投資的概念與分類

1、第五講第五講 投投 資資學(xué)習(xí)目標(biāo)學(xué)習(xí)目標(biāo)投資的概念與分類投資的概念與分類交易性金融資產(chǎn)的核算交易性金融資產(chǎn)的核算長期持有至到期投資的核算長期持有至到期投資的核算可供出售金融資產(chǎn)的核算可供出售金融資產(chǎn)的核算長期股權(quán)投資的核算長期股權(quán)投資的核算第四節(jié)第四節(jié) 可供出售金融資產(chǎn)的核算可供出售金融資產(chǎn)的核算一、可供出售金融資產(chǎn)的含義一、可供出售金融資產(chǎn)的含義 是指初始確認(rèn)時即被指定為可供出售的非衍生金融資產(chǎn)，通常情況下，該資產(chǎn)的公允價值能夠可靠的計量。如企業(yè)購入的在活躍市場上有報價的股票、債券和基金等。 不包括前述：(1)貸款和應(yīng)收款項；(2)持有至到期投資；(3)以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的金

2、融資產(chǎn)。二、可供出售金融資產(chǎn)取得成本的確認(rèn)二、可供出售金融資產(chǎn)取得成本的確認(rèn) 一般情況：一般情況：應(yīng)按取得該金融資產(chǎn)的公允價值和相關(guān)交易費用之和作為初始確認(rèn)金額。 特殊情況：特殊情況：如果支付的價款中包含已到付息期但尚未領(lǐng)取的債券利息(或已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利)，應(yīng)當(dāng)單獨確認(rèn)為應(yīng)收項目（應(yīng)收利息，或應(yīng)收股利） 。 三、可供出售金融資產(chǎn)取得的賬務(wù)處理三、可供出售金融資產(chǎn)取得的賬務(wù)處理（一）賬戶設(shè)置（一）賬戶設(shè)置可供出售金融資產(chǎn)可供出售金融資產(chǎn)取得資產(chǎn)的 處置資產(chǎn)的 公允價值等 公允價值等銀行存款 應(yīng)收利息應(yīng)收利息 (或股利或股利)支付價款中 實際收回的包含的利息 利息(或現(xiàn)(或現(xiàn)金股利) 金

3、股利)賬戶性質(zhì)賬戶性質(zhì):資產(chǎn)類明細科目明細科目:成本、利息調(diào)整、應(yīng)計利息公允價值變動等賬戶性質(zhì)賬戶性質(zhì):資產(chǎn)類,應(yīng)收數(shù)記借方,收回數(shù)記貸方（二）核算舉例（二）核算舉例（二）核算舉例（二）核算舉例 例例5-11(1)5-11(1) 公司按每股7.60元的價格購入B公司每股面值1元的股票80000股,作為可供出售金融資產(chǎn)。支付交易費用2 500元。買價中每股包含0.20元已宣告但尚未領(lǐng)取的現(xiàn)金股利。 初始投資成本：初始投資成本： （7.600.20）800002 500 594 500（元）（元） 應(yīng)收現(xiàn)金股利：應(yīng)收現(xiàn)金股利： 0.20 80000=16 000（元）（元） 借：可供出售金融資產(chǎn)借

4、：可供出售金融資產(chǎn) B公司股票公司股票 成本成本 594 500 借：應(yīng)收股利借：應(yīng)收股利16 000貸：銀行存款貸：銀行存款 610 500 也可用付款總額減應(yīng)收股利求得也可用付款總額減應(yīng)收股利求得 例例5-11(2)5-11(2) 收到B公司發(fā)放的現(xiàn)金股利16 000元，存入銀行。 借：銀行存款借：銀行存款 16 000貸：應(yīng)收股利貸：應(yīng)收股利16 000三、可供出售金融資產(chǎn)持有期間的損益確三、可供出售金融資產(chǎn)持有期間的損益確認(rèn)與賬務(wù)處理認(rèn)與賬務(wù)處理（一）損益的確認(rèn)（一）損益的確認(rèn) 可供出售金融資產(chǎn)在持有期間取得的債可供出售金融資產(chǎn)在持有期間取得的債券利息或現(xiàn)金股利，應(yīng)當(dāng)計入投資收益。券利

5、息或現(xiàn)金股利，應(yīng)當(dāng)計入投資收益。（見賬戶設(shè)置）（見賬戶設(shè)置）（二）賬務(wù)處理（二）賬務(wù)處理1.賬戶設(shè)置賬戶設(shè)置可供出售金融資產(chǎn)持有期間損益的賬務(wù)處可供出售金融資產(chǎn)持有期間損益的賬務(wù)處理應(yīng)注意區(qū)分以下兩種情況：理應(yīng)注意區(qū)分以下兩種情況：可供出售金融資產(chǎn)可供出售金融資產(chǎn)利息調(diào)整購入資產(chǎn)的 溢價攤銷 溢價投資收益投資收益 實現(xiàn)的投資 收益應(yīng)收利息（股利）應(yīng)收利息（股利）應(yīng)分得利息 實收到利息(現(xiàn)金股利)(現(xiàn)金股利)可供出售金融資產(chǎn)可供出售金融資產(chǎn)應(yīng)計利息應(yīng)分得利息 實收利息銀行存款分期付息、一次還本分期付息、一次還本持有期末一次還本付息持有期末一次還本付息可供出售金融資產(chǎn)可供出售金融資產(chǎn) 成本取得資產(chǎn)

6、的 收回資產(chǎn)的公允價值等 公允價值等 2.核算舉例核算舉例 例例5-12(1)5-12(1) 公司持有B公司股票80000股。2008年4月15日，B公司宣告每股分派現(xiàn)金股利0.25元，暫未收到。應(yīng)收現(xiàn)金股利應(yīng)收現(xiàn)金股利=0.2580000=20 000（元）（元） 借：應(yīng)收股利借：應(yīng)收股利20 000 貸：投資收益貸：投資收益 20 000 例例5-12(2)5-12(2) 同年5月15日收到B公司發(fā)放的股利，存入銀行。 借：銀行存款借：銀行存款20 000 貸：應(yīng)收股利貸：應(yīng)收股利20 000（二）公允價值變動損益的確認(rèn)（二）公允價值變動損益的確認(rèn)1.確認(rèn)的含義確認(rèn)的含義 在會計期末，將可

7、供出售金融資產(chǎn)公允在會計期末，將可供出售金融資產(chǎn)公允價值變動計入價值變動計入”資本公積資本公積”中的中的“其他其他資本公積資本公積”（所有者權(quán)益所有者權(quán)益）。）?？晒┏鍪劢鹑谫Y產(chǎn)可供出售金融資產(chǎn) 公允價值變動 資本公積資本公積其他資本公積減少數(shù) 增加數(shù)所有者權(quán)所有者權(quán)益類賬戶益類賬戶可供出售金融資產(chǎn)可供出售金融資產(chǎn) 成本取得資產(chǎn)的公允價值等公允價公允價值值期末比較期末比較低于賬面余額低于賬面余額高于賬面余額高于賬面余額高于賬面余額金額高于賬面余額金額低于賬面余額金額低于賬面余額金額2.核算舉例核算舉例 例例5-135-13 公司持有B公司股票80000股。 2007年12月31日，賬面成本59

8、4 500元，B公司股票每股市價7.80元。公允價值：公允價值： 7.8080000624 000（元）（元）公允價值變動：公允價值變動： 624 000 594 500 29 500（元，升值）（元，升值） 借：可供出售金融資產(chǎn)借：可供出售金融資產(chǎn) B公司股票公司股票公允價值變動公允價值變動 29 500 貸：資本公積貸：資本公積其他資本公積其他資本公積 29 500 四、可供出售金融資產(chǎn)處置的賬務(wù)處理四、可供出售金融資產(chǎn)處置的賬務(wù)處理（一）投資收益的確認(rèn)（一）投資收益的確認(rèn) 應(yīng)將取得的價款與該金融資產(chǎn)賬面價值應(yīng)將取得的價款與該金融資產(chǎn)賬面價值之間的差額，計入投資收益；之間的差額，計入投資收

9、益； 將原直接計入將原直接計入“資本公積資本公積” 的公允價值的公允價值變動的金額計入投資收益。變動的金額計入投資收益。 可供出售金融資產(chǎn)可供出售金融資產(chǎn) 成本賬面成本處置收入處置收入比比 較較資本公積資本公積其他資本公積 低于賬面低于賬面余額金額余額金額高于賬面高于賬面余額金額余額金額投資收益投資收益 處置損失處置損失處置收益處置收益轉(zhuǎn)出高于轉(zhuǎn)出高于賬面金額賬面金額轉(zhuǎn)出低于轉(zhuǎn)出低于賬面金額賬面金額（二）核算舉例（二）核算舉例 例例5-14(1)5-14(1) 2008年12月，公司將B公司股票售出，實收款650 000元，賬面價值624 000元：成本594 500元，公允價值變動29 50

10、0元。股票處置損益：650 000-624 000=26 000（元） 借：銀行存款借：銀行存款 650 000貸：可供出售金融資產(chǎn)貸：可供出售金融資產(chǎn)B公司股票公司股票 成本成本 594 500貸：可供出售金融資產(chǎn)貸：可供出售金融資產(chǎn)B公司股票公司股票公允價值變動公允價值變動 29 500貸：投資收益貸：投資收益 26 000 補補例例5-14(2)5-14(2) 公司將原直接計入“資本公積” 的公允價值變動的金額29 500元計入投資收益。 借：資本公積借：資本公積其他資本公積其他資本公積29 500貸：投資收益貸：投資收益 29 500第五節(jié)第五節(jié) 長期股權(quán)投資的核算長期股權(quán)投資的核算一

11、、長期股權(quán)投資的含義及內(nèi)容一、長期股權(quán)投資的含義及內(nèi)容（一）含義（一）含義 企業(yè)準(zhǔn)備長期持有的權(quán)益性投資。企業(yè)準(zhǔn)備長期持有的權(quán)益性投資。 權(quán)益性投資權(quán)益性投資：企業(yè)為對被投資方實施控：企業(yè)為對被投資方實施控制，或?qū)Ρ煌顿Y方施加重大影響所進行制，或?qū)Ρ煌顿Y方施加重大影響所進行的投資。的投資。 企業(yè)購入交易性金融資產(chǎn)、持有至到企業(yè)購入交易性金融資產(chǎn)、持有至到期投資和可供出售金融資產(chǎn)沒有以上目期投資和可供出售金融資產(chǎn)沒有以上目的。的。 （二）長期股權(quán)投資的內(nèi)容（二）長期股權(quán)投資的內(nèi)容對子公對子公司投資司投資對合營企對合營企業(yè)投資業(yè)投資對聯(lián)營企對聯(lián)營企業(yè)投資業(yè)投資長長 期期 股股權(quán)權(quán) 投投 資資能夠?qū)?/p>

12、被投資方實施控制的權(quán)益性投資 能夠與其他合營方一同對被投資方實施控制的權(quán)益性投資 能夠?qū)Ρ煌顿Y方施加重大影響的權(quán)益性投資BA其他權(quán)益其他權(quán)益性投資性投資以上各項以外的其他權(quán)益性投資CD二、長期股權(quán)投資取得的核算二、長期股權(quán)投資取得的核算（一）取得方式及成本的確定（一）取得方式及成本的確定1.取得方式取得方式 長期股權(quán)投資可通過企業(yè)合并或其他方長期股權(quán)投資可通過企業(yè)合并或其他方式取得。式取得。2.取得成本的確定取得成本的確定 以實際支付的價款或?qū)r確認(rèn)取得長期以實際支付的價款或?qū)r確認(rèn)取得長期股權(quán)投資的成本。股權(quán)投資的成本。 實際支付的價款或?qū)r中含有已宣告但實際支付的價款或?qū)r中含有已宣告但尚

13、未領(lǐng)取的現(xiàn)金股利或利潤，應(yīng)作為應(yīng)尚未領(lǐng)取的現(xiàn)金股利或利潤，應(yīng)作為應(yīng)收項目單獨入賬。收項目單獨入賬。不形成母子公司不形成母子公司關(guān)系的企業(yè)合并關(guān)系的企業(yè)合并吸收合并吸收合并新設(shè)合并新設(shè)合并形成母子公司關(guān)形成母子公司關(guān)系的企業(yè)合并系的企業(yè)合并控股合并控股合并取得凈資產(chǎn)取得凈資產(chǎn)取得股權(quán)取得股權(quán)企業(yè)合并的第企業(yè)合并的第二種分類方法二種分類方法企業(yè)合并的分類A公司公司B公司公司A公司公司+=A、B公司合并前為互為獨立的兩個法人主體。以下是公司合并前為互為獨立的兩個法人主體。以下是A、B合并的合并的三種情況：三種情況：C公司公司B公司公司A公司公司A公司公司B公司公司A公司公司B公司公司+=F吸收合并：

14、吸收合并：A公司取得公司取得B公司凈資產(chǎn)，公司凈資產(chǎn)，B公司注銷公司注銷F新設(shè)合并：新設(shè)合并：A、B公司合并創(chuàng)設(shè)公司合并創(chuàng)設(shè)C公司，公司，A、B公司注銷公司注銷F控股合并：控股合并：A取得對取得對B公司的控制權(quán)，公司的控制權(quán)，A、B仍保持法人主體地位仍保持法人主體地位同一控制下同一控制下的企業(yè)合并的企業(yè)合并非同一控制下非同一控制下的企業(yè)合并的企業(yè)合并結(jié)果結(jié)果1：不形成母子公司關(guān)系不形成母子公司關(guān)系結(jié)果結(jié)果2：形成母子公司關(guān)系形成母子公司關(guān)系長期長期股權(quán)股權(quán)投資投資企業(yè)合并形成的企業(yè)合并形成的其他方式取得的其他方式取得的控制控制共同控制、共同控制、重大影響、重大影響、非控、非共控、非重大影響非控

15、、非共控、非重大影響投資后：投資后：成本法、權(quán)益法成本法、權(quán)益法形成投資：形成投資：購買法、權(quán)益結(jié)合法購買法、權(quán)益結(jié)合法（企業(yè)合并與長期股權(quán)投資的關(guān)系）（企業(yè)合并與長期股權(quán)投資的關(guān)系） （二）企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資（二）企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資同一控制下企業(yè)合并與非同一控制下企業(yè)合并同一控制下企業(yè)合并與非同一控制下企業(yè)合并M集團公司集團公司N集團公司集團公司D子子公司公司E子子公司公司F子子公司公司合并合并A子子公司公司B子子公司公司合并合并C子子公司公司同一控制下企業(yè)合并同一控制下企業(yè)合并非同一控制下企業(yè)合并非同一控制下企業(yè)合并兩類合并的實質(zhì)比較兩類合并的實質(zhì)比較同一控制下的企業(yè)合并，

16、由于合并各方在合同一控制下的企業(yè)合并，由于合并各方在合并前、后的最終控制方?jīng)]有發(fā)生變化，準(zhǔn)則沒并前、后的最終控制方?jīng)]有發(fā)生變化，準(zhǔn)則沒有把這種合并視為有把這種合并視為“交易交易”，只是當(dāng)作一個經(jīng)，只是當(dāng)作一個經(jīng)濟事項。因此，相應(yīng)的會計處理中采用賬面價濟事項。因此，相應(yīng)的會計處理中采用賬面價值進行計量。值進行計量。 非同一控制下的企業(yè)合并，由于參與合并各非同一控制下的企業(yè)合并，由于參與合并各方在合并前、后不屬于同一方或相同的多方最方在合并前、后不屬于同一方或相同的多方最終控制，這種合并實質(zhì)上是一種交易終控制，這種合并實質(zhì)上是一種交易購買購買方購買被購買方控制權(quán)的交易。正因為如此，方購買被購買方控

17、制權(quán)的交易。正因為如此，相應(yīng)的會計處理中需要遵循交易規(guī)則，使用自相應(yīng)的會計處理中需要遵循交易規(guī)則，使用自愿交易的雙方都能夠接受的價值愿交易的雙方都能夠接受的價值公允價值。公允價值。1同一控制下企業(yè)合并的長期股權(quán)投資核算同一控制下企業(yè)合并的長期股權(quán)投資核算（1）同一控制下企業(yè)合并的基本含義）同一控制下企業(yè)合并的基本含義M集團公司集團公司合并合并A子子公司公司B子子公司公司C子子公司公司合并方合并方 參與合并的企業(yè)在合并前后均受同一方或相同的多方最終控制且該控制并非暫時性的，為同一控制下的企業(yè)合并。被合并方被合并方（2）長期股權(quán)投資初始投資成本的確認(rèn)）長期股權(quán)投資初始投資成本的確認(rèn)應(yīng)在合并日按照取

18、得被合并方所有者權(quán)益賬面價值的份額作為初始投資成本。初始投資成本與支付的現(xiàn)金及轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)的賬面價值之間的差額，調(diào)整資本公積；資本公積不足沖減的，調(diào)整留存收益。合并方為進行企業(yè)合并發(fā)生的各項直接相關(guān)費用（審計費用、評估費用、法律服務(wù)費用等）計入當(dāng)期損益。 以上內(nèi)容結(jié)合以上內(nèi)容結(jié)合“賬戶設(shè)置賬戶設(shè)置”理解理解!（3）賬戶設(shè)置）賬戶設(shè)置長期股權(quán)投資長期股權(quán)投資成 本初始投資成本初始投資成本 處置時成支付的現(xiàn)金等 本(合并對價)占被投資方權(quán)益數(shù)額與合并對價的差額銀行存款 無形資產(chǎn) 資本公積 被合并方所有者權(quán)益賬面價被合并方所有者權(quán)益賬面價值值 合并方所占權(quán)益比例合并方所占權(quán)益比例合并合并對價對價

19、所占權(quán)益高于對價所占權(quán)益低于對價盈余公積 資本公積不足時沖減盈余公積等留存收益資產(chǎn)類賬戶資產(chǎn)類賬戶形成母子公司關(guān)系形成母子公司關(guān)系放棄資產(chǎn)實施的企業(yè)合并：放棄資產(chǎn)實施的企業(yè)合并： 借：長期股權(quán)投資借：長期股權(quán)投資 取得的被并方凈資產(chǎn)賬面價值的份額取得的被并方凈資產(chǎn)賬面價值的份額 A 合并費用合并費用 實際發(fā)生的直接合并費用實際發(fā)生的直接合并費用 B=D 貸：現(xiàn)金等貸：現(xiàn)金等 支付的資產(chǎn)的賬面價值支付的資產(chǎn)的賬面價值 C 現(xiàn)金等現(xiàn)金等 實際發(fā)生的直接合并費用實際發(fā)生的直接合并費用 D 資本公積資本公積 (A大于大于C的差額的差額* EF發(fā)行債券或承擔(dān)其他債務(wù)實施的企業(yè)合并：發(fā)行債券或承擔(dān)其他債務(wù)

20、實施的企業(yè)合并：借：長期股權(quán)投資借：長期股權(quán)投資 取得的被并方凈資產(chǎn)賬面價值的份額取得的被并方凈資產(chǎn)賬面價值的份額 A 合并費用合并費用 實際發(fā)生的直接合并費用實際發(fā)生的直接合并費用 B 貸：應(yīng)付債券等貸：應(yīng)付債券等 發(fā)行債券的賬面價值發(fā)行債券的賬面價值 與債務(wù)相關(guān)的手續(xù)費傭金等與債務(wù)相關(guān)的手續(xù)費傭金等 C 現(xiàn)金等現(xiàn)金等 實際發(fā)生的直接合并費用實際發(fā)生的直接合并費用 與債務(wù)相關(guān)的手續(xù)費傭金等與債務(wù)相關(guān)的手續(xù)費傭金等 D 資本公積資本公積 差額差額* EF發(fā)行權(quán)益性證券實施的企業(yè)合并：發(fā)行權(quán)益性證券實施的企業(yè)合并：借：長期股權(quán)投資借：長期股權(quán)投資 取得的被并方凈資產(chǎn)賬面價值取得的被并方凈資產(chǎn)賬面

21、價值 A 合并費用合并費用 實際發(fā)生的直接合并費用實際發(fā)生的直接合并費用 D 貸：股本等貸：股本等 發(fā)行證券的面值總額發(fā)行證券的面值總額 B 現(xiàn)金等現(xiàn)金等 實際發(fā)生的直接合并費用實際發(fā)生的直接合并費用 與證券相關(guān)的手續(xù)費傭金等與證券相關(guān)的手續(xù)費傭金等 C 資本公積資本公積 差額差額* E會計處理舉例會計處理舉例 新設(shè)合并和吸收合并只是在合并后法律主新設(shè)合并和吸收合并只是在合并后法律主體上有區(qū)別，但在會計處理上相同。因此體上有區(qū)別，但在會計處理上相同。因此以支付資產(chǎn)作為合并對價，進行吸收合并以支付資產(chǎn)作為合并對價，進行吸收合并和控股合并的比較。和控股合并的比較。 例例1-5，A和和B是同一主管部

22、門下的兩個企業(yè)，是同一主管部門下的兩個企業(yè)，2007年年6月末月末A公司用賬面價值公司用賬面價值500萬元、公萬元、公允價值允價值580萬元的庫存商品和萬元的庫存商品和100萬元的銀萬元的銀行存款實施與行存款實施與B公司的合并。公司的合并。合并前A公司的凈資產(chǎn)資料 資產(chǎn) 權(quán)益項目賬面價值項目賬面價值貨幣資金庫存商品等固定資產(chǎn)5008001500應(yīng)付賬款等股本資本公積盈余公積未分配利潤10001000380200220合并前B公司的凈資產(chǎn)資料 資產(chǎn) 權(quán)益項目賬面價值項目賬面價值原材料等固定資產(chǎn)200900應(yīng)付賬款等股本資本公積盈余公積未分配利潤40040010050150資料分析 A與與B受同一

23、主管部門控制，所以應(yīng)采用賬受同一主管部門控制，所以應(yīng)采用賬面價值作為計價基礎(chǔ)。面價值作為計價基礎(chǔ)。 B公司的凈資產(chǎn)為公司的凈資產(chǎn)為700萬元。萬元。 A公司支付的資產(chǎn)價值為公司支付的資產(chǎn)價值為600萬元萬元 合并后，合并后，A公司確認(rèn)了公司確認(rèn)了100萬元的資本公積，萬元的資本公積，同時，同時，B公司取得的資產(chǎn)賬面價值小于出讓公司取得的資產(chǎn)賬面價值小于出讓的凈資產(chǎn)賬面價值的凈資產(chǎn)賬面價值100萬元。從總體上看，萬元。從總體上看，合并并未導(dǎo)致新資產(chǎn)和新負債。合并并未導(dǎo)致新資產(chǎn)和新負債。 經(jīng)吸收合并后，經(jīng)吸收合并后，A公司合并日擁有的公司合并日擁有的留存收益是合并前雙方的留存收益留存收益是合并前雙

24、方的留存收益之和之和620萬元。萬元。 控股合并后，母公司個別資產(chǎn)負債控股合并后，母公司個別資產(chǎn)負債表中并未包括合并前子公司已實現(xiàn)表中并未包括合并前子公司已實現(xiàn)的留存收益的留存收益200萬元，而是體現(xiàn)在了萬元，而是體現(xiàn)在了長期股權(quán)投資成本中，只有在合并長期股權(quán)投資成本中，只有在合并日編制合并報表時才能在留存收益日編制合并報表時才能在留存收益中反映。中反映。A企業(yè)合并日進行的賬務(wù)處理不形成母子公司關(guān)系的合并（新設(shè)合并或吸收合并）形成母子公司關(guān)系的合并（控股合并）1.確認(rèn)合并事項的賬務(wù)處理借：原材料等 200 固定資產(chǎn) 900 貸：應(yīng)付賬款等 400 庫存商品等 500 銀行存款 100 資本公積

25、 1001.確認(rèn)合并事項的賬務(wù)處理借:長期股權(quán)投資 700 貸：庫存商品等 500 銀行存款 100 資本公積 100A企業(yè)合并日進行的賬務(wù)處理不形成母子公司關(guān)系的合并（新設(shè)合并或吸收合并）形成母子公司關(guān)系的合并（控股合并）2.調(diào)整留存收益的賬務(wù)處理借：資本公積 200 貸：盈余公積 50 利潤分配未分配利 潤 1502.編制合并報表工作底稿時調(diào)整留存收益借：資本公積 200 貸：盈余公積 50 利潤分配未分配利 潤 150例 A公司取得B公司80% 的股份 A公司取得的股權(quán)為70080%560萬元，小于支付的資產(chǎn)價值600萬元，應(yīng)沖減資本公積40萬元。 合并日合并方的賬務(wù)處理 借：長期股權(quán)投

26、資 560 資本公積 40 貸：庫存商品 500 銀行存款 100資本公積有380，足夠抵減。例 （續(xù)） 在合并日編制合并資產(chǎn)負債表時調(diào)整留存收益： 借： 資本公積 160 貸： 盈余公積 40 利潤分配未分配利潤 120只占有80%的股份。（4）核算舉例）核算舉例 例例5-155-15 華聯(lián)公司與同一母公司所控制的華聯(lián)公司與同一母公司所控制的B公司合并。公司合并。約定華聯(lián)公司以銀行存款和無形資產(chǎn)作為合并對價，約定華聯(lián)公司以銀行存款和無形資產(chǎn)作為合并對價，投出銀行存款投出銀行存款1200萬元；無形資產(chǎn)賬面價值為萬元；無形資產(chǎn)賬面價值為420萬元。取得萬元。取得B公司公司60%的股權(quán)，取得對的股

27、權(quán)，取得對B公司的控公司的控制權(quán)，制權(quán)，B公司所有者權(quán)益總額賬面價值為公司所有者權(quán)益總額賬面價值為2800萬元。萬元。初始投資成本：初始投資成本：280060%=1680（萬元）（萬元）合并對價的賬面價值：合并對價的賬面價值：1200+420=1620（萬元）（萬元）資本公積：資本公積：1680-1620=60（萬元）（萬元） 借：長期股權(quán)投資借：長期股權(quán)投資B公司公司成本成本 16 800 000貸：無形資產(chǎn)貸：無形資產(chǎn) 4 200 000貸：銀行存款貸：銀行存款 12 000 000貸：資本公積貸：資本公積股本溢價股本溢價600 000 2非同一控制下企業(yè)合并長期股權(quán)投資核算非同一控制下企

28、業(yè)合并長期股權(quán)投資核算（1）非同一控制下企業(yè)合并（購并）的基本含義）非同一控制下企業(yè)合并（購并）的基本含義M集團公司集團公司C子子公司公司購買方購買方 參與合并的各方在合并前后不受同一方或相同的多方最終控制被購買方被購買方N集團公司集團公司D公公司司E子子公司公司F子子公司公司合并合并（2）長期股權(quán)投資初始投資成本的確認(rèn)）長期股權(quán)投資初始投資成本的確認(rèn) 應(yīng)當(dāng)以確定的合并成本（購買方為取得應(yīng)當(dāng)以確定的合并成本（購買方為取得對被購買方的控制權(quán)而支付的現(xiàn)金、非對被購買方的控制權(quán)而支付的現(xiàn)金、非現(xiàn)金資產(chǎn)等的公允價值、直接相關(guān)費用）現(xiàn)金資產(chǎn)等的公允價值、直接相關(guān)費用）作為長期股權(quán)投資的初始投資成本。作為

29、長期股權(quán)投資的初始投資成本。 取得權(quán)益與合并對價差額根據(jù)具體情況取得權(quán)益與合并對價差額根據(jù)具體情況分別處理。分別處理。 實際支付的價款或?qū)r中含有已宣告但實際支付的價款或?qū)r中含有已宣告但尚未領(lǐng)取的現(xiàn)金股利或利潤，應(yīng)作為應(yīng)尚未領(lǐng)取的現(xiàn)金股利或利潤，應(yīng)作為應(yīng)收項目單獨入賬。（收項目單獨入賬。（見賬戶設(shè)置見賬戶設(shè)置） 與原權(quán)益法對投資成本調(diào)整的比較：與原權(quán)益法對投資成本調(diào)整的比較： 比較基礎(chǔ)不同：比較基礎(chǔ)不同：賬面價值賬面價值VS公允價值公允價值 投資成本大投資成本大：股權(quán)投資差額借方差：股權(quán)投資差額借方差VS商譽商譽 投資成本小投資成本小：股權(quán)投資差額貸方差：股權(quán)投資差額貸方差VS當(dāng)期當(dāng)期損益損

30、益（3）賬戶設(shè)置）賬戶設(shè)置長期股權(quán)投資長期股權(quán)投資成 本初始投資成本初始投資成本 處置時的支付的現(xiàn)金等 成本等(合并對價)占被投資方權(quán)益數(shù)額與合并對價的差額銀行存款 原材料 被合并方所有者權(quán)益賬面價被合并方所有者權(quán)益賬面價值值 合并方所占權(quán)益比例合并方所占權(quán)益比例合并合并對價對價投出的為原材料等存貨固定(無形)資產(chǎn) 長期股權(quán)投資 主營業(yè)務(wù)收入 營業(yè)外收入營業(yè)外支出投資收益 投出的為另一項長期投資所占權(quán)益高于對價投出的為設(shè)備等固定資產(chǎn)所占權(quán)益低于對價所占權(quán)益高于對價投出的為另一項長期投資所占權(quán)益低于對價（4）核算舉例）核算舉例 例例5-165-16 華聯(lián)購并非同一控制的華聯(lián)購并非同一控制的D公司

31、。協(xié)議約定華公司。協(xié)議約定華聯(lián)公司以銀行存款和無形資產(chǎn)作為合并對價，取聯(lián)公司以銀行存款和無形資產(chǎn)作為合并對價，取得得D公司公司70%的股權(quán)。華聯(lián)公司投出銀行存款的股權(quán)。華聯(lián)公司投出銀行存款2600萬元，投出無形資產(chǎn)的賬面價值為萬元，投出無形資產(chǎn)的賬面價值為1500萬元，公萬元，公允價值為允價值為1200萬元，實際取得對萬元，實際取得對D公司的控制權(quán)。公司的控制權(quán)。在合并中，華聯(lián)公司以銀行存款支付相關(guān)費用在合并中，華聯(lián)公司以銀行存款支付相關(guān)費用20萬元。萬元。 合并成本合并成本=2600+1200+20=3820（萬元）（萬元） 資產(chǎn)減值損失資產(chǎn)減值損失=1500-1200=300（萬元）（萬元

32、） 借：長期股權(quán)投資借：長期股權(quán)投資D公司公司成本成本 38 200 000 借：營業(yè)外支出借：營業(yè)外支出 3 000 000 貸：無形資產(chǎn)貸：無形資產(chǎn) 15 000 000 貸：銀行存款貸：銀行存款 26 200 000合并損失合并損失（二）其他方式取得的長期股權(quán)投資（二）其他方式取得的長期股權(quán)投資1.基本含義及初始投資成本確認(rèn)基本含義及初始投資成本確認(rèn) 企業(yè)以支付現(xiàn)金、非現(xiàn)金資產(chǎn)等非企業(yè)合并的其他方式取得長期股權(quán)投資。以其他方式取得的長期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)按照實際支付的價款、非現(xiàn)金資產(chǎn)等的公允價值（包括直接相關(guān)的費用、稅金等），作為初始投資成本。三、長期股權(quán)投資后續(xù)計量的賬務(wù)處理三、長期股權(quán)投

33、資后續(xù)計量的賬務(wù)處理（一）長期股權(quán)投資后續(xù)計量的基本含義（一）長期股權(quán)投資后續(xù)計量的基本含義 企業(yè)對取得的長期股權(quán)投資在持有期間成本變化、獲取的收益等的確認(rèn)。具體有成本法成本法和權(quán)益法權(quán)益法兩種處理方法。（二）長期股權(quán)投資的成本法（二）長期股權(quán)投資的成本法1.含義及適用范圍含義及適用范圍 含義：含義：成本法是指長期股權(quán)投資的價值通常按初始投資成本計量，除追加或收回投資外，一般不對“長期股權(quán)投資”賬面價值進行調(diào)整的一種處理方法。 適用范圍：適用范圍：投資方能夠?qū)Ρ煌顿Y方實施控制；該投資在活躍市場中沒有報價、公允價值不能可靠計量等. 期股權(quán)投資核算范圍期股權(quán)投資核算范圍(參考持股比例參考持股比例)

34、 長期股權(quán)投資核算方法長期股權(quán)投資核算方法對子公司投資對子公司投資(50%) 成本法對合營企業(yè)投資對合營企業(yè)投資(50%) 權(quán)益法對聯(lián)營企業(yè)企業(yè)投資對聯(lián)營企業(yè)企業(yè)投資(20%比例比例50%) 權(quán)益法對其他企業(yè)投資對其他企業(yè)投資(沒有重大影響、在活沒有重大影響、在活躍市場沒有報價、公允價值不能可靠躍市場沒有報價、公允價值不能可靠計量計量20%） 成本法長期股權(quán)投資核算的范圍和核算方法長期股權(quán)投資核算的范圍和核算方法2.長期股權(quán)投資成本法的賬務(wù)處理方法長期股權(quán)投資成本法的賬務(wù)處理方法（1）賬戶設(shè)置）賬戶設(shè)置長期股權(quán)投資長期股權(quán)投資成 本初始投資成本初始投資成本 撤回投資撤回投資 支付的現(xiàn)金等(合并

35、對價)占被投資方權(quán)益數(shù)額與合并對價的差額追加投資追加投資銀行存款 無形資產(chǎn) 資本公積等 投資收益 應(yīng)收股利分得現(xiàn)金 收到股利股利 銀行存款 收到被投資方派發(fā)的股票股利時不做賬務(wù)處理，在備查簿登記即可（2）核算舉例）核算舉例【例例】綜合例子說明非合并取得長期股權(quán)投綜合例子說明非合并取得長期股權(quán)投資采取成本法核算的全歷程資采取成本法核算的全歷程 有關(guān)甲公司投資于有關(guān)甲公司投資于C公司的情形如下：公司的情形如下： (1)2007年年1月月1日甲公司支付現(xiàn)金日甲公司支付現(xiàn)金800萬元萬元給給B公司，受讓公司，受讓B公司持有的公司持有的C公司公司15%的的股權(quán)股權(quán)(不具有嚴(yán)峻影響不具有嚴(yán)峻影響)，假設(shè)未

36、發(fā)生直接，假設(shè)未發(fā)生直接相關(guān)費用和稅金。則甲公司賬務(wù)處置如下：相關(guān)費用和稅金。則甲公司賬務(wù)處置如下： 借：長期股權(quán)投資借：長期股權(quán)投資C公司公司 800 貸：銀行存款貸：銀行存款 800 （2）核算舉例）核算舉例 (2)2007年年4月月1日，日，C公司宣布分配公司宣布分配2006年實年實現(xiàn)的凈利潤，其中分配現(xiàn)金股利現(xiàn)的凈利潤，其中分配現(xiàn)金股利100萬元。萬元。甲公司于甲公司于5月月2日收到現(xiàn)金股利日收到現(xiàn)金股利15萬元。甲公萬元。甲公司賬務(wù)處置是：司賬務(wù)處置是： 借：應(yīng)收股利借：應(yīng)收股利(10015%)15 貸：長期股權(quán)投資貸：長期股權(quán)投資 C公司公司 15(清理性股利清理性股利) 借：銀行

37、存款借：銀行存款 15 貸：應(yīng)收股利貸：應(yīng)收股利 15 (3)2007年，年，C公司實現(xiàn)凈利潤公司實現(xiàn)凈利潤300萬元，甲萬元，甲公司采取成本法核算，不作賬務(wù)處置。公司采取成本法核算，不作賬務(wù)處置。(4)2008年年3月月12日，日，C公司宣布分配公司宣布分配2007年凈利年凈利潤，分配的現(xiàn)金股利為潤，分配的現(xiàn)金股利為80萬元。甲公司的賬務(wù)萬元。甲公司的賬務(wù)處置是：處置是： 應(yīng)沖減投資成本金額應(yīng)沖減投資成本金額=(投資后至本年末投資后至本年末(本次本次)止被投資單位累積分派的現(xiàn)金股利止被投資單位累積分派的現(xiàn)金股利-投資后至投資后至上年末止被投資單位累積實現(xiàn)的凈損益上年末止被投資單位累積實現(xiàn)的凈

38、損益)投投資公司的持股比例資公司的持股比例-投資公司已經(jīng)沖減的投資投資公司已經(jīng)沖減的投資成本成本=(100+80)30015%15=-12015%15=-18-15=-33(萬元萬元)，從計算結(jié)，從計算結(jié)果望應(yīng)恢復(fù)投資成本果望應(yīng)恢復(fù)投資成本33萬元，根據(jù)萬元，根據(jù)“限額限額”的的劃定，實際恢復(fù)劃定，實際恢復(fù)15萬元。萬元。 借：應(yīng)收股利借：應(yīng)收股利 (8015%)12 長期股權(quán)投資長期股權(quán)投資 C公司公司 15 貸：投資收益貸：投資收益 27（2）核算舉例）核算舉例 (5)2008年年C公司發(fā)生巨額虧損，公司發(fā)生巨額虧損，2008年末甲公司對年末甲公司對C公司的投資按當(dāng)時市場收益率對未來現(xiàn)金流

39、量折公司的投資按當(dāng)時市場收益率對未來現(xiàn)金流量折現(xiàn)肯定的現(xiàn)值為現(xiàn)肯定的現(xiàn)值為750萬元萬元(根據(jù)金融工具確認(rèn)和計量根據(jù)金融工具確認(rèn)和計量準(zhǔn)則準(zhǔn)則)，長期投資的賬面價值為，長期投資的賬面價值為800萬元，需計提萬元，需計提50萬元減值預(yù)備：萬元減值預(yù)備： 借：資產(chǎn)減值損失借：資產(chǎn)減值損失 50 貸：長期股權(quán)投資減值預(yù)備貸：長期股權(quán)投資減值預(yù)備 50 (6)2009年年1月月20日，甲公司經(jīng)協(xié)商，將持有的日，甲公司經(jīng)協(xié)商，將持有的C公司公司的全體股權(quán)轉(zhuǎn)讓給丁公司，收到股權(quán)轉(zhuǎn)讓款的全體股權(quán)轉(zhuǎn)讓給丁公司，收到股權(quán)轉(zhuǎn)讓款900萬元。萬元。 借：銀行存款借：銀行存款 900 長期股權(quán)投資減值預(yù)備長期股權(quán)投資

40、減值預(yù)備 50 貸：長期股權(quán)投資貸：長期股權(quán)投資 C公司公司 800 投資收益投資收益 150（三）長期股權(quán)投資的權(quán)益法（三）長期股權(quán)投資的權(quán)益法1.含義及適用范圍含義及適用范圍 含義：含義：權(quán)益法是指長期股權(quán)投資最初權(quán)益法是指長期股權(quán)投資最初以投資成本計量，以后則要根據(jù)投資方以投資成本計量，以后則要根據(jù)投資方應(yīng)享有被投資方所有者權(quán)益份額的變動，應(yīng)享有被投資方所有者權(quán)益份額的變動，對對“長期股權(quán)投資長期股權(quán)投資”賬面價值進行相應(yīng)賬面價值進行相應(yīng)調(diào)整的一種會計處理方法。調(diào)整的一種會計處理方法。 適用范圍：適用范圍：投資方對被投資方具有共投資方對被投資方具有共同控制或重大影響。同控制或重大影響。

41、2.長期股權(quán)投資權(quán)益法的賬務(wù)處理長期股權(quán)投資權(quán)益法的賬務(wù)處理（1）取得長期股權(quán)投資的賬務(wù)處理）取得長期股權(quán)投資的賬務(wù)處理賬戶設(shè)置賬戶設(shè)置長期股權(quán)投資長期股權(quán)投資 成 本初始投資成本初始投資成本 支付的現(xiàn)金等 (合并對價)銀行存款等 所占權(quán)益低于對價時所占權(quán)益低于對價時按實際投資成本入賬按實際投資成本入賬長期股權(quán)投資長期股權(quán)投資損益調(diào)整占被投資方權(quán)益數(shù)額與合并對價的差額所占權(quán)益高于對價所占權(quán)益高于對價時記入損益調(diào)整時記入損益調(diào)整被合并方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允被合并方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值價值合并方所占權(quán)益比例合并方所占權(quán)益比例初始投初始投資成本資成本例:所占權(quán)益為2250萬元;投資成本為2412萬元.按

42、后者入賬營業(yè)外收入 例:所占權(quán)益為2500萬元;投資成本為2412萬元.按后者入賬,二者之差(88萬元)記入”損益調(diào)整”明細賬戶核算舉例核算舉例 例例5-19(1)5-19(1) 華聯(lián)公司以每股華聯(lián)公司以每股1.50元價格購入元價格購入D公司公司股票股票1600萬股作為長期股權(quán)投資，并支付交易稅萬股作為長期股權(quán)投資，并支付交易稅費費12萬元。該股份占萬元。該股份占D公司普通股股份的公司普通股股份的25%，華聯(lián)公司采用權(quán)益法核算。華聯(lián)公司采用權(quán)益法核算。假定投資時，假定投資時，D公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值為公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值為9000萬元。萬元。 初始投資成本初始投資成本:16001.50+

43、12=2412（萬元）（萬元） 應(yīng)享有應(yīng)享有D公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值的份額公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值的份額: 900025% =2250（萬元）（萬元）借：長期股權(quán)投資借：長期股權(quán)投資 D公司股票公司股票成本成本 24 120 000 貸：銀行存款貸：銀行存款 24 120 000 按實際支出的投資成本按實際支出的投資成本入賬，不調(diào)整差額入賬，不調(diào)整差額 例例5-19(2)5-19(2) 資料同例資料同例5-19(1)，但假定投資時，但假定投資時D公公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值為司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值為10000萬元。萬元。 應(yīng)享有應(yīng)享有D公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值的份額：公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值的

44、份額： 100025% =2500（萬元）（萬元） 初始投資成本調(diào)整額：初始投資成本調(diào)整額：2500-2412=88（萬元）（萬元） 借：長期股權(quán)投資借：長期股權(quán)投資D公司股票公司股票 成本成本 24 120 000 貸：銀行存款貸：銀行存款 24 120 000 借：長期股權(quán)投資借：長期股權(quán)投資D公司股票公司股票 損益調(diào)整損益調(diào)整 880 000 貸：貸： 營業(yè)外收入營業(yè)外收入880 000 調(diào)整后的投資成本調(diào)整后的投資成本=2412+88=2500（萬元）（萬元） 按實際支按實際支出的投資出的投資成本入賬成本入賬需要需要調(diào)整調(diào)整差額差額（2）長期股權(quán)投資持有期間損益的賬務(wù)處理）長期股權(quán)投資

45、持有期間損益的賬務(wù)處理處理內(nèi)容處理內(nèi)容 占有被投資方權(quán)益的變動（盈利與虧損）占有被投資方權(quán)益的變動（盈利與虧損） 被投資方分派的現(xiàn)金股利被投資方分派的現(xiàn)金股利 被投資方派送的股票股利被投資方派送的股票股利賬戶設(shè)置賬戶設(shè)置 主要是通過主要是通過“長期股權(quán)投資長期股權(quán)投資損益調(diào)整損益調(diào)整”賬戶進行調(diào)整。賬戶進行調(diào)整。核算舉例核算舉例 例例5-20(1)5-20(1) 20052005年度，被投資方年度，被投資方D D公司實現(xiàn)凈收公司實現(xiàn)凈收益益18201820萬元，每股分派現(xiàn)金股利萬元，每股分派現(xiàn)金股利0.150.15元。元。 確認(rèn)分享投資收益：確認(rèn)分享投資收益：182025% =455（萬元）（

46、萬元） 被投資方實現(xiàn)的凈收益被投資方實現(xiàn)的凈收益投資方所占權(quán)益比例投資方所占權(quán)益比例應(yīng)收股利 投資收益 長期股權(quán)投資長期股權(quán)投資 損益調(diào)整權(quán)益與合并 被投資方虧對價的差額 損發(fā)生損失被投資方盈 分得現(xiàn)金股 利實現(xiàn)收益 利股票股利的處理，在備查簿登記即可，不做賬務(wù)處理被投資方發(fā)生的凈虧損被投資方發(fā)生的凈虧損投資方所占權(quán)益比例投資方所占權(quán)益比例分享利潤與分擔(dān)虧損的處理分得現(xiàn)金股利的處理 借：長期股權(quán)投資借：長期股權(quán)投資D公司股票公司股票 損益調(diào)整損益調(diào)整 4 550 000 貸：投資收益貸：投資收益 4 550 000 應(yīng)收現(xiàn)金股利：應(yīng)收現(xiàn)金股利：16000.15=240（萬元）（萬元） 借：應(yīng)收

47、股利借：應(yīng)收股利2 400 000 貸：長期股權(quán)投資貸：長期股權(quán)投資 D公司股票公司股票損益調(diào)整損益調(diào)整 2 400 000 例例5-20(2)5-20(2) 20062006年度，被投資方年度，被投資方D D公司實現(xiàn)凈收公司實現(xiàn)凈收益益12501250萬元，每股分派股票股利萬元，每股分派股票股利0.30.3股。股。確認(rèn)投資收益確認(rèn)投資收益:125025% =312.5（萬元）（萬元）借：長期股權(quán)投資借：長期股權(quán)投資D公司股票公司股票 損益調(diào)整損益調(diào)整3 125 000 貸：投資收益貸：投資收益 3 125 000 在備查簿中登記增加的股份在備查簿中登記增加的股份股票股利股票股利:16000.

48、30=480（萬股）（萬股）至本年末持有股票至本年末持有股票:1600+480=2080（萬股）（萬股） 例例5-20(3)5-20(3) 20072007年度，被投資方年度，被投資方D D公司實現(xiàn)公司實現(xiàn)凈收益凈收益10001000萬元，未進行利潤分配。萬元，未進行利潤分配。 確認(rèn)投資收益確認(rèn)投資收益:100025% =250（萬元）（萬元）借：長期股權(quán)投資借：長期股權(quán)投資D公司股票公司股票 損益調(diào)整損益調(diào)整 2 500 000 貸：投資收益貸：投資收益 2 500 000 例例5-20(4)5-20(4) 2008年度年度D公司凈虧損公司凈虧損600萬元，用以萬元，用以前年度留存收益彌補虧

49、損后，于前年度留存收益彌補虧損后，于2009年年4月月5日，日，宣告每股分派現(xiàn)金股利宣告每股分派現(xiàn)金股利0.10元。元。確認(rèn)投資損失確認(rèn)投資損失:60025% =150（萬元）（萬元）借：投資收益借：投資收益 1 500 000 貸：長期股權(quán)投資貸：長期股權(quán)投資 D公司股票公司股票損益調(diào)整損益調(diào)整 1 500 000應(yīng)收現(xiàn)金股利應(yīng)收現(xiàn)金股利:20800.10=208（萬元）（萬元）借：應(yīng)收股利借：應(yīng)收股利 2 080 000 貸：長期股權(quán)投資貸：長期股權(quán)投資 D公司股票公司股票損益調(diào)整損益調(diào)整 2 080 000 例例5-20(5)5-20(5) 2009年度年度D公司繼續(xù)虧損公司繼續(xù)虧損500萬元，未進行利潤分配。萬元，未進行利潤分配。 確認(rèn)投資損失確認(rèn)投資損失:50025% =125（萬元）（萬元）借：投資收益借：投資收益 1 250 000 貸：長期股權(quán)投資貸：長期股權(quán)投資 D公司股票公司股票損益調(diào)整損益調(diào)整 1 250 000 3被投資單位所有者權(quán)益其他變動的會計處理被投資單位所