關于新會計準則下的公允價值概念的探究

1、新會計準那么下的公允價值概念的探究 羅拉 文章來源：重慶工學院會計學院 摘要我國新會計準那么在諸多方面實現(xiàn)了突破，其中公允價值計量屬性的運用是最引人注目的方面。公允價值的運用必然有其存在的客觀環(huán)境和淵源，但是公允價值從某種角度上看是包含其它四類計量屬性的，并且它們之間存在著交叉重合；本文擬借鑒FASB的SFAS NO.157公允價值計量屬性，從市場環(huán)境、制度和技術層面上等對公允價值在目前我國能否單獨作為一種計量屬性進行探討。關鍵詞公允價值 計量屬性 市場環(huán)境2006年2月15日財政部發(fā)布了包括1項根本準那么和38項具體準那么的新會計準那么體系，并規(guī)定于2007年1月1日起首先在上市公司實施。新

2、會計準那么的發(fā)布和實施必將成為我國會計史上的又一重要里程碑，標志著我國與國際財務報告準那么趨同的企業(yè)會計準那么體系正式建立，對于完善我國社會主義市場經(jīng)濟體制、提高對外開放水平和加速中國融入全球經(jīng)濟都具有重要意義。新會計準那么在諸多方面實現(xiàn)了新的突破,其中公允價值計量屬性的運用是最為顯著的方面。本文擬從探索公允價值的內(nèi)涵入手，對公允價值計量屬性進行一些探討。一、公允價值的內(nèi)涵根據(jù)美國財務會計準那么委員會FASB于2006年9月正式發(fā)布了美國財務會計準那么第157號(Statement of Financial Accounting Standards, SFAS NO.157)公允價值計量，SF

3、AS NO.157將公允價值定義為：“報告實體所在市場的參與者之間between market participants進行的有序交易in an orderly transaction中出售一項資產(chǎn)所收到的價格(be received to sell an asset)或轉移一項負債所支出(paid to transfer a liability)的價格。在國際會計準那么理事會IASB的國際財務報告準那么(International Financial Reporting Standards , IFRSs)中對公允價值的定義為：公平交易中，熟悉情況的當事人自愿據(jù)以進行資產(chǎn)交換或負債清償?shù)慕痤~

4、。我國于1998年發(fā)布的?債務重組?中,首次采用公允價值計量。在2001年1月修訂的前債務重組、非貨幣性交易等準那么中有公允價值的運用，但是在同年財政部又取消了公允價值在上述準那么中的應用。直至2004年7月又回到了采用公允價值的軌道上來，特別是2006年2月15日我國新公布的企業(yè)會計準那么在資產(chǎn)減值、企業(yè)合并、生物資產(chǎn)、石油天然氣開采、投資性房地產(chǎn)、企業(yè)年金等具體準那么中公允價值的大量運用。隨著我國新會計準那么的出臺，對公允價值的定義為：在公允價值計量下，資產(chǎn)和負債按照在公平交易中，熟悉情況的交易雙方自愿進行資產(chǎn)交換或者債務清償?shù)慕痤~計量。從各國的定義可以看出，公允價值實際上是一個很廣的概念

5、范疇，并不僅僅是與其他計量屬性相并列的一個概念，可以說它是其他屬性存在的根底，即需要反映交易和事項內(nèi)含的公允的價格，并同時兼具可靠性、相關性的信息質(zhì)量特征。二、公允價值計量屬性的不妥根據(jù)以上定義，可知公允價值是指在公平的市場交易中，雙方充分考慮了市場信息后所達成的交易價格，其最大特征是來自于公平交易的市場。但筆者認為，這一定義并未反映作為一個計量屬性所應有的在時間界定、交易性質(zhì)、交易類型等方面的特征。計量屬性是指被計量對象的特性或外在表現(xiàn)形式，即被計量對象予以數(shù)量化的特征或方面。計量屬性分別反映了被計量對象的不同特征或方面；在時間上，要分清過去、現(xiàn)在與未來；在交易性質(zhì)上，要分清實際交易、假設現(xiàn)

6、時交易和預期交易；在交易類型上，要分清投入價值和產(chǎn)出價值。前四種計量屬性特征如下圖特征計量屬性 時間區(qū)間 交易性質(zhì) 交易類型歷史本錢 過去 實際 投入重置本錢 現(xiàn)在 假設 投入可變現(xiàn)凈值 將來 預期 產(chǎn)出未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值 將來 預期 產(chǎn)出計量屬性相比可知公允價值確實是一個比擬籠統(tǒng)的概念 首先，它在時間界定上沒有限定，可以是過去的，也可以是現(xiàn)在的和未來的交易，因此歷史本錢常被稱為過去時點的公允價值，重置本錢是現(xiàn)在時點的公允價值，而可變現(xiàn)凈值和未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值是根據(jù)預期的未來現(xiàn)金流量估計的公允價值現(xiàn)值是折現(xiàn)后的結果，可實現(xiàn)凈值不考慮折現(xiàn)；其次，它的交易性質(zhì)可以是實際交易，也可以是假定交易和預期交

7、易；再次，它的交易類型可以是投入價值也可以是產(chǎn)出價值。作為一個計量屬性，它必須能夠反映被計量對象予以數(shù)量化的在某一方面的特征，這一特征應是獨特的，不能與被計量對象的其他特征有所重合。因此，筆者認為公允價值的特征相當模糊，它涵蓋了前四種計量屬性的各自具有的特征，即在不同的情況下可表現(xiàn)為不同的計量屬性。FASB發(fā)布的當前有效的6個財務會計概念框架公告(SFAC)中，有四個與公允價值會計有關。其中，SFAC1和SFAC2是公允價值會計的理論根底；SFAC5和SFAC7是公允價值會計的應用指南。SFAC5提出了5種可以在財務報表中使用的計量屬性，它們是：歷史本錢、現(xiàn)行本錢、現(xiàn)行市價、可變現(xiàn)凈值、現(xiàn)值。

8、在SFAC7中，F(xiàn)ASB第一次將公允價值概念在概念框架中進行明確界定，并對公允價值的核心問題現(xiàn)值進行全面深入的闡述。SFAC7指出，SFAC5提到的5種計量屬性中，現(xiàn)行本錢、現(xiàn)行市價和可變現(xiàn)凈值主要用于初始確認時的計量和以后的新起點計量；歷史本錢主要用于初始確認和以后各期的攤銷；現(xiàn)值主要是一種攤銷方法。SFAC7又指出，SFAC5所界定的歷史本錢、現(xiàn)行本錢、現(xiàn)行市價三種計量屬性實質(zhì)上和公允價值是一致的。但是，可變現(xiàn)凈值是未折現(xiàn)的現(xiàn)金或現(xiàn)金等價物，不是公允價值；現(xiàn)值也不是公允價值，因為現(xiàn)值包括以公允價值為計量目的的現(xiàn)值和以特定個體價值為計量目的的現(xiàn)值。FASB的上述說法已經(jīng)被一些研究成果所修正。

9、Scott和謝詩芬認為，對于短期應收應付款工程，由于其貨幣的時間價值可以忽略不計，故可變現(xiàn)凈值可以近似地代表這些工程的公允價值。而特定個體價值的現(xiàn)值與公允價值概念是沖突的，確實應該排除在公允價值之外。綜上所述，公允價值涵蓋以下計量屬性：歷史本錢、現(xiàn)行本錢、現(xiàn)行市價、可變現(xiàn)凈值短期、現(xiàn)值以公允價值為計量目的。FASB于2006年9月正式公布了?公允價值計量屬性?，但是作為單獨的計量屬性，它的出臺將對國際財務會計理論和實務界將產(chǎn)生深遠影響，對推動財務會計計量的改革和開展有重要作用。首先，對公允價值定義進行了修訂，認為公允價值是一種交易價格、有序交易中的脫手價值，同時該定義還強調(diào)了主市場和最有利市場

10、在公允價值確定中的作用。其次，對公允價值計量的目的進行闡述：在非實際交易情況下，對資產(chǎn)或負債的交換價格進行估計對負債的公允價值估計要考慮企業(yè)的信用等級)，這種估計是參照當前模擬市場交易信息確定的。另外，還將公允價值根據(jù)其估價所依據(jù)的信息不同分為三個等級，建立了公允價值估價的層級系統(tǒng)(FairValueHierarchy)。FASB要求企業(yè)最大限度地依據(jù)活潑市場信息，最小限度地參照企業(yè)自己的判斷。估價層級系統(tǒng)對減少企業(yè)操縱，增強報告信息的可靠性具有重要意義。最后，還提出了估價前提(ValuationPremise)理論，認為“持續(xù)經(jīng)營(Going2concern)和“在用(In-use)是公允價

11、值估價的一般前提。估價前提對推動資產(chǎn)的公允價值更接近其真實價值具有重要意義。三、對我國的啟示及對策通過以上認識，筆者認為SFAS NO.157的正式發(fā)布將對公允價值會計理論研究和實際運用具有非常重要的意義，同時它也在增強信息質(zhì)量的可靠性、縮小企業(yè)利潤操縱的空間、提高報告信息的相關性、可比性等方面有了重大突破。主要表現(xiàn)在：首次明確提出了公允價值計量的目標；對公允價值的定義做出了合理的修訂；建立了公允價值計量的評估等級系統(tǒng)，包括對估價技術及參照信息的詳細標準；建立了公允價值計量披露等級系統(tǒng)等。鑒于以上認識，筆者認為我國會計準那么應積極與國際接軌，特別是美國財務會計準那么，雖然我國新企業(yè)會計準那么已將公允價值納入標準體系，但是在很多地方也存在缺乏，應借鑒SFAS NO.157的經(jīng)驗，主要從以下兩個方面著手：一借鑒FASB公允價值計量準那么的制定模式美國