(shí)施內(nèi)部控制評(píng)價(jià)的建議 PAGEREF _Toc390036580 h 24 HYPERLINK l _Toc390036581 5結(jié)論 PAGEREF _Toc390036581 h 26 HYPERLINK l _Toc390036582 致 謝 PAGEREF _Toc390036582 h 27 HYPERLINK l _Toc390036583 參考文獻(xiàn) PAGEREF _Toc390036583 h 28 HYPERLIN

15、K l _Toc390036584 附錄A PAGEREF _Toc390036584 h 30 HYPERLINK l _Toc390036585 附錄B PAGEREF _Toc390036585 h 35企業(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)指標(biāo)體系及應(yīng)用研究引言論文的研究背景及意義2008年6月28日，財(cái)政部、審計(jì)署、銀監(jiān)會(huì)、證監(jiān)會(huì)、保監(jiān)會(huì)等五部委聯(lián)合正式發(fā)布了企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范，該規(guī)范已于2009年7月1日起在我國范圍內(nèi)正式實(shí)施1。企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范的實(shí)施是在我國實(shí)施與國際接軌的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和審計(jì)準(zhǔn)則之后，是在會(huì)計(jì)以及審計(jì)領(lǐng)域內(nèi)實(shí)施的又一項(xiàng)與國際經(jīng)濟(jì)法律接軌的重大舉措，它的實(shí)施標(biāo)志了我國內(nèi)部控制制度建

16、設(shè)取得突破性進(jìn)展。在新規(guī)范發(fā)布的同時(shí)，財(cái)政部、證監(jiān)會(huì)、審計(jì)署等五部委還聯(lián)合發(fā)布了企業(yè)內(nèi)部控制應(yīng)用指引（征求意見稿）、企業(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)指引（征求意見稿）、企業(yè)內(nèi)部控制鑒證指引（征求意見稿）三個(gè)相關(guān)的配套指引，向社會(huì)大眾廣泛征求意見。2010年4月26日，財(cái)政部會(huì)同證監(jiān)會(huì)、審計(jì)署、國資委、銀監(jiān)會(huì)、保監(jiān)會(huì)等部門正式發(fā)布企業(yè)內(nèi)部控制配套指引，該配套指引由企業(yè)內(nèi)部控制應(yīng)用指引、企業(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)指引、企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)指引三個(gè)相關(guān)指引組成2。至此，我國基本上構(gòu)建起了有中國特色的企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范體系。該配套指引自2011年1月1日起首先在境內(nèi)外同時(shí)上市的公司施行，自2012年1月l日起擴(kuò)大到在上海證交所、深圳

17、證交所主板上市的公司施行，并在這個(gè)基礎(chǔ)上，擇機(jī)在中小板和創(chuàng)業(yè)板上市公司施行，同時(shí)，鼓勵(lì)非上市的大中型企業(yè)提前執(zhí)行。對(duì)于執(zhí)行企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范體系的企業(yè)，必須對(duì)本企業(yè)的內(nèi)部控制進(jìn)行有效的自我評(píng)價(jià)，對(duì)年度內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告進(jìn)行披露，并規(guī)定企業(yè)應(yīng)該根據(jù)自身企業(yè)的經(jīng)營業(yè)務(wù)調(diào)整、經(jīng)營環(huán)境變化、業(yè)務(wù)發(fā)展?fàn)顩r、實(shí)際風(fēng)險(xiǎn)水平等自行確定內(nèi)部控制評(píng)價(jià)的方式、范圍、程序以及頻率等3。同時(shí)要求聘請(qǐng)會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)其財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制的有效性進(jìn)行審計(jì)，出具審計(jì)報(bào)告，政府監(jiān)管部門將對(duì)相關(guān)企業(yè)執(zhí)行內(nèi)部控制規(guī)范體系的情況進(jìn)行監(jiān)督和檢查，這些規(guī)定的程序是全面提升上市公司和非上市的大中型企業(yè)經(jīng)營管理水平的重要的制度安排。由此可見，內(nèi)部控

18、制評(píng)價(jià)已經(jīng)有了制度規(guī)范依據(jù)。內(nèi)部控制的施行在企業(yè)當(dāng)中可以說是處于一個(gè)相對(duì)比較敏感的地位，是對(duì)企業(yè)內(nèi)部管理人員作為績效的二次監(jiān)督，其在執(zhí)行的過程中既要監(jiān)督企業(yè)內(nèi)部人員的作為，又要被內(nèi)部相關(guān)人員運(yùn)用，以預(yù)防及規(guī)范企業(yè)人員的行為，所以內(nèi)部控制評(píng)價(jià)在一定程度上能影響企業(yè)的健康發(fā)展程度。但是，目前在絕大多數(shù)企業(yè)中，內(nèi)部控制主要是以形式重于實(shí)質(zhì)的形式出現(xiàn)，在出具的內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告中，企業(yè)大多套用以前或者現(xiàn)成的格式，缺乏對(duì)存在問題的實(shí)質(zhì)性分析。在評(píng)價(jià)結(jié)果上，企業(yè)基本上都否認(rèn)或者忽視自身存在的問題，對(duì)外出具認(rèn)為自身不存在缺陷的評(píng)價(jià)報(bào)告，這在一定程度上會(huì)導(dǎo)致投資者的錯(cuò)誤決策，直接或者間接侵害到投資者的合法利益，

19、長此以往，會(huì)導(dǎo)致投資者與企業(yè)之間的信用危機(jī)，使投資者對(duì)資本市場(chǎng)缺乏信心，從而引發(fā)整個(gè)資本市場(chǎng)的信用危機(jī)，嚴(yán)重影響整個(gè)經(jīng)濟(jì)市場(chǎng)的正常有序發(fā)展。因此，建立健全上市公司的內(nèi)部控制體系，是當(dāng)前政府以及企業(yè)勢(shì)在必行的選擇。一直以來，企業(yè)內(nèi)部控制就是會(huì)計(jì)理論研究的重點(diǎn)，隨著2013年1月1日企業(yè)內(nèi)部控制配套指引在非上市大中企業(yè)中的鼓勵(lì)執(zhí)行，企業(yè)的內(nèi)部控制再次成為理論研究的熱點(diǎn)，本文基于時(shí)下的財(cái)政政策，專門對(duì)企業(yè)的內(nèi)部控制的測(cè)評(píng)問題，建立內(nèi)部控制評(píng)價(jià)指標(biāo)體系，以期能夠?qū)?shù)學(xué)矩陣模型與內(nèi)控評(píng)價(jià)指標(biāo)結(jié)合，量化企業(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)體系，并對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制理論的研究發(fā)展能有所幫助。我國長期以來缺乏統(tǒng)一的內(nèi)部控制指標(biāo)體系，

20、本文在對(duì)內(nèi)部控制體系量化的過程中構(gòu)建的內(nèi)部控制評(píng)價(jià)指標(biāo)體系是對(duì)內(nèi)部控制理論建設(shè)較為有益的補(bǔ)充和完善，對(duì)內(nèi)部控制理論的發(fā)展完善起到了促進(jìn)作用。本文從大中型企業(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)體系構(gòu)建的角度研究問題，建立內(nèi)部控制指標(biāo)體系，且該指標(biāo)體系能為企業(yè)在進(jìn)行內(nèi)控評(píng)價(jià)時(shí)所參考或運(yùn)用，并為企業(yè)內(nèi)部控制有效性研究提供測(cè)評(píng)方法，使企業(yè)基于問題而解決問題，并非應(yīng)付國家法律政策要求，改變當(dāng)下企業(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告形式化框架化的現(xiàn)象，為企業(yè)提供一個(gè)內(nèi)部控制體系評(píng)價(jià)結(jié)果可量化的渠道。1.2 論文的研究內(nèi)容和方法本文對(duì)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)體系進(jìn)行研究揭示了目前大多數(shù)上市公司內(nèi)部控制的現(xiàn)狀，透過現(xiàn)狀揭示問題的所在，指出建立企業(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)指

21、標(biāo)體系的必要性。在建立內(nèi)控指標(biāo)體系的過程中，結(jié)合內(nèi)部控制及其評(píng)價(jià)的相關(guān)理論，運(yùn)用打分法，利用層次分析法模型，構(gòu)建內(nèi)部控制評(píng)價(jià)指標(biāo)體系模型，得出與企業(yè)發(fā)展密切相關(guān)的因素的權(quán)重指數(shù)，根據(jù)權(quán)重指數(shù)量化影響因素，使其結(jié)果可視化，以期為企業(yè)完善其內(nèi)部控制，為提高評(píng)價(jià)能力提供更為有利的幫助，解決當(dāng)前我國上市公司出具的內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告“框架化”“應(yīng)急式”以及“敷衍式”的現(xiàn)象。本文主要通過以下研究方法：定量與定性相結(jié)合法，通過定量分析法對(duì)滬市上市公司的評(píng)價(jià)報(bào)告情況進(jìn)行統(tǒng)計(jì)，理清其中的相互關(guān)系，然后運(yùn)用定性分析法進(jìn)行內(nèi)在問題的歸納和分析，揭示目前上市公司內(nèi)部控制評(píng)價(jià)的現(xiàn)狀，并剖析現(xiàn)狀背后隱藏的問題。數(shù)學(xué)模型方法

22、，利用打分法以及層次分析模型將上市公司的內(nèi)部控制情況進(jìn)行細(xì)分，得到五個(gè)影響因素，然后再將影響因素落實(shí)到每一個(gè)具體的評(píng)價(jià)指標(biāo)，利用內(nèi)部控制專家評(píng)判的分?jǐn)?shù)，用判別矩陣對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)指標(biāo)進(jìn)行一系列量的處理，得到一個(gè)數(shù)字結(jié)果，然后利用數(shù)字結(jié)果進(jìn)行結(jié)果表述。文獻(xiàn)研究法，通過查閱大量的文獻(xiàn)，了解內(nèi)部控制以及內(nèi)部控制評(píng)價(jià)的相關(guān)理論知識(shí)，并查證內(nèi)部控制評(píng)價(jià)的發(fā)展過程，以在論文中對(duì)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)的發(fā)展作概括性的了解。1.3 國內(nèi)外研究現(xiàn)狀1.3.1 國外研究現(xiàn)狀1947年美國注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)（AICPA）下屬的審計(jì)程序委員會(huì)（CAP）頒布的審計(jì)準(zhǔn)則暫行公告中首次提出了內(nèi)部控制一說，從此拉開了內(nèi)部控制發(fā)展的序幕。

23、1949年，審計(jì)程序委員會(huì)（CAP）在內(nèi)部控制：一種協(xié)調(diào)制度要素及其對(duì)管理當(dāng)局和獨(dú)立性注冊(cè)會(huì)計(jì)師的重要性中首次對(duì)內(nèi)部控制給出了明確的定義。1958年，審計(jì)程序委員會(huì)（CAP）又發(fā)布了審計(jì)準(zhǔn)則公告，在審計(jì)準(zhǔn)則公告的第29號(hào)中，又將內(nèi)部控制劃分為內(nèi)部會(huì)計(jì)控制和內(nèi)部管理控制。美國注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)（AICPA）下屬的科恩委員會(huì)（也叫審計(jì)師責(zé)任委員會(huì)）于1978年發(fā)布了一份報(bào)告，報(bào)告涉及兩方面：一是建議公司管理層在披露財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)提交一份關(guān)于內(nèi)部控制系統(tǒng)的報(bào)告；二是建議外部獨(dú)立審計(jì)師對(duì)管理者內(nèi)部控制報(bào)告發(fā)表審計(jì)意見。1992年，由Treadway委員會(huì)五個(gè)發(fā)起組織設(shè)立的專門研究內(nèi)部控制問題的發(fā)起人委員會(huì)（以

24、下稱COSO）頒布了內(nèi)部控制整合框架4。COSO的內(nèi)部控制框架的頒布可以說是內(nèi)部控制發(fā)展史上的一個(gè)里程碑。該框架把內(nèi)部控制定義為一個(gè)過程，認(rèn)為內(nèi)部控制有3個(gè)目標(biāo)，5個(gè)組成要素，其三大控制目標(biāo)為：財(cái)務(wù)報(bào)告的可靠性；經(jīng)營的效果和效率；符合適用的法律和法規(guī)。五個(gè)組成要素即控制環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、控制活動(dòng)、信息與溝通、監(jiān)控。1994年，針對(duì)美國審計(jì)總署等一些機(jī)構(gòu)對(duì)該框架提出的不同看法，組織委員會(huì)（COSO）對(duì)其進(jìn)行了修訂，重點(diǎn)是擴(kuò)大了內(nèi)部控制的范圍，增加了資產(chǎn)安全性的目標(biāo)?！鞍踩弧?、“世通”等會(huì)計(jì)丑聞之后，美國國會(huì)于2002年7月25日出臺(tái)了薩班斯奧克斯利法案（以下稱SOX法案）。SOX法案的404條款為

25、“管理層對(duì)內(nèi)部控制的評(píng)價(jià)”，規(guī)定管理層必須對(duì)內(nèi)部控制的有效性進(jìn)行評(píng)價(jià)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師須對(duì)上述評(píng)價(jià)進(jìn)行鑒證。2004年9月，COSO又正式發(fā)布了企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理整合框架。這一框架相比于COSO的1992年的內(nèi)部控制整合框架而言增加了戰(zhàn)略目標(biāo)，即將三大目標(biāo)進(jìn)一步細(xì)化為四大目標(biāo)：戰(zhàn)略目標(biāo)、經(jīng)營目標(biāo)、報(bào)告目標(biāo)、合法性目標(biāo)，將內(nèi)部控制五要素拓展到了八要素，即內(nèi)部環(huán)境、目標(biāo)設(shè)定、事項(xiàng)評(píng)估、風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)、控制活動(dòng)、信息與溝通、監(jiān)控，這一基本框架包含了管理當(dāng)局樹立組合觀的需求，認(rèn)為主體層次的管理層有必要從“組合”的角度考慮復(fù)合風(fēng)險(xiǎn),即為ERM管理5。需要說明的是ERM并不是要取代原先的內(nèi)部控制管理，它是突破原先的內(nèi)部控制

26、進(jìn)而向更高層次企業(yè)戰(zhàn)略層次的發(fā)展，由此可以極大的提升內(nèi)部控制在企業(yè)中的地位。英國英格蘭和威爾士特許會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)在倫敦證券交易所的要求下在1999年制定并發(fā)布了內(nèi)部控制：聯(lián)合規(guī)范的管理層指南（即Turnbull報(bào)告），Turnbull報(bào)告認(rèn)為，內(nèi)部控制主要是為了實(shí)現(xiàn)以下目標(biāo)：發(fā)現(xiàn)并控制企業(yè)存在的風(fēng)險(xiǎn)，保護(hù)企業(yè)資產(chǎn)，明確和落實(shí)責(zé)任；提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量，防止財(cái)務(wù)欺詐；遵循法律規(guī)章6。Turnbull報(bào)告涉及的內(nèi)部控制范圍廣泛，財(cái)務(wù)控制僅僅是一個(gè)方面，還包括經(jīng)營管理、遵循法律、風(fēng)險(xiǎn)控制、人力資源等方面。關(guān)于控制的要素，Turnbull報(bào)告提出了“四要素”理論，包括控制環(huán)境、控制活動(dòng)、信息與溝通以及監(jiān)督檢查

27、四個(gè)部分。Turnbull報(bào)告為公司的董事們提供指引，使他們能夠執(zhí)行聯(lián)合規(guī)范中有關(guān)內(nèi)部控制方面的要求。Turnbull報(bào)告將內(nèi)部控制視為一個(gè)系統(tǒng)，并提出原則導(dǎo)向的方法，主張將內(nèi)部控制嵌入到企業(yè)的業(yè)務(wù)流程中去，并明確將風(fēng)險(xiǎn)管理的責(zé)任界定為董事會(huì)層面。2005年，英國相關(guān)部門對(duì)Turnbull報(bào)告進(jìn)行了修改，最重要的一項(xiàng)修改與披露有關(guān)，要求董事會(huì)披露針對(duì)本企業(yè)的內(nèi)部控制缺陷已經(jīng)采取的措施或正在采取的措施。但是其僅要求上市公司董事會(huì)在年報(bào)中以敘事的方式描述公司內(nèi)部控制情況，沒有規(guī)定內(nèi)部控制報(bào)告的統(tǒng)一的格式和內(nèi)容。以上主要列舉了美國、英國發(fā)達(dá)資本主義國家的具有代表性的內(nèi)部控制體制的發(fā)展，他們聯(lián)同世界其

28、它地區(qū)，共同促進(jìn)了國外內(nèi)部控制體系的發(fā)展。1.3.2 國內(nèi)研究現(xiàn)狀我國頒布的較早的內(nèi)部控制的文件是1995年9月25日由中國科學(xué)院計(jì)劃財(cái)務(wù)局發(fā)布的中國科學(xué)院利用世界銀行貸款環(huán)境技援項(xiàng)目內(nèi)部控制制度，目的是進(jìn)一步加強(qiáng)中科院利用世界銀行貸款環(huán)境技術(shù)援助項(xiàng)目的管理。1996年12月25日，財(cái)政部發(fā)布了獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則第9號(hào)內(nèi)部控制和審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，該準(zhǔn)則自1997年1月1日起施行，要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師審查企業(yè)的內(nèi)部控制，并對(duì)內(nèi)部控制的定義及內(nèi)容等作出了規(guī)定。2001年6月22日，財(cái)政部財(cái)會(huì)200141號(hào)文發(fā)布了內(nèi)部會(huì)計(jì)控制規(guī)范基本規(guī)范（施行）和內(nèi)部會(huì)計(jì)控制規(guī)范貨幣資金（試行）。這兩個(gè)法規(guī)作為會(huì)計(jì)法的配套措施，是加強(qiáng)

29、企業(yè)內(nèi)部管理、提高企業(yè)經(jīng)營效率、保護(hù)企業(yè)財(cái)產(chǎn)安全、實(shí)現(xiàn)企業(yè)經(jīng)營方針和目標(biāo)的有效手段7。2003年4月11日，中國內(nèi)部審計(jì)協(xié)會(huì)發(fā)布內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則第5號(hào)內(nèi)部控制審計(jì)，指出監(jiān)督應(yīng)包括管理層對(duì)內(nèi)部控制的自我評(píng)估。2006年6月上海證券交易所發(fā)布的上海證券交易所上市公司內(nèi)部控制指引，對(duì)上市公司建立健全和有效實(shí)施內(nèi)部控制制度提供了原則性的指導(dǎo)，明確了公司董事會(huì)對(duì)公司的內(nèi)部控制制度所擔(dān)負(fù)的責(zé)任，并要求上市公司從2006年的年度報(bào)告起，披露內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告和會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告的核實(shí)評(píng)價(jià)意見。該指引所規(guī)定的內(nèi)容與美國薩班斯法案404條款的要求非常接近，只是在標(biāo)準(zhǔn)的嚴(yán)厲程度上有一定差異。同年9月，深圳證

30、券交易所發(fā)布了上市公司內(nèi)部控制指引，要求上市公司建立完整的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估體系，對(duì)經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)、財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)、市場(chǎng)風(fēng)險(xiǎn)、政策法規(guī)風(fēng)險(xiǎn)和道德風(fēng)險(xiǎn)等進(jìn)行持續(xù)的監(jiān)控，及時(shí)發(fā)現(xiàn)和評(píng)估公司所面臨的各類風(fēng)險(xiǎn)，并采取必要的內(nèi)部控制措施，要求建立健全內(nèi)部控制機(jī)制。2008年5月22日，財(cái)政部、證監(jiān)會(huì)、審計(jì)署、銀監(jiān)會(huì)、保監(jiān)會(huì)五部門聯(lián)合發(fā)布了企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范，企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范自2009年7月l日率先在上市公司范圍內(nèi)施行，同時(shí)鼓勵(lì)非上市的其它大中型企業(yè)執(zhí)行。執(zhí)行基本規(guī)范的公司應(yīng)對(duì)本公司的內(nèi)部控制進(jìn)行有效的自我評(píng)價(jià)，披露年度內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告，并可聘請(qǐng)具有證券、期貨業(yè)務(wù)資格的中介機(jī)構(gòu)對(duì)內(nèi)部控制的有效性進(jìn)行審計(jì)，發(fā)表審計(jì)意見。為

31、了配合企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范的實(shí)施，財(cái)政部會(huì)同國務(wù)院有關(guān)部門草擬了企業(yè)內(nèi)部控制應(yīng)用指引（征求意見稿）、企業(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)指引（征求意見稿）和企業(yè)內(nèi)部控制鑒證指引（征求意見稿），廣泛征求社會(huì)各界的意見8。2010年4月15日，財(cái)政部等五部門發(fā)布了內(nèi)部控制配套指引，包括企業(yè)內(nèi)部控制應(yīng)用指引第1號(hào)組織架構(gòu)等18項(xiàng)應(yīng)用指引、企業(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)指引和企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)指引，要求內(nèi)部控制自2011年1月1日起在境內(nèi)外同時(shí)上市的公司施行，自2012年1月1日起在上海證券交易所、深圳證券交易所主板上市公司施行；在此基礎(chǔ)上，擇機(jī)在中小板和創(chuàng)業(yè)板上市公司施行，同時(shí)鼓勵(lì)非上市大中型企業(yè)提前執(zhí)行。該配套指引與2008年5月發(fā)

32、布的企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范一起構(gòu)成了中國特色的企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范體系。內(nèi)部控制及其評(píng)價(jià)體系概述內(nèi)部控制理論內(nèi)部控制的基本概念內(nèi)部控制沒有統(tǒng)一的概念，從其范圍、目的以及手段等不同的角度可以有不同的概念。內(nèi)部控制的概念于1949年第一次被提出，由美國注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)的審計(jì)程序委員會(huì)發(fā)表的內(nèi)部控制：一種協(xié)調(diào)制度要素及其對(duì)管理當(dāng)局和獨(dú)立注冊(cè)會(huì)計(jì)師的重要性的報(bào)告中，對(duì)內(nèi)部控制首次作了權(quán)威性定義：“內(nèi)部控制包括組織機(jī)構(gòu)的設(shè)計(jì)和企業(yè)內(nèi)部采取的所有相互協(xié)調(diào)的方法和措施。這些方法和措施都用于保護(hù)企業(yè)的財(cái)產(chǎn)，檢查會(huì)計(jì)信息的準(zhǔn)確性，提高經(jīng)營效率，推動(dòng)企業(yè)堅(jiān)持執(zhí)行既定的管理政策10?！眹廨^為經(jīng)典的是ASB對(duì)內(nèi)部控制的定義

33、。1972年，美國準(zhǔn)則委員會(huì)（ASB）所做的審計(jì)準(zhǔn)則公告，該公告循著證券交易法的路線進(jìn)行研究和討論，對(duì)內(nèi)部控制提出了如下定義：“內(nèi)部控制是在一定的環(huán)境下，單位為了提高經(jīng)營效率、充分有效地獲得和使用各種資源，達(dá)到既定管理目標(biāo)，而在單位內(nèi)部實(shí)施的各種制約和調(diào)節(jié)的組織、計(jì)劃、程序和方法。”1992年，美國“反對(duì)虛假財(cái)務(wù)報(bào)告委員會(huì)”下屬的由美國會(huì)計(jì)學(xué)會(huì)、注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)、國際內(nèi)部審計(jì)人員協(xié)會(huì)、財(cái)務(wù)經(jīng)理協(xié)會(huì)和管理會(huì)計(jì)學(xué)會(huì)等組織參與的發(fā)起組織委員會(huì)（COSO）發(fā)布報(bào)告內(nèi)部控制整體框架（即“COSO報(bào)告”）。該報(bào)告將內(nèi)部控制定義為：是受企業(yè)董事會(huì)、管理當(dāng)局和其它職員的影響，目的在于取得經(jīng)營效果和效率、財(cái)務(wù)報(bào)告

34、的可靠性、遵循適當(dāng)?shù)姆ㄒ?guī)等目標(biāo)而提供合理保證的一種過程，包括五大要素，即內(nèi)部控制環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、控制活動(dòng)、信息與溝通、內(nèi)部監(jiān)督11。我國采用的內(nèi)部控制概念即內(nèi)部控制是一個(gè)單位在單位內(nèi)部采取的自我調(diào)整、約束、規(guī)劃、評(píng)價(jià)和控制的一系列方法、手續(xù)和措施的總稱。為了實(shí)現(xiàn)其經(jīng)營目標(biāo)、保護(hù)資產(chǎn)安全完整、保證會(huì)計(jì)信息資料正確可靠、確保經(jīng)營方針貫徹執(zhí)行、保證經(jīng)營活動(dòng)的經(jīng)濟(jì)效率性。內(nèi)部控制基本理論內(nèi)部控制的產(chǎn)生是因?yàn)槠髽I(yè)需要保障自身資產(chǎn)安全。另外，作為外部監(jiān)督者來說，確保會(huì)計(jì)信息的真實(shí)，也是內(nèi)部控制發(fā)展的一項(xiàng)主要推動(dòng)力。內(nèi)部控制理論從起源至今大概有管理監(jiān)督論、組織協(xié)調(diào)論、過程論、系統(tǒng)論、程序方法論、制度論、職責(zé)

35、分工論七種。管理監(jiān)督論認(rèn)為:內(nèi)部控制制度應(yīng)該是一種管理體系。在處理業(yè)務(wù)活動(dòng)時(shí)，管理層與各部門之間應(yīng)當(dāng)存在相互制約與相互監(jiān)督的關(guān)系。內(nèi)部控制制度應(yīng)當(dāng)包括有關(guān)人員在面臨財(cái)產(chǎn)、資金變動(dòng)時(shí)的溝通手段以及人員之間相互監(jiān)督、相互促進(jìn)的方式，保證業(yè)務(wù)活動(dòng)的正確性。組織協(xié)調(diào)論認(rèn)為:內(nèi)部控制應(yīng)該是一種行為機(jī)制。管理層為保障經(jīng)營目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)，更好的進(jìn)行協(xié)調(diào)和制約，而在企業(yè)內(nèi)各個(gè)環(huán)節(jié)建立的行為規(guī)范。過程論認(rèn)為:內(nèi)部控制是一個(gè)過程。內(nèi)部控制受企業(yè)董事會(huì)、經(jīng)理層和其它相關(guān)人員影響；內(nèi)部控制只能提供合理的保證，而不是絕對(duì)的保證；內(nèi)部控制是為了實(shí)現(xiàn)經(jīng)營的效果和效率、財(cái)務(wù)報(bào)告的可靠性、法律法規(guī)的遵循性三項(xiàng)既相互獨(dú)立而又相互聯(lián)系

36、的目標(biāo)。系統(tǒng)論認(rèn)為:內(nèi)部控制應(yīng)該是一種控制系統(tǒng)。在企業(yè)的經(jīng)營過程中，為了正確貫徹經(jīng)營決策，實(shí)現(xiàn)其經(jīng)營管理目標(biāo)，保證會(huì)計(jì)信息的正確性，維護(hù)企業(yè)財(cái)產(chǎn)的完整性，保障各項(xiàng)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的經(jīng)濟(jì)性、效率性和效果性，遵照國家的有關(guān)規(guī)定，應(yīng)當(dāng)在單位內(nèi)部建立這樣一種控制系統(tǒng)，用來自我調(diào)節(jié)、自我制約，作用于各項(xiàng)經(jīng)營管理活動(dòng)。程序方法論認(rèn)為:內(nèi)部控制應(yīng)該是一種措施，基于企業(yè)經(jīng)營目的，依據(jù)一定的程序和方法，按照一定的業(yè)務(wù)，對(duì)系統(tǒng)的控制點(diǎn)進(jìn)行管理。美國注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)審計(jì)程序委員會(huì)曾為內(nèi)部控制下的定義是:“內(nèi)部控制通過企業(yè)內(nèi)部組織、機(jī)構(gòu)、設(shè)計(jì)和相互協(xié)調(diào)的方法與措施維護(hù)企業(yè)本身資產(chǎn)的安全，檢查企業(yè)會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)的正確性與可靠性，提高經(jīng)

37、營效率，并推動(dòng)企業(yè)堅(jiān)持規(guī)定的管理方針?！敝贫日撜J(rèn)為:內(nèi)部控制應(yīng)該是一套制度，著重關(guān)注決策制定執(zhí)行，細(xì)化到各個(gè)管理的規(guī)章制度中。內(nèi)部控制一方面體現(xiàn)于對(duì)人的控制，另一方面體現(xiàn)于對(duì)人進(jìn)行活動(dòng)的控制。對(duì)人實(shí)行的內(nèi)部控制注重于執(zhí)行工作的人員是否能勝任該項(xiàng)工作。對(duì)人進(jìn)行活動(dòng)的控制注重于更加有效的對(duì)業(yè)務(wù)進(jìn)行控制，主要是關(guān)注分工、保管、授權(quán)、記錄等要素。在進(jìn)行控制時(shí)，要先了解這些方面的內(nèi)部控制制度，然后再進(jìn)行測(cè)試和評(píng)價(jià)。職責(zé)分工論認(rèn)為:內(nèi)部控制應(yīng)該是一種職責(zé)分工制度。這種制度要求領(lǐng)導(dǎo)層和各個(gè)部門的工作人員，尤其是企業(yè)、事業(yè)單位的工作人員，在工作流程中通過內(nèi)部控制這種分工制度做到相互制約和相互聯(lián)系。內(nèi)部控制評(píng)價(jià)

38、理論內(nèi)部控制評(píng)價(jià)的概念內(nèi)部控制評(píng)價(jià)是公司內(nèi)部控制系統(tǒng)監(jiān)督要素發(fā)揮作用的方式，是推動(dòng)內(nèi)部控制體系建設(shè)與完善，并提升公司治理水平的重要機(jī)制。內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)是一種新型的內(nèi)部控制的評(píng)價(jià)方式，產(chǎn)生于上個(gè)世紀(jì)的80年代。1987年，由于法庭判決要求報(bào)告內(nèi)部控制制度以及傳統(tǒng)審計(jì)程序?qū)Πl(fā)現(xiàn)公司內(nèi)部舞弊無能為力，加拿大海灣公司內(nèi)部審計(jì)部門著手設(shè)計(jì)了一套全新的方法，他們稱之為控制的自我評(píng)估（CSA），即運(yùn)用“協(xié)調(diào)會(huì)議自我評(píng)估法”，召集與某個(gè)特別問題或過程有關(guān)的員工，包括管理人員和基層員工一起進(jìn)行討論12。在內(nèi)部控制評(píng)估的過程中的主體是基層員工和管理者，這使得基層員工和管理者參與內(nèi)部控制的積極性大幅度提高，且這種

39、方法比一對(duì)一審計(jì)訪談能更有效的實(shí)現(xiàn)企業(yè)的目標(biāo)。內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)（CSA）超越了傳統(tǒng)的內(nèi)部控制評(píng)價(jià)，它使得內(nèi)部控制評(píng)價(jià)從靜態(tài)轉(zhuǎn)變?yōu)閯?dòng)態(tài)的過程。目前，這種內(nèi)部控制評(píng)價(jià)的方法已經(jīng)得到了全球范圍內(nèi)的發(fā)展。建立和維護(hù)內(nèi)部控制是每個(gè)公司管理當(dāng)局的義務(wù)和責(zé)任，管理層應(yīng)定期根據(jù)一定的標(biāo)準(zhǔn)對(duì)本公司內(nèi)部控制設(shè)計(jì)和執(zhí)行的情況進(jìn)行內(nèi)部控制評(píng)價(jià)，對(duì)發(fā)現(xiàn)的內(nèi)控缺陷及時(shí)整改，并將評(píng)價(jià)結(jié)果用報(bào)告的形式披露給外部信息使用者。因此，對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)的定義即是：內(nèi)部控制評(píng)價(jià)是指企業(yè)為實(shí)現(xiàn)目標(biāo)、控制風(fēng)險(xiǎn)，由企業(yè)董事會(huì)或類似決策機(jī)構(gòu)定期或不定期地對(duì)自己內(nèi)部控制系統(tǒng)的有效性和恰當(dāng)性及其實(shí)施的效率和效果進(jìn)行全面評(píng)價(jià)、形成評(píng)價(jià)結(jié)論、出具評(píng)

40、價(jià)報(bào)告的一種專門方法。它體現(xiàn)了內(nèi)部控制評(píng)價(jià)的新觀念，是內(nèi)部控制評(píng)價(jià)方法的新突破。在企業(yè)內(nèi)部控制實(shí)務(wù)中，內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)是極為重要的一環(huán)，也是內(nèi)部控制評(píng)價(jià)的主要內(nèi)容。2.2.2 內(nèi)部控制評(píng)價(jià)體系的組成1、首先確定內(nèi)部控制評(píng)價(jià)體系的評(píng)價(jià)主體評(píng)價(jià)主體，就是對(duì)企業(yè)的內(nèi)部控制進(jìn)行評(píng)價(jià)的相關(guān)工作人員。在財(cái)政部等五部委2010年4月15日發(fā)布的企業(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)指引中第二條指出內(nèi)部控制評(píng)價(jià)是指由企業(yè)董事會(huì)或類似權(quán)力機(jī)構(gòu)對(duì)內(nèi)部控制的有效性進(jìn)行全面評(píng)價(jià)，第十二條又指出企業(yè)可以授權(quán)內(nèi)部審計(jì)部門或?qū)ｉT機(jī)構(gòu)（也稱內(nèi)部控制評(píng)價(jià)部門）負(fù)責(zé)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)的具體組織實(shí)施工作，可見董事會(huì)只是負(fù)責(zé)領(lǐng)導(dǎo)整個(gè)企業(yè)的內(nèi)部控制評(píng)價(jià)工作，并不

41、親自去評(píng)價(jià)，它的主要任務(wù)應(yīng)該是聽取管理層的報(bào)告、指導(dǎo)和監(jiān)督管理層的評(píng)價(jià)工作。從最近的國家政策層面上看，國家法律法規(guī)并沒有具體規(guī)定企業(yè)進(jìn)行內(nèi)部控制評(píng)價(jià)的主體。目前我國大部分上市公司的評(píng)價(jià)主體都不是很一致，也不是很全面。所以，本文以企業(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)指引為依據(jù)，認(rèn)為企業(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)主體應(yīng)該包括企業(yè)的高層領(lǐng)導(dǎo)、中層領(lǐng)導(dǎo)還有各個(gè)部門的基層員工，即大到董事長，小到基層的員工，從而做到真正的全面，即一個(gè)內(nèi)部控制較為健全的企業(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)應(yīng)由董事會(huì)、監(jiān)事會(huì)、內(nèi)部審計(jì)部門、全體員工參與進(jìn)行。2、確定內(nèi)部控制評(píng)價(jià)體系的評(píng)價(jià)客體確定了內(nèi)部控制評(píng)價(jià)體系的主體后，必然要確定企業(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)的具體評(píng)價(jià)對(duì)象、評(píng)價(jià)內(nèi)容，也就

42、是評(píng)價(jià)客體。我國目前沒有明確的規(guī)定評(píng)價(jià)對(duì)象都有哪些，只是在企業(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)指引第二十二條中提出在內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告中至少應(yīng)該披露以下內(nèi)容：第一，董事會(huì)對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制報(bào)告的真實(shí)性的聲明；第二，內(nèi)部控制評(píng)價(jià)工作的總體情況；第三，內(nèi)部控制評(píng)價(jià)的依據(jù)；第四，內(nèi)部控制評(píng)價(jià)的范圍；第五，內(nèi)部控制評(píng)價(jià)的程序和方法；第六，內(nèi)部控制缺陷及其認(rèn)定情況；第七，內(nèi)部控制缺陷的整改情況以及重大缺陷擬采取的整改措施；第八，內(nèi)部控制的有效性的結(jié)論。3、確定內(nèi)部控制評(píng)價(jià)的方法企業(yè)在進(jìn)行內(nèi)部控制評(píng)價(jià)時(shí)有很多方法，比較常用的幾種方法有個(gè)別訪談法、調(diào)查問卷法、專題討論法、穿行測(cè)試法、實(shí)地查驗(yàn)法、比較分析法、專家打分法等1314。本文

43、通過建立內(nèi)部控制評(píng)價(jià)指標(biāo)體系的方法，然后利用打分體制進(jìn)行內(nèi)部控制評(píng)價(jià)。2.2.3 內(nèi)部控制評(píng)價(jià)的作用國際上的世通事件和安然事件，我國的中航油事件以及四川長虹事件等都在無情的打擊著投資者的信心，人們?cè)诜此脊緝?nèi)部控制制度缺陷的同時(shí)，也認(rèn)識(shí)到了內(nèi)部控制制度的執(zhí)行問題和內(nèi)部控制評(píng)價(jià)問題的重要性。如今，內(nèi)部控制評(píng)價(jià)在審計(jì)實(shí)務(wù)中己得到了廣泛的應(yīng)用，大大地推動(dòng)了審計(jì)理論的發(fā)展，并提高了審計(jì)的經(jīng)濟(jì)效率。內(nèi)部控制評(píng)價(jià)的有效實(shí)施具有積極的意義，具體來說，內(nèi)部控制評(píng)價(jià)的作用有以下幾個(gè)方面：1、有效的內(nèi)部控制評(píng)價(jià)能夠發(fā)現(xiàn)并克服內(nèi)部控制的缺陷，改善內(nèi)部控制薄弱環(huán)節(jié)從內(nèi)部控制的本身來看，內(nèi)部控制評(píng)價(jià)是內(nèi)部控制在運(yùn)行過程

44、中持續(xù)改善的一個(gè)重要信息反饋的渠道，可以對(duì)企業(yè)所設(shè)計(jì)以及采用的內(nèi)部控制體系的完整性和有效性做出合理的評(píng)價(jià)并進(jìn)一步發(fā)現(xiàn)內(nèi)部控制的設(shè)計(jì)缺陷然后及時(shí)地、有針對(duì)性地予以改進(jìn)。在企業(yè)運(yùn)行過程中，內(nèi)部控制評(píng)價(jià)是對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制制度運(yùn)行的監(jiān)督和檢查。企業(yè)在運(yùn)行過程中，要以防范企業(yè)經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)、堵塞管理漏洞、提高企業(yè)經(jīng)營效率為目標(biāo)，內(nèi)部控制評(píng)價(jià)可以對(duì)企業(yè)的各個(gè)方面進(jìn)行監(jiān)督評(píng)價(jià)。2、有效的內(nèi)部控制評(píng)價(jià)體系可以保證企業(yè)管理的完善企業(yè)的內(nèi)部控制是一個(gè)系統(tǒng)的、動(dòng)態(tài)的過程，伴隨著經(jīng)濟(jì)環(huán)境的多變，企業(yè)的內(nèi)部控制制度需要適時(shí)的調(diào)整以適應(yīng)新環(huán)境的發(fā)展要求，這就需要通過定期或不定期的內(nèi)部控制評(píng)價(jià)及時(shí)地發(fā)現(xiàn)內(nèi)部控制制度的缺陷和薄弱環(huán)節(jié)

45、，不斷完善內(nèi)部控制制度，改善企業(yè)的內(nèi)部管理，盡量減少舞弊，從而提升企業(yè)價(jià)值。一方面，內(nèi)部控制評(píng)價(jià)可以增強(qiáng)企業(yè)管理當(dāng)局對(duì)內(nèi)部控制的了解和重視，從而改善企業(yè)內(nèi)部控制的環(huán)境。另一方面，評(píng)價(jià)內(nèi)部控制的前提是對(duì)內(nèi)部控制的設(shè)計(jì)和運(yùn)行進(jìn)行充分的了解、記錄，這個(gè)過程可以發(fā)現(xiàn)內(nèi)部控制中所存在的問題，從而改善企業(yè)的內(nèi)部管理。3、有效的內(nèi)部控制評(píng)價(jià)是充分發(fā)揮審計(jì)職能的基礎(chǔ)有效實(shí)施內(nèi)部控制評(píng)價(jià)，有利于確定審計(jì)的范圍、審計(jì)的重點(diǎn)以及采用的審計(jì)方法，從而提高審計(jì)的效率，使審計(jì)職能得到充分的發(fā)揮?，F(xiàn)代審計(jì)已經(jīng)由詳細(xì)審計(jì)發(fā)展到了抽樣審計(jì)，抽樣審計(jì)的具體實(shí)施要依據(jù)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)結(jié)果，從而確定重點(diǎn)審計(jì)領(lǐng)域和范圍。4、有效的內(nèi)部控制

46、評(píng)價(jià)可以為信息的使用者提供決策依據(jù)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)信息被公開披露后，包括投資者、政府部門、合作伙伴在內(nèi)的信息使用者將據(jù)此判斷公司所提供的財(cái)務(wù)報(bào)告在多大程度上可靠、公司的長期生存能力和成長性如何、是否在循規(guī)蹈矩地運(yùn)作，從而為他們的決策提供依據(jù)。企業(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)的現(xiàn)狀及問題內(nèi)部控制評(píng)價(jià)的現(xiàn)狀截止到2012年年底，我國滬市上市公司總數(shù)為954家，企業(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)指引規(guī)定，“企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范、應(yīng)用指引以及本企業(yè)的內(nèi)部控制制度，圍繞內(nèi)部環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、控制活動(dòng)、信息與溝通、內(nèi)部監(jiān)督等要素，確定內(nèi)部控制評(píng)價(jià)的具體內(nèi)容，對(duì)內(nèi)部控制設(shè)計(jì)與運(yùn)行情況進(jìn)行全面評(píng)價(jià)”。為了調(diào)查我國上市公司內(nèi)部控制評(píng)價(jià)的實(shí)

47、施情況，本文對(duì)2009-2013年的滬市上市公司出具的評(píng)價(jià)報(bào)告進(jìn)行了統(tǒng)計(jì)分析。得出以下幾張分析圖表：表3.1 20092013年滬市上市公司出具評(píng)價(jià)報(bào)告情況統(tǒng)計(jì)表年份未出具自評(píng)報(bào)告出具自評(píng)報(bào)告出具報(bào)告經(jīng)事務(wù)所審計(jì)事務(wù)所認(rèn)定報(bào)告有效事務(wù)所認(rèn)定報(bào)告有缺陷合計(jì)2009519335180180086420105063542012010870201151238221721708942012501430240240093120132706846096090954表3.2 20092013年滬市上市公司非保留意見但出具評(píng)價(jià)報(bào)告變動(dòng)情況統(tǒng)計(jì)表年份出具自評(píng)報(bào)告數(shù)量同上年比增長的數(shù)量出具報(bào)告經(jīng)事務(wù)所發(fā)表審計(jì)意見數(shù)

48、量及比例同上年比增長的數(shù)量事務(wù)所認(rèn)定公司自評(píng)報(bào)告有效數(shù)量及比例事務(wù)所認(rèn)定公司自評(píng)報(bào)告無效數(shù)量及比例未出具自評(píng)報(bào)告同上年比減少2009335/38.77%-180/53.73%-180/100%040.69%19201/56.78%21201/100%0/0506132011382/42.73%28217/56.81%16217/100%046.19%48240/55.81%23240/100%0/0501112013684/71.70%254609/89.04%369609/100%0/0270231從表3.1表3.2可以看出，2009

49、年有335家上市公司出具了內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告，占上市公司總數(shù)的38.77%；2010年有354家上市公司出具了內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告，比2009年增加了19家，出具評(píng)價(jià)報(bào)告的公司占上市公司總數(shù)的40.69%；2011年有382家上市公司出具了內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告，比2010年多28家，出具評(píng)價(jià)報(bào)告的公司占上市公司總數(shù)的42.73%；2012年有430家上市公司出具了內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告，比2011年增加48家，占上市公司總數(shù)的46.19%；2013年有684家上市公司出具內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告，比2012年增加254家，占上市公司總數(shù)的71.70%。從2009-2013年上市公司出具評(píng)價(jià)報(bào)告的數(shù)量趨勢(shì)來看，內(nèi)部控制

50、已漸入企業(yè)內(nèi)部管理層面。在出具了內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告的滬市上市公司中，2009年，53.73%的上市公司同時(shí)聘請(qǐng)了會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)其內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告發(fā)表了審計(jì)意見；2010年，56.78%的上市公司同時(shí)聘請(qǐng)了會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)其內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告發(fā)表了審計(jì)意見；2011年，56.81%的上市公司同時(shí)聘請(qǐng)了會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)其內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告發(fā)表了審計(jì)意見；2012年，55.81%的上市公司同時(shí)聘請(qǐng)了會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)其內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告發(fā)表了審計(jì)意見。從上述可以看出，2009-2012年，由于國家法律沒有硬性的要求，上市公司由于內(nèi)部控制審計(jì)需要花費(fèi)成本，只有半數(shù)上市公司進(jìn)行了內(nèi)部控制評(píng)價(jià)審計(jì)。到了2013年，由于國

51、家法律的要求，絕大多數(shù)上市公司出具了企業(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告（不出具評(píng)價(jià)報(bào)告的屬不符合國家法律要求），而在出具內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告的684家上市公司中，有89.04%的公司同時(shí)聘請(qǐng)會(huì)計(jì)師事務(wù)所出具了內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告。從表3.1表3.2我們還可以看出，20092013年中所有舉出了內(nèi)部控制有效的評(píng)價(jià)報(bào)告并且經(jīng)過會(huì)計(jì)師事務(wù)所審核的公司，其內(nèi)部控制皆被認(rèn)定為“按照企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范和相關(guān)規(guī)定在所有重大方面保持了有效的財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制”或者“我們閱讀了有某某公司董事會(huì)編寫并后附的內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)報(bào)告，根據(jù)我們的研究和評(píng)價(jià)，我們未發(fā)現(xiàn)某某公司編寫的并后附的內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)報(bào)告中與財(cái)務(wù)報(bào)表編制相關(guān)的內(nèi)容與我們對(duì)

52、貴公司就上述財(cái)務(wù)報(bào)表的審計(jì)發(fā)現(xiàn)存在重大的不一致”，即皆100%認(rèn)定有效15。內(nèi)部控制評(píng)價(jià)的問題通過對(duì)上述情況的分析，以偏概全，我們可以發(fā)現(xiàn)我國上市公司，甚至非上市公司的大型企業(yè)中普遍存在以下問題：內(nèi)部控制評(píng)價(jià)形式化。通過前面對(duì)我國內(nèi)部控制評(píng)價(jià)現(xiàn)狀的分析，可知我國大部分企業(yè)在進(jìn)行內(nèi)部控制評(píng)價(jià)時(shí)，基本上沒有一個(gè)完整的、系統(tǒng)的評(píng)價(jià)方法，他們主要是通過內(nèi)部控制評(píng)價(jià)小組成員的經(jīng)驗(yàn)進(jìn)行判斷或者是通過填寫調(diào)查表，然后大概對(duì)比一下，就草草了事，沒有涉及本質(zhì)上的東西，對(duì)后面實(shí)施評(píng)價(jià)幫助不大；還有大部分的公司采用的是定性分析，沒有定量分析，根本沒有完整的、系統(tǒng)的指標(biāo)體系。評(píng)價(jià)動(dòng)力不足。在統(tǒng)計(jì)調(diào)查分析的過程中，雖然

53、大部分上市公司已經(jīng)把內(nèi)部控制評(píng)價(jià)作為內(nèi)部控制程序的有機(jī)組成部分，并且進(jìn)行內(nèi)部控制評(píng)價(jià)的公司數(shù)量也在逐年增加，但評(píng)價(jià)的結(jié)果卻不盡如人意。部分企業(yè)因?yàn)闆]有意識(shí)到這種評(píng)價(jià)對(duì)其內(nèi)部控制系統(tǒng)管理具有反饋和改善的作用，基本上都在套用固有的模式，出具的評(píng)價(jià)報(bào)告大同小異。由于2012年1月1日以前內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告屬于資源型披露信息，致使很多上市公司在2009年出具了評(píng)價(jià)報(bào)告，而在2010年卻完全放棄了這種評(píng)價(jià)，這一現(xiàn)象很大程度上也能反映出部分上市公司對(duì)內(nèi)部控制重視程度不夠。并且，由于公司的管理層認(rèn)為內(nèi)部控制信息的披露在某種程度上會(huì)向市場(chǎng)傳遞一些涉及公司違規(guī)情況的信息，這些信息可能會(huì)向市場(chǎng)傳遞某種不良信號(hào)，影響

54、企業(yè)的市場(chǎng)形象以及股價(jià)變化，所以在國家政策沒有明令規(guī)定，且內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告的出具與否并不影響企業(yè)前途的情況下，公司會(huì)選擇不出具內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告。披露的成本過高，效益不明，導(dǎo)致自愿披露的公司數(shù)量不多。曾經(jīng)有組織機(jī)構(gòu)做過調(diào)查，公司管理層對(duì)內(nèi)部控制有效性進(jìn)行評(píng)價(jià)的披露成本大到幾百萬美元，這樣高額的成本對(duì)于一般上市公司而言，是一筆不小的負(fù)擔(dān)。所以，并不是所有的內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告都經(jīng)過注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)。從表3.2看，在2009-2013年出具的內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告中，2009-2013年分別有180、201、217、240、609家公司聘請(qǐng)了會(huì)計(jì)師事務(wù)所進(jìn)行了內(nèi)部控制審計(jì)，占據(jù)當(dāng)年出具評(píng)價(jià)報(bào)告總數(shù)的53.73

55、%、56.78%、56.81%、55.81%、89.04%，從數(shù)據(jù)統(tǒng)計(jì)的結(jié)果可以證明，并不是所有的公司在出具內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告后都聘請(qǐng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師進(jìn)行有效性的審計(jì)。雖然比例逐年上升，但那都是在我國出具法律法規(guī)要求的情況下，并非上市公司的自愿行為。國家法律規(guī)范過于宏觀化。我國雖然頒布了內(nèi)部控制等方面的法律法規(guī)，初步形成了適合我國經(jīng)濟(jì)特征的內(nèi)部控制體系，但是，國家的法律規(guī)范過于宏觀化，并未具體到具體的指標(biāo)體系16。例如，企業(yè)內(nèi)部控制應(yīng)用指引，只規(guī)定了企業(yè)應(yīng)該從組織結(jié)構(gòu)、發(fā)展戰(zhàn)略、人力資源、社會(huì)責(zé)任、企業(yè)文化、資金活動(dòng)等方面要求企業(yè)出具內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)報(bào)告，但并沒有具體到相關(guān)方面的應(yīng)用指標(biāo)，對(duì)于企業(yè)而言

56、，缺乏具體的執(zhí)行標(biāo)準(zhǔn)。內(nèi)部控制評(píng)價(jià)指標(biāo)體系的構(gòu)建及模型應(yīng)用內(nèi)部控制評(píng)價(jià)指標(biāo)體系的構(gòu)建原則可行性原則可行性原則要求內(nèi)部控制評(píng)價(jià)指標(biāo)的選取應(yīng)具有可操作性,對(duì)指標(biāo)的選取既要能概括內(nèi)部控制的真實(shí)情況，又符合內(nèi)部控制評(píng)價(jià)目標(biāo)的要求，更重要的是要便于內(nèi)部控制評(píng)價(jià)人員操作和執(zhí)行。系統(tǒng)性原則系統(tǒng)性原則要求內(nèi)部控制的指標(biāo)體系的設(shè)計(jì)要具有科學(xué)性、系統(tǒng)性、準(zhǔn)確性。在構(gòu)建內(nèi)部控制評(píng)價(jià)體系時(shí),應(yīng)包括所有能反映企業(yè)內(nèi)部控制系統(tǒng)重要內(nèi)容的指標(biāo)，各個(gè)指標(biāo)之間相輔相成又不重復(fù)，構(gòu)成完整的內(nèi)部控制評(píng)價(jià)指標(biāo)體系。成本效益原則在進(jìn)行內(nèi)部控制評(píng)價(jià)的過程中要遵循成本效益原則，企業(yè)構(gòu)建內(nèi)部控制評(píng)價(jià)體系的主要目的是實(shí)現(xiàn)企業(yè)價(jià)值最大化的總體目

57、標(biāo)并且減少企業(yè)在運(yùn)行過程中發(fā)生的損失和費(fèi)用，同時(shí)設(shè)計(jì)并實(shí)施內(nèi)部控制也要付出一定的成本，這就要求在評(píng)價(jià)過程中要遵循成本效益原則，以便高效的實(shí)施內(nèi)部控制，就要求將企業(yè)的資源應(yīng)用在關(guān)鍵的內(nèi)部控制指標(biāo)和內(nèi)部控制環(huán)節(jié)上面17。內(nèi)部控制評(píng)價(jià)指標(biāo)體系的構(gòu)建一級(jí)指標(biāo)的構(gòu)建在一級(jí)指標(biāo)的構(gòu)建中，從財(cái)務(wù)角度、投資者角度、內(nèi)部流程角度、長期發(fā)展與成長角度以及公司風(fēng)險(xiǎn)角度來對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制系統(tǒng)進(jìn)行有效的評(píng)價(jià)18。在實(shí)踐中，指標(biāo)權(quán)重的確定方法有很多，但目前并沒有統(tǒng)一的標(biāo)準(zhǔn)。本文參考企業(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)指引的18項(xiàng)要求，設(shè)計(jì)了42個(gè)具體的評(píng)價(jià)指標(biāo)，并利用5位內(nèi)部控制方面的專家在縱觀眾多企業(yè)的內(nèi)部控制情況后給予打分，打分的過程參考

58、了saaty標(biāo)度法。為描述方便，我們定義自然語言描述與相應(yīng)的標(biāo)度刻度等級(jí)如下表所示：表4.1 標(biāo)度刻度等級(jí)與自然語言描述的對(duì)應(yīng)關(guān)系標(biāo)度刻度等級(jí)135792,4，6,8自然語言描述E-相等M-稍微S-明顯V-強(qiáng)烈A-極端中間值即如果兩指標(biāo)同等重要，則填1，如果指標(biāo)A比指標(biāo)B稍微重要，則填3，如果指標(biāo)A比指標(biāo)B較強(qiáng)重要，則填5，如果指標(biāo)A比指標(biāo)B強(qiáng)烈重要，則填7，如果指標(biāo)A比指標(biāo)B極端重要，則填9，如果認(rèn)為指標(biāo)A與指標(biāo)B相比在同等重要和稍微重要之間填2，其它類似填其中間值。如果是相反的結(jié)果則填倒數(shù)，如：認(rèn)為B比A稍微重要填1/3。本文構(gòu)造一級(jí)指標(biāo)的比較判別矩陣及其結(jié)果如下圖4.1：圖4.1 內(nèi)部控

59、制評(píng)價(jià)體系一級(jí)指標(biāo)構(gòu)建圖由上圖可以看出，內(nèi)部控制評(píng)價(jià)的一級(jí)指標(biāo)的五個(gè)角度排序應(yīng)為：長期發(fā)展與成長、內(nèi)部流程、財(cái)務(wù)、投資者和公司風(fēng)險(xiǎn)，所占的權(quán)重分別是39.84%，23.67%，18.37%，10.30%，7.81%。其中企業(yè)最應(yīng)該關(guān)注的是長期發(fā)展與成長角度。二級(jí)指標(biāo)的構(gòu)建1、從財(cái)務(wù)角度對(duì)企業(yè)進(jìn)行內(nèi)部控制評(píng)價(jià)從財(cái)務(wù)角度對(duì)企業(yè)進(jìn)行內(nèi)部控制評(píng)價(jià)，先將企業(yè)財(cái)務(wù)方面的內(nèi)部控制指標(biāo)具體化，即構(gòu)建了9個(gè)具體的財(cái)務(wù)角度的內(nèi)部控制指標(biāo)，包括營運(yùn)資本決策正確、投資及籌資業(yè)務(wù)會(huì)計(jì)控制系統(tǒng)存在、采購規(guī)范及收付款制度良好、銷售政策完善、財(cái)務(wù)例會(huì)定期召開、職務(wù)分離制、預(yù)決算管理、財(cái)務(wù)報(bào)表編制系統(tǒng)、財(cái)務(wù)票據(jù)管理19。構(gòu)造比

60、較判別矩陣及其結(jié)果如圖4.2：圖4.2 財(cái)務(wù)角度評(píng)價(jià)指標(biāo)構(gòu)建圖由上圖分析得出，在財(cái)務(wù)角度的層面上，這九個(gè)指標(biāo)的排序?yàn)椋郝殑?wù)分離制、銷售政策完善、預(yù)算管理、采購規(guī)范以及收付款制度、財(cái)務(wù)例會(huì)定期召開、投資及籌資業(yè)務(wù)會(huì)計(jì)控制系統(tǒng)、營運(yùn)資本決策正確、財(cái)務(wù)報(bào)表編制系統(tǒng)以及財(cái)務(wù)票據(jù)管理，所占的權(quán)重分別是：20.06%，18.39%，17.53%，12.92%，9.6%，9.01%，6.55%，3.13%，2.81%。按權(quán)重結(jié)果取影響最大的前五個(gè)指標(biāo)為：職務(wù)分離制、銷售政策完善、預(yù)算管理、采購規(guī)范及收付款制度完善、財(cái)務(wù)例會(huì)定期召開，將這五個(gè)指標(biāo)作為企業(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)指標(biāo)體系表中財(cái)務(wù)角度不可忽視的指標(biāo)。2、從投