會(huì)計(jì)重點(diǎn)摘錄

1、2010年注會(huì)會(huì)計(jì)重點(diǎn)知識(shí)摘錄第 二 章金融資產(chǎn)2.2.2以公允價(jià)值計(jì)量且變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)（一）交易性金融資產(chǎn)的初始計(jì)量1.入賬成本買價(jià)已經(jīng)宣告未發(fā)放的股利（或已經(jīng)到期未收到的利息）；2.交易費(fèi)用計(jì)入投資收益借方。包括支付給代理機(jī)構(gòu)、咨詢公司、券商等的手續(xù)費(fèi)和傭金及其他必要支出，不包括債券溢價(jià)、折價(jià)、融資費(fèi)用、內(nèi)部管理成本及其他與交易不直接相關(guān)的費(fèi)用。另外，企業(yè)為發(fā)行金融工具所發(fā)生的差旅費(fèi)等，不屬于此。借：交易性金融資產(chǎn)成本（按公允價(jià)值入賬）投資收益 （交易費(fèi)用）應(yīng)收股利（應(yīng)收利息）貸：銀行存款 （支付的總價(jià)款）（二）交易性金融資產(chǎn)的后續(xù)計(jì)量當(dāng)公允價(jià)值大于賬面價(jià)值時(shí)：借：交易性金融資

2、產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)貸：公允價(jià)值變動(dòng)損益當(dāng)公允價(jià)值小于賬面價(jià)值時(shí)：相反分錄（三）宣告分紅或利息到期時(shí)借：應(yīng)收股利（或應(yīng)收利息）貸：投資收益（四）收到股利或利息時(shí)借：銀行存款貸：應(yīng)收股利（應(yīng)收利息）（五）處置時(shí)借：銀行存款（凈售價(jià)）公允價(jià)值變動(dòng)損益（持有期間公允價(jià)值的凈增值額）貸：交易性金融資產(chǎn)（賬面余額）投資收益（倒擠認(rèn)定，損失記借方，收益記貸方。） 公允價(jià)值變動(dòng)損益（持有期間公允價(jià)值的凈貶值額）例借：銀行存款1 500 000公允價(jià)值變動(dòng)損益300 000（若貶值在貸方）貸：交易性金融資產(chǎn)成本1 000 000 公允價(jià)值變動(dòng)300 000投資收益500 000【要點(diǎn)提示】交易性金融資產(chǎn)出售時(shí)投資收

3、益=凈售價(jià)-初始入賬成本持有期間的公允價(jià)值變動(dòng)是暫時(shí)變動(dòng)，只有在最終出售時(shí)才會(huì)轉(zhuǎn)入投資收益中。交易性金融資產(chǎn)在持有期間所實(shí)現(xiàn)的投資收益額=出售時(shí)投資收益-交易費(fèi)用+分紅=凈售價(jià)-初始入賬成本-交易費(fèi)用+分紅=凈售價(jià)-（購買時(shí)支付價(jià)-宣告未發(fā)股利）-交易費(fèi)用+分紅注：此為交易費(fèi)用不含在購買支付價(jià)中，如果包含，則初始入帳成本還要減交易費(fèi)用。累計(jì)實(shí)現(xiàn)的投資收益111.6312.4（萬元）。 2.3持有至到期投資2.3.1持有至到期投資 即到期債券（三）在到期前處置或重分類，表明其違背了將投資持有至到期的最初意圖。企業(yè)在處置或重分類后，應(yīng)立即將其剩余的重分類為可供出售金融資產(chǎn)。此后“兩個(gè)完整會(huì)計(jì)年度”

4、內(nèi)不得再轉(zhuǎn)為持有至到期，2年后才可再劃分為持有至到期投資。 但是，下列情況除外：1.出售日或重分類日距離該項(xiàng)投資到期日或贖回日較近（如到期前三個(gè)月內(nèi)），市場利率變化對(duì)該項(xiàng)投資的公允價(jià)值沒有顯著影響。2.根據(jù)合同約定的定期償付或提前還款方式收回該投資幾乎所有初始本金后，將剩余部分予以出售或重分類。3.出售或重分類是由于企業(yè)無法控制、預(yù)期不會(huì)重復(fù)發(fā)生且難以合理預(yù)計(jì)的獨(dú)立事項(xiàng)所引起。2.3.2持有至到期投資的會(huì)計(jì)處理（一）持有至到期投資的初始計(jì)量1.入賬成本買價(jià)到期未收到的利息交易費(fèi)用；2.一般會(huì)計(jì)分錄借：持有至到期投資成本（面值） 應(yīng)計(jì)利息（債券買入時(shí)所含的未到期利息） 利息調(diào)整（初始入賬成本債券

5、購入時(shí)所含的未到期利息債券面值）（溢價(jià)記借，折價(jià)記貸） 應(yīng)收利息（債券買入時(shí)所含已到付息期但尚未領(lǐng)取利息）貸：銀行存款（二）持有至到期投資的后續(xù)計(jì)量以債券的期初攤余成本乘以實(shí)際利率測算各期利息收益一般賬務(wù)處理借：應(yīng)收利息或持有至到期投資應(yīng)計(jì)利息（票面利息：到期一次還本付息）持有至到期投資利息調(diào)整（折價(jià)前提下，一般倒擠在借方。）貸：投資收益（期初債券的實(shí)際價(jià)值×實(shí)際利率）持有至到期投資利息調(diào)整（溢價(jià)前提下，一般倒擠在貸方。）因?yàn)檎蹆r(jià)，實(shí)際利率比票面利率高。即：票面支付利息比市場（投資收益）低，所以才折價(jià)賣債券。因此在借方。（三）到期時(shí)借：銀行存款貸：持有至到期投資成本 （應(yīng)計(jì)利息：到期

6、一次還本付息）（四）持有至到期投資提取減值的會(huì)計(jì)處理借：資產(chǎn)減值損失貸：持有至到期投資減值準(zhǔn)備減值計(jì)提后，后續(xù)利息收益新的本金×舊利率（五）未到期前出售持有至到期投資時(shí)借：銀行存款持有至到期投資減值準(zhǔn)備貸：持有至到期投資成本 利息調(diào)整（也可能記借方） 應(yīng)計(jì)利息投資收益（可能記借也可能記貸）【要點(diǎn)提示】常見測試指標(biāo)有：持有至到期投資入賬成本的推算；持有至到期投資在持有期間投資收益額的計(jì)算=期初攤余成本*實(shí)際利率；持有至到期投資出售時(shí)損益額的計(jì)算:比較復(fù)雜，不會(huì)算；某時(shí)點(diǎn)持有至到期投資賬面價(jià)值的推算。 （六）持有至到期投資的轉(zhuǎn)換到期前處置或重分類，總額較大，則應(yīng)立即將其剩余的重分類為可供

7、出售金融資產(chǎn)，并以公允價(jià)值進(jìn)行后續(xù)計(jì)量。重分類日，該投資剩余部分的賬面價(jià)值與其公允價(jià)值之間的差額計(jì)入所有者權(quán)益，在該可供出售金融資產(chǎn)發(fā)生減值或終止確認(rèn)時(shí)轉(zhuǎn)出計(jì)入當(dāng)期損益?！纠繉?duì)外出售該持有至到期債券投資10%。借：銀行存款 1 200 貸：持有至到期投資成本1 000投資收益 200 借：可供出售金融資產(chǎn)（公允價(jià)值）10 800 （1 200 ×9）持有至到期投資減值準(zhǔn)備 貸：持有至到期投資成本 9 000 利息調(diào)整（也可能記借方） 應(yīng)計(jì)利息資本公積其他資本公積 1 800 （也可能記借） 將該債券全部出售：借：銀行存款11 800貸：可供出售金融資產(chǎn)成本10 800投資收益 1

8、000借：資本公積其他資本公積 1 800貸：投資收益 1 800【要點(diǎn)提示】資本公積屬于暫時(shí)損益，與可供出售金融資產(chǎn)因持有期間公允價(jià)值變動(dòng)所列入的“資本公積”是一類，在將來投資變現(xiàn)時(shí)都要轉(zhuǎn)入投資收益中。解析（1）交易性金融資產(chǎn)和其他類金融資產(chǎn)，不能相互重分類； （2）持有至到期投資、貸款和應(yīng)收款項(xiàng)、可供出售金融資產(chǎn)等三類金融資產(chǎn)之間，不得隨意重分類。但滿足一定條件時(shí)，持有至到期投資與可供出售金融資產(chǎn)可重分類。 2.4貸款和應(yīng)收款項(xiàng)2.4.1貸款和應(yīng)收款項(xiàng)概述（一）貸款和應(yīng)收款項(xiàng)的定義如：商業(yè)銀行貸出款項(xiàng)；商業(yè)購入貸款；商業(yè)銀行所持沒有活躍市場債券/票據(jù)；工商企業(yè)應(yīng)收賬款等。2.4.2貸款和應(yīng)

9、收款項(xiàng)的會(huì)計(jì)處理貸款和應(yīng)收款項(xiàng)的會(huì)計(jì)處理初始計(jì)量按公允價(jià)值和交易費(fèi)用之和計(jì)量后續(xù)計(jì)量采用實(shí)際利率法，按攤余成本計(jì)量處置處置時(shí)，售價(jià)與賬面價(jià)值的差額計(jì)入當(dāng)期損益（一）貸款1未發(fā)生減值（1）企業(yè)發(fā)放的貸款 借：貸款本金（本金） 貸：吸收存款等 貸款利息調(diào)整（差額，也可能在借方）（2）資產(chǎn)負(fù)債表日借：應(yīng)收利息（按貸款的合同本金和合同利率計(jì)算確定） 貸款利息調(diào)整（差額，也可能在貸方） 貸：利息收入（按貸款的攤余成本和實(shí)際利率計(jì)算確定）合同利率與實(shí)際利率差異較小的，也可以采用合同利率計(jì)算確定利息收入。 （3）收回貸款時(shí)借：吸收存款等 貸：貸款本金 應(yīng)收利息 利息收入（差額）2發(fā)生減值（1）資產(chǎn)負(fù)債表日，

10、確定貸款發(fā)生減值 借：資產(chǎn)減值損失貸：貸款損失準(zhǔn)備同時(shí)：借：貸款已減值 貸：貸款（本金、利息調(diào)整） 【提示】為了區(qū)分正常貸款和不良貸款，當(dāng)貸款發(fā)生減值時(shí)，要將“貸款（本金、利息調(diào)整）”轉(zhuǎn)入“貸款已減值”，這樣做的目的便于金融業(yè)加強(qiáng)貸款的管理。（2）資產(chǎn)負(fù)債表日確認(rèn)利息收入借：貸款損失準(zhǔn)備（按貸款的攤余成本和實(shí)際利率計(jì)算確定的利息收入） 貸：利息收入同時(shí)，將按合同本金和合同利率計(jì)算確定的應(yīng)收利息金額進(jìn)行表外登記。（3）收回貸款借：吸收存款等 貸款損失準(zhǔn)備（相關(guān)貸款損失準(zhǔn)備余額） 貸：貸款已減值 資產(chǎn)減值損失（差額）3對(duì)于確實(shí)無法收回的貸款借：貸款損失準(zhǔn)備 貸：貸款已減值 4已確認(rèn)并轉(zhuǎn)銷的貸款以后

11、又收回借：貸款已減值 貸：貸款損失準(zhǔn)備借：吸收存款等 貸：貸款已減值 資產(chǎn)減值損失（差額）2.5可供出售金融資產(chǎn)2.5.1可供出售金融資產(chǎn)概述（一）可供出售金融資產(chǎn)的定義比如：A公司持有中石油1%股份，且不打算短期內(nèi)出售，應(yīng)將其劃分為可供出售金融資產(chǎn)。隨時(shí)會(huì)賣，但不是立即賣。長期投有，但又不是想控制。需注意以下兩類限售股權(quán)的分類：1.企業(yè)在股權(quán)分置改革過程中持有對(duì)被投資單位在重大影響以上的股權(quán)，應(yīng)當(dāng)作為長期股權(quán)投資，視對(duì)被投資單位的影響程度分別采用成本法或權(quán)益法核算；企業(yè)在股權(quán)分置改革中持有對(duì)被投資單位不具有控制、共同控制或重大影響的股權(quán)，應(yīng)當(dāng)劃分為可供出售金融資產(chǎn)。2.企業(yè)持有上市公司限售股

12、權(quán)（不包括股權(quán)分置改革中持有的限售股權(quán)），對(duì)上市公司不具有控制、共同控制或重大影響的，應(yīng)當(dāng)將該限售股權(quán)劃分為可供出售金融資產(chǎn)或以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)。 （二）可供出售金融資產(chǎn)的分類1.直接指定的可供出售金融資產(chǎn)2.另3類金融資產(chǎn)以外的金融資產(chǎn)，如：在活躍市場上有報(bào)價(jià)的債券投資；在活躍市場上有報(bào)價(jià)的股票投資；基金投資等等。2.5.2可供出售金融資產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理（一）可供出售金融資產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理原則1.可供出售金融資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)以公允價(jià)值加上交易費(fèi)用構(gòu)成其入賬成本，并以公允價(jià)值口徑進(jìn)行后續(xù)計(jì)量。2.公允價(jià)值變動(dòng)形成的利得或損失，應(yīng)當(dāng)計(jì)入所有者權(quán)益（資本公積其他資本公積），在該金融資產(chǎn)終

13、止確認(rèn)時(shí)轉(zhuǎn)出，計(jì)入當(dāng)期損益（投資收益）。3.可供出售外幣貨幣性金融資產(chǎn)形成的匯兌差額，應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益。（可供出售外幣貨幣性金融資產(chǎn)通常指的是取得的債券投資。）4.采用實(shí)際利率法計(jì)算的可供出售金融資產(chǎn)的利息，應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益（投資收益等）；可供出售權(quán)益工具投資的現(xiàn)金股利，應(yīng)當(dāng)在被投資單位宣告發(fā)放股利時(shí)計(jì)入當(dāng)期損益（投資收益等）。補(bǔ)充：A 以外幣計(jì)價(jià)的可供出售貨幣性金融資產(chǎn)發(fā)生的匯兌差額應(yīng)計(jì)入當(dāng)期損益,公允價(jià)值變動(dòng)計(jì)入資本公積B 可供出售外幣股權(quán)投資因匯率變動(dòng)形成的匯兌差額和公允價(jià)值變動(dòng)計(jì)入資本公積C 可供出售金融資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)形成的利得或損失，除減值損失和外幣貨幣性金融資產(chǎn)形成的匯兌差額外，

14、應(yīng)當(dāng)直接計(jì)入所有者權(quán)益，在該金融資產(chǎn)終止確認(rèn)時(shí)轉(zhuǎn)出，計(jì)入當(dāng)期損益 （二）可供出售金融資產(chǎn)的一般會(huì)計(jì)分錄1.取得可供出售金融資產(chǎn)時(shí)如果是股權(quán)投資則分錄如下：借：可供出售金融資產(chǎn)成本（買價(jià)已宣告未發(fā)放的股利+交易費(fèi)用）應(yīng)收股利貸：銀行存款如果是債券投資則此分錄調(diào)整如下：借：可供出售金融資產(chǎn)成本（面值） 應(yīng)計(jì)利息 利息調(diào)整（溢價(jià)時(shí)）應(yīng)收利息貸：銀行存款可供出售金融資產(chǎn)利息調(diào)整（折價(jià)時(shí)）2.可供出售債券的利息計(jì)提同持有至到期投資的核算，只需替換總賬科目為“可供出售金融資產(chǎn)”。（1）可供出售金融債券為分期付息，一次還本債券投資借：應(yīng)收利息 【面值×票面利率】可供出售金融資產(chǎn)利息調(diào)整【按其差額，

15、或貸方】貸：投資收益【期初攤余成本×實(shí)際利率】 （2）可供出售金融債券為次還本付息債券投資的 借：可供出售金額資產(chǎn)應(yīng)計(jì)利息【面值×票面利率】可供出售金融資產(chǎn)利息調(diào)整【按其差額，或貸方】貸：投資收益【期初攤余成本×實(shí)際利率】 3.資產(chǎn)負(fù)債表日，按公允價(jià)值調(diào)整可供出售金融資產(chǎn)的價(jià)值：（1）如果是股權(quán)投資期末公允價(jià)值高于此時(shí)的賬面價(jià)值時(shí)：借：可供出售金融資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)貸：資本公積其他資本公積期末公允價(jià)值低于此時(shí)的賬面價(jià)值時(shí)：反之即可。（2）如果是債券投資在投資第一年期末公允價(jià)值高于初始投資投資成本時(shí)借：可供出售金融資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)貸：資本公積其他資本公積如果是低于則反

16、之。在投資以后年度期末公允價(jià)值高于最近一次的公允價(jià)值時(shí)借：可供出售金融資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)貸：資本公積其他資本公積如果是低于則反之。另，需特別注意的是，此公允價(jià)值的調(diào)整不影響每期利息收益的計(jì)算，只有在出售時(shí)才將此公允價(jià)值變動(dòng)納入最終投資收益的推導(dǎo)，但最終投資收益額的計(jì)算等于凈售價(jià)減去不考慮公允價(jià)值變動(dòng)的賬面價(jià)值，即此公允價(jià)值的變動(dòng)不影響最終投資收益的計(jì)算。4.可供出售金融資產(chǎn)減值的一般處理借：資本公積其他資本公積1貸：可供出售金融資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)1借：資產(chǎn)減值損失3.5貸：可供出售金融資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)3.5借：資產(chǎn)減值損失1貸：資本公積其他資本公積1 合并為：借：資產(chǎn)減值損失4.5 貸：資本公積其

17、他資本公積（當(dāng)初公允凈貶額）1 可供出售金融資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)3.5反沖時(shí)：借：可供出售金融資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)貸：資產(chǎn)減值損失如果該可供出售金融資產(chǎn)為股票等權(quán)益工具投資的（不含在活躍市場上沒有報(bào)價(jià)、公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的權(quán)益工具投資）：借：可供出售金融資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)貸：資本公積其他資本公積5.將持有至到期投資重分類為可供出售金融資產(chǎn)時(shí)見持有至到期投資講解6.出售可供出售金融資產(chǎn)時(shí)借：銀行存款資本公積其他資本公積（持有期間公允價(jià)值的調(diào)整額可能列借方也可能列貸方）貸：可供出售金融資產(chǎn)成本 公允價(jià)值變動(dòng)（持有期間公允價(jià)值的調(diào)整額可能列貸方也可能列借方） 利息調(diào)整 應(yīng)計(jì)利息投資收益（倒擠額，可能借方也可

18、能貸方。）【要點(diǎn)提示】掌握可供出售金融資產(chǎn)時(shí)應(yīng)把握一個(gè)規(guī)律：如果買的是債券，其大部分會(huì)計(jì)處理原則等同于債券投資，如果買的是股票，則其主要會(huì)計(jì)處理原則又等同于股權(quán)投資，所以“買誰像誰”是它的一個(gè)關(guān)鍵特征。注意：期末計(jì)算應(yīng)計(jì)提的減值損失時(shí)，應(yīng)比較可供出售金融資產(chǎn)的攤余成本與其公允價(jià)值。 可供出售金融資產(chǎn)發(fā)生減值時(shí)，即使該金融資產(chǎn)沒有終止確認(rèn)，原直接計(jì)入所有者權(quán)益中的因公允價(jià)值下降形成的累計(jì)損失，應(yīng)當(dāng)予以轉(zhuǎn)出，計(jì)入當(dāng)期損益。注意：此處不能貸記資產(chǎn)減值損失，因?yàn)榭晒┏鍪蹤?quán)益工具投資發(fā)生的減值損失若發(fā)生轉(zhuǎn)回，應(yīng)通過所有者權(quán)益轉(zhuǎn)回。 【多選題】下列交易或事項(xiàng)形成的資本公積中，在處置相關(guān)資產(chǎn)時(shí)應(yīng)轉(zhuǎn)入當(dāng)期損益

19、的有（）。A.同一控制下控股合并中確認(rèn)長期股權(quán)投資時(shí)形成的資本公積B.長期股權(quán)投資采用權(quán)益法核算時(shí)形成的資本公積C.可供出售金融資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)形成的資本公積D.持有至到期投資重分類為可供出售金融資產(chǎn)時(shí)形成的資本公積E.自用房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換為采用公允價(jià)值模式計(jì)量的投資性房地產(chǎn)時(shí)形成的資本公積正確答案BCDE解析選項(xiàng)A，這部分屬于資本溢價(jià)，不屬于暫時(shí)增值或貶值，所以在處置時(shí)不需要轉(zhuǎn)出。 金融資產(chǎn)初始計(jì)量及后續(xù)計(jì)量類別初始計(jì)量后續(xù)計(jì)量以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn) 公允價(jià)值,交易費(fèi)用計(jì)入當(dāng)期損益公允價(jià)值,公允價(jià)值變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益 持有至到期投資 公允價(jià)值，交易費(fèi)用計(jì)入初始入賬金額，構(gòu)成成本

20、組成部分?jǐn)傆喑杀举J款和應(yīng)收款項(xiàng)可供出售金融資產(chǎn) 公允價(jià)值,公允價(jià)值變動(dòng)計(jì)入所有者權(quán)益（公允價(jià)值下降幅度較大或非暫時(shí)性時(shí)計(jì)入資產(chǎn)減值損失） 【例】下列涉及有關(guān)公允價(jià)值變動(dòng)的賬務(wù)處理正確的有（）。A.資產(chǎn)負(fù)債表日，企業(yè)應(yīng)按交易性金融資產(chǎn)的公允價(jià)值高于其賬面余額的差額，借記“交易性金融資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)”科目、貸記“公允價(jià)值變動(dòng)損益”科目；公允價(jià)值低于其賬面余額的差額做相反的會(huì)計(jì)分錄B.資產(chǎn)負(fù)債表日，可供出售金融資產(chǎn)的公允價(jià)值高于其賬面余額的差額，借記“可供出售金融資產(chǎn)”科目，貸記“資本公積”等科目；公允價(jià)值低于其賬面余額的差額做相反的會(huì)計(jì)分錄 C.出售交易性金融資產(chǎn)時(shí)，將原計(jì)入該金融資產(chǎn)的公允價(jià)值變

21、動(dòng)轉(zhuǎn)出，借記或貸記“公允價(jià)值變動(dòng)損益”科目，貸記或借記“投資收益”科目 D.采用公允價(jià)值模式計(jì)量投資性房地產(chǎn)，資產(chǎn)負(fù)債表日，投資性房地產(chǎn)的公允價(jià)值高于其賬面余額的差額，借記“投資性房地產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)”科目，貸記“公允價(jià)值變動(dòng)損益”科目；公允價(jià)值低于其賬面余額的差額做相反的會(huì)計(jì)分錄 E.采用公允價(jià)值模式計(jì)量投資性房地產(chǎn)，將投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)為自用時(shí)，應(yīng)按其在轉(zhuǎn)換日的公允價(jià)值，借記“固定資產(chǎn)”等科目，按其賬面余額，貸記“投資性房地產(chǎn)成本、公允價(jià)值變動(dòng)”科目，按其差額，貸記或借記“公允價(jià)值變動(dòng)損益”科目 正確答案ABCDE 2.6金融資產(chǎn)減值損失的計(jì)量（一）持有至到期投資、貸款和應(yīng)收款項(xiàng)的減值計(jì)量（1）

22、賬面價(jià)值減記至預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值，減記的金額確認(rèn)為資產(chǎn)減值損失，計(jì)入當(dāng)期損益。（2）新本金，舊利率折現(xiàn)。（4）對(duì)于存在大量性質(zhì)類似且以攤余成本后續(xù)計(jì)量金融資產(chǎn)的企業(yè)，單項(xiàng)金額重大的單獨(dú)進(jìn)行減值測試。對(duì)單項(xiàng)金額不重大的，可單獨(dú)測試，或包括在類似風(fēng)險(xiǎn)金融資產(chǎn)組合中測試。（5）該金融資產(chǎn)價(jià)值已恢復(fù)，且客觀有關(guān)，應(yīng)當(dāng)予以轉(zhuǎn)回，計(jì)入當(dāng)期損益。但是，該轉(zhuǎn)回后的賬面價(jià)值不應(yīng)當(dāng)超過假定不計(jì)提減值準(zhǔn)備情況下該金融資產(chǎn)在轉(zhuǎn)回日的攤余成本。（6）外幣金融資產(chǎn)在計(jì)量減值時(shí)，應(yīng)先按外幣確定折現(xiàn)值，再按資產(chǎn)負(fù)債表日的即期匯率折成記賬本位幣額，最后與其賬面記賬本位幣比較認(rèn)定減值損失。計(jì)提時(shí)：借：資產(chǎn)減值損失貸：持有至到期

23、投資減值準(zhǔn)備壞賬準(zhǔn)備等反沖時(shí)，反之即可。（二）可供出售金融資產(chǎn)的減值計(jì)量1.可供出售金融資產(chǎn)減值計(jì)量原則（1）即使該金融資產(chǎn)沒有終止確認(rèn)，原直接計(jì)入所有者權(quán)益的因公允價(jià)值下降形成的累計(jì)損失，也應(yīng)轉(zhuǎn)出，計(jì)入當(dāng)期損益。在此基礎(chǔ)上再追加減值。借：資產(chǎn)減值損失【按應(yīng)減記的金額】貸：資本公積其他資本公積【原計(jì)入資本公積的累計(jì)損失】 可供出售金融資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)【按其差額】（2）可供出售債務(wù)工具，公允價(jià)值已上升且客觀上與原減值損失確認(rèn)后發(fā)生的事項(xiàng)有關(guān)的，應(yīng)當(dāng)予以轉(zhuǎn)回，計(jì)入當(dāng)期損益（資產(chǎn)減值損失）。轉(zhuǎn)回以原確認(rèn)的損失為限，如公允價(jià)值上升較多，超過原確認(rèn)損失，則多余的計(jì)入資本公積。借：可供出售金融資產(chǎn)公允價(jià)值

24、變動(dòng)【應(yīng)按原確認(rèn)的減值損失】貸：資產(chǎn)減值損失（3）可供出售權(quán)益工具，只能通過資本公積轉(zhuǎn)回。借：可供出售金融資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)貸：資本公積其他資本公積但是，在活躍市場中沒有報(bào)價(jià)且其公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的權(quán)益工具投資（采用成本法核算的長期股權(quán)投資的一種情況），或與該權(quán)益工具掛鉤并須通過交付該權(quán)益工具結(jié)算的衍生金融資產(chǎn)發(fā)生的減值損失，不得轉(zhuǎn)回。2.7金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移應(yīng)收債權(quán)的出售和融資1.應(yīng)收債權(quán)出售、融資業(yè)務(wù)的核算原則應(yīng)按照“實(shí)質(zhì)重于形式”原則進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。2.以應(yīng)收債權(quán)為質(zhì)押取得借款的核算取得借款時(shí)：借：銀行存款貸：短期借款有關(guān)該借款的其他處理等同于普通的短期借款。質(zhì)押應(yīng)收債權(quán)的會(huì)計(jì)處理等同于一般應(yīng)收

25、債權(quán)，只是需設(shè)置備查簿，詳細(xì)記錄質(zhì)押應(yīng)收債權(quán)賬面余額、質(zhì)押期及回款情況。3.應(yīng)收債權(quán)出售的核算不附追索權(quán)的應(yīng)收債權(quán)出售的核算出售時(shí)：借：銀行存款其他應(yīng)收款（預(yù)計(jì)未來要發(fā)生的銷售退回、銷售折讓及現(xiàn)金折扣）營業(yè)外支出（倒擠）壞賬準(zhǔn)備（全部結(jié)轉(zhuǎn)）貸：應(yīng)收賬款（賬面余額）附追索權(quán)的應(yīng)收債權(quán)出售的核算視同以應(yīng)收債權(quán)為質(zhì)押取得借款的方式。4.應(yīng)收債權(quán)貼現(xiàn)的核算如果申請(qǐng)貼現(xiàn)的企業(yè)負(fù)有連帶還款責(zé)任時(shí)，比照以應(yīng)收債權(quán)為質(zhì)押取得借款方式處理。如果申請(qǐng)貼現(xiàn)的企業(yè)不負(fù)連帶還款責(zé)任時(shí)，比照不附追索權(quán)的應(yīng)收債權(quán)出售的會(huì)計(jì)處理。【提示】如果用商業(yè)承兌匯票貼現(xiàn)，一般認(rèn)為風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬沒有轉(zhuǎn)移，不得終止確認(rèn)。如果用銀行承兌匯票貼現(xiàn)

26、，一般認(rèn)為風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬已經(jīng)轉(zhuǎn)移。第 三 章存貨存貨，備供銷售、備供消耗的材料和物料。存貨的初始計(jì)量（一）入賬價(jià)值1.購入方式（1）非商業(yè)企業(yè)購入存貨的入賬成本買價(jià)+進(jìn)口關(guān)稅+其他稅費(fèi)+運(yùn)費(fèi)（內(nèi)扣7%形成進(jìn)項(xiàng)稅額）、裝卸費(fèi)、保險(xiǎn)費(fèi)注：倉儲(chǔ)費(fèi)（不包括在生產(chǎn)過程中的倉儲(chǔ)費(fèi)）是計(jì)入當(dāng)期損益的。材料入庫后發(fā)生的儲(chǔ)存費(fèi)用應(yīng)計(jì)入管理費(fèi)用。借：原材料應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）貸：銀行存款（2）商業(yè)企業(yè)企業(yè)在采購商品過程中發(fā)生的運(yùn)輸費(fèi)、裝卸費(fèi)、保險(xiǎn)費(fèi)以及其他可歸屬于存貨采購成本的費(fèi)用等進(jìn)貨費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)計(jì)入存貨的采購成本，也可以先進(jìn)行歸集，期末根據(jù)所購商品的存銷情況分別進(jìn)行分?jǐn)?，?duì)于已售商品的進(jìn)貨費(fèi)用，計(jì)入當(dāng)期損

27、益（主營業(yè)務(wù)成本）；對(duì)于未售商品的進(jìn)貨費(fèi)用，計(jì)入期末存貨成本。企業(yè)采購商品的進(jìn)貨費(fèi)用金額較小的，也可在發(fā)生時(shí)直接計(jì)入當(dāng)期損益（銷售費(fèi)用）。 2.委托加工方式委托加工物資的入賬成本委托加工的材料+加工費(fèi)運(yùn)費(fèi)裝卸費(fèi)（如果收回后直接出售的，受托方代收代繳的消費(fèi)稅應(yīng)計(jì)入成本；如果收回后再加工而后再出售的，則計(jì)入“應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)交消費(fèi)稅”的借方，不計(jì)入委托加工物資的成本）。備注：詳細(xì)解析見負(fù)債一章內(nèi)容?！疽c(diǎn)提示】對(duì)于委托加工應(yīng)稅消費(fèi)品的會(huì)計(jì)處理，考生應(yīng)重點(diǎn)掌握消費(fèi)稅與加工物資成本的關(guān)系。3.自行生產(chǎn)的存貨入賬成本直接材料直接人工制造費(fèi)用備注：非正常消耗的直接材料、直接人工和制造費(fèi)用應(yīng)計(jì)入當(dāng)期損益，不得計(jì)入

28、存貨成本。4.投資者投入方式按投資各方的確認(rèn)價(jià)值來入賬，但合同或協(xié)議約定價(jià)值不公允的除外。5.債務(wù)重組方式換入的：按換入存貨的公允價(jià)值入賬6.非貨幣性交易方式換入的公允價(jià)值計(jì)量模式下1.換入存貨的入賬成本換出資產(chǎn)公允價(jià)值+增值稅的銷項(xiàng)稅額+支付的補(bǔ)價(jià)（或收到的補(bǔ)價(jià)）換入存貨對(duì)應(yīng)的進(jìn)項(xiàng)稅額；2.交易損益換出資產(chǎn)的公允價(jià)值換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值相關(guān)稅費(fèi)；3.如果是多項(xiàng)資產(chǎn)的非貨幣性交易，則據(jù)上述原理推算出換入資產(chǎn)總的待分配價(jià)值后，按各項(xiàng)資產(chǎn)的公允價(jià)值占全部換入資產(chǎn)公允價(jià)值的比例來分配其入賬成本。賬面價(jià)值計(jì)量模式下1.換入存貨的入賬成本換出資產(chǎn)賬面價(jià)值價(jià)內(nèi)稅價(jià)外稅+支付的補(bǔ)價(jià)（或收到的補(bǔ)價(jià)）換入存貨對(duì)應(yīng)

29、的進(jìn)項(xiàng)稅；2.不確認(rèn)交易損益；3.如果是多項(xiàng)資產(chǎn)的非貨幣性交易，則據(jù)上述原理推算出換入資產(chǎn)總的待分配價(jià)值后，按各項(xiàng)資產(chǎn)的賬面價(jià)值占全部換入資產(chǎn)賬面價(jià)值的比例來分配其入賬成本。7.盤盈的：按重置成本作為入賬成本，并通過“待處理財(cái)產(chǎn)損溢”科目進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，按管理權(quán)限報(bào)經(jīng)批準(zhǔn)后沖減當(dāng)期管理費(fèi)用。 3.2發(fā)出存貨的計(jì)量 實(shí)際成本計(jì)價(jià)的前提下存貨的發(fā)出計(jì)價(jià)方法假設(shè)前提掌握具體計(jì)算過程先進(jìn)先出法假設(shè)先購進(jìn)的先發(fā)出按先進(jìn)先出的假定流轉(zhuǎn)順序來選擇發(fā)出計(jì)價(jià)及期末結(jié)存存貨的計(jì)價(jià)個(gè)別計(jì)價(jià)法實(shí)物流轉(zhuǎn)與價(jià)值流轉(zhuǎn)一致逐一辨認(rèn)發(fā)出存貨和期末存貨所屬的購進(jìn)、生產(chǎn)批別，分別按其購進(jìn)、生產(chǎn)時(shí)確定的單位成本，計(jì)算發(fā)出存貨和期末存貨

30、成本加權(quán)平均法略存貨單位成本（月初存貨實(shí)際成本本月進(jìn)貨實(shí)際成本）÷（月初存貨數(shù)量本月進(jìn)貨數(shù)量）本月發(fā)出存貨成本本月發(fā)出存貨數(shù)量×存貨單位成本月末庫存存貨成本月末庫存存貨數(shù)量×存貨單位成本移動(dòng)加權(quán)平均法存貨單位成本（原有存貨實(shí)際成本本次進(jìn)貨實(shí)際成本）÷（原有存貨數(shù)量本次進(jìn)貨數(shù)量）本次發(fā)出存貨成本本次發(fā)貨數(shù)量×本次發(fā)貨前存貨單位成本月末庫存存貨成本月末庫存存貨數(shù)量×月末存貨單位成本【要點(diǎn)提示】存貨的發(fā)出計(jì)價(jià)一般測試先進(jìn)先出法和移動(dòng)加權(quán)平均法，偶爾也會(huì)測試加權(quán)平均法，但很少測試個(gè)別計(jì)價(jià)法，主要測試角度是兩個(gè)指標(biāo)的計(jì)算：一是推算存貨的發(fā)出成本

31、；二是推算期末存貨的結(jié)存成本。存貨發(fā)出的會(huì)計(jì)處理原材料用于生產(chǎn)經(jīng)營借：生產(chǎn)成本（直接材料成本）制造費(fèi)用（間接材料成本）銷售費(fèi)用（銷售環(huán)節(jié)消耗）管理費(fèi)用（行政環(huán)節(jié)消耗）委托加工物資（發(fā)出加工材料）貸：原材料材料成本差異用于基建部門借：在建工程（不包括生產(chǎn)經(jīng)營用動(dòng)產(chǎn)）貸：原材料應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出）如果生產(chǎn)動(dòng)產(chǎn)：由可抵扣進(jìn)項(xiàng)，不用轉(zhuǎn)出出售原材料等同于銷售商品，只不過屬于“其他業(yè)務(wù)”范疇，應(yīng)采用“其他業(yè)務(wù)收入”和“其他業(yè)務(wù)成本”包裝物生產(chǎn)領(lǐng)用借：生產(chǎn)成本貸：周轉(zhuǎn)材料包裝物出租借：銀行存款貸：其他業(yè)務(wù)收入（收的租金）借：其他業(yè)務(wù)成本（攤銷）貸：周轉(zhuǎn)材料包裝物出借借：銷售費(fèi)用貸：周轉(zhuǎn)材料包

32、裝物白借，不收錢，相當(dāng)于促銷費(fèi)用出租、出借押金的會(huì)計(jì)處理收押金借：銀行存款貸：其他應(yīng)付款退押金借：其他應(yīng)付款貸：銀行存款沒收押金，視為銷售材料。變相賣包裝物借：其他應(yīng)付款貸：其他業(yè)務(wù)收入應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）有關(guān)的消費(fèi)稅計(jì)入“營業(yè)稅金及附加”出租、出借包裝物不能使用報(bào)廢時(shí)有殘值借：原材料貸：其他業(yè)務(wù)成本（出租包裝物）銷售費(fèi)用（出借包裝物）當(dāng)初出租、出借時(shí)，全轉(zhuǎn)了，現(xiàn)在有了殘值收回，說明當(dāng)初轉(zhuǎn)多了，現(xiàn)在貸沖出售隨同產(chǎn)品出售不單獨(dú)計(jì)價(jià)借：銷售費(fèi)用貸：周轉(zhuǎn)材料包裝物隨同產(chǎn)品出售單獨(dú)計(jì)價(jià)借：銀行存款貸：其他業(yè)務(wù)收入借：其他業(yè)務(wù)成本貸：周轉(zhuǎn)材料包裝物低值易耗品借：制造費(fèi)用（生產(chǎn)領(lǐng)用）管理費(fèi)用（行

33、政領(lǐng)用）貸：低值易耗品包裝物：1、出借、出售不單獨(dú)計(jì)價(jià)，均無收入，記入借方：銷售費(fèi)用2、出租、出售單獨(dú)計(jì)價(jià)，有收入，確認(rèn)收入，結(jié)轉(zhuǎn)成本3、收回，有殘值，貸方?jīng)_減費(fèi)用和成本。已售存貨成本的結(jié)轉(zhuǎn)（一）企業(yè)應(yīng)當(dāng)將已售存貨的成本結(jié)轉(zhuǎn)為當(dāng)期損益，計(jì)入營業(yè)成本借：主營業(yè)務(wù)成本貸：庫存商品 （二）對(duì)已售存貨計(jì)提了存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的，還應(yīng)結(jié)轉(zhuǎn)已計(jì)提的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備借：存貨跌價(jià)準(zhǔn)備貸：主營業(yè)務(wù)成本企業(yè)按存貨類別計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的，也應(yīng)按比例結(jié)轉(zhuǎn)相應(yīng)的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備。（三）企業(yè)的周轉(zhuǎn)材料符合存貨的定義和確認(rèn)條件的按照使用次數(shù)分次計(jì)入成本費(fèi)用，余額較小的，可在領(lǐng)用時(shí)一次計(jì)入成本費(fèi)用。附錄1注稅2010高志謙基礎(chǔ)班第9章 P

34、74音頻9-2-19分鐘計(jì)劃成本法是指存貨的收入、發(fā)出和結(jié)余均按預(yù)先制定的計(jì)劃成本計(jì)價(jià)，同時(shí)另設(shè)成本差異科目，登記、分?jǐn)偂雌诮Y(jié)轉(zhuǎn)實(shí)際成本與計(jì)劃成本的差額，期末將發(fā)出和結(jié)存存貨的成本調(diào)整為實(shí)際成本的一種計(jì)價(jià)方法。發(fā)出存貨應(yīng)負(fù)擔(dān)的成本差異，必須按月分?jǐn)?，不得在季末或年末一次?jì)算。發(fā)出存貨應(yīng)負(fù)擔(dān)的成本差異，除委托外部加工發(fā)出存貨可以按月初成本差異率計(jì)算外，都應(yīng)使用當(dāng)月的實(shí)際成本差異率；如果月初的成本差異率與本月成本差異率相差不大的，也可按月初的成本差異率計(jì)算。計(jì)算方法一經(jīng)確定，不得隨意變更。本月發(fā)出材料應(yīng)負(fù)擔(dān)成本差異額發(fā)出材料的計(jì)劃成本×材料成本差異率本月收入存貨的計(jì)劃成本中不包括貨先單

35、后、暫估入賬的存貨的計(jì)劃成本。也不包括單先貨后、期末未入庫的存貨。企業(yè)應(yīng)按照存貨的類別或品種，如原材料、包裝物、低值易耗品等，對(duì)材料成本差異進(jìn)行明細(xì)核算，不能使用一個(gè)綜合差異率來分?jǐn)偘l(fā)出存貨和庫存存貨應(yīng)負(fù)擔(dān)的材料成本差異。1、超支借：材料采購 10（實(shí)際采購成本） 貸：銀行存款 10借：原材料 9（計(jì)劃采購成本） 材料成本差異 1（結(jié)轉(zhuǎn)超支） 貸：材料采購 10借：生產(chǎn)成本 10（材料發(fā)出用于生產(chǎn)，按實(shí)際成本） 貸：原材料 9（按計(jì)劃成本） 材料成本差異 12、節(jié)約借：材料采購 10 貸：銀行存款 10借：原材料 12 貸：材料采購 10材料成本差異 2（結(jié)轉(zhuǎn)節(jié)約）借：生產(chǎn)成本 10 貸：原材

36、料 12 材料成本差異 2（紅）或 借：生產(chǎn)成本 10材料成本差異 2 貸：原材料 12說明：材料采購借方按實(shí)際成本記，貸方按計(jì)劃成本結(jié)轉(zhuǎn)，按計(jì)劃成本轉(zhuǎn)入原材料，二者差異超支記借方，節(jié)約記貸方。領(lǐng)用原材料時(shí)，按計(jì)劃成本轉(zhuǎn)出原材料，按實(shí)際成本轉(zhuǎn)入生產(chǎn)成本，同時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)超支或節(jié)約。3.3存貨的期末計(jì)量成本與可變現(xiàn)凈值的確認(rèn)1.成本：賬面成本（賬面余額）2.可變現(xiàn)凈值的確認(rèn)（1）庫存商品的可變現(xiàn)凈值確認(rèn)可變現(xiàn)凈值=預(yù)計(jì)售價(jià)-預(yù)計(jì)銷售費(fèi)用-預(yù)計(jì)銷售稅金可變現(xiàn)凈值中預(yù)計(jì)售價(jià)的確認(rèn)A.有合同約定的存貨，以商品的合同價(jià)格為預(yù)計(jì)售價(jià)。B.沒有合同約定的存貨，按一般銷售價(jià)格為計(jì)量基礎(chǔ)。這里務(wù)必要注意，不能將合同部分

37、與非合同部分合并在一起認(rèn)定存貨的跌價(jià)幅度，那樣的話，該存貨就不會(huì)出現(xiàn)貶值，而這樣作就會(huì)掩蓋非合同部分存貨的可能損失。如果期末應(yīng)提跌價(jià)準(zhǔn)備為240，調(diào)整前已提100元，則當(dāng)期補(bǔ)提140元，分錄如下：借：資產(chǎn)減值損失140貸：存貨跌價(jià)準(zhǔn)備140如果期末應(yīng)提跌價(jià)準(zhǔn)備為240，調(diào)整前已提300元，則當(dāng)期末應(yīng)沖減多跌價(jià)準(zhǔn)備60元，分錄如下：借：存貨跌價(jià)準(zhǔn)備60貸：資產(chǎn)減值損失60如果期末應(yīng)提跌價(jià)準(zhǔn)備為0，調(diào)整前已提300元，則當(dāng)期末應(yīng)將已提300元全部轉(zhuǎn)銷。已計(jì)提的“存貨跌價(jià)準(zhǔn)備”余額沖減至零為限 （2）材料的可變現(xiàn)凈值的確認(rèn)用于生產(chǎn)的材料可變現(xiàn)凈值終端完工品的預(yù)計(jì)售價(jià)終端品的預(yù)計(jì)銷售稅金終端品的預(yù)計(jì)銷

38、售費(fèi)用預(yù)計(jì)追加成本有一批材料，成本為10元，市價(jià)為7元，該材料用于產(chǎn)品生產(chǎn)，如果用于生產(chǎn)的產(chǎn)品沒有減值，那么材料減值是不確認(rèn)的。A.對(duì)于用于生產(chǎn)而持有的材料，其終端產(chǎn)品如果未貶值，則該材料不認(rèn)定貶值，應(yīng)維持原賬面價(jià)值不變。B.如果終端產(chǎn)品發(fā)生貶值而且貶值是由于材料貶值造成的，則以可變現(xiàn)凈值確認(rèn)存貨的期末計(jì)價(jià)。用于銷售的材料可變現(xiàn)凈值材料的預(yù)計(jì)售價(jià)材料的預(yù)計(jì)銷售稅金材料的預(yù)計(jì)銷售費(fèi)用存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的結(jié)轉(zhuǎn)方法1.單項(xiàng)比較法前提下，直接對(duì)應(yīng)結(jié)轉(zhuǎn)。 2.分類比較法前提下，加權(quán)計(jì)算后結(jié)轉(zhuǎn)。具體計(jì)算如下：當(dāng)期應(yīng)結(jié)轉(zhuǎn)的跌價(jià)準(zhǔn)備=（期初總的跌價(jià)準(zhǔn)備額÷期初總的存貨賬面余額）×當(dāng)期轉(zhuǎn)出存貨的賬

39、面余額3.結(jié)轉(zhuǎn)跌價(jià)準(zhǔn)備的會(huì)計(jì)處理存貨跌價(jià)準(zhǔn)備轉(zhuǎn)回的條件是以前減記存貨價(jià)值的影響因素已經(jīng)消失，而不是在當(dāng)期造成存貨可變現(xiàn)凈值高于成本的其他影響因素。應(yīng)在原已計(jì)提的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的金額內(nèi)轉(zhuǎn)回。轉(zhuǎn)回的金額以將存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的余額沖減至零為限。（1）如果是銷售出去的，應(yīng)隨同存貨一并結(jié)轉(zhuǎn)，分錄如下：借：主營業(yè)務(wù)成本存貨跌價(jià)準(zhǔn)備貸：庫存商品（2）如果在債務(wù)重組和非貨幣性交易方式下結(jié)轉(zhuǎn)存貨，其對(duì)應(yīng)的跌價(jià)準(zhǔn)備應(yīng)同時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)，但不沖減當(dāng)期的資產(chǎn)減值損失。具體見債務(wù)重組和非貨幣性交換專題。存貨盤盈、盤虧的會(huì)計(jì)處理盤盈盤虧當(dāng)時(shí)處理時(shí)當(dāng)時(shí)處理時(shí)借：存貨貸：待處理財(cái)產(chǎn)損益待處理流動(dòng)資產(chǎn)損益借：待處理財(cái)產(chǎn)損益貸：管理費(fèi)用借：待處

40、理財(cái)產(chǎn)損益貸：存貨應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出）注：只有管理不善造成的存貨盤虧才作進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出。借：管理費(fèi)用（正常損耗）其他應(yīng)收款（保險(xiǎn)賠款或責(zé)任人賠款）營業(yè)外支出非常損失貸：待處理財(cái)產(chǎn)損益【要點(diǎn)提示】對(duì)現(xiàn)金、存貨和固定資產(chǎn)的盤虧應(yīng)進(jìn)行對(duì)比分析掌握，側(cè)重于盤盈盤虧的損益歸屬方向。第四章長期股權(quán)投資4.1.2企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資的初始計(jì)量（1）合并方以支付現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)或承擔(dān)債務(wù)方式作為合并對(duì)價(jià)的合并方的一般分錄如下：借：長期股權(quán)投資（合并當(dāng)日被投資方賬面凈資產(chǎn)×合并方取得的股份比例）資本公積（轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)或代償負(fù)債的賬面價(jià)值高于長期股權(quán)投資初始成本的差額先沖資本公積）盈余

41、公積或利潤分配未分配利潤（當(dāng)資本公積不夠沖時(shí)再?zèng)_盈余公積，如果仍不夠抵最后沖未分配利潤）貸：轉(zhuǎn)讓的資產(chǎn)或代償?shù)呢?fù)債（賬面價(jià)值）如果支付的是庫存商品，則貸方為：貸：庫存商品 應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅） 應(yīng)交消費(fèi)稅如果合并前雙方會(huì)計(jì)政策不同，應(yīng)先調(diào)整被合并方的會(huì)計(jì)政策。如果：如果出現(xiàn)貸方差額則直接調(diào)整資本公積，不調(diào)整盈余公積和未分配利潤。通俗理解：少付錢合并賺了，貸方增加資本公積；多付錢合并賠了，借方?jīng)_減資本公積和留存收益。（2）合并方以發(fā)行權(quán)益性證券作為合并對(duì)價(jià)的。合并方的一般會(huì)計(jì)分錄如下：借：長期股權(quán)投資（合并當(dāng)日被投資方賬面凈資產(chǎn)×合并方取得的股份比例）貸：股本或?qū)嵤召Y本（發(fā)行股

42、份的面值或新增實(shí)收資本）資本公積股本溢價(jià)或資本溢價(jià)（當(dāng)長期股權(quán)投資的入賬成本大于股份面值時(shí)擠入貸方）如果入帳成本比發(fā)行股份面值小，則借方?jīng)_減資本公積，不夠則調(diào)減留存收益（相當(dāng)于賠了，沖減所有者權(quán)益）【解析】發(fā)行權(quán)益性證券支付的手續(xù)費(fèi)傭金應(yīng)沖減資本溢價(jià)或股本溢價(jià)貸方資本公積，說明賺了，手續(xù)費(fèi)從賺的錢中扣，故沖資本公積。2.非同一控制下的企業(yè)合并（1）購買日：以法律手續(xù)辦妥日或款項(xiàng)結(jié)清日為準(zhǔn)。（2）初始計(jì)量原則非同一控制下的控股合并中，購買方長期股權(quán)投資的初始投資成本為：付出的全部對(duì)價(jià)。合并成本為購買方在購買日為取得對(duì)被購買方的控制權(quán)而付出的資產(chǎn)、發(fā)生或承擔(dān)的負(fù)債以及發(fā)行的權(quán)益性證券的公允價(jià)值。直

43、接相關(guān)費(fèi)用：會(huì)計(jì)審計(jì)費(fèi)用、法律服務(wù)費(fèi)用、咨詢費(fèi)用，但不包括為企業(yè)合并發(fā)行的債券、權(quán)益性證券或承擔(dān)其他債務(wù)支付的手續(xù)費(fèi)、傭金等，也不包括企業(yè)合并中發(fā)行發(fā)生的手續(xù)費(fèi)、傭金等費(fèi)用。注意：2011年的中級(jí)會(huì)計(jì)職稱教材，與2010年的注會(huì)教材有變化。關(guān)于非同一控制下企業(yè)合并成本，購買方為進(jìn)行企業(yè)合并發(fā)生的各項(xiàng)直接相關(guān)費(fèi)用，原來是計(jì)入長投的初始入帳成本，現(xiàn)在改為進(jìn)當(dāng)期損益了。注：解釋公告四和教材有不同，老師按照解釋公告四即新規(guī)定進(jìn)行的講解。注意：此處股票發(fā)行費(fèi)處理，第10章所有者權(quán)益：募集式發(fā)行股票支付的手續(xù)費(fèi)和傭金，溢價(jià)中不夠抵銷的，或者屬于面值發(fā)行無溢價(jià)的，記入財(cái)務(wù)費(fèi)用。是否矛盾？通過多次交換交易分步

44、實(shí)現(xiàn)的企業(yè)合并，合并成本為每一單項(xiàng)交易成本之和。達(dá)到企業(yè)合并前對(duì)持有的長期股權(quán)投資采用成本法核算的，長期股權(quán)投資在購買日的成本應(yīng)為原賬面余額加上購買日為取得進(jìn)一步的股份新支付的對(duì)價(jià)的公允價(jià)值之和；達(dá)到企業(yè)合并前對(duì)長期股權(quán)投資采用權(quán)益法核算的，購買日應(yīng)對(duì)權(quán)益法下長期股權(quán)投資的賬面余額進(jìn)行調(diào)整，將有關(guān)長期股權(quán)投資的賬面余額調(diào)整至最初取得成本，在此基礎(chǔ)上加上購買日新支付對(duì)價(jià)的公允價(jià)值作為購買日長期股權(quán)投資的成本。（即第一次投資后，權(quán)益法下增加的部分不算數(shù)，要去掉）無論同一控制還是非同一控制，支付對(duì)價(jià)中包含的已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤，作為應(yīng)收項(xiàng)目處理。（3）一般會(huì)計(jì)分錄如果換出的是無形資產(chǎn)等則

45、按正常轉(zhuǎn)讓方式處理：借：長期股權(quán)投資（按上述原則確認(rèn)的成本）應(yīng)收股利貸：有關(guān)資產(chǎn)（賬面余額）銀行存款（相關(guān)費(fèi)用）營業(yè)外收入（或借記“營業(yè)外支出”）如果換出的是存貨則按正常銷售收入處理：借：長期股權(quán)投資（按上述原則確認(rèn)的成本）（相當(dāng)于賣貨，把銀行存款替換為長期股權(quán)投資即可）應(yīng)收股利貸：主營業(yè)務(wù)收入應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）借：主營業(yè)務(wù)成本存貨跌價(jià)準(zhǔn)備貸：庫存商品借：營業(yè)稅金及附加貸：應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)交消費(fèi)稅如果是換股合并方式則應(yīng)作如下處理：借：長期股權(quán)投資（按股份的公允價(jià)值入賬）貸：股本（按股票面值入賬）資本公積股本溢價(jià)（倒擠）在另付發(fā)行費(fèi)用時(shí)：借：資本公積股本溢價(jià)貸：銀行存款4.1.3非企業(yè)合并

46、形成的長期股權(quán)投資的初始計(jì)量1.以支付現(xiàn)金取得借：長期股權(quán)投資某公司（應(yīng)收股利）（已宣告未發(fā)放股利）貸：銀行存款(支付價(jià)款、直接費(fèi)用、稅金等)2.發(fā)行權(quán)益性證券，按權(quán)益性證券公允價(jià)值入帳。發(fā)行費(fèi)用沖抵溢價(jià)，不夠抵或面價(jià)發(fā)行的沖減盈余公積、未分配利潤。借：長期股權(quán)投資某公司（權(quán)益性證券公允價(jià)值入帳）貸：股本資本公積股本溢價(jià)3.投資者投入，按照投資合同或協(xié)議約定的價(jià)值作為初始投資成本，但合同或協(xié)議約定價(jià)值不公允的除外。借：長期股權(quán)投資第三方公司（合同或協(xié)議價(jià)）貸：實(shí)收資本（形成的資本額）投入方資本公積資本溢價(jià)（倒擠）4.債務(wù)重組、非貨幣性交易方式換入的長期股權(quán)投資參照債務(wù)重組、非貨幣性交易章節(jié)講解

47、處理?！咎崾尽糠瞧髽I(yè)合并與非同一控制下企業(yè)合并處理相似。4.2長期股權(quán)投資的后續(xù)計(jì)量權(quán)益法很嚴(yán)謹(jǐn)，成本法很粗略。但比如我40元買中石化1股股票，就沒必要用權(quán)益法對(duì)每次中石化的收益、虧損、分紅進(jìn)行核算，而要采用簡化的成本法。控制的界定控制是指有權(quán)決定一個(gè)企業(yè)的財(cái)務(wù)和經(jīng)營政策，并能據(jù)以從該企業(yè)的經(jīng)營活動(dòng)中獲取利益。A.控制方擁有被控制方半數(shù)以上權(quán)益性資本；B.控制方雖然不擁有被控制方半數(shù)以上的股份，但如果同時(shí)達(dá)到以下條件之一的，也構(gòu)成控制關(guān)系：a.通過與被投資企業(yè)的其他投資者之間的協(xié)議，持有該被投資方企業(yè)半數(shù)以上的表決權(quán)；b.根據(jù)章程或協(xié)議，有權(quán)控制企業(yè)的財(cái)務(wù)和經(jīng)營政策；c.有權(quán)任免公司董事會(huì)等類

48、似權(quán)力機(jī)構(gòu)的多數(shù)成員；d.在公司董事會(huì)或類似權(quán)力機(jī)構(gòu)會(huì)議上有半數(shù)以上投票權(quán)。共同控制的界定共同控制是指按照合同約定對(duì)某項(xiàng)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)共有的控制，僅在與該項(xiàng)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)相關(guān)的重要財(cái)務(wù)和經(jīng)營政策需要分享控制權(quán)的投資方一致同意時(shí)存在。投資企業(yè)與其他方對(duì)被投資單位實(shí)施共同控制的，被投資方為其合營企業(yè)。通常以下列條件作為確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)：A.任何一個(gè)合營方均不能單獨(dú)控制合并企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)；B.涉及合營企業(yè)基本經(jīng)營活動(dòng)的決策需要各合營方一致同意；C.各合營方可能通過合同或協(xié)議的形式任命其中的一個(gè)合營方對(duì)合營企業(yè)的日常活動(dòng)進(jìn)行管理，但其必須在各合營方已經(jīng)一致同意的財(cái)務(wù)和經(jīng)營政策范圍內(nèi)行使管理權(quán)。重大影響的界定重大影響是

49、指對(duì)一個(gè)企業(yè)的財(cái)務(wù)和經(jīng)營政策有參與決策的權(quán)力，但并不能夠控制或者與其他方一起共同控制這些政策的制定。通常持股比例達(dá)到20%或以上但低于50%時(shí)認(rèn)為對(duì)被投資方具有重大影響能力。如果持股比例小于20%但符合下列條件之一的，也應(yīng)認(rèn)為對(duì)被投資方具有重大影響能力：A.在被投資企業(yè)的董事會(huì)或類似機(jī)構(gòu)中派有代表；B.參與被投資企業(yè)的政策制定過程；C.與被投資單位之間發(fā)生重要交易；D.向被投資單位派出管理人員；E.向被投資單位提供關(guān)鍵技術(shù)資料。企業(yè)在確定能否對(duì)被投資單位實(shí)施控制或施加重大影響時(shí)，應(yīng)當(dāng)考慮投資企業(yè)和其他方持有的被投資單位當(dāng)期可轉(zhuǎn)換公司債券、當(dāng)期可執(zhí)行認(rèn)股權(quán)證等潛在表決權(quán)因素。4.2.1長期股權(quán)投

50、資核算的成本法（一）成本法的適用范圍（1）實(shí)施控制。因?yàn)槟杲K要編合并報(bào)表，平時(shí)沒必要用權(quán)益法。即不屑于用對(duì)子公司投資，用成本法核算，編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)按照權(quán)益法調(diào)整。（2）不具有共同控制或重大影響，并且在活躍市場中沒有報(bào)價(jià)、公允價(jià)值不能可靠計(jì)量。即：不值得用。（二）成本法核算：就兩筆帳，一是投資，二是收到分紅1.初始投資時(shí)（見長投初始計(jì)量）2.成本法下收到現(xiàn)金股利的會(huì)計(jì)處理（1）原則規(guī)定除取得投資時(shí)實(shí)際支付對(duì)價(jià)中包含的已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤外。投資企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照享有被投資單位宣告發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤確認(rèn)投資收益，不再劃分是否屬于投資前和投資后被投資單位實(shí)現(xiàn)的凈利潤。企業(yè)按照上述規(guī)定確認(rèn)自被投資單位應(yīng)分得的現(xiàn)金股利或利潤后，應(yīng)