稅收之債運行和保障的培訓講義

1、稅收之債運行和保障的培訓講義一、稅收之債的產生二、稅收之債的變更三、稅收之債的消滅第一節(jié) 稅收之債的產生一、稅收之債產生的學說一概念： 稅收之債的產生稅收之債的成立，是指稅收之債關系在有關當事人之間確實立。二有關稅收之債產生的兩個學說： 一是課稅處分時說：稅收之債在征稅機關作出課稅處分時才發(fā)生。 二是構成要件實現(xiàn)時說：稅收之債是國家依據(jù)法律所享有的金錢給付請求權，在法律所規(guī)定的稅收之債的構成要件滿足時發(fā)生。二、稅收之債產生的時間一國外立法1.對稅收之債成立的普遍性和一般性規(guī)定1919年，?德國租稅通那么?規(guī)定：“稅收債務在法律與稅收相結合的要素實現(xiàn)之時成立。1977年，?德國稅收通那么?規(guī)定：

2、“基于稅收債務關系的請求權，在該法律對于其給付義務所聯(lián)結的構成要件實現(xiàn)時，即為成立。2.在實現(xiàn)分稅立法模式的國家，稅收之債的成立時間往往由各稅種法加以具體規(guī)定。日本沒有對稅收之債發(fā)生時間做出具體規(guī)定，但通過對各種稅收納稅義務的列舉規(guī)定，實際認可稅收之債的構成要件說。例如：所得稅為公歷年度終了之時，法人稅為事業(yè)年度終了之時，繼承稅為依繼承及遺贈取得財產之時等。二、稅收之債產生的時間二我國立法 我國稅法對稅收之債產生的時間也沒有作出統(tǒng)規(guī)定，但在不同的實體稅種法中均進行了具體規(guī)定。增值稅：一銷售貨物或者應稅勞務，為收訖銷售款或者取得銷售款憑證的當天。二進口貨物，為報關進口的當天企業(yè)所得稅：公歷年度終

3、了之時。城鎮(zhèn)土地使用稅：公歷年度終了之時。土地增值稅：轉讓房地產合同簽訂之日。我國稅法實際上已認可稅收之債的發(fā)生以構成要件的滿足為條件。 三、稅收之債產生的判斷標準1.對于隨時稅，稅收客體發(fā)生時即稅收之債成立之時；2.對于期間稅，該期間終了之時即稅收之債產生之時。 第二節(jié) 稅收之債的變更一、稅收之債主體的變更二、稅收之債內容的變更三、稅收之債客體的變更一、稅收之債主體的變更一稅收債權人的變更稅收債權讓與： 指不改變稅收之債的內容，稅收債權人將其享有的稅收債權移轉與第三人享有。eg.中央稅與地方稅的變更二 稅收債務人的變更稅收債務承擔： 指不改變稅收之債的內容，稅收債務人將其負擔的稅收債務移轉于

4、第三人負擔。eg.稅收債務的繼承。 二、稅收之債內容的變更稅收之債內容的變更，即稅收債務數(shù)額的增加和減少或稅收債務履行期間、地點的變動。一稅收之債數(shù)額的變更； 主要表現(xiàn)在稅收特別措施中的稅收減免。如：自然災害等不可抗力以及2021年的增值稅轉型二稅收之債種類的變更； 即由于稅收債務人經營或財產情況發(fā)生變化而導致的稅 收之債種類的變化。如：某企業(yè)由工業(yè)生產變?yōu)榉巧唐方洜I，那么由繳納增值稅改為繳納營業(yè)稅。二、稅收之債內容的變更三稅收之債履行期間的變更1、清償期的提前；我國?稅收征管法?第38條規(guī)定：“稅務機關有根據(jù)認為從事生產、經營的納稅人有逃避納稅義務行為的，可以在規(guī)定的納稅期限之前，責令限期繳

5、納應納稅款。2、清償期的延展；我國?稅收征管法?第31條第2款固定：“納稅人因有特殊困難，不能按時繳納稅款的，經省、自治區(qū)、直轄市國家稅務局、地方稅務局批準，可以延期繳納稅款，但是最長不得超過三個月。四稅收之債履行地點的變更 稅收履行地點不得任意變更，即使變更時應該充分考慮征收效率、納稅便利以及各地方的稅收利益等。 三、稅收之債客體的變更稅收之債客體的變更，即稅收之債標的的改變。稅收之債的標的以金錢給付為原那么，以實物給付為例外。我國不允許給付種類的變更，但未來制定遺產及贈與稅法時，可考慮借鑒實物抵繳制度。 第三節(jié) 稅收之債的消滅 稅收債務關系在客觀上不復存在， 是稅收之債在絕對意義上的終結一

6、、稅收之債的履行二、稅收之債的免除三、稅收之債的抵銷四、稅收之債的混淆五、稅收債權的消滅時效一、稅收之債的履行稅收之債的履行是稅收債務人以實現(xiàn)稅收之債為目的，依法繳清了稅款包括相關的附隨債務，那么該項具體的稅收之債也就隨之消滅。原那么上，稅收債務人應當依據(jù)稅收之債的內容，在稅收債務履行期屆至時履行全部稅收債務，否那么不能為有效的履行。期前履行；遲延履行；局部履行；瑕疵履行 二、稅收之債的免除稅收之債的免除，即稅收債權人放棄債權，從而全部或者局部終止稅收債權債務關系的單方行為我國?稅收征管法?第33條規(guī)定：“納稅人可以依照法律、行政法規(guī)的規(guī)定書面申請減稅、免稅。減稅、免稅的申請須經法律、行政法規(guī)

7、規(guī)定的減稅、免稅審查批準機關審批。地方各級人民政府、各級人民政府主管部門單位和個人違反法律、行政法規(guī)規(guī)定，擅自作出的減稅、免稅決定無效，稅務機關不得執(zhí)行，并向上級稅務機關報告。 三、稅收之債的抵消三、稅收之債的抵消納稅人的某項具體稅收債務可以與其同類的多納稅款相充抵，從而使該項具體的稅收債務消滅。?企業(yè)所得稅暫行條例實施細那么?第53條規(guī)定：“納稅人在年終匯算清繳時，少繳的所得稅額，應在下一年度內繳納，納稅人在年終匯算清繳時，多預交的所得稅稅額，在下一年度內抵繳。我國對生產企業(yè)自營或者委托外貿企業(yè)代理出口自產貨物，除另有規(guī)定外，實行“免、抵、退稅的增值稅退稅管理方法，其中的“抵，就包括以出口退

8、稅抵消納稅人應當繳納的其他稅款。 四、稅收之債的混淆稅收之債的混淆，是指稅收債權和稅收債務同歸一人，致使稅收債權債務關系消滅的事實。?繼承法?第16條第3款規(guī)定“公民可以立遺囑將個人財產贈給國家、集體或者法定繼承人以外的人。如果國家接受贈與，那么，存在于贈與財產上的稅收債務那么應當由國家負擔，此時，由于稅收債權與稅收債務同歸于國家而歸于消滅。 五、稅收之債的消滅時效所謂稅收債權的消滅時效，是指稅收債權不行使的事實狀態(tài)在法定期間內持續(xù)存在，即經過一定的法定期間不行使稅收債權，從而產生該稅收債權喪失的法律效果。 ?稅收征管法?第52條規(guī)定：“因稅務機關的責任，致使納稅人、扣繳義務人未繳或者少繳稅款

9、的，稅務機關在三年內可以要求納稅人、扣繳義務人補繳稅款，但是不得加收滯納金。因納稅人、扣繳義務人計算錯誤等失誤，未繳或者少繳稅款的，稅務機關在三年內可以追征稅款、滯納金；有特殊情況的，追征期可以延長到五年。對偷稅、抗稅、騙稅的，稅務機關追征其未繳或者少繳的稅款、滯納金或者所騙取的稅款，不受前款規(guī)定期限的限制。 第二局部 稅收之債的保障一、稅收之債的保全二、稅收之債的擔保三、稅收之債的優(yōu)先效力第一節(jié) 稅收之債的保全一、稅收代位權二、稅收撤銷權一、稅收代位權一概念稅收代位權，是指當稅收債務人怠于行使其對第三人所享有的權利而危及稅收債權時，稅收債權人為保全自己的債權，可以自己的名義代位行使稅收債務人

10、對第三人所享有的權利二性質管理權稅務機關主體的特殊性請求權稅務機關要求債務人直接向其履行保全全能保證納稅義務的實現(xiàn) 一、稅收代位權三稅收代位權的構成要件1、稅收債務已經確定并已逾清償期，存在稅收債務人欠繳稅款的事實。2、稅收債務人和其第三人之間存在到期的債權。3、稅收債務人怠于行使其到期債權。4、稅收債務人怠于行使債權的行為對國家稅收債權造成了損害。 二、稅收撤銷權一概念：稅收撤銷權，是指稅收債權人與他人實施處分其財產或權利的行為危害稅收債權的實現(xiàn)時，可以申請人民法院對此行為予以撤銷的權力。二性質：形成權根據(jù)稅收債權人的意思，是稅收債務人與第三人之間的法律行為的效力溯及地消滅。請求權請求第三人

11、返還財產的權利。 二、稅收撤銷權三稅收撤銷權的成立要件：客觀要件：1前提要件：稅收債權已經確定并已逾清償期，存在稅收債務人欠繳稅款的事實。2行為要件：一是稅收債務人必須實施一定的財產處分行為；二是稅收債務人的行為必須于稅收債權發(fā)生后有效成立并繼續(xù)存在。3結果要件：稅收債務人的行為危害債權，使債權有不能實現(xiàn)的危險。 二、稅收撤銷權三稅收撤銷權的成立要件：主觀要件： 是指稅收債務人與第三人須具有惡意，即明知 其行為有害于稅收債權而仍為之的主觀狀態(tài)。 我國采用觀念主義，即只要稅收債務人明知自己的轉讓價格屬于明顯不合理，從而有害于債權人的債權，就說明其具有惡意。第二節(jié) 稅收之債的擔保一、稅收之債擔保的

12、一般理論二、稅收之債擔保的種類一、稅收之債擔保的一般理論一稅收之債擔保概念稅收之債的擔保是通過以第三人的信用或者特定的財產作為稅收債務人及時足額履行稅收債務的保證，促使稅收債務人履行其稅收債務，確保國家稅收債權實現(xiàn)的法律措施。二稅收之債擔保的性質 稅收之債的擔保是一種私法化的公法制度。首先，基于稅收公益性的制度安排。其次，基于稅收征管的立法實踐。再次，基于稅收擔保合同的性質。 一、稅收之債擔保的一般理論三稅收之債擔保的適用一是從事生產、經營的納稅人有明顯的轉移、隱匿其應納稅的商品、貨物以及其他財產或者應納稅的收入的跡象的二是欠繳稅款人需要出境的三是納稅人、扣繳義務人、納稅擔保人同稅務機關在納稅

13、上發(fā)生爭議而未繳納或解繳稅款，需要申請行政復議的一、稅收之債擔保的一般理論四稅收之債擔保的范圍主債權及其利息違約金損害賠償金實現(xiàn)債權的費用擔保合同另有約定的，從其約定 稅收之債的擔保種類一、納稅保證二、納稅抵押三、納稅質押一、納稅保證一概念納稅保證，是指第三人納稅保證人與征稅機關約定，當稅收債務人不履行稅收債務時，由第三人按照約定履行稅收債務或者承擔責任的行為。以納稅保證人的信用和不特定的一般財產為他人的債務提供擔保。納稅保證具有附屬性，以稅收主債務的成立為前提，并以主債務的消滅而消滅。 一、納稅保證二納稅保證人的資格?納稅擔保試行方法?第8條規(guī)定：“納稅擔保人，是指在中國境內具有納稅擔保能力

14、的自然人、法人或者其他經濟組織。法人或者其他經濟組織財務報表資產凈值超過需要擔保的稅額及滯納金兩倍以上的，自然人、法人或其他經濟組織所擁有或者依法可以處分的未設置擔保的財產的價值超過需要擔保的稅額及滯納金的，為具有納稅擔保能力。?稅收征管法實施細那么?第61條第3款規(guī)定：“法律、行政法規(guī)規(guī)定的沒有擔保資格的單位和個人，不得作為納稅擔保人。一、納稅保證三納稅保證的責任補充責任連帶責任。我國稅收保證為連帶責任保證，即納稅擔保人對所擔保的稅款及滯納金與納稅人承擔連帶責任。二、納稅抵押一概念所謂納稅抵押，是指納稅人或納稅擔保人不轉移法律規(guī)定范圍內財產的占有，將該財產作為履行稅收債務的擔保，納稅人不履行

15、稅收債務或者發(fā)生當事人約定的實現(xiàn)抵押權的情形，征稅機關有權依法處置該財產并優(yōu)先受償。二性質1、支配性 2、優(yōu)先性 3、附屬性 4、不可分性5、物上代位性 6、追及性 7、特定性三、納稅質押一概念所謂納稅質押，是指納稅人或者第三人將其財產移交征稅機關占有，作為稅收債權的擔保，納稅人不履行稅收債務時，征稅機關有權依法以拍賣、變賣該財產的價款優(yōu)先受償?shù)膿７绞健６再|納稅質權是以征稅機關占有質押財產為生效條件的，自出質人向征稅機關交付動產或權利憑證時成立。區(qū)別于納稅抵押：一是公示作用一是留置作用三、納稅質押三分類1納稅動產質押納稅動產質押是指以動產為質押財產而設定的納稅質押，為納稅質押的一般形式；2

16、納稅權利質押納稅權利質押是以票據(jù)、證券、知識產權中的財產權利等為質押財產而設定的納稅質押。3二者的區(qū)別 一是標的物占有方面 二是質押財產的使用方面 三是優(yōu)先受償方面第三節(jié) 稅收之債的優(yōu)先效力一、稅收優(yōu)先權的一般原理一稅收優(yōu)先權的概念稅收債務人未繳納的稅款與其他未清償?shù)膫鶆胀瑫r存在且其剩余財產不總清償全部債務時，稅收可以排除其他債權而優(yōu)先受償?shù)臋嗬６愂諆?yōu)先權的類型1、一般稅收優(yōu)先權所謂一般稅收優(yōu)先權，是指在稅收債務人的不特定財產上存在的優(yōu)先權。2、特殊的稅收優(yōu)先權所謂特殊的稅收優(yōu)先權，是指在稅收債務人的特定財產上存在的優(yōu)先權，標的物特定、公示性比較強、執(zhí)行相對便利是稅收特殊優(yōu)先權所具有的特點

17、。一、稅收優(yōu)先權的一般原理三稅收優(yōu)先權的性質 物權優(yōu)先權說 債權優(yōu)先權說二、稅收優(yōu)先權的法理根底1、稅收法律關系是公法上的債權債務關系，它與私法上的債權債務關系是有共通性的。2、稅收的公益性使其應當也有理由優(yōu)先于私人利益3、稅收債權與普通債權相比，獲償?shù)娘L險性更大。三、稅收優(yōu)先權與私法債權的效力沖突及協(xié)調一稅收優(yōu)先權與普通債權1、稅收一般優(yōu)先于普通債權普通債權是指沒有物的擔保的債權，主要是指沒有設定抵押、質押和留置權的債權。稅收一般應優(yōu)先于普通債權受償，這是稅收優(yōu)先權最根本的含義。我國?稅收征管法?第45條第1款規(guī)定：“稅收優(yōu)先于無擔保債權，但法律另有規(guī)定的除外。三、稅收優(yōu)先權與私法債權的效力沖突及協(xié)調一稅收優(yōu)先權與普通債權2、特殊的普通債權優(yōu)先于稅收職工的工資和醫(yī)療、傷殘補助、撫恤費用，所欠的應當劃入職工個人賬戶的根本養(yǎng)老保險、根本醫(yī)療保險費用，以及法律、行政法規(guī)規(guī)定應當支付給職工的補償金等費用為職工的生存性費用，關系到職工的根本生存權利，不管從保護人權還是維護社會穩(wěn)定的角度來看，都有必要優(yōu)先于稅款受