淺談我國財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架

1、財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)理論與實(shí)務(wù)我國財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架 專 業(yè)： 16會(huì)計(jì)專碩 院 系： 經(jīng) 濟(jì) 管 理 學(xué) 院 組員：仇昌坤 169040051 吳逸凡 169040047 汪曉天 169040046 翟爽 169040052 完成日期： 2016年 11月 5日目錄摘要1研究背景及意義1一 財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的基本理論2（一）財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的內(nèi)涵2（二）財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的作用2二、我國構(gòu)建財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的必要性3三、我國財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的現(xiàn)狀3（一）企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則基本準(zhǔn)則的引進(jìn)3（二）基本準(zhǔn)則充當(dāng)現(xiàn)階段中國財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的原因分析4（三）我國基本準(zhǔn)則的局限性4四、中外財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架比較以美國為例5（一

2、）美國財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的特征5（二）美國財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架構(gòu)成與我國企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則基本準(zhǔn)則的具體比較6五、完善中國財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的建議8（一）完善中國財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的總體建議8（二）完善中國財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的具體建議9總結(jié)1212我國財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架摘要財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定有著重要的指導(dǎo)性作用。本文在回顧和評(píng)述財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的內(nèi)涵、作用及我國目前現(xiàn)狀的基礎(chǔ)上，與美國財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架相比較，結(jié)合國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，我國新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的比較分析，從中歸納出財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的一些基本作用和特征，并就如何完善我國的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架作了探討。研究背景及意義伴隨著經(jīng)濟(jì)全球化步伐的日益加快，越來越多的國

3、家開始關(guān)注會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的國際趨同，并強(qiáng)烈要求制定出一套高質(zhì)量的、具有規(guī)范性作用的國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。作為制定準(zhǔn)則的準(zhǔn)則，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架為會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的實(shí)施和發(fā)展提供了有力的指導(dǎo)，同時(shí)，財(cái)務(wù)概念框架的國際趨同也是會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國際趨同的前提和必要條件。財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的趨同問題還得到了國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)和美國財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)的認(rèn)可，雙方于 2004 年啟動(dòng)了概念框架聯(lián)合項(xiàng)目，致力于制定出一套共同的概念框架。該項(xiàng)目共分為八個(gè)階段，雙方于 2010 年 9 月發(fā)布了財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的第一章和第三章內(nèi)容，這表明第一階段的工作已經(jīng)完成，聯(lián)合項(xiàng)目的其他階段也在研究過程中。本文正是基于這樣的背景，著重研究了美國、英國以及中

4、國的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架，并詳細(xì)探討了財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架聯(lián)合項(xiàng)目，一方面我們可以從中看到他們在制定概念框架過程中的理念、遇到的問題以及解決思路；另一方面，我們還可以從對(duì)方的概念框架中汲取經(jīng)驗(yàn)，結(jié)合中國現(xiàn)階段的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架即企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則基本準(zhǔn)則的不足，在經(jīng)過全面、深入的思考后為完善中國的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架提供合理的建議，該研究具有非常重要的理論意義和現(xiàn)實(shí)意義：第一，評(píng)估并修訂現(xiàn)有的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，為以后會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定指明方向。財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架往往用來評(píng)估現(xiàn)有會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的質(zhì)量，它可以根據(jù)環(huán)境、市場經(jīng)濟(jì)等變化對(duì)已有會(huì)計(jì)準(zhǔn)則具有滯后性的部分進(jìn)行修訂和完善，還可以發(fā)現(xiàn)其中的缺陷并彌補(bǔ)這些缺陷，同時(shí)，面對(duì)多變的經(jīng)濟(jì)環(huán)

5、境和出現(xiàn)的新情況、新問題，通過對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的研究，進(jìn)一步為以后會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定指明方向。 第二，為會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的發(fā)展提供規(guī)范性理論。財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架可以被看作是“制定準(zhǔn)則的準(zhǔn)則”，它規(guī)定了各個(gè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則文件的內(nèi)在一致性，這樣既可以減免不同會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在制定過程中出現(xiàn)的各種個(gè)人偏好或不同學(xué)派之爭，使相同會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)的處理盡可能達(dá)到規(guī)范性，又很好地保證了整個(gè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系的嚴(yán)密性和完整性。第三，加深會(huì)計(jì)信息使用者對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告的理解性。財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架可以幫助財(cái)務(wù)報(bào)告提供者和使用者之間進(jìn)行充分有效的溝通。使用者也可以在了解財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的基礎(chǔ)上更加全面地了解財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)報(bào)告中的基本原理和相關(guān)概念以及各項(xiàng)會(huì)計(jì)指

6、標(biāo)等。使用者對(duì)會(huì)計(jì)信息的理解做到越全面，就越有助于他們充分利用各種已有的會(huì)計(jì)信息對(duì)經(jīng)濟(jì)決策作出合理、正確的判斷。 第四，不斷豐富并創(chuàng)新財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)理論。任何一種理論都有其萌芽、形成、發(fā)展和完善的階段，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架也不能除外。不斷加深對(duì)概念框架的研究，既是對(duì)此前研究成果進(jìn)行歸納整理，充分肯定其研究地位的過程，又是推動(dòng)整個(gè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)理論研究向縱深發(fā)展，使其不斷豐富的過程。一 財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的基本理論（一）財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的內(nèi)涵財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的專業(yè)術(shù)語最初是在美國財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)(FASB)1976 年 12 月 2日公布的三個(gè)文件中出現(xiàn)的，分別為關(guān)于企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表目標(biāo)的暫行結(jié)論、財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和報(bào)告概

7、念結(jié)構(gòu)：財(cái)務(wù)報(bào)表的要素及其計(jì)量和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架研究項(xiàng)目的范圍與涵義, 它又被稱之為財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架(Conceptual Framework of Financial Accounting，CF)。FASB給予它一個(gè)概念定義，即財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架是一套將目標(biāo)與基本原理相互關(guān)聯(lián)起來的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)理論體系，在此體系中目標(biāo)與基本原理存在著內(nèi)在邏輯關(guān)系，兩者組成了一個(gè)協(xié)調(diào)一致的系統(tǒng)，使之得以用來指導(dǎo)并評(píng)價(jià)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。FASB 自 1978 年始先后發(fā)表了 7 刊財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念公告(SEAC)，于此之后，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架開始在國際間得到認(rèn)可，不僅在許多國家成為了被效仿的范例，而且在會(huì)計(jì)理論研究的規(guī)范方面也發(fā)揮了

8、很大作用，逐漸被作為理論研究的核心。之后，英、澳、加等國以及國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)(IASB)也先后發(fā)布了具有本國特點(diǎn)的關(guān)于財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念結(jié)構(gòu)的公告。（二）財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的作用依照美國FASB以及國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)(IASB)的觀點(diǎn)，我們可將財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的作用做如下闡述：第一，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的產(chǎn)生是制定與評(píng)價(jià)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的需要。一套相對(duì)較完整的會(huì)計(jì)理論體系無疑可以為優(yōu)質(zhì)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定以及評(píng)價(jià)現(xiàn)有的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則提供有力的指導(dǎo)。另外，由于制定會(huì)計(jì)準(zhǔn)則還會(huì)對(duì)經(jīng)濟(jì)產(chǎn)生一定影響，因此，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架作為一個(gè)堅(jiān)實(shí)的理論后盾，在實(shí)際經(jīng)濟(jì)生活中也存在不可忽視的作用，能夠在某種程度上削弱甚至避免利益集團(tuán)帶來的影響

9、。第二，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架是會(huì)計(jì)信息的使用者閱讀并充分理解會(huì)計(jì)信息的需要。會(huì)計(jì)信息的有效性一方面體現(xiàn)在會(huì)計(jì)信息的提供者必須嚴(yán)格遵從會(huì)計(jì)準(zhǔn)則提供會(huì)計(jì)信息，另一方面還體現(xiàn)在會(huì)計(jì)信息的使用者要全面徹底地理解財(cái)務(wù)報(bào)表中所包含的信息。財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架對(duì)于會(huì)計(jì)信息的使用者非常有用，它能夠?yàn)槠涮峁┍匾臅?huì)計(jì)理論知識(shí)以便于其完全地理解會(huì)計(jì)信息提供者依照準(zhǔn)則所提供的會(huì)計(jì)信息。第三，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架是會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)不斷發(fā)展的需要。在制定會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與會(huì)計(jì)制度時(shí)，其重要前提就是會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)。然而，正是由于實(shí)務(wù)往往先于理論的制定出現(xiàn)，因此，我們發(fā)布會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與會(huì)計(jì)制度通常會(huì)落后于實(shí)際情況。隨著經(jīng)濟(jì)全球化，如今現(xiàn)實(shí)的不斷變化使得對(duì)于創(chuàng)新

10、業(yè)務(wù)的核算和其規(guī)范成為迫在眉睫的問題，這就令會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)的創(chuàng)新，以及其根源的會(huì)計(jì)理論的創(chuàng)新變得刻不容緩。財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架正可以彌補(bǔ)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和制度的滯后性缺陷，使其契合實(shí)務(wù)變化的步伐。第四，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的出現(xiàn)和發(fā)展是會(huì)計(jì)理論自我發(fā)展的需要。會(huì)計(jì)理論自身若想要取得不斷的發(fā)展，必須適時(shí)對(duì)前一階段的理論發(fā)展的成果進(jìn)行總結(jié)和歸納。這不僅僅是對(duì)于會(huì)計(jì)理論而言，對(duì)于任何理論的發(fā)展都是如此，在總結(jié)的同時(shí)還要適應(yīng)時(shí)代的變化，積極反映最新的理論進(jìn)展。財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的研究正可以使會(huì)計(jì)理論中的傳統(tǒng)理論精華部分得以提取保留，同時(shí)又不忽視在經(jīng)濟(jì)全球化背景下經(jīng)濟(jì)大環(huán)境對(duì)于會(huì)計(jì)理論的諸多要求，引領(lǐng)會(huì)計(jì)理論體系向著更完善的方

11、向發(fā)展。二、我國構(gòu)建財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的必要性如何對(duì)于我國建立財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)框架的必要性進(jìn)行解析，這不僅需要考慮到會(huì)計(jì)理論本身的發(fā)展，更要考慮會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)的發(fā)展，將其置于我國的經(jīng)濟(jì)發(fā)展背景下，研究具有我國經(jīng)濟(jì)特色的會(huì)計(jì)改革及其發(fā)展。自從我國于上世紀(jì) 90 年代開始進(jìn)行了一系列的會(huì)計(jì)改革，會(huì)計(jì)理論研究的發(fā)展在我國出現(xiàn)了空前的盛景。國外的會(huì)計(jì)理論和我國自身的會(huì)計(jì)改革發(fā)展實(shí)踐中，都存在著大量需要吸收的精華，同時(shí)產(chǎn)生的許多會(huì)計(jì)創(chuàng)新，以及不時(shí)涌現(xiàn)出的大量不同看法和意見使得我國的會(huì)計(jì)理論呈現(xiàn)旺盛并略顯混亂的局面。所以如何對(duì)于這些優(yōu)劣混雜的理論成果進(jìn)行歸納和分類就顯得尤為重要。對(duì)于某些爭議大的問題，需要盡量達(dá)成共識(shí)，從

12、而促進(jìn)一套理論系統(tǒng)的生成，不僅引導(dǎo)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)的發(fā)展放向，也為會(huì)計(jì)理論的完善奠定基礎(chǔ)?，F(xiàn)階段我國的會(huì)計(jì)改革和發(fā)展已經(jīng)步入一個(gè)非常關(guān)鍵的時(shí)期，一套較為完整的會(huì)計(jì)理論體系的建立對(duì)于我國的會(huì)計(jì)實(shí)踐發(fā)展以及會(huì)計(jì)理論指導(dǎo)都具有很重要的意義。美國 FASB 前任主席唐納德就曾說過：“財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架就是會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定的方向。財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的缺失會(huì)使會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的發(fā)展失去目標(biāo)和宗旨，引致外界指責(zé)?！庇捎谖覈母母镩_放政策，我國經(jīng)濟(jì)越來越深地受到世界經(jīng)濟(jì)一體化的影響，各種經(jīng)濟(jì)創(chuàng)新層出不窮，因此相應(yīng)的會(huì)計(jì)操作和制度的更新就愈發(fā)顯得迫切。另外，我國的現(xiàn)代會(huì)計(jì)發(fā)展起步晚，基礎(chǔ)弱，缺乏一套完善有力的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則約束；更為嚴(yán)重的是

13、，近期的許許多多會(huì)計(jì)造假事件對(duì)于會(huì)計(jì)界的聲譽(yù)造成了不可低估的惡劣影響，對(duì)于具有更強(qiáng)監(jiān)管性和可執(zhí)行性的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的需求更為突出，這就需要一個(gè)相對(duì)成熟的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架來規(guī)范會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的完善和制定。三、我國財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的現(xiàn)狀（一）企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則基本準(zhǔn)則的引進(jìn)我國的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是隨著改革開放的進(jìn)程而逐步發(fā)展的。20世紀(jì)70年代末，我國開始由計(jì)劃經(jīng)濟(jì)體制向市場經(jīng)濟(jì)體制過渡，改革開放的偉大歷程就此開啟。但是，作為指導(dǎo)市場經(jīng)濟(jì)個(gè)體交易與核算行為的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，卻在長時(shí)間里停滯不前，基本沿用計(jì)劃經(jīng)濟(jì)的理論與模式，已經(jīng)嚴(yán)重不適應(yīng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平的需要。1992年，在多方征求意見的基礎(chǔ)上，我國正式頒布企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則基本準(zhǔn)則。這

14、在當(dāng)時(shí)是劃時(shí)代的進(jìn)步，具有根本性變革的指導(dǎo)意義。但限于當(dāng)時(shí)的認(rèn)識(shí)水平和實(shí)踐局限，基本準(zhǔn)則的缺陷依然明顯。14年后（即2006年），財(cái)政部重新發(fā)布三十八項(xiàng)具體準(zhǔn)則與一項(xiàng)基本準(zhǔn)則。修改后的基本準(zhǔn)則結(jié)合當(dāng)今國際上盛行的會(huì)計(jì)理論規(guī)范，在原有準(zhǔn)則的基礎(chǔ)上，對(duì)其內(nèi)容進(jìn)行了大量的更新。更新的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，代表著目前我國會(huì)計(jì)界已經(jīng)達(dá)成的最新共識(shí)和較高水準(zhǔn)。但從準(zhǔn)則背后所蘊(yùn)藏的概念框架來看，我國的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架尚在起步階段，未形成真正完整的“概念框架”理論。因此，我國會(huì)計(jì)現(xiàn)代化的建設(shè)任務(wù)依然緊迫，要形成一套完整的會(huì)計(jì)概念框架仍需要不斷凝聚共識(shí)，不斷推動(dòng)會(huì)計(jì)理論向前發(fā)展，向國際化靠攏。（二）基本準(zhǔn)則充當(dāng)現(xiàn)階段中國財(cái)

15、務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的原因分析為了適應(yīng)經(jīng)濟(jì)全球化以及資本市場國際化的發(fā)展需求，同時(shí)也為了給國內(nèi)會(huì)計(jì)學(xué)的發(fā)展提供一個(gè)有力的理論支撐，財(cái)政部于 2006 年正式發(fā)布了新的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系，它由 1 項(xiàng)基本準(zhǔn)則和 38 項(xiàng)具體準(zhǔn)則構(gòu)成，其中基本準(zhǔn)則充當(dāng)了現(xiàn)階段中國財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的角色，除卻其自身的特點(diǎn)外，從根本上來說，這也符合了中國當(dāng)前的國情。1.基本準(zhǔn)則與國外財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的內(nèi)容體系基本相同F(xiàn)ASB 將財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架定義為：概念框架是由相互關(guān)聯(lián)的目標(biāo)和基本概念組成的邏輯一致的體系?？v觀美國、英國和 IASB 的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架，它們在內(nèi)容體系上大都包含了財(cái)務(wù)報(bào)告的目標(biāo)、會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量要求、會(huì)計(jì)要素

16、、會(huì)計(jì)確認(rèn)和計(jì)量以及財(cái)務(wù)報(bào)告，而這些主要內(nèi)容都能在基本準(zhǔn)則的各個(gè)章節(jié)中得到全面細(xì)致的體現(xiàn)。2.基本準(zhǔn)則與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的作用一致財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架是制定會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的基礎(chǔ)，可以用它來指導(dǎo)和評(píng)估現(xiàn)有的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，并且在出現(xiàn)新的會(huì)計(jì)問題時(shí)給予指南。就中國的基本準(zhǔn)則來看，首先，基本準(zhǔn)則在地位要高于具體準(zhǔn)則，它是具體準(zhǔn)則的基礎(chǔ)；其次，基本準(zhǔn)則為具體準(zhǔn)則的制定提供了理論依據(jù)，用以指導(dǎo)、評(píng)估以及發(fā)展具體準(zhǔn)則；再次，基本準(zhǔn)則為具體準(zhǔn)則指引了方向，并以此解決新出現(xiàn)的和某些特殊的會(huì)計(jì)問題?；緶?zhǔn)則和概念框架的作用可以說是大同小異，這也在一定程度上促使基本準(zhǔn)則充當(dāng)中國現(xiàn)階段的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架。3.基本準(zhǔn)則滿足了現(xiàn)階段的

17、國內(nèi)及國際需求自 1992 年“會(huì)計(jì)準(zhǔn)則”引入中國至 2006 年新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系發(fā)布之前，“會(huì)計(jì)準(zhǔn)則”只被包含在了國家統(tǒng)一的會(huì)計(jì)制度中，而從沒有在會(huì)計(jì)法中得以明確提出，同時(shí)，如果在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則外再單獨(dú)制定財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架，這又將會(huì)成為一個(gè)很難被理解的概念。即使制定出了一套與國際會(huì)計(jì)慣例接軌的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架，它也很難融入中國的會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)體系之中，能夠發(fā)揮的作用更是微乎其微。正是基于這樣的客觀情況，葛家澍教授提出了中國財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架應(yīng)該分兩步走，第一步先修改、充實(shí)基本準(zhǔn)則；第二步等到時(shí)機(jī)成熟時(shí)將基本準(zhǔn)則轉(zhuǎn)化為更符合國際慣例的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架。在基本準(zhǔn)則和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的選擇上，葛家澍教授的這一

18、設(shè)想與財(cái)政部所采取的兩步走的方針可謂是不謀而合。另外，由于經(jīng)濟(jì)全球化的影響，會(huì)計(jì)國際化已成為大勢所趨，如何制定出一個(gè)既符合國際慣例又具有中國特色的概念框架，這一問題變得更為迫切，基本準(zhǔn)則的適時(shí)出臺(tái)恰恰解決了這種迫切需求。（三）我國基本準(zhǔn)則的局限性客觀而言，我國的基本準(zhǔn)則基本上吸納了許多目前國際上較為先進(jìn)的會(huì)計(jì)概念與思路，其項(xiàng)目組成、主要內(nèi)核較其他許多國家的概念框架更為完整。但不得不承認(rèn)，同國際會(huì)計(jì)界已經(jīng)成熟的概念框架理論相比較，我國的基本準(zhǔn)則仍然存在著較大的改進(jìn)空間，主要表現(xiàn)有：（1）基本準(zhǔn)則是粗線條的、抽象化的，它包含著對(duì)部分基本會(huì)計(jì)概念的簡要描述，但缺乏具體的分析，有些條款存在難于理解和接

19、受的弊病，這對(duì)于會(huì)計(jì)從業(yè)的入門者更是巨大挑戰(zhàn)；國際會(huì)計(jì)概念框架則對(duì)比較重要和難于理解的概念和理念一般進(jìn)行充分論證和詳細(xì)說明，增加了理論的厚度和解釋性，即使一些相對(duì)深?yuàn)W的理論問題，也會(huì)變得易于理解。（2）基本準(zhǔn)則是由財(cái)政部頒布，這是我國財(cái)會(huì)行業(yè)的行政管理部門，使得準(zhǔn)則具有強(qiáng)烈的行政法規(guī)色彩。因其具有強(qiáng)制性，對(duì)于許多帶有爭議性的概念和處理方式常常以行政命令的方式進(jìn)行，雖然可以定分止?fàn)帲@種權(quán)威性更多來源于行政決斷，而不是基于學(xué)理性的圓融通達(dá)，難免有牽強(qiáng)之處。國際會(huì)計(jì)概念框架是由獨(dú)立、中立的會(huì)計(jì)行業(yè)性組織來發(fā)布，是一個(gè)開放性和技術(shù)性的理論指南，并不具有強(qiáng)制性，正因如此，它的影響力更強(qiáng)，權(quán)威性更大，

20、已經(jīng)被世界上大多數(shù)國家認(rèn)可和借鑒。實(shí)際上，建立財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的過程，也是對(duì)有關(guān)的會(huì)計(jì)基本理論問題進(jìn)行充分論證并形成主流觀點(diǎn)的過程，這需要和學(xué)術(shù)界、實(shí)務(wù)界進(jìn)行廣泛的聯(lián)系和溝通，并且盡可能地達(dá)成一致意見和看法，在此基礎(chǔ)上形成主流意見，這個(gè)過程既是漫長的，也是必要的，既是艱難的，也是值得的。（3）基本準(zhǔn)則的剛性過強(qiáng)，也使得它與具體的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則之間難以劃清界限，甚至混為一談，當(dāng)經(jīng)濟(jì)生活發(fā)生變化時(shí)，它的適應(yīng)性差、可變性小的短板就會(huì)暴露，但如果反復(fù)地、經(jīng)常性的對(duì)基本準(zhǔn)則進(jìn)行修正，則又使得基本準(zhǔn)則的生命周期縮短，缺乏穩(wěn)定性和指導(dǎo)性。尤其是在當(dāng)前深化改革的進(jìn)程中，我國政府提出要使市場在資源配置中起決定性作用，

21、讓一切創(chuàng)造財(cái)富的源泉活力竟相迸發(fā)，這勢必要進(jìn)一步規(guī)范政府權(quán)力，充分發(fā)揮社會(huì)行業(yè)組織的作用，在涉及到爭議問題上更加注重市場的公平性、公正性，更加注重專家的聲音，而概念框架無疑正是財(cái)會(huì)行業(yè)規(guī)范的最佳詮釋渠道。四、中外財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架比較以美國為例（一）美國財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的特征總體而言,FASB 的概念公告所敘述的內(nèi)容比較詳細(xì)、充實(shí)和嚴(yán)謹(jǐn),對(duì)全球財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的制定產(chǎn)生了深遠(yuǎn)而廣泛的影響。其特征概況為以下幾點(diǎn)：1、提出制定財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的起點(diǎn)是會(huì)計(jì)目標(biāo)在制定財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架時(shí)，F(xiàn)ASB 確定了以會(huì)計(jì)目標(biāo)作為研究起點(diǎn)，受此影響，“基本假設(shè)”之后也極少再在一些關(guān)于概念框架的文獻(xiàn)中正式出現(xiàn)，這也使得

22、將會(huì)計(jì)目標(biāo)為起點(diǎn)成為其他國家制定概念框架的固定模式。2、提出會(huì)計(jì)信息質(zhì)量特征的完整框架及其層次聯(lián)系在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念公告中，F(xiàn)ASB 創(chuàng)造性地用清晰的階梯形式列明了各項(xiàng)會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量特征，并詳細(xì)分析了各項(xiàng)特征的含義及地位。其中，對(duì)經(jīng)濟(jì)決策制定起主要作用的質(zhì)量特征就是“相關(guān)性”與“可靠性”，而“可比性”（含“一致性”）等其他質(zhì)量特征對(duì)決策制定則起相對(duì)次要的作用?！靶б娲笥诔杀尽焙汀翱衫斫?作為質(zhì)量特征的約束因素也在隨后特別列明?！爸匾浴眲t是確認(rèn)質(zhì)量特征的一個(gè)起點(diǎn)，這也意味著，我們通常只會(huì)考慮重要項(xiàng)目的質(zhì)量特征。另外“，透明度”作為一個(gè)新興的概念目前也被認(rèn)為是一個(gè)重要的質(zhì)量特征。3、定義極具代表性的

23、財(cái)務(wù)報(bào)表要素FASB 對(duì)于概念框架的要素定義取得了很大的突破，具體分析如下：首先，定義要素就是要確保在報(bào)表中與記錄上確認(rèn)各項(xiàng)要素都能對(duì)應(yīng)一個(gè)最為基礎(chǔ)的標(biāo)準(zhǔn)，有據(jù)可依。其次，在給一個(gè)要素下定義時(shí)，實(shí)際上就是要把組成該要素的各項(xiàng)特征總結(jié)歸納起來，用他們組合成為一個(gè)要素的定義。正因如此，當(dāng)確認(rèn)某個(gè)項(xiàng)目的要素屬性時(shí)，不應(yīng)抽象地對(duì)應(yīng)它的概念定義，而是應(yīng)該從它的特征入手，看它是否符合對(duì)于此項(xiàng)要素的特征描述，這樣更為直觀可行。再次，定義要素時(shí)不僅考慮到它具有反映歷史信息的基本屬性，同時(shí)又具備預(yù)見未來不確定性的特征。因此，所有的要素雖然都極明確地指明了歷史交易中的三個(gè)主要要素，即資產(chǎn)、負(fù)債和所有者權(quán)益，但是它

24、也體現(xiàn)了可能在未來發(fā)生的經(jīng)濟(jì)利益和狀況的各種變動(dòng)。4、提出財(cái)務(wù)報(bào)告的目標(biāo)是“決策有用觀”這里所提到的目標(biāo)實(shí)際可以歸納為三點(diǎn)：第一，向一個(gè)企業(yè)提供關(guān)于經(jīng)濟(jì)資源及其主權(quán)，以及交易和事項(xiàng)等對(duì)資源和其主權(quán)變動(dòng)影響的信息；第二，向現(xiàn)有及潛在投資者、債權(quán)人與其他使用人提供有助于他們做出合理決策或類似決策的信息；第三，向現(xiàn)有及潛在投資者、債權(quán)人與其他使用人提供有助于他們估算自身現(xiàn)金流量的信息。5、在財(cái)務(wù)報(bào)表的確認(rèn)和計(jì)量方面有重要?jiǎng)?chuàng)新在確認(rèn)方面，提出四項(xiàng)基本標(biāo)準(zhǔn)：可定義性、可計(jì)量性、相關(guān)性和可靠性，同時(shí)補(bǔ)充了對(duì)盈利構(gòu)成內(nèi)容(主要指收入和費(fèi)用)確認(rèn)的補(bǔ)充指南。在計(jì)量方面，F(xiàn)ASB 仍主張各種計(jì)量屬性并用的同時(shí)，

25、更鮮明地傾向于采用公允價(jià)值。（二）美國財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架構(gòu)成與我國企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則基本準(zhǔn)則的具體比較1、財(cái)務(wù)報(bào)告目標(biāo)財(cái)務(wù)報(bào)告的目標(biāo)是財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的邏輯起點(diǎn)，指引著會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)的運(yùn)行，所以不同的財(cái)務(wù)報(bào)告目標(biāo)決定企業(yè)提供信息的側(cè)重點(diǎn)以及表現(xiàn)形式。就目前看來，關(guān)于財(cái)務(wù)報(bào)告的目標(biāo)存在兩種不同的觀點(diǎn)：受托責(zé)任觀和決策有用觀。美國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)認(rèn)為，目標(biāo)是指引的方向，但是目標(biāo)不是憑空產(chǎn)生的，而是依賴于現(xiàn)有會(huì)計(jì)環(huán)境以及受到財(cái)務(wù)報(bào)告信息的性質(zhì)及局限的影響。根據(jù)研究，美國認(rèn)為財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的目標(biāo)應(yīng)該是提供對(duì)現(xiàn)在的和潛在的投資人、債權(quán)人和其他使用者做出合理決策的信息。美國財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)框架中把“決策有用觀”放在首位，反映受托責(zé)任觀的目

26、標(biāo)層次較低，并提醒信息使用者關(guān)注未來現(xiàn)金流量和代表企業(yè)業(yè)績和盈利的信息。我國 2006 年 2 月頒布的修正的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則基本準(zhǔn)則中，提出企業(yè)提供的信息應(yīng)當(dāng)“與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告使用者的經(jīng)濟(jì)決策需要相關(guān)，有助于財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告使用者對(duì)企業(yè)過去、現(xiàn)在或者未來的情況做出評(píng)價(jià)或者預(yù)測”“,財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告使用者包括投資者、債權(quán)人、政府及其有關(guān)部門和社會(huì)公眾等”；并將 92 年基本準(zhǔn)則中表述的“滿足國家宏觀經(jīng)濟(jì)管理需要”的目標(biāo)改變?yōu)椤柏?cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告的目標(biāo)是向財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告使用者提供與企業(yè)財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量等有關(guān)的會(huì)計(jì)信息，反映企業(yè)管理層受托責(zé)任履行情況，有助于財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告使用者做出經(jīng)濟(jì)決策”。美國財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念

27、框架中定位的財(cái)務(wù)報(bào)告目標(biāo)一方面是以財(cái)務(wù)報(bào)告目標(biāo)取代傳統(tǒng)的財(cái)務(wù)報(bào)表目標(biāo)，另一方面將“決策有用觀”作為財(cái)務(wù)報(bào)告的主要目標(biāo)，其適用的范圍不僅限于企業(yè)，還適用于非盈利組織；再者對(duì)“企業(yè)未來現(xiàn)金流量”的信息給予了更多關(guān)注，包括對(duì)其金額、時(shí)間分布和不確定性等方面的信息的關(guān)注。我國的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則- 基本準(zhǔn)則中定位的財(cái)務(wù)報(bào)告目標(biāo)與美國相比較，相同之處在于也是針對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告提出的目標(biāo)，但不同點(diǎn)在于我國的財(cái)務(wù)報(bào)告目標(biāo)側(cè)重于“受托責(zé)任觀”，兼顧“決策有用觀”。其適用的范圍僅限于企業(yè)。2、會(huì)計(jì)信息質(zhì)量特征在美國的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架中，決策有用性是它的目標(biāo)。在此基礎(chǔ)上 FASB 認(rèn)為為了做到對(duì)決策有用，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)首先要做到相

28、關(guān)性其次是可靠性。相關(guān)性由預(yù)測價(jià)值、反饋價(jià)值和及時(shí)性三個(gè)子質(zhì)量特征構(gòu)成，而可靠性也包括如實(shí)表達(dá)、中立性和可驗(yàn)證性等三項(xiàng)內(nèi)容。2006 年,我國修訂的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則基本準(zhǔn)則中單獨(dú)列出一章表述會(huì)計(jì)信息質(zhì)量特征，其規(guī)定會(huì)計(jì)信息質(zhì)量要求有：（1）可靠性（2）相關(guān)性：（3）明晰性（4）可比性（5）實(shí)質(zhì)重于形式（6）重要性（7）謹(jǐn)慎性（8）及時(shí)性。美國的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架不但提出了為了實(shí)現(xiàn)會(huì)計(jì)目標(biāo)而需要的會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量特征，而且對(duì)眾多的質(zhì)量特征劃分了層次或主次或類別。而我國新的基本準(zhǔn)則在第二章中雖然提出了 8 項(xiàng)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量要求，但并未對(duì)其分類分層。這很大程度上和我國現(xiàn)階段財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架以法規(guī)形式表述有關(guān)。

29、采用法律條文的形式，這些會(huì)計(jì)信息質(zhì)量要求只能采用羅列式表述，而不太可能采用美國會(huì)計(jì)信息質(zhì)量特征的層次結(jié)構(gòu)圖。其結(jié)果是，不便于閱讀者理解這些質(zhì)量要求之間的內(nèi)在邏輯關(guān)系。此外，我國現(xiàn)階段的概念框架對(duì)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量要求的規(guī)定中沒有涉及成本和效益的約束條件。新的基本準(zhǔn)則雖然把重要性當(dāng)作一個(gè)質(zhì)量特征，但并沒有明確其起權(quán)衡會(huì)計(jì)信息生產(chǎn)的成本效益約束條件的作用。3、會(huì)計(jì)要素的劃分美國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)把會(huì)計(jì)要素分為了資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益、業(yè)主投資、派給業(yè)主款、全面收益、收入、費(fèi)用、利得和損失，而資產(chǎn)負(fù)債表的基本要素包括資產(chǎn)、負(fù)債和所有者權(quán)益；利潤表的基本要素包括收入、費(fèi)用；所有者權(quán)益變動(dòng)表的要素包括業(yè)主投資和派

30、給業(yè)主款；全面收益則是全面收益表的要素。通過以上報(bào)表內(nèi)容可以編制現(xiàn)金流量表，所以沒有規(guī)定現(xiàn)金流量表的要素。FASB 關(guān)于會(huì)計(jì)要素的定義和分類，對(duì)其他國家財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架特別是資產(chǎn)概念產(chǎn)生了深遠(yuǎn)影響，進(jìn)而影響到了一些會(huì)計(jì)準(zhǔn)則關(guān)于資產(chǎn)估值（減值）的立場和財(cái)務(wù)報(bào)表多重計(jì)量屬性的發(fā)展。我國修訂之后的基本準(zhǔn)則對(duì)會(huì)計(jì)要素的定義作了重大調(diào)整，對(duì)資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益、收入、費(fèi)用、利潤進(jìn)行了重新定義，取代了原準(zhǔn)則，同時(shí)也吸收了國際準(zhǔn)則中的一些適用的內(nèi)容，如引入國際準(zhǔn)則中的“利得”和“損失”。由于企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告條例規(guī)定了會(huì)計(jì)要素只有 6 類,所以新準(zhǔn)則將兩者在利潤和所有者權(quán)益要素中加以體現(xiàn),即把利得和損失分為

31、作為資本公積反映在資產(chǎn)負(fù)債表中的和作為非經(jīng)常損益反映在利潤表中的兩類。我國基本準(zhǔn)則將會(huì)計(jì)要素劃分為六大類：資產(chǎn)，負(fù)債、所有者權(quán)益、收入、費(fèi)用和利潤。美國財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架將會(huì)計(jì)要素劃分為：資產(chǎn)、負(fù)債、權(quán)益、業(yè)主投資、派給業(yè)務(wù)款、全面收益、收入、費(fèi)用、利得和損失。將我國業(yè)績表要素與美國的進(jìn)行比較，可以發(fā)現(xiàn)我國沒有利得和損失要素。美國的利得和損失雖然有些類似于我國的營業(yè)外收入和營業(yè)外支出，但是美國利得和損失定義的范圍更廣一些，它包括了一些諸如已確認(rèn)未實(shí)現(xiàn)的損益等。我國的“利潤”與美國的“綜合收益”是兩個(gè)相近的概念，但它們又有所不同，有些項(xiàng)目屬于“綜合收益”，但不計(jì)入“利潤”，比如：報(bào)告期內(nèi)某些前期會(huì)

32、計(jì)調(diào)整項(xiàng)目影響和發(fā)生在資產(chǎn)上的一些未實(shí)現(xiàn)損益。4、會(huì)計(jì)要素的確認(rèn)美國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)發(fā)布的第 5 輯公告認(rèn)為確認(rèn)定義為“確認(rèn)是一用文字和數(shù)字描述某一項(xiàng)目,并將該項(xiàng)目作為一項(xiàng)資產(chǎn)、負(fù)債、收入、費(fèi)用正式地記錄或計(jì)入某一主體財(cái)務(wù)報(bào)表，同時(shí)在報(bào)表總計(jì)之中表現(xiàn)出金額。對(duì)于一項(xiàng)資產(chǎn)或負(fù)債，確認(rèn)不僅要記錄該項(xiàng)目的取得或發(fā)生，而且要記錄其隨后的變動(dòng)，包括導(dǎo)致該項(xiàng)目從財(cái)務(wù)報(bào)表上剔除的變動(dòng)?！痹摴孢€提出確認(rèn)的四項(xiàng)基本準(zhǔn)則：可定義性、可計(jì)量性、相關(guān)性、可靠性。由此可見，確認(rèn)應(yīng)包括：（1）會(huì)計(jì)記錄和編報(bào)報(bào)表分別是初始確認(rèn)和再確認(rèn)。（2） 進(jìn)入財(cái)務(wù)報(bào)表是確認(rèn)的最終目標(biāo)。（3）各種項(xiàng)目的確認(rèn)必須滿足四項(xiàng)標(biāo)準(zhǔn)。我國企業(yè)會(huì)計(jì)

33、準(zhǔn)則基本準(zhǔn)則中關(guān)于具體會(huì)計(jì)要素的確認(rèn)：資產(chǎn)、負(fù)債的確認(rèn)。第一，符合相關(guān)定義；第二，經(jīng)濟(jì)利益有可能流入(或流出)企業(yè)；第三，成本或價(jià)值能夠計(jì)量，符合會(huì)計(jì)信息質(zhì)量特征。全面收益是由營業(yè)收入、利得、營業(yè)費(fèi)用和損失構(gòu)成的，所以其確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)就是組成部分的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)。利潤是全面收益的一部分，那么首先營業(yè)收入、利得要確認(rèn)為利潤必須在符合確認(rèn)為全面收益的基礎(chǔ)上再符合“已實(shí)現(xiàn)”的標(biāo)準(zhǔn)，營業(yè)費(fèi)用和損失是否“確認(rèn)”為利潤，應(yīng)視與之相對(duì)應(yīng)的營業(yè)收入和利得是否“確認(rèn)”為利潤?，F(xiàn)金流量表各項(xiàng)目采用的現(xiàn)金流動(dòng)制確認(rèn)，確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)是現(xiàn)金或現(xiàn)金等價(jià)物的是否收到 "所以其確認(rèn)比較簡單，可以直接根據(jù)定義確認(rèn)。美國財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架

34、在會(huì)計(jì)要素確認(rèn)的過程包括兩個(gè)部分。第一步是將發(fā)生的事項(xiàng)使用文字和金額進(jìn)行記錄。第二步是把記錄的信息按照編制財(cái)務(wù)報(bào)表的要求進(jìn)行調(diào)整和重組在財(cái)務(wù)報(bào)表中反映。而我國在對(duì)會(huì)計(jì)要素的確認(rèn)方面規(guī)定得比較粗略。5、會(huì)計(jì)要素的計(jì)量會(huì)計(jì)計(jì)量不論在理論上還是在實(shí)務(wù)上都是會(huì)計(jì)的核心?！皶?huì)計(jì)計(jì)量是指在企業(yè)會(huì)計(jì)核算中對(duì)會(huì)計(jì)對(duì)象的內(nèi)在數(shù)量關(guān)系加以衡量、計(jì)算和確定,使其轉(zhuǎn)化為能用貨幣表現(xiàn)的財(cái)務(wù)信息和其他有關(guān)經(jīng)濟(jì)，以便集中和綜合反映企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況及其變動(dòng)和財(cái)務(wù)成果”。會(huì)計(jì)要素的計(jì)量是由計(jì)量屬性和計(jì)量單位組成。美國財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)框架運(yùn)用了描述當(dāng)前實(shí)務(wù)而非規(guī)范當(dāng)前實(shí)務(wù)的方法對(duì)計(jì)量單位和計(jì)量屬性進(jìn)行分類，如歷史成本、現(xiàn)行市價(jià)、可變現(xiàn)凈值

35、和公允價(jià)值，同時(shí)建議在財(cái)務(wù)報(bào)表中根據(jù)項(xiàng)目性質(zhì)及計(jì)量的相關(guān)性和可靠性來選擇適合的計(jì)量屬性。美國會(huì)計(jì)委員會(huì)在強(qiáng)調(diào)“公允價(jià)值”屬性的同時(shí)主張將不同的計(jì)量屬性并用。我國企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則一一基本準(zhǔn)則(2006 年)第 13 條明確指出：“企業(yè)在對(duì)會(huì)計(jì)要素進(jìn)行計(jì)量時(shí)，一般應(yīng)當(dāng)采用歷史成本，或采用重置成本、可變現(xiàn)凈值、現(xiàn)值、公允價(jià)值計(jì)量的，應(yīng)當(dāng)保證所確定的會(huì)計(jì)要素金額能夠取得可靠計(jì)量?！痹诳紤]會(huì)計(jì)計(jì)量選擇時(shí)必須從財(cái)務(wù)報(bào)告目標(biāo)出發(fā)。我國目前的財(cái)務(wù)報(bào)告目標(biāo)為受托責(zé)任觀與決策有用觀兩者并重。我國現(xiàn)階段的財(cái)務(wù)報(bào)告目標(biāo)決定了我國會(huì)計(jì)計(jì)量模式的選擇：雙重計(jì)量模式，即；歷史成本計(jì)量和公允價(jià)值計(jì)量結(jié)合運(yùn)用。新的基本準(zhǔn)則雖然提出

36、了歷史成本、重置成本、可變現(xiàn)凈值、現(xiàn)值和公允價(jià)值 5 種計(jì)量屬性，但實(shí)際上并沒有對(duì)具體準(zhǔn)則和會(huì)計(jì)處理中如何恰當(dāng)運(yùn)用各種計(jì)量屬性給出指導(dǎo)意見。相反地，基本準(zhǔn)則是根據(jù)具體準(zhǔn)則的規(guī)定來選擇計(jì)量屬性的。于是基本準(zhǔn)則“指導(dǎo)具體準(zhǔn)則制定”的功能定位在這里遭遇了諷刺：基本準(zhǔn)則沒有對(duì)具體準(zhǔn)則可選擇的計(jì)量屬性做出規(guī)范，而是具體準(zhǔn)則決定了基本準(zhǔn)則對(duì)計(jì)量屬性的選擇。當(dāng)然，新的基本準(zhǔn)則對(duì)會(huì)計(jì)計(jì)量的規(guī)定缺乏實(shí)質(zhì)內(nèi)容，也是與計(jì)量問題本身有難度，以及我國對(duì)此研究不足等方面的原因有關(guān)。五、完善中國財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的建議（一）完善中國財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的總體建議1.注重企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則基本準(zhǔn)則的理論性指導(dǎo)作用美國的概念框架由 FAS

37、B 制定，而 FASB 是一個(gè)非營利組織，這也就意味著其制定出的概念框架不具備法律效力，但美國的概念框架又得到了證券交易委員會(huì)以及注冊會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)的強(qiáng)有力支持，因此，它仍有很強(qiáng)的權(quán)威性和約束力。中國的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則基本準(zhǔn)則雖然由財(cái)政部、政府有關(guān)部門、證券交易所、會(huì)計(jì)理論界、職業(yè)會(huì)計(jì)團(tuán)體、會(huì)計(jì)中介機(jī)構(gòu)、企業(yè)界等共同研究制定，但最終以財(cái)政部令的形式由財(cái)政部發(fā)布，它不可避免地具備著法律效力、權(quán)威性和約束力。另外，與美國的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架相比，企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則基本準(zhǔn)則的理論性還比較薄弱，它更多的是以法律條文的形式發(fā)揮作用，相比之下，美國的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架卻有著更強(qiáng)的理論指導(dǎo)性。在這一點(diǎn)上，中國應(yīng)該借鑒美國，注

38、重企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則基本準(zhǔn)則的理論性指導(dǎo)，以使其更好地指導(dǎo)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的發(fā)展。2.加大財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)理論研究力度企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則基本準(zhǔn)則被定位為中國現(xiàn)階段的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架，但從財(cái)務(wù)框架概念框架的內(nèi)涵、作用以及性質(zhì)來看，企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則基本準(zhǔn)則還不夠完善，還有一些沒有顧及到的地方，比如公允價(jià)值計(jì)量問題以及財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告體系中企業(yè)的社會(huì)責(zé)任等信息披露問題。要使企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則基本準(zhǔn)則最大限度地發(fā)揮作用，就要持續(xù)加大財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)理論研究的力度，豐富現(xiàn)有的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)理論，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)要積極展開對(duì)目前財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)問題以及未來可預(yù)見財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)問題的研究，通過不斷地征求意見、收集意見、廣泛討論以及深入交流來有序地推進(jìn)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)理論向前發(fā)展，促使

39、更多的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)理論被納入概念框架之中，與此同時(shí)，還要不斷地關(guān)注國外有關(guān)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)問題修訂的內(nèi)容，只有在此基礎(chǔ)上才能制定出更為全面的概念框架。3.發(fā)揮開拓創(chuàng)新精神從 1992 年的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則到 2006 年的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，中國一直致力于會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的研究，葛家澍教授（2006）指出：“企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則基本準(zhǔn)則把創(chuàng)新與趨同結(jié)合起來，是協(xié)調(diào)、連貫和內(nèi)在一致的規(guī)則?；緶?zhǔn)則暗含著若干會(huì)計(jì)基本假設(shè),明確了財(cái)務(wù)報(bào)告的目標(biāo)和會(huì)計(jì)信息質(zhì)量要求。它把會(huì)計(jì)要素的定義同確認(rèn)結(jié)合起來表述。它使我國會(huì)計(jì)界耳目一新,并在國際會(huì)計(jì)慣例趨同方面前進(jìn)了重要的一步?！币晟浦袊呢?cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架，就要深入貫徹黨的科學(xué)發(fā)展觀，用發(fā)展的眼光

40、看問題，敢于開拓創(chuàng)新，把會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的國際趨同與創(chuàng)新巧妙結(jié)合在一起，使企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則基本準(zhǔn)則具備更高的質(zhì)量要求。4.把國際借鑒與中國實(shí)際國情相結(jié)合，制定具有中國特色的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架為了完善中國的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架，一方面中國可以借鑒國外會(huì)計(jì)概念框架制定的經(jīng)驗(yàn)，另一方面又要立足中國國情，從而使概念框架具有中國特色。比如在創(chuàng)新與保留問題上，中國可以根據(jù)美國和英國的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架以及 FASB與 IASB 概念框架聯(lián)合項(xiàng)目來考慮財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的完善，明確財(cái)務(wù)報(bào)告目標(biāo)，劃分確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)，補(bǔ)充財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)容等；但是，鑒于國內(nèi)會(huì)計(jì)環(huán)境的特殊性，中國的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架應(yīng)當(dāng)保留并且不斷充實(shí)會(huì)計(jì)假設(shè)的內(nèi)容，特別是網(wǎng)絡(luò)環(huán)

41、境對(duì)會(huì)計(jì)假設(shè)的沖擊，如虛擬公司的會(huì)計(jì)主體是誰，持續(xù)經(jīng)營的前提條件有沒有發(fā)生變化，會(huì)計(jì)分期應(yīng)該如何界定，物價(jià)變動(dòng)下貨幣計(jì)量前提有何變化，這些必須在界定會(huì)計(jì)假設(shè)時(shí)予以考慮。（二）完善中國財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的具體建議1.側(cè)重“受托責(zé)任觀”，兼顧“決策有用觀”企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則基本準(zhǔn)則第四條規(guī)定：“財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告的目標(biāo)是向財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告使用者提供與企業(yè)財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量等有關(guān)的會(huì)計(jì)信息，反映企業(yè)管理層受托責(zé)任履行情況，有助于財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告使用者作出經(jīng)濟(jì)決策?！睆闹形覀兛梢钥闯觯袊?cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告的目標(biāo)同時(shí)包含了“受托責(zé)任觀”和“決策有用觀”，但“受托責(zé)任觀”體現(xiàn)得更為明顯，而美國的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架以及 FA

42、SB 與 IASB 聯(lián)合發(fā)布的通用財(cái)務(wù)報(bào)告的目標(biāo)則將財(cái)務(wù)報(bào)告的目標(biāo)定位為“決策有用觀”，這主要是由資本市場的發(fā)展程度不同所造成的。美國有著高度達(dá)的資本市場，在這樣的經(jīng)濟(jì)環(huán)境條件下，越來越多的投資者導(dǎo)致了分散的公司股權(quán)的出現(xiàn)，出于保護(hù)投資者利益的角度，美國財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)和證券交委員會(huì)要求財(cái)務(wù)報(bào)告提供有助于投資者進(jìn)行經(jīng)濟(jì)決策的信息；中國的資本市場發(fā)展還不夠成熟，除了少量上市公司以外大部分的企業(yè)還屬于國有企業(yè)或者是民營企業(yè)，這兩類企業(yè)的所有權(quán)和經(jīng)營權(quán)要么處于尚未完全分離的狀態(tài)，要么就是有著明確的委托代理關(guān)系，它們在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告目標(biāo)的定位上也與上市公司不同，更加注重“受托責(zé)任觀”，故當(dāng)前我國財(cái)務(wù)報(bào)

43、告的目標(biāo)主要定位在管理當(dāng)局向委托人報(bào)告受托責(zé)任的履行情況上，即向企業(yè)資源的委托者報(bào)告受托資源的保管和經(jīng)營情況。我們認(rèn)為，鑒于市場經(jīng)濟(jì)監(jiān)管體制的并不全面、健全，如果貿(mào)然將財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告的目標(biāo)直接定位為“決策有用觀”，而忽略了當(dāng)前“受托責(zé)任觀”的重要性，那么基本準(zhǔn)則很可能起不到規(guī)范指導(dǎo)的作用。因此，我們建議，目前中國財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的報(bào)告目標(biāo)仍然應(yīng)當(dāng)側(cè)重于“受托責(zé)任觀”，等到資本市場發(fā)達(dá)到一定程度時(shí)再向“決策有用觀”轉(zhuǎn)變，這樣既滿足了中國經(jīng)濟(jì)現(xiàn)狀的要求又符合了財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的前瞻性。2.修正會(huì)計(jì)要素，單獨(dú)列示“利得”和“損失”在會(huì)計(jì)要素有關(guān)問題上，企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則基本準(zhǔn)則與其他國家或組織機(jī)構(gòu)也有著不同之處，主

44、要存在于兩個(gè)方面：會(huì)計(jì)要素的內(nèi)涵問題和會(huì)計(jì)要素的數(shù)量設(shè)置。FASB 的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架設(shè)置了資產(chǎn)、負(fù)債、權(quán)益、業(yè)主投資、派給業(yè)主款、全面收益、收入、費(fèi)用、利得和損失十個(gè)會(huì)計(jì)要素，英國“財(cái)務(wù)報(bào)告原則公告”設(shè)置了資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益、利得、損失、業(yè)主投資以及向業(yè)主分派七個(gè)會(huì)計(jì)要素，而企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則基本準(zhǔn)則只有六個(gè)會(huì)計(jì)要素：資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益、收入、費(fèi)用和利潤。從會(huì)計(jì)要素的數(shù)量來看，中國概念框架中會(huì)計(jì)要素的數(shù)量要明顯少于美國和英國，這樣的數(shù)量差異主要表現(xiàn)在業(yè)主權(quán)益上，美國和英國由于資本市場的高度發(fā)達(dá)而十分重視業(yè)主的權(quán)益，固而在會(huì)計(jì)要素的設(shè)置上單獨(dú)設(shè)置了“業(yè)主投資”和“派給業(yè)主款”（或“向業(yè)主分派

45、”），我們認(rèn)為，目前中國的資本市場還不夠發(fā)達(dá)，只有少量的上市公司，總體涉及到的權(quán)益事項(xiàng)并不是很多，因此可以不必照搬美國和英國的做法，單獨(dú)設(shè)置“所有者權(quán)益”要素即可。另外，中國企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則基本準(zhǔn)則單獨(dú)設(shè)置了“利潤”這一會(huì)計(jì)要素，但將利潤定義為“收入減去費(fèi)用后的凈額、直接計(jì)入當(dāng)期利潤的利得和損失”過于籠統(tǒng)而且也不符合會(huì)計(jì)要素的定義，會(huì)計(jì)要素是會(huì)計(jì)對(duì)象的具體內(nèi)容按照經(jīng)濟(jì)特征所作的最基本分類，因此這樣的定義也是不合理的。我們建議，可將利潤表要素劃分為收入、費(fèi)用、利得和損失，在此基礎(chǔ)上明確各要素的基本內(nèi)容，這樣的劃分不僅能夠使利潤表得到合理的解釋，還可以提供更為透明和高質(zhì)量的經(jīng)營成果信息。3.重視確認(rèn)程

46、序，明確確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)對(duì)會(huì)計(jì)確認(rèn)作出權(quán)威定義的是 FASB，其第 5 號(hào)概念公告將確認(rèn)定義為“所謂確認(rèn)，是指把一個(gè)項(xiàng)目作為資產(chǎn)、負(fù)債、收入和費(fèi)用等等之類正式加以記錄并列入財(cái)務(wù)報(bào)表的過程。確認(rèn)包括以文字和數(shù)字來表達(dá)一個(gè)項(xiàng)目，其數(shù)額列入財(cái)務(wù)報(bào)表的合計(jì)數(shù)之內(nèi)?！眹H會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)對(duì)確認(rèn)的界定分布在“編制和呈報(bào)財(cái)務(wù)報(bào)表的框架”之中，認(rèn)為“確認(rèn)是將符合要素定義和第 83 段規(guī)定的確定標(biāo)準(zhǔn)項(xiàng)目計(jì)入資產(chǎn)負(fù)債表和損益表。它涉及以文字、金額表示一個(gè)項(xiàng)目，并將該金額計(jì)入資產(chǎn)負(fù)債表和損益表中?！贝_認(rèn)是財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)程序的一個(gè)十分重要的環(huán)節(jié)，它是對(duì)所發(fā)生的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)進(jìn)行定性的過程，通過對(duì)該環(huán)節(jié)的判斷、篩選和辨認(rèn)，可以明確該交易事項(xiàng)

47、的性質(zhì)以及類別，以保證會(huì)計(jì)信息的正確性。確認(rèn)的過程實(shí)質(zhì)上也是會(huì)計(jì)監(jiān)督的過程，會(huì)計(jì)確認(rèn)為會(huì)計(jì)監(jiān)督提供了依據(jù)。然而，企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則基本準(zhǔn)則中關(guān)于會(huì)計(jì)確認(rèn)并沒有太多相關(guān)的要求，只是在每一章會(huì)計(jì)要素內(nèi)容中給出相應(yīng)的描述，這樣的處理顯得過于籠統(tǒng)，我們認(rèn)為，在完善中國財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的過程中，會(huì)計(jì)確認(rèn)問題應(yīng)該而且必須得到重視。對(duì)于會(huì)計(jì)確認(rèn)的正確認(rèn)識(shí)，必須包括以下方面：哪些經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)和項(xiàng)目應(yīng)該進(jìn)入財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)系統(tǒng)、進(jìn)入財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)系統(tǒng)的項(xiàng)目應(yīng)該記為何種會(huì)計(jì)要素、什么時(shí)間確認(rèn)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)對(duì)會(huì)計(jì)要素的影響、確定的金額是多少、應(yīng)該以什么項(xiàng)目記錄到哪張財(cái)務(wù)報(bào)表中和記錄到財(cái)務(wù)報(bào)表中的項(xiàng)目是否發(fā)生變動(dòng)以及變動(dòng)金額為多少。除此之外，企業(yè)

48、會(huì)計(jì)準(zhǔn)則基本準(zhǔn)則還應(yīng)該充分探討確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)問題，盡快制定出自己的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)，另外，還應(yīng)該區(qū)分初始確認(rèn)、后續(xù)確認(rèn)和終止確認(rèn)，同時(shí)考慮不確定因素對(duì)會(huì)計(jì)確認(rèn)會(huì)造成什么樣的影響。4.重建公允價(jià)值，實(shí)行資本保全會(huì)計(jì)計(jì)量是財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)理論和方法體系中的一項(xiàng)重要內(nèi)容，是財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)理論研究的核心問題。作為財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)工作最基本的產(chǎn)品和成果的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息，在很大程度上是依賴于會(huì)計(jì)計(jì)量，也就是通過定量來完成的。關(guān)于會(huì)計(jì)計(jì)量，企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則基本準(zhǔn)則列入了五種計(jì)量屬性：歷史成本、重置成本、可變現(xiàn)凈值、現(xiàn)值和公允價(jià)值。公允價(jià)值作為一種獨(dú)立的計(jì)量屬性還沒有在基本準(zhǔn)則中得到詳細(xì)的討論，基本準(zhǔn)則只是簡單地規(guī)定在公允價(jià)值計(jì)量下，資產(chǎn)和負(fù)債按照在

49、公平交易中，熟悉情況的交易雙方自愿進(jìn)行資產(chǎn)交換或者債務(wù)清償?shù)慕痤~計(jì)量。然而，由于目前國內(nèi)市場體系的不完善，生產(chǎn)資料和產(chǎn)權(quán)市場也仍在建立和健全過程中，相關(guān)的公允價(jià)值很難真正地顯示出其“公允”的一面，從而會(huì)影響到利潤的真實(shí)性以及相關(guān)性，甚至很可能成為某些企業(yè)操縱利潤的一種手段。從我們的觀點(diǎn)看，中國應(yīng)該加大對(duì)公允價(jià)值的研究，特別是做好次貸危機(jī)后公允價(jià)值的重建工作，通過加強(qiáng)金融監(jiān)管、發(fā)揮中介機(jī)構(gòu)作用、提高公允價(jià)值的計(jì)量技術(shù)以及建立動(dòng)態(tài)的市價(jià)數(shù)據(jù)庫等方式完善公允價(jià)值理論體系。此外，還要在計(jì)量過程考慮資本保全理論，資本保全理論來自于古典經(jīng)濟(jì)學(xué)，它是關(guān)于恰當(dāng)保全資本的系統(tǒng)性闡述，要求各主體在其經(jīng)營活動(dòng)中以保全資本的完整無損為前提來確認(rèn)收益。資本保全可以分為實(shí)物資本保全和財(cái)務(wù)資本保全。實(shí)物資本保全觀下將資本視為企業(yè)的實(shí)物生產(chǎn)能力或經(jīng)營能力，在該觀點(diǎn)下，保全資本就是保全企業(yè)的生產(chǎn)或經(jīng)營能力，只有當(dāng)期期末實(shí)物生產(chǎn)能力或者經(jīng)營能力超過當(dāng)期期初實(shí)物生產(chǎn)能力或者經(jīng)營能力才被確認(rèn)為當(dāng)期收益。財(cái)務(wù)資本保全觀下將資本視為業(yè)主投入企業(yè)的貨幣或購買力，在該觀點(diǎn)下，保全資本就是保全凈資產(chǎn)，只有當(dāng)期期末凈資產(chǎn)金額超過當(dāng)期期初凈資產(chǎn)金額才被確認(rèn)為當(dāng)期收益。由于實(shí)物資本保全下資本必須按照實(shí)物生產(chǎn)或經(jīng)營能力計(jì)量，因此，在計(jì)量屬性的選擇上就不能使用歷史成本，而必須采用重置成本等表現(xiàn)現(xiàn)行價(jià)值的計(jì)量