風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬙诟呗氃盒?nèi)部審計中的應(yīng)用

1、風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬙诟呗氃盒?nèi)部審計中的應(yīng)用 【摘要】本文論述了風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫷膬?nèi)涵、特點(diǎn)及發(fā)展現(xiàn)狀，分析了產(chǎn)生的動因。探討了風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫷囊话懔鞒毯蛧泄k高職院校內(nèi)部審計引入風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫷囊饬x和實(shí)施障礙，提出了防范內(nèi)部審計風(fēng)險的對策。 【關(guān)鍵詞】審計模式；內(nèi)部審計；國有公辦高職院校；風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫞粚Σ?一、風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫷膬?nèi)涵與特點(diǎn) 風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬍侵敢员粚徲嫏C(jī)構(gòu)的風(fēng)險評估為基礎(chǔ)，以系統(tǒng)分析和評價為起點(diǎn)，以審計證據(jù)的性質(zhì)和類型滿足可接受風(fēng)險的需要為標(biāo)志，以對財務(wù)報表固有風(fēng)險和控制風(fēng)險的定量評估來確定審計實(shí)質(zhì)性測試的性質(zhì)、時間和范圍，并作出風(fēng)險識別和規(guī)避的建議，以將剩余風(fēng)險降低至可接受的水平。內(nèi)部審計領(lǐng)

2、域的風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬍侵敢杂绊懩繕?biāo)實(shí)現(xiàn)的經(jīng)營風(fēng)險為依據(jù)確定審計項(xiàng)目，以其進(jìn)行的所有降低風(fēng)險的活動為測試重點(diǎn)，評價風(fēng)險降低的充分性和有效性，并提出恰當(dāng)?shù)慕档惋L(fēng)險的建議。 高職院校內(nèi)部審計領(lǐng)域中的風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬍侵冈诜从硨W(xué)院財務(wù)收支及其有關(guān)經(jīng)濟(jì)活動事項(xiàng)的財務(wù)會計報告存在重大錯報、漏報或者內(nèi)部控制制度存在重大漏洞、缺陷或未被有效執(zhí)行，或者內(nèi)部管理存在重大舞弊時，內(nèi)部審計人員審計后發(fā)表不恰當(dāng)審計意見的可能性。 風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬜铒@著的特點(diǎn)是立足于審計風(fēng)險進(jìn)行系統(tǒng)分析和評價，以風(fēng)險的鑒別、計量、評估為目標(biāo)，揚(yáng)棄了作為傳統(tǒng)審計模式基礎(chǔ)的“無利益關(guān)系假設(shè)”，把審計建立在“合理的職業(yè)懷疑假設(shè)”基礎(chǔ)上。不僅對被審計機(jī)構(gòu)管

3、理層所設(shè)計和執(zhí)行的內(nèi)部控制制度進(jìn)行檢查與評價，而且對其管理層是否審慎經(jīng)營、是否有越權(quán)和舞弊行為保持一種合理的職業(yè)警覺，將審計視角擴(kuò)展到被審計機(jī)構(gòu)所處的經(jīng)營環(huán)境，從經(jīng)營方式、管理模式、同業(yè)狀況、金融監(jiān)管等方面立體觀察，判定影響被審計機(jī)構(gòu)依法、合規(guī)、穩(wěn)健經(jīng)營的因素，捕捉潛在的風(fēng)險點(diǎn)，并將風(fēng)險防范貫穿于審計全過程。它要求審計人員不僅要對控制風(fēng)險進(jìn)行評價，而且要對產(chǎn)生風(fēng)險的各個環(huán)節(jié)進(jìn)行評價，用以確定審計實(shí)質(zhì)性測試的重點(diǎn)和水平。一旦審計人員認(rèn)為審計風(fēng)險已經(jīng)控制在可接受的范圍內(nèi)，就可以發(fā)表審計意見。 二、風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫷陌l(fā)展現(xiàn)狀及產(chǎn)生原因 （一）風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫷陌l(fā)展現(xiàn)狀 風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬕呀?jīng)在發(fā)達(dá)國家得到高度重視

4、，并率先在注冊會計師審計中得以實(shí)施。早在1983年，美國審計準(zhǔn)則委員會就要求注冊會計師在充分評估企業(yè)固有風(fēng)險和內(nèi)部控制風(fēng)險的基礎(chǔ)上確定檢查風(fēng)險，最終將審計風(fēng)險控制在可接受水平。美國注冊會計師協(xié)會于2002年12月公布了7個審計風(fēng)險準(zhǔn)則征求意見稿，并在2004年12月15日正式實(shí)施。新的審計風(fēng)險準(zhǔn)則正式引進(jìn)“重大錯報風(fēng)險” 概念（指財務(wù)報表在審計前存在重大錯報的可能性），將審計風(fēng)險模型重構(gòu)為審計風(fēng)險=重大錯報風(fēng)險檢查風(fēng)險。 我國風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬈鸩捷^晚。2006年2月，財政部發(fā)布了新審計準(zhǔn)則，并于2007年1月1日開始實(shí)施，標(biāo)志著我國已正式步入風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫊r代。新發(fā)布的風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫓?zhǔn)則與傳統(tǒng)審計相比

5、，無論是審計理念，審計程序還是對風(fēng)險的認(rèn)識、對內(nèi)部控制的評價等都有了很大變化。部分會計師事務(wù)所在對大型企業(yè)和上市公司進(jìn)行審計時，已經(jīng)開始嘗試運(yùn)用風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬮_展業(yè)務(wù)，并已初見成效。但目前內(nèi)部審計采用的方法仍然以傳統(tǒng)審計模式為主，即普遍運(yùn)用制度導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ胶唾~項(xiàng)導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ?。為了“幫助組織實(shí)現(xiàn)目標(biāo)、增加價值”，內(nèi)部審計吸收了風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬒冗M(jìn)的理念與技術(shù)，把傳統(tǒng)審計模式下的固有風(fēng)險和控制風(fēng)險修改為重大錯報風(fēng)險，并從源頭上把握審計風(fēng)險產(chǎn)生的根源，將審計視野由以往關(guān)注內(nèi)部控制和具體認(rèn)定層次的風(fēng)險擴(kuò)大到被審計機(jī)構(gòu)及其環(huán)境，充分考慮了可能導(dǎo)致會計報表發(fā)生重大錯報的情形。 （二）風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫯a(chǎn)生的原因 風(fēng)險

6、導(dǎo)向?qū)徲嫯a(chǎn)生的原因主要有以下幾個方面：1.審計期望差距的存在 。審計期望差距就是指社會公眾對審計所起作用的理解與審計人員行為結(jié)果之間的差異。社會公眾期望審計人員毫無保留地發(fā)現(xiàn)被審計機(jī)構(gòu)的舞弊行為，但因種種原因如被欺詐、蒙蔽等，特別是被審計機(jī)構(gòu)高級管理人員有意舞弊，審計人員就不能保證將全部的錯誤和舞弊事項(xiàng)揭示出來。因此審計實(shí)務(wù)界和理論界迫切希望找到一種縮小這種期望差距的途徑，這是風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫯a(chǎn)生的社會因素。2.審計組織的經(jīng)濟(jì)壓力。經(jīng)濟(jì)壓力使會計師事務(wù)所面臨著提高審計業(yè)務(wù)收入或降低審計成本的選擇，而降低審計成本的一個可行途徑在于探索開發(fā)新的審計模式，而運(yùn)用風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲?，可以減少審計過度造成的審計浪

7、費(fèi)，在審計效率和審計質(zhì)量之間尋找均衡點(diǎn)，這是風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫯a(chǎn)生的經(jīng)濟(jì)因素。3.制度導(dǎo)向?qū)徲嫷膬?nèi)在缺陷。制度導(dǎo)向?qū)徲嬕詢?nèi)部控制系統(tǒng)存在并健全有效為前提。（1）如果被審計機(jī)構(gòu)沒有建立健全內(nèi)部控制系統(tǒng)，審計人員將無法運(yùn)用制度導(dǎo)向?qū)徲嫞唬?）制度導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ较碌膶徲嫵闃觾H以內(nèi)部控制測試為基礎(chǔ)決定樣本的選取，實(shí)際操作中受審計人員主觀判斷影響較大；（3）基于內(nèi)部控制評價的制度導(dǎo)向?qū)徲嫑]有與審計風(fēng)險聯(lián)系起來，已經(jīng)不能適應(yīng)審計目標(biāo)的要求，而風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬁梢钥朔@一缺陷。這是風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫯a(chǎn)生的外在因素。 三、風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫷囊话懔鞒毯蛧泄k高職院校內(nèi)部審計引入風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫷囊饬x （一）風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫷囊话懔鞒?1.

8、通過走訪、座談、查閱資料、實(shí)地考察等多種方法，調(diào)查了解被審計機(jī)構(gòu)全面情況，評估確認(rèn)預(yù)期風(fēng)險水平。 2.對財務(wù)資料運(yùn)用分析性測試，評估重大錯報風(fēng)險，確定審計范圍和重點(diǎn)。 3.調(diào)查了解被審計機(jī)構(gòu)會計制度和內(nèi)部控制程序，分析控制環(huán)境，實(shí)施內(nèi)部控制風(fēng)險評估。 4.利用風(fēng)險模型，確定檢查風(fēng)險。根據(jù)上述步驟評估得出的量化的審計風(fēng)險和審計范圍內(nèi)各項(xiàng)目的重大錯報風(fēng)險，利用風(fēng)險模型計算出審計范圍內(nèi)報表項(xiàng)目的檢查風(fēng)險：檢查風(fēng)險=審計風(fēng)險/重大錯報風(fēng)險。 5.實(shí)質(zhì)性測試。 （二）國有公辦高職院校內(nèi)部審計引入風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫷囊饬x 隨著我國教育體制改革的不斷深入和教育產(chǎn)業(yè)化進(jìn)程的加快，國有公辦高職院校已經(jīng)脫離了單靠國家財

9、政撥款的辦學(xué)模式，資金來源渠道廣泛，資源配置按市場化運(yùn)行，經(jīng)濟(jì)活動已經(jīng)滲透到學(xué)院管理的方方面面，如向銀行貸款、新校區(qū)建設(shè)和老校區(qū)改造、教學(xué)科研儀器設(shè)備采購、學(xué)校合并重組、與科研院所聯(lián)合、校辦產(chǎn)業(yè)發(fā)展、后勤社會化等。但由此帶來的籌資風(fēng)險、投資風(fēng)險、合并風(fēng)險和經(jīng)營風(fēng)險等也相應(yīng)加大。然而，我國國有公辦高職院校幾乎都是新辦的，大部分是由原來的公辦中專學(xué)校（或職業(yè)學(xué)校）升格或合并升格組建，而且發(fā)展快。這一發(fā)展特點(diǎn)使內(nèi)部審計缺乏應(yīng)有的基礎(chǔ)，內(nèi)部審計開展明顯滯后，內(nèi)部審計履行的經(jīng)濟(jì)監(jiān)督、經(jīng)濟(jì)鑒證、經(jīng)濟(jì)評價職能以及降低風(fēng)險的作用沒有充分發(fā)揮出來。但是，內(nèi)部審計人員對學(xué)院內(nèi)部控制了解，對內(nèi)部控制活動和經(jīng)濟(jì)運(yùn)行情

10、況較熟悉，這為開展風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬏峁┝藘?yōu)勢條件。風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ揭雰?nèi)部審計領(lǐng)域具有十分重要的意義。 風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫗閮?nèi)部審計參與風(fēng)險管理提供了基礎(chǔ)，促進(jìn)了內(nèi)部審計與其他風(fēng)險管理要素的有效結(jié)合，改變了內(nèi)部審計人員探討風(fēng)險和內(nèi)部控制的方法。內(nèi)部審計人員能更多地將風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬛械摹帮L(fēng)險”擴(kuò)大為學(xué)院在經(jīng)營過程中面臨的阻礙其實(shí)現(xiàn)目標(biāo)的各種風(fēng)險，并將其作為確定審計項(xiàng)目和審計重點(diǎn)的依據(jù)。同時，也改變了過去內(nèi)部審計人員以檢查歷史業(yè)務(wù)記錄和內(nèi)部控制系統(tǒng)的歷史運(yùn)營情況提出建議和意見的方式，變?yōu)楦雨P(guān)注學(xué)院面臨的風(fēng)險和未來的發(fā)展以及為降低風(fēng)險所進(jìn)行的管理活動。 內(nèi)部審計運(yùn)用風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ?，?nèi)部審計的報告更容易被接受

11、，管理部門也更容易理解內(nèi)部審計存在的價值。在過去傳統(tǒng)的制度導(dǎo)向?qū)徲嬛?，?nèi)部審計是以其內(nèi)部控制為中心，并在審計報告中不斷提出增加控制點(diǎn)或加強(qiáng)控制的建議，這樣，若干年后審計的結(jié)果就是控制點(diǎn)越來越多，業(yè)務(wù)過程越來越繁雜。風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬕髢?nèi)部審計人員采用一種動態(tài)的評價模式，把審計的起點(diǎn)放在關(guān)注學(xué)院發(fā)展戰(zhàn)略與識別業(yè)務(wù)流程的風(fēng)險上，并與管理和決策層進(jìn)行有效溝通，為學(xué)院發(fā)展提供建設(shè)性意見和建議。 四、國有公辦高職院校內(nèi)部審計中運(yùn)用風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫷恼系K分析 （一）實(shí)施風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫵杀靖?風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫳绕渌麑徲嬆Ｊ降膬?nèi)容更為廣泛，不僅要了解被審計機(jī)構(gòu)的經(jīng)營規(guī)模、財務(wù)狀況等內(nèi)部情況，還要對被審計機(jī)構(gòu)的行業(yè)風(fēng)險、相關(guān)

12、法律、外部環(huán)境等進(jìn)行調(diào)查了解，并且需要有更多審計經(jīng)驗(yàn)的合伙人及高級審計人員參與，因此審計成本較高。 （二）理論尚未完善、成熟且不能提供高質(zhì)量的風(fēng)險審計技術(shù) 目前，還沒有專門的理論框架或指南為確定期望的風(fēng)險水平提供科學(xué)依據(jù)。風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫷奶攸c(diǎn)是試圖通過對其他風(fēng)險要素的分析和評價，尋求縮小測試范圍的可能。然而，在我國，從審計技術(shù)層面、經(jīng)濟(jì)層面上看，風(fēng)險技術(shù)仍主要依賴于內(nèi)部控制。由于實(shí)施的實(shí)質(zhì)性程序有限，當(dāng)內(nèi)部控制存在缺陷而審計人員沒有發(fā)現(xiàn)或測試內(nèi)部控制不充分時，審計風(fēng)險就會大大增加。 （三）缺乏有評估經(jīng)驗(yàn)的審計人員 引入風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬕鉀Q學(xué)院審計風(fēng)險評估問題?，F(xiàn)階段，我國會計信息嚴(yán)重失真，內(nèi)部控制

13、機(jī)制還很不完善，審計人員對審計風(fēng)險缺乏了解，經(jīng)驗(yàn)不足。因此，風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬙诙唐趦?nèi)很難普及推廣。風(fēng)險導(dǎo)向的精髓是經(jīng)營管理，而目前發(fā)生的高校經(jīng)濟(jì)案例幾乎都是管理層舞弊，內(nèi)部控制無效。在我國，一般審計人員無法對經(jīng)營風(fēng)險和舞弊風(fēng)險作出正確的評估，并對評估風(fēng)險采取個性化的審計程序。這都給審計人員的綜合素質(zhì)提出了更高要求。 （四）審計實(shí)務(wù)中存在偏差 風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫐w根到底只不過在審計模式上作了轉(zhuǎn)換，不能用風(fēng)險評估代替大量有效的實(shí)質(zhì)性測試。眾多審計失敗案例證明，相關(guān)審計工作如果因降低成本而減少，在客觀上也就偏離了風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫷某踔浴Ｔ谖覈瑢徲嬓袠I(yè)的法律責(zé)任風(fēng)險還處在一個低水平狀態(tài)。按風(fēng)險導(dǎo)向思路制定的期望審

14、計風(fēng)險水平會容忍較高的“發(fā)表不恰當(dāng)審計意見的可能性”，導(dǎo)致審計質(zhì)量低下。 （五）沒有健全的風(fēng)險評估體系 目前，我國國內(nèi)沒有健全的風(fēng)險評估體系，也沒有一個規(guī)范的標(biāo)準(zhǔn)，不利于風(fēng)險評估程序的進(jìn)行。 五、防范高職院校內(nèi)部審計風(fēng)險的對策 （一）健全內(nèi)部控制制度 無論是制度導(dǎo)向?qū)徲?，還是風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫞际且詢?nèi)部控制理論為基礎(chǔ)的。目前，我國高校較低的內(nèi)部控制水平是存在各種不正之風(fēng)以及發(fā)生各種違法亂紀(jì)事件的重要原因。在高職院校內(nèi)部審計領(lǐng)域?qū)嵤╋L(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲?，改變了?nèi)部審計人員探討風(fēng)險管理和內(nèi)部控制的方法，為內(nèi)部控制不健全的學(xué)院提出改進(jìn)措施，可以促使學(xué)院建立健全內(nèi)部控制制度。 （二）合理評估審計風(fēng)險 高校內(nèi)部審計

15、中普遍存在簡化審計程序、不重視對審計風(fēng)險的測試與評價的現(xiàn)象，隱藏著較大的審計風(fēng)險。實(shí)施風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫞仨毤訌?qiáng)對審計風(fēng)險的評估，在編制審計實(shí)施方案時確定可以接受的審計風(fēng)險水平；通過對被審計機(jī)構(gòu)的管理人員、財會人員、業(yè)務(wù)性質(zhì)與復(fù)雜程度、環(huán)境因素和以前年度審計的結(jié)果等情況的了解，評估固有風(fēng)險水平；通過對內(nèi)部控制的建立、健全和有效等進(jìn)行測評，評估控制風(fēng)險水平。通過對被審計機(jī)構(gòu)固有風(fēng)險和控制風(fēng)險進(jìn)行全面的評價分析，以尋求高風(fēng)險的審計項(xiàng)目，使重大的差錯和舞弊可以揭露出來，最大限度地降低審計的檢查風(fēng)險。 （三）正確尋找風(fēng)險領(lǐng)域 風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫶罅窟\(yùn)用分析性復(fù)核，并將其貫穿于審計全過程。在審計計劃階段，通過分析

16、性復(fù)核來分析、評估組織的戰(zhàn)略及經(jīng)營風(fēng)險，幫助審計人員評價風(fēng)險程度，以識別潛在的風(fēng)險領(lǐng)域。在審計實(shí)施中，對全部賬戶余額進(jìn)行廣泛分析性測試，判斷容易出錯的領(lǐng)域，以縮小測試的范圍。在審計報告階段，審計人員用分析性復(fù)核對會計報表進(jìn)行整體復(fù)核，以發(fā)現(xiàn)所審計的會計報表是否存在異?，F(xiàn)象。由此，審計人員通過正確尋找審計風(fēng)險存在的領(lǐng)域，分析影響程度，從而把會計報表認(rèn)定的檢查風(fēng)險降低至最低水平。 （四）完善風(fēng)險評估體系，提高審計技術(shù)水平 借鑒國外經(jīng)驗(yàn)，積極開發(fā)適用的審計風(fēng)險評估方法體系。從審計技術(shù)上看，風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬇c其他審計模式相比具有明顯的優(yōu)越性。這種模式使審計人員對審計風(fēng)險的控制由被動變?yōu)橹鲃?，將審計風(fēng)險理論和審計過程聯(lián)系得更為緊密。審計人員能夠重視產(chǎn)生審計風(fēng)險的各個環(huán)節(jié)，根據(jù)風(fēng)險制定審計計劃，收集證據(jù)，使審計過程成為一個不斷克服和降低風(fēng)險的過程。 （五）重構(gòu)審計人員知識體系，不斷提高審計人員素質(zhì) 審計人員素質(zhì)的高低直接決定了審計質(zhì)量的好壞，也是防范審計風(fēng)險的關(guān)鍵。為此，審計人員要牢固樹立審計風(fēng)險意識，增強(qiáng)風(fēng)險觀念，養(yǎng)成良好的職業(yè)道德，增強(qiáng)在審計風(fēng)險評估和控制方面的職業(yè)判斷能力。在實(shí)施審計過程中始終保持職業(yè)懷疑態(tài)度，以增加發(fā)現(xiàn)和揭示重大錯弊的可