中外會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定模式比較及制度經(jīng)濟(jì)學(xué)分析

1、中外會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定模式比較及制度經(jīng)濟(jì)學(xué)分析    摘 要 從會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)、制定人員以及制定程序三個(gè)方面就我國與韓國、美國這兩個(gè)具有一定代表性國家的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定模式進(jìn)行比較，并作了制度經(jīng)濟(jì)學(xué)分析，指出我國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定應(yīng)由強(qiáng)制性制度變遷向誘致性制度變遷過渡。 關(guān)鍵詞 會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定模式； 會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定程序； 制度經(jīng)濟(jì)學(xué)分析 一、會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)的比較與評(píng)析 韓國的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)以前也是政府部門。由政府機(jī)構(gòu)轉(zhuǎn)移到民間機(jī)構(gòu)時(shí)間不太長?，F(xiàn)行韓國法律規(guī)定，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定權(quán)限屬于國家金融監(jiān)督委員會(huì)，它是一個(gè)政府機(jī)構(gòu)，但具體工作由具有公共性質(zhì)的民間機(jī)構(gòu)金融監(jiān)督院來做。

2、后來，金融監(jiān)督院又將會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定權(quán)委托給了另一個(gè)民間機(jī)構(gòu)韓國會(huì)計(jì)研究院負(fù)責(zé)。韓國會(huì)計(jì)研究院（the Korea Accounting Institute，KAI）從1999年4月開始籌備至1999年7月成立，它由五個(gè)部分組成:一般成員、董事長、韓國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)（KASB）、韓國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則咨詢議會(huì)（KASAC）及其研究部門。所以，現(xiàn)行的韓國的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定完全是由民間機(jī)構(gòu)來完成的。 美國是世界上最早制定會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的國家，其會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)幾經(jīng)變動(dòng)。與韓國不同，在美國，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則傳統(tǒng)地由民間組織制定。1938年，美國執(zhí)業(yè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)（當(dāng)時(shí)稱“美國會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)”）屬下的會(huì)計(jì)程序委員會(huì)開始頒布會(huì)計(jì)原則。該委員

3、會(huì)1959年被美國執(zhí)業(yè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)屬下的會(huì)計(jì)原則委員會(huì)所取代。1973年，相對(duì)獨(dú)立的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)成立，承擔(dān)起制定會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的職責(zé)。 我國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則由財(cái)政部負(fù)責(zé)制定。1988年10月財(cái)政部會(huì)計(jì)司成立了會(huì)計(jì)準(zhǔn)則課題組，就制定中國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的可行性和中國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的框架進(jìn)行了大量的研究，并負(fù)責(zé)中國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的研究和起草。1998年10月成立了會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)，作為財(cái)政部會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定工作的咨詢機(jī)構(gòu)。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)辦公室作為委員會(huì)的辦事機(jī)構(gòu)，承擔(dān)委員會(huì)的日常工作。委員會(huì)辦公室設(shè)在財(cái)政部會(huì)計(jì)司，辦公室主任由財(cái)政部會(huì)計(jì)司司長擔(dān)任。 二、會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定人員的比較與評(píng)析 韓國會(huì)計(jì)研究院的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定人員現(xiàn)在主要來自于學(xué)術(shù)

4、界和實(shí)務(wù)界。由于韓國會(huì)計(jì)研究院的薪酬待遇相當(dāng)高，而且有著良好的內(nèi)部運(yùn)作，因此韓國最頂級(jí)的會(huì)計(jì)學(xué)者、專家都被吸引到這里來了。財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)由7名委員組成，其中3名是執(zhí)業(yè)會(huì)計(jì)師，1名來自經(jīng)濟(jì)分析界，1名來自教育界，2名來自工商企業(yè)界。在美國，會(huì)計(jì)基金會(huì)主要是作為財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)的籌資機(jī)構(gòu)并對(duì)其準(zhǔn)則制定過程提供資金支持。 我國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定。財(cái)政部會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)有22位委員，包括會(huì)計(jì)理論界、實(shí)務(wù)界、企業(yè)界、政府有關(guān)部門等各方面的代表。但是政府有關(guān)部門的委員占主導(dǎo)地位，其中來自高校的理論界代表有3位，來自企業(yè)的代表只有1位。為了利用社會(huì)資源，財(cái)政部聘請(qǐng)了更具廣泛代表性的160多名中外會(huì)計(jì)準(zhǔn)則咨詢

5、專家，協(xié)助會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)開展工作。咨詢專家來自會(huì)計(jì)理論界、會(huì)計(jì)中介機(jī)構(gòu)、政府有關(guān)部門、會(huì)計(jì)職業(yè)團(tuán)體、證券交易所和企業(yè)界，具有一定的代表性。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)下設(shè)若干研究組，各研究組在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)及其辦公室的領(lǐng)導(dǎo)下開展咨詢工作。 三、會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定程序的比較與評(píng)析 韓國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定程序如下:一是會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)寫出初稿；二是通過相關(guān)機(jī)構(gòu)聽取意見；三是進(jìn)行修訂；四是將修訂案再發(fā)給相關(guān)機(jī)構(gòu)，再次聽取意見；五是根據(jù)修改后的意見由會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)作出決定。如果意見分歧比較大，通過公開討論決定；討論后沒有意見就將準(zhǔn)則提交給金融研究院；仍有不同意見就重新修訂；沒有意見則審查通過并開始執(zhí)行。 美國的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則最為完備

6、、詳盡、具體。FASB的“充分程序”主要有以下步驟:一是確定準(zhǔn)則立項(xiàng)，并列入FASB議事日程；二是由委員會(huì)任命來自會(huì)計(jì)界和工商界的一些熟悉會(huì)計(jì)知識(shí)的人員組成專題研究組，對(duì)制定準(zhǔn)則所涉及的問題進(jìn)行研究；三是對(duì)討論備忘錄的內(nèi)容進(jìn)行公開聽證活動(dòng)，通常是在討論備忘錄發(fā)布的60天后舉行；四是在考慮了各方面對(duì)討論備忘錄的口頭與書面反映后，由SASB編制出擬定會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的征求意見稿；五是在征求意見稿公布至少    30天內(nèi)，舉行第二次聽證活動(dòng)；六是委員會(huì)根據(jù)所收到的各種口頭和書面的評(píng)價(jià)意見作出決定。 我國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定程序劃分為四個(gè)階段。第一階段是計(jì)劃階段，包括提出并確

7、定年度擬制定的具體準(zhǔn)則項(xiàng)目、具體分工并落實(shí)到起草小組和起草人、確定起始時(shí)間。第二階段是研究階段，包括搜集并研究國內(nèi)外資料和文獻(xiàn)、了解國內(nèi)外實(shí)際做法、提出初步結(jié)論。第三階段是起草階段，包括起草研究報(bào)告、對(duì)正式起草準(zhǔn)則需要涉及的問題進(jìn)行全面論證。第四階段是征求意見階段，主要是對(duì)具體準(zhǔn)則征求意見稿組織征求意見、對(duì)各方面的意見進(jìn)行總結(jié)、對(duì)征求意見稿進(jìn)行修改、形成具體準(zhǔn)則草案。 四、會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定模式的制度經(jīng)濟(jì)學(xué)分析 諾斯認(rèn)為，制度是社會(huì)的游戲規(guī)則，是為決定人們的相互關(guān)系而人為設(shè)定的一種制約，它構(gòu)成了人們?cè)谡?、社?huì)或經(jīng)濟(jì)方面發(fā)生交換的激勵(lì)結(jié)構(gòu)，通過向人們提供日常生活的結(jié)構(gòu)來減少不確定性。因此，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則也

8、是一種制度。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定可以視為一種制度變遷。制度變遷有誘致性變遷和強(qiáng)制性變遷兩種。誘致性制度變遷指的是現(xiàn)行制度安排的變更或替代，或者是新制度安排的創(chuàng)造，它由個(gè)人或一群（個(gè)）人，在響應(yīng)獲利機(jī)會(huì)時(shí)自發(fā)倡導(dǎo)、組織和實(shí)行。與此相反，強(qiáng)制性制度變遷由政府命令和法律引入和實(shí)行。誘致性制度變遷必須由某種在原有制度安排下無法得到的獲利機(jī)會(huì)引起。然而，強(qiáng)制性制度變遷可以純粹因在不同選民集團(tuán)之間對(duì)現(xiàn)有收入進(jìn)行再分配而發(fā)生。兩種制度變遷各有其優(yōu)缺點(diǎn)。 美國、韓國的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則模式制定和實(shí)施比較接近誘致性制度變遷。因?yàn)槊绹?、韓國都是由民間機(jī)構(gòu)來制定會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，比較注重來自于企業(yè)界的意見。因?yàn)槊耖g機(jī)構(gòu)制定會(huì)計(jì)準(zhǔn)則必須通過

9、獨(dú)立性、公允性以及技術(shù)能力來獲得社會(huì)公眾特別是企業(yè)界的的支持和信賴，所以他們必須重視來自于企業(yè)的意見，這就保證了會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的質(zhì)量，但是其權(quán)威性不夠，不利于會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的快速有效實(shí)施。 我國的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定模式和實(shí)施比較接近強(qiáng)制性制度變遷。因?yàn)槲覈臅?huì)計(jì)準(zhǔn)則是由政府主導(dǎo)制定。強(qiáng)制性制度變遷有其優(yōu)點(diǎn)，主要是在制定時(shí)能最大限度地確保效率、減少扯皮。我國的財(cái)政門擁有豐富的準(zhǔn)則制定經(jīng)驗(yàn)，并且財(cái)政部門制定的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則屬于部門規(guī)章，具有強(qiáng)制性和嚴(yán)肅性，有利于其實(shí)施。此外，財(cái)政部門制定會(huì)計(jì)準(zhǔn)則不利于有效地傾聽來自于企業(yè)界的意見。 一個(gè)國家的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定模式受到多方面因素的影響。美國和韓國的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定模式就在很大程度上

10、受到了自己國家的歷史、文化等因素的影響，存在較大的區(qū)別，我們沒有必要完全照    搬他們的模式，但是在當(dāng)今世界經(jīng)濟(jì)全球化的大背景下，國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則也在趨同。因此適度、必要地借鑒其他國家先進(jìn)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定經(jīng)驗(yàn)還是應(yīng)該的。 我國現(xiàn)階段比較可行的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定模式的變革是逐步實(shí)現(xiàn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)委員專職制。與韓國、美國不同，我國的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)委員都是兼職，并且大多數(shù)委員是政府相關(guān)部門指派的，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定人員變動(dòng)的不確定性比較大，這往往會(huì)拖延會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定進(jìn)程；由于代表的往往是部門利益，這容易對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定形成干擾，所以會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)委員實(shí)現(xiàn)專職（至少是部分委員專職

11、）在我國應(yīng)該提上議事日程。此外，我國的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)委員的代表性不足，最大的問題是來自于企業(yè)界及中介機(jī)構(gòu)的代表太少，而來自于政府相關(guān)部門的太多。 五、小結(jié) 我國現(xiàn)階段的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定模式基本上是符合現(xiàn)階段的會(huì)計(jì)環(huán)境的，這使我國的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定取得了很大進(jìn)展，具體表現(xiàn)為在較短的時(shí)間內(nèi)制定出了高質(zhì)量的準(zhǔn)則體系，既與國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則趨同而又能體現(xiàn)我國國情的具體要求。但是我國的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定模式還存在需要改進(jìn)的地方，主要是:增加會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)委員的代表性，以更充分地吸收社會(huì)各界的意見；會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)委員應(yīng)該實(shí)現(xiàn)“兩?！?，即專家、專職（至少是部分委員專職）；改進(jìn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定程序，主要包括加大研究力度，在征求意見階段充分調(diào)動(dòng)企業(yè)界參與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定的積極性。在條件具備的情況下，逐步實(shí)現(xiàn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定和實(shí)施由強(qiáng)制性制度變遷向誘致性制度變遷過渡。參考文獻(xiàn) 1 葛家澍，林志軍.現(xiàn)代西方會(huì)計(jì)理論M.廈門大學(xué)出版社，2001年1月第1版. 2 卜海濤.韓國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則民間訂訪韓國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則