公司治理視角下的內(nèi)部控制問題研究

1、公司治理視角下的內(nèi)部控制問題研究-基于內(nèi)部會計控制的探索摘要：內(nèi)部控制系統(tǒng)的運行效果與公司治理結(jié)構(gòu)有著密切的關(guān)系。從表象看，各大，公司信息失真及其財務(wù)丑聞的迭出無不與內(nèi)部控制弱化有關(guān)，但更深的研究發(fā)現(xiàn)，內(nèi)部控制系統(tǒng)的局限性不僅要依靠內(nèi)部控制系統(tǒng)本身的完善，更要依賴公司治理結(jié)構(gòu)的完善。內(nèi)部控制系統(tǒng)局限性的克服，不能僅僅依靠內(nèi)部控制機制本身的完善，還必須依賴公司治理機制的有效運行。關(guān)鍵詞：公司治理；內(nèi)部控制；監(jiān)控機制一、科學(xué)的公司治理機制是實施內(nèi)部控制的基本條件內(nèi)部控制作為企業(yè)監(jiān)控機制的重要方式，一直被業(yè)界人士所關(guān)注，其理論和實務(wù)也隨著市場競爭的加劇以及企業(yè)所有權(quán)與管理權(quán)的分離而不斷豐富和發(fā)展。但

2、是，企業(yè)內(nèi)部控制方面存在的問題仍不可忽視，如管理不嚴、控制弱化、成本攤銷隨意，備用金長期掛賬等，甚至有人為了達到轉(zhuǎn)移國家資產(chǎn)、偷逃稅款、粉飾業(yè)績、謀取小團體利益等目的，授意、指使、強迫有關(guān)人員違規(guī)辦理經(jīng)濟事項以謀取個人利益。采用欺詐手段向信息使用者提供假信息，給廣大信息使用者正確決策造成了嚴重影響。尤其在美國“安然”事件，以及中國“銀廣廈”事件、藍田股份事件等一系列財務(wù)丑聞曝光后，內(nèi)部控制的研究人士不得不把視角轉(zhuǎn)到以公司治理為切人點上來研究內(nèi)部控制。因為，公司治理機制是實施內(nèi)部控制的基本前提條件，離開了特定的公司治理環(huán)境研究內(nèi)部控制不會產(chǎn)生具有實質(zhì)性變革意義的結(jié)果。從兩者的關(guān)系人手研究內(nèi)部控制

3、很有必要，其研究的范圍包括：公司治理與內(nèi)部控制到底有什么內(nèi)在聯(lián)系?不同公司治理機制對內(nèi)部控制有什么影響?如何通過公司治理手段來克服內(nèi)部控制的局限性，如何才能在特定的公司治理環(huán)境下完善內(nèi)部控制機制并使其達到最佳控制目的?現(xiàn)代公司制度的核心是公司法人治理結(jié)構(gòu)，其基石是公司產(chǎn)權(quán)結(jié)構(gòu)上的資本所有權(quán)與經(jīng)營權(quán)的分離，這種分離使得經(jīng)營者有可能利用私人信息的優(yōu)勢謀取個人利益；也造成了所有者和經(jīng)營者之間的信息不對稱，導(dǎo)致各相關(guān)利益主體的地位及其所擁有的信息量的不同，最終決定了契約各方力量的不對等，導(dǎo)致決策過程中的矛盾沖突。公司治理就是在這種多邊契約存在的情況下，以效率和公平為基礎(chǔ)，使各相關(guān)利益方的責(zé)、權(quán)、利相互

4、制衡，以做出科學(xué)的決策。由于會計控制是內(nèi)部控制的核心部分，本文將以這個核心分支為例，進行深入剖析，以便闡明公司治理和內(nèi)部控制之間的關(guān)系問題。內(nèi)部會計控制是公司內(nèi)部控制的重要組成部分，它是指在一定的控制環(huán)境中，由內(nèi)部控制人依據(jù)一定的理念和一定的程序?qū)挝坏闹匾?jīng)濟活動和重要環(huán)節(jié)從價值方面進行監(jiān)管的過程；是以糾錯防弊、提高效率為主要目標，以崗位分設(shè)、授權(quán)控制、流程規(guī)范和手續(xù)牽制為主要內(nèi)容的內(nèi)部控制體系的重要部分，也是實現(xiàn)公司治理目標的重要保證。從二者產(chǎn)生的根源分析，公司治理與會計控制都產(chǎn)生于委托代理問題，只是公司治理產(chǎn)生于所有權(quán)和經(jīng)營權(quán)的分離；會計控制則是產(chǎn)生于公司經(jīng)營中不同層次之間管理職能的分離

5、；前者是基于所有權(quán)、經(jīng)營權(quán)分離的事實建立的約束、激勵機制，后者是基于決策、指揮、執(zhí)行層次的分離而建立的控制、監(jiān)督機制。為了盡可能避免所有者投入的資金和財產(chǎn)遭受損失，需要建立良好的公司治理機制，以降低代理人的機會主義傾向，維護自己的正當(dāng)權(quán)益。從國際組織和各國公司治理準則的內(nèi)容可以發(fā)現(xiàn)，一般都要求設(shè)立內(nèi)部監(jiān)控機制和外部監(jiān)管制度。經(jīng)合組織(OECD)1999年發(fā)布的忪司治理原則就明確指出，要確保小股東和國外股東在內(nèi)的所有股東得到平等待遇，保證及時準確地披露任何重大問題，確保董事會對公司的戰(zhàn)略性指導(dǎo)和對管理人員的有效監(jiān)督。董事會要通過風(fēng)險評估、財務(wù)控制等手段保證公司財務(wù)報告過程及其結(jié)果的完整、合法和可

6、信。美同在上個世紀末修訂的COSO報告在關(guān)于控制環(huán)境的論述中，明確提出有關(guān)股東會、董事會結(jié)構(gòu)等公司治理的內(nèi)容，并指明， “一個客觀、能動而且具備豐富調(diào)查精神的董事會，便于及時發(fā)現(xiàn)并糾正經(jīng)理層違反內(nèi)部控制的行為”。可見，公司治理的重要內(nèi)容之一就是如何通過內(nèi)部控制機制和會計控制系統(tǒng)對經(jīng)營者實施有效的激勵、監(jiān)督和約束。所以，世界各大公司一般都既致力于構(gòu)建以董事會為中心的公司治理結(jié)構(gòu)和治理機制，又特別重視建立以董事會為核心的公司內(nèi)部控制機制。而內(nèi)部會計控制作為這種制度安排與設(shè)計下的重要措施，是完善公司治理結(jié)構(gòu)的具體制度和程序。只有不斷地按照公司治理結(jié)構(gòu)的需要建立和完善內(nèi)部會計控制系統(tǒng)，才能促進公司治理

7、結(jié)構(gòu)的完善，也才能把監(jiān)督約束任務(wù)真正落到實處。而只有建立完善的公司治理結(jié)構(gòu)和科學(xué)的運行機制，才能保證內(nèi)部會計控制系統(tǒng)的有效運行。二、從公司治理的視角解析內(nèi)部會計控制觀念兩權(quán)分離的公司，會計控制有兩個層次：一是所有者或授權(quán)人對經(jīng)營者監(jiān)控，通過制定績效目標，對經(jīng)營者激勵、監(jiān)督，促使經(jīng)營者努力經(jīng)營、做出最優(yōu)決策；二是經(jīng)營者對公司經(jīng)營活動和財務(wù)活動監(jiān)控，解決經(jīng)營者的經(jīng)營管理能力問題， 目的是實施有效管理并實現(xiàn)績效目標。當(dāng)公司治理機制不能發(fā)揮效用時，公司會計組織系統(tǒng)可能成為內(nèi)部人欺詐弱勢群體的工具。如果經(jīng)營者層次會計控制有效，只能保證公司生產(chǎn)經(jīng)營和績效目標的實現(xiàn)，并不能保證對經(jīng)營者的監(jiān)控有效。因為，處于

8、內(nèi)部人控制之下的會計控制更注重維護內(nèi)部人的權(quán)益，而無法避免內(nèi)部人侵占、蠶食弱勢群體的權(quán)益行為。比如“銀廣廈”、 “濟南輕騎”、 “三九醫(yī)藥”等一系列財務(wù)造假丑聞，并不僅僅是因為內(nèi)部會計控制失效而導(dǎo)致的，而主要是因為公司治理機制失控造成的。如果從表象看，是會計控制問題，但從深層次分析，顯然是公司治理問題。只有在不斷完善公司治理結(jié)構(gòu)，加強外部治理的同時，加強內(nèi)部會計控制，才能盡可能地避免欺詐投資者的行為發(fā)生，也才可能減少大股東虛假出資，鯨吞、掠奪弱勢股東權(quán)益的行為。從世界范圍看，各大公司的財務(wù)造假丑聞無不與公司治理和內(nèi)部會計控制有關(guān)。可見，強化公司治理是保證內(nèi)部會計控制有效的永恒主題，內(nèi)部會計控制

9、是保證公司治理有效的重要措施。調(diào)查發(fā)現(xiàn)，公司治理結(jié)構(gòu)完善，而會計控制失效，也必將使企業(yè)蒙受重大損失，甚至破產(chǎn)。美周忠誠與保證公司的調(diào)查結(jié)論是：在2O世紀70年代，70的公司破產(chǎn)是由于內(nèi)部會計控制不力所導(dǎo)致的。上世紀90年代，新加坡巴林銀行 家英格蘭歷史最悠久的商人銀行，竟然被一個在新加坡僅僅領(lǐng)導(dǎo)23人的小公司經(jīng)理尼克·里林搞垮了，其根本原因就是缺乏基本制衡，公司的會計程序、風(fēng)險意識、內(nèi)部審計的基礎(chǔ)系統(tǒng)薄弱，總部對海外分支機構(gòu)會計控制存在缺陷，最后因資金控制失當(dāng)而破產(chǎn)。從我國公司治理的視角看，內(nèi)部會計控制也有兩個層次，一是所有者要制定經(jīng)營目標和經(jīng)營者報酬來激勵和約束經(jīng)營者，當(dāng)然，所有者

10、控制和激勵經(jīng)營者的基本依據(jù)是會計信息。二是經(jīng)營者為了完成受托責(zé)任，需要通過會計T作和利用會計信息對企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營進行指揮、調(diào)節(jié)、約束和激勵活動，以實現(xiàn)企業(yè)的經(jīng)營目標。在私營業(yè)藝術(shù)期刊三、從公司治理的視角建立內(nèi)部會計控制系統(tǒng)內(nèi)部會計控制系統(tǒng)的建立和發(fā)展與社會生產(chǎn)力的發(fā)展以及企業(yè)的經(jīng)營管理方式，尤其是公司治理結(jié)構(gòu)有著密切的關(guān)系。良好的內(nèi)部會計控制是正確處理公司利益相關(guān)方關(guān)系、完善公司治理的重要保證。不同的公司應(yīng)該根據(jù)公司自己的業(yè)務(wù)流程、組織機構(gòu)特點、控制目標的不同，結(jié)合公司治理環(huán)境的實際設(shè)計并建立起適合本公司的內(nèi)部會計控制系統(tǒng)。首先，內(nèi)部會計控制系統(tǒng)的設(shè)計要科學(xué)。內(nèi)部會計控制系統(tǒng)的設(shè)計是否科學(xué)、有效

11、，對系統(tǒng)的運行效果非常重要，甚至決定著內(nèi)部會計控制的成敗。科學(xué)的設(shè)計應(yīng)該充分考慮公司治理機制中各不同機構(gòu)在企業(yè)內(nèi)部會計控制系統(tǒng)中發(fā)揮的不同作用，從而形成相互問的制約關(guān)系。其次，內(nèi)部會計控制系統(tǒng)的執(zhí)行任務(wù)，應(yīng)該由會計機構(gòu)實施。公司的會計機構(gòu)對其會計流程、產(chǎn)品流程、產(chǎn)品性質(zhì)、公司經(jīng)營性質(zhì)等都非常熟悉，經(jīng)常擔(dān)當(dāng)企業(yè)內(nèi)部會計控制政策和程序的設(shè)計任務(wù)。內(nèi)部會計控制系統(tǒng)可以從價值方面進行全面控制，比如反映經(jīng)濟活動主要內(nèi)容的會計科目、憑證、賬簿、報表、成本計算等。因此，會計機構(gòu)在公司治理和內(nèi)部會計控制系統(tǒng)中的地位舉足輕重，在完成內(nèi)部會計控制任務(wù)中發(fā)揮著特殊作用。第三，內(nèi)部會計控制系統(tǒng)中的監(jiān)督機構(gòu)一般可由內(nèi)部

12、審計機構(gòu)負責(zé)。內(nèi)部審計機構(gòu)對內(nèi)部會計控制系統(tǒng)的正常運行起著保駕護航的作用。企業(yè)可以根據(jù)公司治理結(jié)構(gòu)的需要決定內(nèi)部審計機構(gòu)的隸屬關(guān)系，并充分保證內(nèi)部審計機構(gòu)進行監(jiān)督的權(quán)威性和工作的超然地位。第四，內(nèi)部會計控制報告的內(nèi)容應(yīng)該科學(xué)、規(guī)范、嚴謹，符合公司治理的要求。內(nèi)部會計控制報告是反映企業(yè)內(nèi)部一定時期內(nèi)的會計控制政策、方針、內(nèi)容、方法和效果的書面文件，是公司對其實行內(nèi)部會計控制系統(tǒng)情況的說明，并可使各利益相關(guān)方能更快地了解企業(yè)的情況，促使企業(yè)經(jīng)營者重視企業(yè)內(nèi)部會計控制系統(tǒng)的完善，使公司內(nèi)部會計控制系統(tǒng)更加科學(xué)化、規(guī)范化和制度化。公司借此可以降低風(fēng)險，提高經(jīng)營效率，降低信息不對稱性。在內(nèi)部會計控制報告

13、中，應(yīng)該包括公司內(nèi)部會計控制系統(tǒng)的依據(jù)、內(nèi)容、方法、報告涵蓋的起止時間以及一些必要的說明等內(nèi)容。四、從公司治理的視角建立內(nèi)部會計控制運行機制目前，我國公司，尤其是上市公司存在的普遍問題是股東會權(quán)力虛置，董事會或監(jiān)事會效率低下?；诠局卫淼臅嬁刂?，必須實行決策權(quán)、執(zhí)行權(quán)、監(jiān)督權(quán)分立的制衡機制。首先，要按照公司治理環(huán)境的要求設(shè)計會計組織結(jié)構(gòu)，建立所有者層次和經(jīng)營者層次的會計組織。所有者層次會計組織代表所有相關(guān)者利益，比如，建立財務(wù)委員會，作為投資中心的核心組織，對財務(wù)負責(zé)人實施制衡，提高財務(wù)決策科學(xué)性；經(jīng)營者層次會計組織主要為經(jīng)營者控制資金流、物流、信息流服務(wù)，為履行其經(jīng)營管理責(zé)任而發(fā)揮作用。

14、其次，要建立以監(jiān)事會主導(dǎo)的內(nèi)部治理模式，認真解決好內(nèi)部人控制問題。監(jiān)事(戰(zhàn)略決策與監(jiān)督職能)與董事(執(zhí)行職能)不得交叉任職，在大型公司監(jiān)事會中建立審計委員會等專門機構(gòu)，實行監(jiān)事審計制度，以便保證公司內(nèi)部會計控制和公司治理的有效性。如果經(jīng)營者實際掌握了企業(yè)的經(jīng)營控制權(quán)、所有者對經(jīng)營者的內(nèi)部約束相對弱化時，則要依靠外部治理。從我國上市公司接二連三的財務(wù)制假案件分析，它既與內(nèi)部會計控制不力和公司治理弱化有關(guān)，又與外部治理的不足有關(guān)。安然事件后，美國國會為了強化經(jīng)營者的會計信息披露責(zé)任，采取了一系列提高注冊會計師審計獨立性的措施，如完全由獨立董事組成的審汁委員會對財務(wù)報告、內(nèi)部控制檢查等。我國國有大型

15、企業(yè)監(jiān)事會是重要的制衡機構(gòu)，只有把監(jiān)事會做實，進一步細化監(jiān)事會結(jié)構(gòu)、強化監(jiān)事會的監(jiān)控功能，才能把公司治理目標和內(nèi)部會計控制真正落到實處。實踐經(jīng)驗表明，公司治理與內(nèi)部會計控制的關(guān)鍵在于是否能在以會計控制為中心的前提下，保持不同層次會計控制目標的一致性，為此，就要正確處理各層次、各中心之間的權(quán)責(zé)關(guān)系，并要根據(jù)會計控制模式確立公司各層次(事業(yè)部或子公司)的地位，以及所承擔(dān)的經(jīng)營目標和利潤目標責(zé)任。在不同的會計控制模式下。會計控制權(quán)的配置是不一樣的，比如，在分權(quán)式會計控制模式下，子公司可能成為投資中心，但在集權(quán)式控制模式下，它可能僅僅是一個利潤中一IL,。比如，I!I本的松下集團公司，在規(guī)模不大時，由

16、集團公司進行財務(wù)決策與會計控制；經(jīng)營規(guī)模擴大后，集團公司的壓力和負擔(dān)加重，則對集團公司的權(quán)力進行了分化，南一個權(quán)力中心向集團公司協(xié)調(diào)下的多個權(quán)力中心轉(zhuǎn)變，則子公司就得到了較大的會計控制權(quán)。所以，必須從公司治理的視角來建立相應(yīng)的內(nèi)部會計控制運行機制，才能使其正常發(fā)揮作用。五、從公司治理的視角建立資金監(jiān)控機制公司治理的重心是決策和管理，而控制是管理最重要和最基本的要素。作為管理環(huán)節(jié)的內(nèi)部控制在功能上是服從價值創(chuàng)造，提升效益的。所以，內(nèi)部會計控制的核心問題，是資金的監(jiān)控問題，是如何基于公司治理機制建立資金監(jiān)控機制，以便確實保證內(nèi)部會計控制的有效性。這種治理機制同時要求公司的決策職能、監(jiān)督職能與執(zhí)行職能相互獨立。而我國目前存在的普遍現(xiàn)象是內(nèi)部人控制的公司，股東會、董事會的決策功能和監(jiān)督功能